時間：2023-06-06 09:29:41
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇公司內部審計報告，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
一、內部控制審計規范工作概述
（一）內部控制審計規范工作的內容
內部控制，即內部控制制度的建立與實施，是為了實現企業的目標，如股東利益最大化、盡可能保護所有利害關系人的權利等。通過內部控制，達到興利與防弊，特別是提高經營效益的目的。如果企業內部控制失效，提供的會計信息也就無法真實地反映企業財務狀況和經營成果。
內部審計不僅僅只是一種保證活動，更多的是一種咨詢活動，并且內部審計的目標與組織目標是一致的：都是為了增加組織價值。
（二）我國的內部控制審計規范研究工作現狀
在借鑒西方內部控制審計規范的同時，我國的內部控制審計規范研究與實踐工作也取得了相應的發展。從2006年起，內部控制審計規范的研究制定工作進入了快車道，我國力求在借鑒SOX法案的基礎上形成自己的內部控制規范體系。2008年財政部等五部委出臺了《內控基本規范》，這標志著中國版的SOX法案的誕生。由于這一基本規范是原則性的，還需要有進一步的指南性文件以使規范更具操作性，2009年，《內控基本規范》配套指引（征求意見稿）應運而生。2010年4月26日，在征求意見稿的基礎上，財政部等五部委聯合了《企業內部控制規范》配套指引。至此，我國的內部控制規范體系基本完善，為企業評價內部控制工作、注冊會計師執行內控審計工作提供了具體指導。
二、我國審計規范工作存在的問題
（一）我國尚未形成完善的內部控制審計準則
內部控制審計準則制定問題一直是國內外學者密切關注的熱點問題之一。調查研究發現，現階段，國內部分審計師以多種不同的執業準則為依據開展內部控制審計活動。受諸多不穩定性因素的影響，部分執業準則在目標定位方面已嚴重脫離現行實際狀況，無法滿足內部控制審計的要求。2010年，我國政府部門出臺《內部控制審計指引》，這一政策雖然對審計師能夠更好的執行內部控制審計起到借鑒意義，但仍然未明確審計師在執行內部控制審計時所要依據的準則和規范，只是在后附中簡單的提到“審計師已嚴格按照《企業內部控制審計指引》和《中國注冊會計師執業準則》的相關要求執行了內部控制審計”。
一方面，《內部控制審計指引》僅在部分方面對內部控制審計具有指導作用，而未對審計方法的選擇、審計計劃的審核及審計過程中的評價等方面做到明確指導，可想而知，其指導作用也就沒有什么可期待的了。正因如此，使得國內多數事務所只能夠依據《中國注冊會計師其他鑒證業務準則第3101號》、《內部控制審計指導意見》及《中國注冊會計師準則第1211號》等準則執行內部控制審計活動。另一方面，主動將內部控制的測試和評價業務從財務報表審計業務中脫離出來，這一舉動打破了傳統的一次性業務或面向特定企業的業務，實現了與財務報表審計并列的經常性業務。尤為注意的是在《內部控制審計指引》背景下，財務報告內部控制審計已成為注冊會計師的法定業務。
1.內部審計報告中缺乏非財務報告內部控制。內部審計報告由財務報告內部控制和非財務報告內部控制共同構成。研究調查顯示，我國大多數上市公司在制定內部審計報告時，過于重視財務報告內部控制，而忽略了非財務報告內部控制的重要性，因此，一定程度上削弱了內部審計報告的高效性。
2.內部審計報告中披露的大都為標準審計意見。目前，我國上市公司內部審計報告中主要具有四種參考格式：標準格式、否定意見格式、帶強調事項段的無保留意見格式以及無法表示意見格式。在樣本數據中，我國上市公司均采取無保留審計意見格式，究其根本在于上市公司大都不愿意自主披露非標準審計意見的報告，同時，會計師事務所未能夠保持獨立性，多為附和被審計公司的要求而出具無保留意見，導致我國上市公司內部審計流于形式，無法充分發揮其職能。
（三）我國當前存在準則并非內部控制審計的恰當執業標準
在查閱的內部控制審計師報告中，事務所主要提及了以下執業準則：中國注冊會計師協會（以下簡稱中注協）于2002年2月15日單獨的《內部控制審核指導意見》、中注協2006年頒布的《中國注冊會計師其他鑒證業務準則第3101號――歷史財務信息審計或審閱以外的鑒證業務》、《中國注冊會計師審計準則第1211號――了解被審計單位及其環境并評估重大錯報風險》、2010年財政部等部門制定的《企業內部控制審計指引》（ 2008―2010年間為《內部控制鑒證指引（征求意見稿）》。
《內部控制審核指導意見》第二條規定：“本意見所稱內部控制審核，是指注冊會計師接受委托，就被審核單位管理當局對特定日期與財務報表相關的內部控制有效性的認定進行審核，并發表審核意見。”第二十九條規定：“注冊會計師應當復核與評價審核證據，形成審核意見，出具審核報告。”《指導意見》對于規范注冊會計師執行內部控制審核業務、明確工作要求、保證執業質量發揮了重要作用，被認為是我國內部控制審計制度的雛形。但《指導意見》要求注冊會計師對內部控制有效性的認定進行“審核”，“審核”業務在程序、對證據的數量和質量的要求、保證水平方面都不及“審計”業務的要求高。目前，內部控制審計已經從財務報表審計中獨立出來，成為一項單獨的審計鑒證業務，顯然《指導意見》已不適合作為恰當的執業準則。
《中國注冊會計師其他鑒證業務準則第3101號――歷史財務信息審計或審閱以外的鑒證業務》是為了規范注冊會計師執行歷史財務信息審計或審閱以外的鑒證業務而制定的準則，內部控制審計屬于鑒證業務的一種特定類別，審計師以此為執業準則，具有原則指導性，但針對性明顯不足。
《中國注冊會計師準則第1211號――了解被審計單位及其環境并評估重大錯報風險》是為了規范注冊會計師了解被審計單位及其環境，識別和評估財務報表重大錯報風險而制定的準則。該準則適用于注冊會計師執行財務報表審計業務，注冊會計師在編制審計計劃時，應當了解被審計單位及其環境（包括被審單位的內部控制），對擬信賴的內部控制進行控制測試，據以確定實質性測試的性質、時間和范圍。顯然，該準則定位于財務報表審計業務，對內部控制的了解和測試是作為財務報表審計業務的輔助部分展開的，而非為了對內部控制的有效性發表意見而進行的全面指引。顯然，該準則也不完全適合于獨立的鑒證業務――內部控制審計。
三、我國審計規范存在的問題及相關建議
（一）完善內部控制審計準則
綜上所述，目前，我國尚未形成完善的內部控制審計準則，以至于內部控制審計的高效性職能無法充分發揮。針對于這一現狀，筆者認為，我國相關部門需吸取發達國家的優秀作法，結合我國的市場特點和需求，在《中國注冊會計師執業準則體系鑒證業務準則》中新增更為全面的內部控制審計準則，之后將其與《中國注冊會計師審閱準則》、《中國注冊會計師審計準則》及《中國注冊會計師其他鑒證業務準則》相融合，最終將其確定為《中國注冊會計師內部控制審計準則》。除此之外，相關部門可結合實際狀況，將《中國注冊會計師審計準則》更名為《中國注冊師財務報表審計準則》。為滿足財務報表內部控制審計和財務報表審計的需求，相關部門也可依據美國的PCAOB AS No.5，結合國內市場現狀，制定《財務報告內部控制審計和財務報表審計相整合的審計準則》。與此同時，相關部門可構建中國注冊會計師執業準則體系，從而為完善和調整內部控制審計準則提供有力平臺。
美國PCAOB AS No.5中對財務報告內部控制審計報告作出了規定，我國相關部門可依據這一規定，結合國內財務報表審計報告的格式，推進內部控制審計準則改革。在內部控制審計準則改革過程中，筆者認為，應將《內部控制審計指引》后附中的“審計師已嚴格按照《企業內部控制審計指引》和《中國注冊會計師執業準則》的相關要求執行了內部控制審計”改為“審計師已依據《中國注冊會計師內部控制審計準則》執行了內部控制審計”。現階段，對于跨國的上市公司而言，要求其注冊會計師嚴格依據國際審計準則開展內部控制審計活動；對于在中美同時上市的公司而言，要求其注冊會計師嚴格依據PCAOB AS No.5下的審計準則開展內部控制審計活動，以此才能夠確保公司平穩而快速的發展。
（二）完善上市公司內部審計報告
1.增強會計師事務所的獨立性。我國會計師事務所對于保持獨立性多為附和被審計公司的要求而出具無保留意見，針對其現象，一方面，我國上市公司會計師事務所需進一步加強注冊會計師的職業道德和相關專業技能知識培訓和再教育，實現注冊會計師思想和能力的獨立性；另一方面，會計師事務所需定期接受注冊會計師協會的監督和管理，保證會計師充分的獨立性。
2.轉變上市公司對內部控制審計的認識。無論是上市公司還是會計師事務所都應該樹立其正確的內部控制審計觀，在充分認識到非財務報告內部控制的重要性的條件下，確保上市公司能夠立足于非財務報告內部控制和財務報告內部控制的基礎之上開展內部審計報告制定工作，從而，全面調動上市公司內部審計報告的高效性。
3.完善上市公司內部控制審計準則。目前，我國上市公司內部審計報告仍存在一定的不足，大大削弱了內部審計報告職能。該環境下，完善上市公司內部控制審計準則不容忽視，即內部控制審計準則的完善需結合上市公司的實際情況，通過不斷加大內部審計報告披露力度，推進上市公司內部審計報告名稱和格式的統一性。
（三）防范內部控制審計風險措施
1.研究制定獲取第三方信息的程序和規范。制定完善的《審計機關獲取第三方信息操作規范》須立足于下述方面：首先，應該統一第三方信息的概念及構成要素；其次是制定健全的第三方信息操作步驟和標準；再次是明確第三方信息的使用范圍；最后是規范第三方信息風險控制措施。
【關鍵詞】上市公司 內部控制 缺陷 成因 對策
企業良好有序的發展離不開健全有效的內部控制。為了使企業的內部控制體系更加完善，我國正在加緊建立健全相關的法律法規。2008年《企業內部控制基本規范》和2010年《企業內部控制配套指引》的標志著我國基本建成了結合自身特點并具有中國特色的企業內部控制規范體系。盡管近年來我國對內部控制的相關問題有了一定的研究，但是上市公司的內部控制問題有其特殊性。因此，有必要對上市公司的內部控制的相關問題進行有針對性的研究。
一、上市公司內部控制的現狀分析
（一）上市公司日益重視內部控制建設
自2008年財政部會同證監會、審計署、銀監會、保監會了《企業內部控制基本規范》以來。我國大部分上市公司高度重視內部控制的建立和運用，嚴格按照基本規范執行相關工作，努力探索和建立健全符合上市公司自身實際的內部控制應用體系。越來越多的上市公司開始重視內部控制，主要表現在更全面地了解實施內部控制的必要性，通過進行公司治理結構和業務流程的梳理，強化領導和管理人員的意識，提高員工的能力和責任意識，以應對風險，促進公司健康發展。
（二）上市公司內部控制評價更加標準化
內部控制評價有助于上市公司在內部控制出現問題時，能夠迅速反應，立即開展相應工作，查找并分析原因，對公司發展具有重要的作用。越來越多的上市公司通過內部控制評價，出具評價報告，改善了公司的內部控制制度;通過發現問題，及時采取強有力的措施，促進內部控制評價更加規范和標準，提高了上市公司的管理水平。
（三）上市公司內部控制審計的監督作用逐漸顯現
為了增強內部控制審計的有效性，上市公司需要聘請會計師事務所進行審計。加強內部控制審計的監督作用，主要體現在注冊會計師嚴格按照規定審核內部控制流程，堅守職業道德，運用專業知識和素養，致力于找出上市公司在財務報告內部控制中的缺陷，同時發現一些可能存在的問題，提出相應的改進措施。根據2016年5月17日，中注協的上市公司2015年年報審計情況快報（第十五期）披露：2016年1月1日～4月30日，40家事務所共為1530家上市公司出具了內部控制審計報告。其中，標準內部控制審計報告1444份，帶強調事項段的無保留意見內部控制審計報告70份，否定意見內部控制審計報告16份。相關的上市公司也了相應的內部控制自我評價報告，披露了自身發現的內部控制缺陷及進行的相應的整改具體措施。這也進一步說明了內部控制審計起到了一定的監督作用。
二、上市公司內部控制缺陷的成因分析
本文主要就2015年度我國上市公司披露的內部控制審計報告中所反映的上市公司內部控制的缺陷問題進行相關的分析。上市公司內部控制缺陷的表現形式是多種多樣的，但是歸納起來主要有以下幾個比較突出的問題值得關注：
（一）違規進行關聯交易
為了規范上市公司關聯方及其交易行為，防范關聯交易損害中小股東利益，確保維護投資者、債權人合法權益，上市公司應根據國家有關法律法規和《企業內部控制基本規范》，制定與關聯交易有關的內部控制制度。
公司在規范關聯方及其交易行為時，至少應關注涉及關聯交易業務的以下風險：一是關聯交易及其披露違反國家法律法規，可能遭受外部處罰、經濟損失和信譽損失。二是關聯交易未經適當審批或超越授權審批，可能因重大差錯、舞弊、欺詐而導致損失。三是關聯方界定不準確，可能導致財務報告信息不真實、不完整。四是關聯交易定價不合理，可能導致公司資產損失或中小股東權益受損。五是關聯交易執行不當，可能導致公司經營效率低下或資產遭受損失。不恰當的關聯交易會給公司帶來財務風險，也會損害公司股東的利益。
從2015年度我國上市公司披露的內部控制審計報告中所發現的相關內部控制缺陷問題來看，與關聯交易相關的內部控制制度出現問題是比較典型的一種情況。例如：禾嘉股份關聯交易管理中對主動識別、獲取及確認關聯方信息的控制制度未得到有效執行，導致公司控股子公司云南滇中供應鏈管理有限公司及深圳滇中商業保理有限公司發生關聯方交易未被及時識別，未履行相關的審批和披露事宜。長春一汽富維汽車零部件股份有限公司2015年度日常關聯交易議案未獲股東大會通過，但是該公司仍在未獲得股東大會授權的情況下與關聯方進行了該議案所涉及的日常關聯交易。一汽富維公司董事會認為公司主營業務90%以上來自關聯交易，公司無法停止該關聯交易。該公司認為該關聯交易沒有損害公司和股東的利益。但是從內部控制的制度要求來說，關聯交易必須獲得股東大會的通過方才可行。
（二）不重視審計委員會與內部審計部門對內部控制的監督
關鍵詞：企業治理；內部審計；內部控制；再控制
中圖分類號：F239 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2013）06-0-01
自2012年以來，世界經濟呈現下降趨勢，國內需求不足，市場萎縮，訂單減少，使得國內大中型企業越發的生存困難，很多企業都出現了不盈利、虧損或者是利潤率很低的情況。在這樣的形勢下，我國的企業要想克服困境、繼續發展，除了政策扶持等外部環境的促進，還必須建立健全公司治理結構和內部控制、內部審計制度，降低成本，開拓創新。
一、內部控制與內部審計的核心內容
（一）內部控制的核心內容
內部控制指的是企業內部為了保證各項經營活動的有效開展，保護資產安全，預防、發現、糾正企業風險，而在事務決策、財務管理、內部審計等環節制定和實施的制度與程序。根據這個定義，我們可以知道，內部控制的核心內容是“制度與程序”，它存在的意義在于通過各項監督手段的設置來有效地規避企業所面臨的各項風險。而這種手段包括的內容主要有風險預防、探究管理漏洞、風險糾正等。因此，內部控制在企業內部管理體系運轉中起著舉足輕重的作用。鑒于這種制度的重要性，國家以法律的形式將其固定下來，作為企業構成的重要部分。新的《會計法》第二十七條規定：“各單位應當建立、健全本單位內部會計監督制度”。企業自身的監管力量，再加上外部相關部門的監督，保證了企業的“會計安全”。
（二）內部審計的核心內容
內部審計主要指的是指企業內部的一種獨立、客觀的監督、評價和咨詢活動。它通過對經營活動及內部控制的適當性、合法性和有效性進行審查、評價和提出建議，促使企業降低風險損失，改善運營效率和效果，增加企業價值，實現企業發展目標。財務管理是公司管理中的核心內容，內部審計在很大程度上是據此來進行設置的。這樣就決定了內部審計必然是內部控制的關鍵環節，是它的再控制。但在我國傳統企業管理模式的影響下，企業內部審計職能呈弱化趨勢。這種弱化主要表現在：一是內部審計的職能、責任不明確；二是內部審計的部門、人員獨立性不強；三是審計的內容過于狹窄。這些問題的存在嚴重影響了內部審計職能的發揮，最終導致企業規避風險能力的降低，給企業的長遠發展埋下隱患。
二、內部審計與內部控制是公司治理的核心
內部審計與內部控制不僅是公司治理的內在需求，而且是公司治理的核心內容。公司治理作為現代企業永恒的命題，自始至終是一套相當嚴密、復雜的系統工程，要求企業生產要素、產權要素以及企業相關利益者的權、責、利得到合理匹配與分工。通過較為完整的制度安排和控制程序，使企業的人流、物流、資金流、信息流都能按照既定的流量、流速、流向在執行中起動、運行、停止。伴隨著股份制公司的誕生和發展，所有權與控制權逐漸分離，上至股東，下到普通員工被層層授權成為，成為公司內外部各利益相關者中最為核心的關系。在這種企業利益重新鋪排的情況下，為了防范可能發生的委托人與人的利益目標錯位甚至背離，規避可能存在的人為自身利益而損害委托人利益.即所謂“道德風險”的發生，在公司治理的理論和實踐中，各種對人的經營管理、經營績效進行有效監督和控制的制度安排和控制機制被設計和制定出來，并逐步形成了“關系框架+制度安排+控制機制”三者合一的公司治理架構。
根據大量實踐證明以及相關專家、學者的研究，公司治理既是一個靜態的組織架構和控制機制，也是一個動態的螺旋式不斷趨向完善的過程。在公司治理初始，治理目標定位在防范“道德風險”，治理手段主要依靠資本市場的作用和社會中介的會計控制。隨著全球經濟一體化進程的加快和跨國公司的發展，人們把關注的目光從道德風險轉移到管理風險、經營風險、被兼并風險上，因為這些風險對企業生存和發展具有生死攸關的意義，公司治理的目標也從股東和公司利益最大化，轉變提升為公司價值的最大化。這些都迫切需要在企業內部建立起自我約束、自我控制、自我監督的內部機制，與外部約束、控制和監督形成合力，共同承擔起建立科學嚴密的公司治理機制、完成公司治理任務的重任。
三、內部審計是內部控制中的再控制
內部審計與內部控制關系非常密切，可以說內部審計是企業內部控制的重要環境因素、活動形式，是企業風險評估的主要執行者，是企業信息收集與溝通的重要參與者，還是企業內部控制的重要監督檢查力量。總而言之，內部審計是內部控制中的再控制。因此，在企業活動的實踐中，為了提高公司內部審計的地位，可以在董事會下設立審計委員會。公司的內部審計，應直接對董事會負責，并向審計委員會直接報告工作，接受審計委員會的業務指導。任何重要的審計決策由審計委員會提出方案，董事會最終批準。這既保證了公司內部審計的相對權威性，又保證了其相對獨立性。這樣，我們看到公司制企業的審計運行架構是：會計師事務所向現實和潛在的股東提供審計報告，主要監督董事會和經理班子的決策過程；公司內部審計向董事會提供審計報告，主要監督各分支機構執行決策的過程。
由于公司內部審計是內部控制制度的一部分，又著重于執行過程的監督，所以，必須將公司內部審計融入內部控制制度的運行過程，為此要求：一是強化內部控制制度的審計，把完善內部控制制度作為公司內部審計的基本目標；二是在進行內部控制制度的設計時，應盡可能把審計的職能設計與內部控制的各種流程、體系和框架中，使公司內部審計行為過程化，動態化、經常化；三是公司內部審計的主要任務是確保董事會的決策能夠真正實現，它應把決策執行的審計作為重要內容之一。
隨著市場經濟發展的不斷深入，企業之間競爭的日益激烈，引進先進的管理理念并結合自身的特點來發展壯大，這已經成為了很多企業必然的選擇。內部控制與內部審計在企業治理方面具有極其重要的作用，因此，如何建立并完善內部控制與內部審計制度是我們當前應該考慮的首要大事。我們認為，首先應根據企業自身的實際情況來定，不能“生搬硬套”；其次公司治理是一項系統性工程，企業應該“多管齊下、多措并舉”，盡可能地使用綜合性的手段。
參考文獻：
【關鍵詞】審計； 質量； 控制
在公司內部審計中，內部審計人員及公司管理層關心的是如何確保審計工作質量，提高審計工作水平。這是一個全面而又復雜的問題，是審計工作水平的綜合反映和集中體現，因此，提升審計工作水平必須在控制和提高審計質量上下功夫。
提高內部審計質量涉及的因素很多，包括法治環境、管理認識和管理部門水平、審計技術方法、審計人員素質等。從審計項目質量控制的角度來看，有三點必須明確，第一，審計項目質量控制是一個過程，包括計劃―實施―報告―復核―整改等各個環節；第二，審計項目質量控制是一個體系，包括審計人員、審計組、審計部門、管理層在內的相關機構和人員；第三，審計質量控制的核心是分清責任，責任明確才能很好地對審計過程和各個層次人員的工作質量進行控制，也便于進行責任追究，具體應從以下方面進行。
一、確定審計項目和制定審計工作計劃
這一環節質量控制的目標主要是確定審計項目的重要性，要具有針對性和可行性。所謂重要性，是指立項的項目必須是符合內部管理的需要，如企業內部管理的簿弱環節，或重點的領域、重點部門，重點投資領域，以及事關企業內部職工切身利益或關系企業的改革發展、穩定大局的重大事項。所謂針對性，主要有兩層含義：一是必須緊緊圍繞企業的發展和重要工作部署，二是審計立項的目的明確。所謂可行性，是指審計立項必須符合內部管理的需要，適合內部審計人力資源的現狀。
二、審前調查與編制審計工作方案
審前調查是制定審計工作方案的基礎。集團公司內部審計規范對審前調查的內容和編制方法都有詳細規定，但是，在實際工作中由于有的內審人員不搞審計調查，總以為是內部單位，比較了解，特別是因為每過兩年又審的單位，自以為情況熟悉無須調查；還有就是自以為比較熟悉內部單位，雖搞調查也是蜻蜓點水不深不細，只了解一些基本的人員、機構和核算形式，而具體到如資金的劃拔等運轉情況了解得不夠。由此使審計工作方案簡單，重點不突出，針對性差。
三、審計日記和審計底稿
審計日記和審計工作底稿是兩個適用于不同范圍的內容。審計的主要成果和查出的問題，是需要被審計單位認可并簽字畫押的；而審計工作過程的記錄，主要反映的是審計人員實施審計檢查的范圍和方法，它是不需要被審計單位簽字認可的，這兩方面的記錄都是十分必要的。前者是編制審計報告、下達審計意見書和整改的依據，后者是檢查審計人員工作狀況、分清審計責任、防范審計風險所必不可少的。由于審計工作底稿記錄兩方面的內容，加上對工作過程的記錄并沒有具體的檢查措施，因而在實際工作中，就只注重審計問題的記錄而忽視審計工作過程的記錄。審計人員不記錄工作過程只記錄查出的幾個問題，不能很好地分清審計責任和防范審計風險，一旦經審計過的單位暴露出新的問題，便無法分清審計時是否檢查過這個環節，是通過什么方式檢查的，找過哪些人了解情況等等，因此，應該對目前的審計工作底稿進行改進，實行審計日記和審計底稿兩種文本，前者記錄審計人員工作過程，包括查看了哪些賬目、資料和文件，做了哪些取證工作，找哪些人了解過情況等等；后者主要記錄審計成果，包括查出的主要問題，審計日記可以一日一記，也可以每一個工作段一記，審計底稿則應一事一記，同一類事項可做一個底稿，后面附上原始材料或取證材料。從審計日記應用情況來看，審計日記應由審計人員填寫，審計組長審核簽字，交審計組主審，與審計項目資料一起歸檔。審計底稿由審計人員編制，經審計主審審核后，交被審計單位簽字，后由主審附在審計報告后面一并存檔備查。
四、審計報告（意見）征求意見稿和審計報告（意見）
審計報告（意見）是審計工作情況和結果的集中反映，它應該起到三個作用：一是內部審計機構向管理層主管領導報告審計項目結果的文件，二是審計機構經主管領導簽發后向被審計單位下達審計結論的方式，三是載明審計機構要求被審計單位履行審計意見的作為。審計組實施審計后需起草審計意見書或審計報告初稿，以不同方式向被審計單位以書面方式送達征求意見。目前采用的是以審計機構名義征求意見的方式，比較合理，有利于有效控制審計質量。征求意見后，審計部門應對審計意見書或審計報告再行修改，向管理層或主管領導報告，經把關簽發后，向被審計單位出具正式審計報告或審計意見書。內部審計出于管理控制目的，不再像政府審計似的出具審計處理處罰規定，但結果、效果、目的是同樣的。所以審計意見書或報告包括對被審計單位審計出問題的處理、整改事項是比較合理的。需要特別指出的是審計報告或審計意見的簽發是審計項目質量控制的最后一個也是最重要的環節。審計工作多少年來一直比較突出這個環節，形成了一整套比較規范的做法，為審計質量的提高發揮了應有作用。
關鍵詞：內部控制；審計報告；房地產
中圖分類號：F279.23 文獻標識碼：A
收錄日期：2015年9月30日
內部控制審計報告是指會計師事務所接受委托，對特定基準日內部控制設計與運行的有效性進行審計后出具的審計報告。根據中國證監會聯合財政部頒布的《關于2012年主板上市公司分類分批實施企業內部控制規范體系的通知》，自2014年起，所有主板上市公司均應披露內部控制審計報告。
一、房地產業上市公司內部控制審計報告總體披露情況
雖然根據我國證監會和財政部的政策要求，2014年所有主板上市公司均應披露內部控制審計報告，但是只有深市較好地執行了這一政策，而滬市的披露比例只有95.65%，中小板由于還未進入強制披露范圍，因此披露積極性不高，披露比例只有11.11%。房地產行業上市公司總體披露比例達到了91.67%，相關強制性政策的積極作用較為明顯。（表1）
二、非標準審計意見原因解析
內部控制審計意見類型包括標準無保留意見和非標準無保留意見，其中，非標準無保留意見具體有帶強調事項段的無保留意見、否定意見和無法表示意見。2014年度被出具了非標準審計意見報告的7家房地產行業上市公司中，3家為否定意見，4家為帶強調事項段的無保留意見。（表2）
（一）“否定意見”審計報告原因解析
1、榮豐控股集團股份有限公司。公司存在部分事項未履行董事會審議程序，也未及時履行披露義務。結合內部控制自我評價報告發現，公司于往年存在資產認購協議、對外財務資助、重大合作協議未及時履行披露義務的違規行為，受到深交所通報批評處分。公司內部控制的設計、運行兩個層面均存有重大缺陷，缺陷內容集中在控制活動、信息與溝通方面。
2、上海新梅置業股份有限公司。公司內部審計部不能對公司的整體內部控制作出有效的評價和監督；且由于存在股權糾紛，股東大會和董事會的職能部分受到限制，股東大會不能正常召開和通過議程，公司的戰略發展規劃無法即時的在股東大會和董事會通過并實施，對企業未來的發展目標和收益帶來重大影響。公司內部控制的設計、運行兩個層面均存有重大缺陷，缺陷內容集中在控制環境、控制活動、內部監督方面。
3、上海多倫實業股份有限公司。公司被出具否定意見的原因為：（1）對外擔保未履行審議、披露等程序。未及時確認子公司對外擔保事項，未履行授權審批、信息披露等程序，對發生的重大訴訟事項未及時進行披露；對重要子公司疏于管理，對實物資產未定期檢查所有權屬證書，重要的實物資產權屬證書使用、外借手續運行存在缺陷，未嚴格執行合同管理業務流程及印鑒管理規定；（2）重大資金支付未履行審議、披露等程序。公司及其控股子公司有部分資金支付未按照公司財務管理制度的規定履行審批程序及信息披露等程序，未簽署相關與資金支付相對應的合同或協議；（3）重大投資未履行審議、披露等程序。公司設立金融服務公司的投資增加部分未履行正常授權審批以及信息披露等程序。公司內控機制和內控制度在完整性、合理性等方面不存在重大缺陷；但實際執行過程中存在重大偏差，在有效性方面亦存在重大缺陷，缺陷內容集中在風險評估、控制活動、信息與溝通方面。
（二）“帶強調事項段的無保留意見”審計報告原因解析
1、深圳大通實業股份有限公司。由于項目工期延誤，導致承擔延期交房違約責任，出現支付違約金情況。結合《內部控制自我評價報告》的披露信息，該缺陷屬于風險評估方面的一般缺陷。
2、海南亞太實業發展股份有限公司。其控股子公司所經營的房地產開發業務活動由同一控制人控制的關聯方組織實施和管理，同時公司與該關聯方存在經營相同業務的情況，公司控制環境存在重大缺陷。此外，公司沒有設置內部審計部門，沒有執行內部控制監督制度。該缺陷屬于控制環境、內部監督方面的缺陷。
3、天津松江股份有限公司。其三級子公司恒通建設公司出納利用職權挪用公司銀行存款，私自開設基金賬戶申購基金并將基金轉至個人名下，現案件尚處于刑事偵查階段。該缺陷屬于控制活動、內部監督方面的運行有效性一般缺陷。
4、大連大顯控股股份有限公司。公司2013年為控股股東大連大顯集團有限公司、大連太平洋電子有限公司分別提供1.5億元和2億元擔保，該行為未履行相關審批、披露程序；公司通過其全資子公司將募集資金3.4億元從募集資金專用賬戶轉入子公司其他定期存款賬戶，該行為未履行相關審批、披露程序。上述缺陷屬于控制活動、信息與溝通方面的一般缺陷。
三、非標準審計意見中關于內部控制缺陷的分析
（一）設計缺陷與運行缺陷。企業制度和流程的缺失會帶來設計有效性缺陷，使得相關風險不能得到有效控制，無法達成控制目標，必然會對企業帶來不利影響。設計有效性缺陷重于運行有效性缺陷，它應是企業關注的重點。
運行性缺陷，一方面是由于內部控制的局限性（如聯合舞弊、管理層逾權、疏忽大意等）造成的；另一方面是由于缺乏有效的內部監督機制造成的。即使企業不存在設計有效性缺陷，也應建立健全內部監督機制確保企業制度及流程的有效運行，以防運行性缺陷可能導致的重大風險。
就房地產業上市公司2014年度內部控制審計報告披露的信息來看：在被出具否定意見的3家公司中，除了多倫股份明確表明公司設計層面并無重大缺陷，榮豐控股和新梅置業均在設計層面和運行層面存在重大缺陷；被出具帶強調事項段意見的4家公司均在其《內部控制自我評價報告》中表示已按照企業內部控制規范體系和相關規定的要求在所有重大方面保持了有效的財務報告內部控制，也不存在非財務報告內部控制重大缺陷，多為運行層面的一般缺陷。
（二）缺陷內容分析。從被出具了非標準內部控制審計報告的房地產業公司的內控缺陷來看，這些缺陷在內部控制五要素中均有涉及，其中控制活動方面的缺陷最多，其次是信息溝通與內部監督方面，較少出現控制環境和風險評估方面的內控缺陷，如表3所示。控制活動方面的內控缺陷具體來說主要是制度建設、授權審批、合同管理、投資控制等一般控制活動方面的缺陷，也有財產安全、關聯方控制等關鍵控制活動方面的缺陷。信息與溝通方面的缺陷主要是信息披露相關缺陷，內部監督方面主要是監督機制和內部審計方面的缺陷。（表3）
此外，通過上述分析，發現已披露的內控缺陷大多為財務報告內部控制，審計意見只針對財務報告內部控制的有效性，非財務報告內部控制只有在存在重大缺陷時才會在審計報告中披露，可以看出現階段的內部控制審計更加關注企業財務報告內部控制，相關政策可以進一步完善，提高對非財務報告內部控制的關注。
（三）缺陷認定標準。結合企業《內部控制自我評價報告》進行分析，發現不同企業在重大缺陷的認定方面標準各異，根據《企業內部控制配套指引》，會計事務所在對企業內部控制進行審計時，對重大缺陷的認定標準也只有定性描述，而在認定內控重大缺陷時除了定性標準，還有重大錯報、重大損失等可以具體量化的標準，企業在自評報告中多是根據公司自身利潤額或資產額的一定比例來界定重大錯報或重大損失，但隨意性較大，企業可以自由操作，導致各公司之間可比性不高。
四、相關建議
對房地產企業來說，由于設計層面的重大缺陷往往導致企業相關內部控制的失效，因此企業應當重視設計層面的內部控制，確保既有的制度和流程是規范的、可執行的，并監督及強化制度執行，尤其要高度關注企業控制活動、信息與溝通、內部監督等方面的內部控制是否有效，對各類控制活動可以有所側重，但不可有所忽略。
對監管部門來說，建議相關政策進一步完善，提高對非財務報告內部控制的審計要求，使內部控制審計報告對企業內部控制的評價更加全面，從而更好地發揮內部控制審計的積極作用；同時，重大缺陷的評價標準應逐步量化、統一，從而增加不同企業內部控制評價結果的可比性。
主要參考文獻：
[1]徐曉情.論施行《內部控制基本規范及配套指引》的積極作用――基于2013年中國上市公司內控審計報告的視角[J].時代金融，2015.2.
[2]何芹.內部控制審計意見、財務報表審計意見及內部控制自評結論――比較分析與數據檢驗[J].中國注冊會計師，2015.2.
[關鍵詞]證券公司；內部審計；問題；措施
經過20余年改革與發展，中國證券公司已取得全球矚目的成就。據報道，中國證券業2006年上半年收入231億元，純利123億元，中國證券業在近年將會實現盈利，扭轉前幾年的虧損局面。但中國的證券業還處在非常關鍵的階段，資本市場的發展任重而道遠。中國證券市場持續低迷，投資者對資本市場缺乏信心，尚未形成完善的、穩定的運營機制。為了維護廣大投資者的利益，監管部門應重視對證券公司的審計監管，而證券公司更要加強內部審計，以保證資本市場和市場經濟健康與持續地高效運行。
一、加強證券公司內部審計是經濟穩健發展的迫切需要
證券公司屬于高風險行業。近幾年，中國證券公司已出現透支挪用資金、法人投資者以個人名義炒股、編報虛假申報材料、出具虛假證明文件等一些違法、違規行為。2002年以前，我國高風險證券公司被處置還屬于個案，2002年8月以后，由于市場低迷，證券公司連續幾年出現全行業虧損，多年積累起來的風險集中爆發，因重大違規行為受到處置的證券公司數量急劇上升。到2006年7月，不足4年時間就有34家高風險證券公司被處置，證券公司面臨行業建立以來的第一次系統性危機。在證券違法犯罪案件中，證券經營機構的違法、違規行為超過半數，顯示在證券公司取得良好經營業績的同時，自身的內部控制有待優化。在這樣的背景下，2008年4月23日，國務院總理簽發國務院522、523號令，《證券公司監督管理條例》、《證券公司風險處置條例》。
21世紀國內證券公司正面臨前所未有的發展機遇，同時在重新“洗牌”中經受到嚴峻的挑戰。如何防范和化解風險，既是監管機構必須考慮的問題，也是證券公司不能回避的責任。《證券公司內部控制指引》第133條規定，“證券公司應設立監督檢查部門或崗位，獨立履行合規檢查、財務稽核、業務稽核、風險控制等監督檢查職能；負責提出內部控制缺陷的改進建議并敦促有關責任單位及時改進。”約束、自律作為證券公司獲得良好信譽的前提，也是券商在激烈的市場競爭中穩操勝券的法寶。證券公司內部審計是對公司經營活動全過程進行的監督，目的是防范風險，糾正違規，加強內部控制，保障證券公司健康發展。證券公司的內部審計部門對于公司的規范經營負有重要責任，內部審計職能的發揮程度直接影響證券公司的長期生存與穩健發展。因此加強內部審計工作已成證券公司當務之急。
二、我國證券公司內部審計現狀與問題
目前，證券公司普遍設立了內部審計部門，但內部審計工作現狀與其重要性并不相適應，內部審計還遠沒發揮其應有作用，體現在以下幾個方面：
(一)審計范圍有限，未覆蓋到各部門、各環節。證券公司內部審計部門應實施全方位審計，但從目前情況來看，審計范圍并沒有覆蓋各部門、各環節。例如，有的證券公司只注重對營業部和分支機構業務活動的合規性、合法性的監督，而未涉及到對公司總部的重點業務部門和職能部門的審計，如投資部、資產管理部、財務部等。有的證券公司雖然開展了針對這些部門的審計，但在審計實施及出具審計報告時有所顧忌，不能客觀反映真實情況。總體來說，內部審計部門代表公司對下屬營業部的稽核審計工作比較容易開展，對總部其他同級部門或投資部等重要部門實施審計則有一定難度。
(二)內部審計重視財務、淡化管理。證券公司屬于資金密集型行業，在運轉過程中極易發生各種風險，近年以來被處置的高風險證券公司數量之多史無前例。而我國證券公司的內部審計大多將主要精力放在財務數據的真實性、合法性的審查及監督上，審計的對象主要是會計報表、賬簿、憑證及相關資料，內部審計的職責集中在“查錯防弊”上，很少對公司管理做出分析、評價和提出管理建議。事實上，證券公司發生或產生錯誤與舞弊等問題不限于財務部門，更多的是在經營管理過程中，內部審計部門的職責也并不僅限于“查錯防弊”。把審計重點局限于財務數據的真實性上，不利于發揮內部審計部門的作用。
(三)重事后檢查，輕事前、事中控制。內部審計部門在事后監督檢查，主要是財務數據的檢查方面比較到位，而在事前和事中控制方面所起的作用還遠遠不夠。事后檢查只能發現已經發生的問題，而如何防微杜漸、亡羊補牢才是問題解決的關鍵。嚴格來說，制定、執行制度并不是內部審計部門的主要工作，但內部審計人員由于工作的關系，可以深入基層，掌握第一手的資料，有機會了解內部控制方面的薄弱環節，針對審計中發現的問題，可以在制度的制定和執行方面提出合理的建議。由于各方面的原因，證券公司內部審計重在事后發現問題，忽視了對可能產生的風險或不安全隱患的防范與分析，對于事前、事中控制的關注遠遠不夠。
(四)內部審計技術落后，審計效率不高。綜合治理后，證券公司規模不斷擴大，業務種類不斷增加，證券公司內部審計的工作量也越來越大。而部分證券公司審計手段比較單一，基本上還是采用現場審計方式。證券公司規模擴大后，高素質的內部審計人員數量不足以及財力、物力的限制，使得內部審計的廣度和深度都不夠，甚至會影響到審計報告的及時性。現有審計手段遠不能適應業務活動的節奏和風險控制的要求，審計效率不高，嚴重制約了內部審計監督評價和提供增值服務的作用。
三、影響證券公司內部審計工作的制約因素
(一)內部審計部門缺少應有的獨立性。獨立性是內部審計的靈魂，也是內部審計工作的必要條件。內部審計人員只有具備應有的獨立性，才能客觀地實施審計，才能作出公正的、不偏不倚的評價。國際內部審計師協會在《內部審計職業實務標準》中，對內部審計機構的組織地位作了明確規定，核心內容有3條：內部審計機構應置于組織內部的較高層次，內審機構的獨立性和權威性的強弱，主要取決于其隸屬關系和領導層次的高低，領導層次越高，獨立性和權威性越高；內部審計部門負責人應直接向組織內的最高決策層負責并報告工作，從而保證內部審計活動的實施；內部審計活動不受其他職能部門或個人的干擾。同時，按照規定證券公司內部審計部門應當對董事會負責，獨立于證券公司其他部門，對公司所有部門、所有環節實施監督。實際工作中，內部審計部門雖然名義上歸董事會領導，與內部其他部門處于基本平級的地位，內部審計人員的績效考核與晉升等還要受制于公司其他部門。內部審計部門獨立性的缺失必然會導致審計范圍受到限制。
(二)對于內部審計職能的認識急需深入。國際內部審計師協會重新修訂并已于2002年1月1日起正式實施的《內部審計職業實務標準》，將內部審計定義為：一項為了增加價值和改善運營所進行的獨立的、客觀的確認和咨詢活動。它運用系統化、規范化的方法來評價和改善組織的風險管理、控制及公司治理過程的有效性，幫助組織實現其目標。新定義中突出內部審計的“咨詢”、“增加組織的價值”和“改善組織的風險管理、控制及公司治理”功能。這種內部審計不同于傳統的“監督導向型”內部審計，而被稱之為“服務導向型”內部審計。從現實來看，證券公司內部審計人員多是在實踐中摸索和成長起來的，內部審計的理論基礎并不扎實，對于內部審計職能的認識不夠全面。在審計過程中，內部審計部門往往重監督評價，輕控制和服務。主要審計力量集中在財務數據的事后檢查方面，對于內部控制的監督評價不夠重視。在為公司經營管理提出建議，發揮服務職能方面的作用非常有限。
(三)非現場稽核手段應用不夠充分。證券公司目前內部審計手段還比較落后，基本上采用現場稽核方式。綜合治理完成后，證券公司數量減少，規模擴大，營業網點不斷增加，證券公司內部審計的工作量越來越大，傳統審計手段已經不能滿足新形勢的要求。近年來，證券公司逐漸建立了集中的交易監控系統和集中的財務監控系統，通過將交易監控和財務監控連通運作，實現了交易數據和財務數據的互相核對。環境的改變為非現場稽核審計的實施提供了便利的條件，非現場稽核手段應用不充分影響了內部審計的效率和效果。非現場稽核成為了證券公司在現階段的一項重要而迫切的研究課題。
(四)內部審計人員素質較低，復合型人才匱乏。目前，我國大部分證券公司還沒有建立完善的準入標準和考核機制，內部審計人員的崗位要求不明確，難以保證內部審計隊伍的素質。內部審計是一項政策性強、涉及面廣的工作，內部審計人員不僅要通曉財會知識、審計理論、法律知識，還必須掌握電腦知識，并具有較強的綜合分析能力及文字表達能力。當前相當一部分內部審計工作人員缺乏必要的電腦知識，業務知識面較窄，加上日常工作相當繁忙，缺乏專業培訓，專業能力下降，不適應新形勢下內部審計工作任務要求的需要。內部審計人員素質不高，缺乏復合型人才，影響了內部審計作用的有效發揮。
四、改進我國證券公司內部審計工作的若干措施
(一)提高內部審計機構的獨立性。內部審計機構只有獨立于其他職能部門，并在證券公司內部位于比較高的層次，才能確保內部審計意見、結論和建議的公正、客觀、權威和有效，真正發揮公司最高決策層的參謀和助手作用。為保證證券公司內部審計的獨立性，不僅是名義上，實質上內部審計機構也要置于董事會或監事會領導下，內部審計機構應當直接對董事會或監事會負責并報告工作。內部審計機構負責人任免，內部審計機構和人員的評價與考核，要直接由董事會或監會事決定。內部審計機構的年度審計工作項目計劃、人員計劃及財務預算要提交最高管理層和董事會備案。內部審計機構每年一次或在必要時多次向最高管理層和董事會提交工作報告。
(二)全面發揮內部審計職能與權威性。內部審計作為證券公司治理結構中監督、反饋系統的核心，客觀上要求內部審計為公司提供一種獨立、客觀的監督、評價和咨詢活動，其目的是增加組織的價值和改善組織的經營。如果內部審計仍局限于傳統的財務審計，就無法滿足這個要求。因此，內部審計的工作重點必須從傳統的“查錯防弊”轉向為公司內部的管理、決策及效益服務。內部審計的職責應從審查和監督向評價與咨詢方面拓展，其作業范圍不應當局限于財務領域，而應擴展到公司經營管理的各個方面。
(三)充分利用非現場稽核審計手段。限于現場審計的成本、人力等方面的制約，現場審計和檢查的頻率不可能很高，一般一年一次或者更長，這種頻率目前無法滿足風險管理的要求。隨著證券公司各項業務電子化、網絡化程度提高，內部審計部門可以通過采集被審計單位柜臺系統、財務系統、日常監控系統以及被審計單位歷年審計的歷史數據等信息，借助內部網絡查詢、篩選、記錄、分析等，對被審單位實施非現場稽核審計。覆蓋全面的公司內部網絡，可為有效地利用信息技術手段對證券公司營業部開展非現場稽核審計創造條件。
利用信息系統手段可以在以下幾方面進行非現場稽核。首先，可以利用各種監控系統作為現場審計的輔助手段。在實施審計之前，可以利用公司內部網絡，對于被審計單位的情況進行事先分析，確定審計重點，這將大大節約現場審計的時間，提高內部審計的效率。其次，可以利用內部網絡以及各監控系統進行專項稽核審計，對于業務和財務的一些專項檢查，不必親自到現場審計，通過各內部系統就可以得到所需的數據和資料。另外，根據內部審計需要，一切可以在非現場審計的數據和非數據信息都可以根據需要納入非現場審計系統。
(四)建設德能兼優的高素質內部審計隊伍。首先，要制訂內部審計人員任職資格標準。內部審計人員在思想上，要有很強的敬業精神，恪守客觀、公正、廉潔的原則；在專業上，要有扎實的基本功，熟悉證券知識和公司開展的各項業務操作流程，掌握金融法規政策及公司內部規章制度，熟練運用電腦的基本技能。在能力上，要有敏銳的觀察力、判斷力和文字表達能力，同時還要有良好的溝通能力，以便于跟公司各部門及分支機構進行交流與合作。其次，要改善內部審計人員結構。由于內部審計領域的擴展和審計層次的提升，原來單純的財務人員結構已不能適應內部審計工作的需要。內部審計部門不僅需要財務會計專門人才，也需要具備經濟學、管理學知識的專門人才。因此，必須要配備實踐經驗豐富、業務水平較高的企業管理、經濟法律、信息技術等方面的專業技術人員，建立一支知識結構多元化的內部審計隊伍。再次，還要加強對內部審計人員的后續培訓工作，使內部審計人員及時更新知識，掌握新的技能和方法。重視和加強包括會計、審計在內的各相關專業知識的培訓，使內部審計人員具有較為廣博、堅實的專業知識基礎，其能適應和處理不同類型業務及復雜問題，從而為決策者提供更多更好的意見與建議。為實施非現場稽核以及遠程審計的需要，尤其要加強審計人員計算機知識與技能培訓，全面提高審計人員計算機審計水平，培養一支具有一定的業務審計水平，又掌握計算機審計等技術的復合型審計人才隊伍。
參考文獻：
[1]王麗榕，試論我國內部審計獨立性的缺失原因及應對措施[J]會計之友，2008，(10)
[2]楊婧，現代內部審計主要方法的運用[J]，山西財經大學學報，2008，(11)
[3]李學柔內部審計轉型淺析[J]，財會通訊，2007，(5)
關鍵詞：內部控制；內部控制審計；財務報告內部控制
中圖分類號：F239 文獻標識碼：A
收錄日期：2014年12月23日
安然事件和世通事件爆發后，美國于2002年7月頒布了《薩班斯-奧克斯利法案》。該法案的第404節以及美國證券交易委員會（SEC）的相應實施標準，要求上市公司管理層評估和報告公司最近年度財務報告的內部控制的有效性，第404節還要求上市公司聘請外部審計師對管理層的內部控制評估意見出具“證明”。自此拉開了內部控制鑒證的帷幕。隨后，美國公眾公司會計監督委員會（PCAOB）分別于2004年3月和2007年6月了其第2號審計準則《與財務報表審計相關的針對財務報告內部控制的審計》和第5號審計準則《與財務報表審計相結合的財務報告內部控制審計》，這兩個準則主要對內部控制審計進行了更為具體的要求，并闡述了內部控制審計與財務報表審計之間的關系。在我國，中國注冊會計師協會（以下簡稱中注協）于2008年頒布了《企業內部控制鑒證指引（征求意見稿）》，財政部會同證監會、審計署、銀監會、保監會于2010年制定了《企業內部控制應用指引第1號――組織架構》等18項應用指引及配套指引，配套指引包括《企業內部控制評價指引》和《企業內部控制審計指引》明確要求執行該指引的上市公司和非上市大中型企業，應當對內部控制的有效性進行自我評價，披露年度自我評價報告，同時應當聘請會計師事務所對財務報告內部控制的有效性進行審計并出具審計報告。由此可見，內部控制的審計工作及其規范問題已經引起了我國監管部門及學術界的高度關注。但是，目前依然有一些問題存在爭議，這些問題關系到內部控制審計這種制度能否達到預期的效率和效果。本文擬對我國內部控制審計中存在的幾個問題進行初步的探討。
一、內部控制審計業務的性質
根據提出意見的對象不同，審計業務可以分為基于責任方認定的業務和直接報告業務。因此，內部控制審計有兩種選擇：一是針對被審計單位管理層做出的內部控制自我評價報告提出結論，屬于基于責任方認定的業務；二是針對被審計單位的內部控制有效性提出結論，屬于直接報告業務。由于這兩種業務性質的不同，導致注冊會計師與管理層的責任劃分、審計程序、發表審計意見的依據、審計報告的內容和格式都會有所不同。在基于責任方認定的業務中，注冊會計師的責任是對被審計單位管理層做出的內部控制自我評價的再評價，審計對象是內部控制自我評價報告，審計的重點是管理層的自我評價報告是否真實、公允地反映了被審計單位內部控制的情況，而不是內部控制的有效性，盡管內部控制的有效性是注冊會計師做出判斷的基礎。在審計報告中應明確提及管理層的內部控制自我評價報告，如果被審計單位內部控制存在重大缺陷，但是管理層已經在自我評價報告中進行了充分的披露，那么注冊會計師依然應當發表無保留意見的審計報告。只有當被審計單位的內部控制存在重大缺陷，而管理層未在自我評價報告中進行披露，或未進行充分披露時，注冊會計師才發表非無保留意見的審計報告。而在直接報告業務中，注冊會計師直接對被審計單位內部控制的有效性發表審計意見，責任是對內部控制的有效性提供合理保證，重點在于評價內部控制的有效性，在審計報告中無需提及管理層做出的自我評價報告，審計報告的意見類型由內部控制是否有效來決定，而與管理層的自我評價報告的意見類型無關。
在中注協于2002年的《內部控制審核指導意見》中指出“本意見所稱內部控制審核，是指注冊會計師接受委托，就被審核單位管理當局對特定日期與會計報表相關的內部控制有效性的認定進行審核，并發表審核意見。”由此可見，《指導意見》將內部控制審計業務劃歸為基于責任方認定的業務，即對管理層認定的再認定。上海證券交易所（以下簡稱上交所）2006年6月的《上海證券交易所上市公司內部控制指引》也采用的是基于責任方認定的業務觀，其第三十二條指出，“公司董事會應在年度報告披露的同時，披露年度內部控制自我評估報告，并披露會計師事務所對內部控制自我評估報告的核實評價意見。”而深圳證券交易所（以下簡稱深交所）則認為內部控制審計屬于直接報告業務，在其分別于2006年9月和2007年12月的《深圳證券交易所上市公司內部控制指引》和《中小企業板上市公司內部審計工作指引》中都指出上市公司在聘請注冊會計師對公司進行年度審計的同時，應對公司內部控制的有效性出具鑒證報告。中注協于2008年7月的《企業內部控制鑒證指引（征求意見稿）》以及財政部等五部委于2010年制定的《企業內部控制審計指引》均采用的是直接報告業務觀。由此可見，目前我國對于內部控制審計業務性質的界定存在著不同的意見，不同部門制定的規章制度之間存在著矛盾。
筆者認為，無論采用基于責任方認定的業務觀還是直接報告業務觀，其根本目的是相同的，即促進企業建立健全內部控制，合理保證企業目標的實現。但將內部控制審計界定為直接報告業務更為合理，原因有以下幾點：
首先，從審計成本看，無論是將內部控制審計界定為基于責任方認定的業務還是直接報告業務，均需要注冊會計師對被審計單位內部控制的有效性進行測試，而注冊會計師若要對被審計單位管理層的內部控制自我評價報告發表意見，還要測試自我評價報告與內部控制情況是否相符，審計成本大大增加。
其次，從預期使用者的角度看，無論是獲取內部控制自我評價報告還是內部控制審計報告，預期使用者的目的都是了解內部控制的有效性，進而對被審計單位的運營情況作出判斷。因此，直接對內部控制的有效性提供保證更符合預期使用者的需要。
最后，從注冊會計師的責任上看，管理層出具的內部控制自我評價報告是針對被審計單位所有的內部控制，而注冊會計師進行內部控制審計則側重于對于財務報告有關的內部控制發表意見。若要求注冊會計師對內部控制自我評價報告發表審計意見，則需要注冊會計師了解和測試所有的內部控制，從而大大增加了注冊會計師承擔的審計責任。
因此，將內部控制審計界定為直接報告業務是合適的，《企業內部控制審計指引》第二條中也明確指出“本指引所稱內部控制審計，是指會計師事務所接受委托，對截至特定日期企業內部控制的有效性進行審計，并發表審計意見。”很明顯，《企業內部控制審計指引》已經將內部控制審計界定為直接報告業務。
二、內部控制審計業務的范圍
美國COSO委員會于1992年9月的《內部控制整合框架》（以下簡稱COSO報告）已經成為美國普遍接受的內部控制規范，其他各國的內部控制規范也大都參考了COSO報告中對內部控制的界定。COSO報告指出，內部控制有三大目標，即財務報告目標、經營目標和合規性目標。為了實現內部控制目標，管理層制定的內部控制活動中有一部分并不直接與財務報告相關，例如人力資源控制、經營業績分析、組織結構控制等。注冊會計師在對內部控制進行審計時，是對內部控制整體發表意見，還是僅對與財務報告有關的內部控制發表意見呢？
我國《企業內部控制基本規范》中要求對企業內部控制的有效性進行審計，并沒有明確指出是內部控制整體還是僅針對與財務報告有關的內部控制。《上海證券交易所上市公司內部控制指引》中要求會計師事務所對內部控制自我評估報告發表意見，管理層做出的內部控制自我評價是針對內部控制整體的評價，因此我們可以將該指引理解為要對內部控制整體進行審計。而在《內部控制審核指導意見》、《深圳證券交易所上市公司內部控制指引》以及《中小企業板上市公司內部審計工作指引》中則明確界定了審計對象是與財務報告相關的內部控制。
筆者認為，對內部控制整體進行審計和對與財務報告有關的內部控制審計各有利弊，可從以下幾個方面進行分析：
首先，從預期使用者的角度看，預期使用者通過獲取財務報表審計報告和內部控制鑒證報告來增強或降低其對財務報告的信賴程度，從而影響其做出的經濟決策。因此，預期使用者主要關注的是上市公司財務報告的可靠性，其對內部控制審計的訴求也主要針對與財務報告有關的內部控制。
其次，從管理層的角度看，管理層設計和實施內部控制，除了合理保證財務報告的可靠性之外，還有經營目標和合規性目標。因此，管理層更加希望注冊會計師對內部控制整體發表意見，這相當于對上市公司提供了高質量的管理咨詢。
最后，從審計成本和注冊會計師的責任上看，對內部控制整體進行審計審計成本大大增加，并且注冊會計師要合理保證內部控制整體運行的有效性，其承擔的法律責任也大大增加。
因此，我們認為將審計對象界定為與財務報告相關的內部控制是合理的，但同時也應當適當的考慮到與經營目標和合規性目標相關的內部控制。《企業內部控制審計指引》第二條指出“本指引中內部控制審計的范圍，主要是企業為了合理保證財務報告及相關信息真實完整、資產安全而設計和執行的內部控制。用以合理保證資產安全的內部控制，可能涉及合理保證經營效率和效果、經營管理合法合規的內部控制。”
三、內部控制審計業務的主體
內部控制審計業務和財務報表審計業務是否可以由同一家會計師事務所來承接呢？
《內部控制審核指導意見》、《上海證券交易所上市公司內部控制指引》、《深圳證券交易所上市公司內部控制指引》、《中小企業板上市公司內部審計工作指引》均沒有明確說明內部控制審計應單獨作為一項審計業務與財務報表審計分開承接。《企業內部控制基本規范》也僅要求“為企業內部控制提供咨詢的會計師事務所，不得同時為同一企業提供內部控制審計服務。”
有學者認為，兩種審計業務的目標不同、審計對象不同、發表審計意見的方式不同，將兩種業務整合在一起，難以保證審計質量，也無益于審計效率的提高。并且，一個會計師事務所同時承接這兩項審計業務會提高服務費用，增加事務所對某一客戶的依賴程度，從而影響注冊會計師的獨立性，因此應將內部控制審計作為單獨一項業務由其他事務所承接。
筆者認為，了解被審計單位的內部控制并對其進行控制測試本身就是財務報表審計過程中很重要的一項工作，同時這也是內部控制審計的核心工作。注冊會計師在對內部控制進行審計的過程中重點關注的是與財務報告相關的內部控制，如果沒有審計財務報表，就無法對與財務報告相關的內部控制有效性發表意見。因此，把兩種審計業務整合起來，有利于注冊會計師對被審計的單位的內部控制進行全面的了解和測試，從而降低審計成本，提高審計質量。《企業內部控制審計指引》第六條中也規定了“注冊會計師應當將內部控制審計與財務報表審計整合進行。”
我國內部控制審計制度起步較晚，很多問題依然存在爭議，實施過程中也存在一些問題。只有立足國情，借鑒國際慣例，不斷探索，才能做出恰當的選擇。
主要參考文獻：
[1]闞京華.我國內部控制發展的制度性缺陷與完善[J].審計與經濟研究，2006.3.
審計成果是指審計人員在審計實踐中經過實施審計程序，匯總工作成果而形成的審計結論與建議，是審計機構、審計人員在依法履行職責過程中形成的工作結晶，其主要表現形式為審計報告。但如果審計成果的運用僅僅停留在審計報告發現問題的整改方面未免過于單薄。筆者以某大型國有企業成本中心A公司為例，探討一下如何利用審計成果開展企業經營風險立體防控。
一、審計成果運用存在的問題
A公司系成本中心，沒有業務收入來源，公司實行扁平化管理，管理職能集中在公司本部，會計集中核算，下級單位不單獨設置財務部門，公司本部審計部門不獨立，與紀檢監察部門合署辦公，規章制度統一應用省級主管部門通用制度，審計成果運用存在以下問題：
（一）審計成果運用未有相應的企業內部資源支撐
內部審計部門與被監督部門同級。內部審計機構直屬領導的層次越高，其獨立性越強，權威性越高，工作也就容易開展。A公司內部審計部門處于同級監督狀態，審計的獨立性和權威性較低。
內部審計部門與紀檢監察部門合署辦公，人力資源配置受限，兩種不同的監督業務混雜，不利用審計成果運用的專項開展。
內部審計部門統一運用上級主管部門的規章制度，與自身實際情況脫節。
（二）審計成果運用流于形式
A公司高層很重視審計報告發現的問題，每次審計報告特別是上級審計報告出爐后，都會及時指示整改，業務部門也兢兢業業開展整改工作，但整改后，類似問題不久就會卷土重來，一再重復發生。經營風險未達到有效控制。
（三）審計成果運用未持續深入
A公司對審計成果的運用停留在問題整改的層面上，未進一步深挖審計成果，除了問題整改，未進一步采取防控措施，使風險點仍然是出血點。
（四）審計成果運用未與員工獎懲掛鉤
A公司審計報告發現問題的整改未與員工獎懲機制掛鉤，什么人對問題負責不確定，什么時間整改完畢不確定，整改效果如何不確定。
二、利用審計成果開展企業經營風險立體防控
針對前文所述問題，A公司高層管理人員指示審計部人員采取切實有效的措施改變現狀，A公司審計人員采取以下方式，充分利用審計成果，構建全方位的經營風險防控系統。
（一）制度審計成果運用規章制度，為風險防控提供立足之本
在A公司本部各部門及下屬單位中充分開展調研工作，聽取多方意見，結合公司實際情況，對上級部門制定的《審計成果運用實施細則》進行了修訂，從運用原則、程序及內容上明確相關部門的權限和職責，對下屬單位負責人的績效考核辦法中，明確了被內外部審計發現的問題，如果未按有關規定做好問題整改、檢查、督促和落實工作的要進行考核的規定。特別強調了已發現問題的再次發生，將考核相關責任人，從制度上保障審計工作的權威性。
由于A公司無法對內審機構進行增設，職能采取增加審計人員，審計人員與紀檢監察人員的工作職責相對獨立，以增強審計工作的獨立性。
（二）建立督辦程序，為風險防控搭建防范大堤
（1）審計人員整理審計報告相關內容，形成審計決定，報公司總經理審批，再將審計決定以整改通知書的形式下發相關整改單位，整改通知書明確整改時限。
（2）整改單位整改完畢后，將整改情況及今后的防控措施形成整改報告報送審計部門。對未整改事項，要專題說明遇到的問題和困難，并明確最終整改期限。
（3）審計部門對整改情況不定期抽查，確定整改事項的真實性和合理性，對不按期整改及弄虛作假行為進行通報，并扣減當期績效工資。
（三）建立審計分析會制度，為風險防控提供正反饋
在每次審計結束后，審計部門及時召開審計分析會，聯合公司各部門、各單位討論審計報告發現的問題，一方面對審計成果予以通報，另一方面讓相關部門參與審計成果運用的討論，提高了審計整改工作的可行性。
（四）宣貫風險防控手冊，將風險防控關口前移
審計部門主動將風險防控的職責前移，加強事前監督的力度，匯總分析公司歷次內外部審計發現的共性問題，以業務流程為主線，逐個分析風險點，提出防控措施。將以上成果以手冊形式，通過教育培訓的方式開展宣貫工作，使業務工作人員對工作中存在的經營風險了然于心。
三、利用審計成果開展經營風險防控的原則
綜合A公司案例，我們發現在利用審計成果開展風險防控時，我們應該把握以下原則：
（一）注意防控工作的職責界面
審計部門在風險防控中只是監督和提示部門，不是執行單位，要注意“到位不越位”，不能跳過業務部門開展經營風險防控，更不能替代業務部門開展風險防控工作。
（二）注意防控工作的實效性
防控工作應該與企業的業務工作密切相關，不建空中樓閣，腳踏實地，以內部審計的基礎數據為準，有的放矢的開展風險防控工作。
（三）注意防控手段的可行性
【關鍵詞】油田工程；項目審計；審計質量
一、提升油田工程項目審計質量的基本思路
1.堅持科學審計的理念。對石油工程項目進行審計要使用科學的審計方法，并用正確的理念去引導審計工作。審計項目的選擇要有一定的代表性，審計的內容要盡可能的詳盡，審計的問題要有一定深度，只有做到以上幾點才能提升審計的質量。石油系統內部審計部門要做好對自身定位，內部審計部門不僅僅是要做好監督工作，同時還要做好服務工作，為石油系統的高層領導和被審計單位進行服務，找到日常工作中存在的風險點并引導其加以改正，查出問題不是目的，避免風險發生才是內部審計工作的意義所在。在內部審計工作的過程中，不能只是查出問題就算完成任務，更重要的是發現問題成因，看看是經營管理的漏洞還是內控制度的缺失，盡快查缺補漏，幫助被審計單位在日后更好地開展工作。服務型的內部審計工作能夠避免被審計公司的抵觸情緒，有利于審計工作的開展，也能夠更好地解決問題，避免風險的發生。
2.油田領導大力支持工程項目審計工作。石油公司的高層領導們始終注重內部審計部門，把審計部門看作是石油系統內部重要的組成部分，非常支持開展審計項目。石油系統每年都會定期、不定期的舉辦審計專題會議，討論審計方向、審計方法、審計技術及審計經營等內容，同時石油系統高層還會向各分公司領導傳達重視審計的精神和要求，全系統內都要支持審計部門的工作。審計部門的硬件設施、軟件設施以及人員配備在系統內部都是精良的，對于審計部門的合理需求領導們一般都會直接開綠燈，大力支持審計部門工作。在高層領導的支持下，石油公司的內部審計部門每年都會按照計劃有序地開展審計工作，正是由于高層領導的重視，內部審計部門更要提高審計報告的質量，對問題的剖析要有一定的深度，能夠找出問題產生的根本原因并給出指導建議，同時還要把這些問題進行整理，在系統內部進行交流學習，讓其他分公司在日常工作中規避這些風險，做到一勞永逸，提高審計效率。有廣度、有深度、有經驗、可復制的審計報告才是高質量的審計報告，石油系統內部的審計部門要盡可能地提高審計報告質量。
3.建立完善的項目審計運行機制。石油系統是一個龐大的體系，涉及面非常廣也很復雜，這給內部審計工作帶來了一定的壓力，為了保證內部審計工作的正常運轉應該建立完善的內部審計機制。石油審計主要針對兩大方面，一是廉政項目審計。二是業務項目審計。這兩個項目在做審計時應該獨立開展，并且在審計部門內做好檢查與監督，確保審計的公正性和完整性。相互制約又相互聯系的機制才是成熟的機制。石油系統內部審計可以將審計工作分為幾個層次，不同的層次負責不同的工作內容，有監督的、有質檢的、有審計項目的，這樣才能保證審計工作有序開展。審計每一層級都要對其自身和下一層級的工作負責，審計工作要層層檢查，嚴格把關，保證審計工作的質量和效率。在審計工作中也要有嚴格的規則和賞罰制度，讓審計人員按規則辦事，不能徇私舞弊或夸大問題，為審計項目負責。
二、構建審計質量控制節點模式的操作流程
1.劃分審計業務節點。首先，構建審計業務流程。可以將審計工作分為三個階段：一是審計工作準備階段，組建審計小組，了解審計項目，制訂審計方案。二是審計工作實施階段，進入現場開始審計，收集審計資料，專人訪談，編輯審計工作底稿。三是審計工作完成階段，向領導匯報工作，撰寫審計報告，簽發審計結果，整理歸檔。其次，明確各環節工作內容。將石油公司內部審計工作劃分業務節點后要明確各節點的工作內容，做好行事歷并明確責任人，這樣能夠及時完成各節點工作，有利于提高審計工作的效率。梳理各節點的工作內容能夠讓審計小組按部就班的工作，不會出慌亂或者遺漏情況。最后，明確審計人員工作職責。在項目審計時會成立審計小組，審計組組長應該明確審計小組內每個人的工作內容，這樣大家才能各司其職，協同工作。
2.明確審計節點業務內容。提高審計實施質量控制最有效的辦法就是明確審計工作中各節點業務內容。將審計工作科學劃分節點有利于明確審計工作的所有流程，并保證各節點工作保質保量按時完成。石油項目內部審計工作可以在明確流程和節點后做出具體的分解，分解各節點的審計內容、審計方法、審計目的，明確每個節點的工作人員職責和節點工作完成時間，這樣才能更好地控制審計質量。對于審計節點工作的細化有利于集中資源重點審查某一項內容，不僅能夠提高內部審計工作的效率還能提高審計工作的準確性。在審計過程中可以參照流程進行追蹤，對各個環節加以管控，同時也方便分析及修改。除了明確各環節的工作內容外還要明確負責人，如果有某個環節出現問題就可以直接找到各環節負責人去解決。
3.檢查審計質量控制的關鍵點。在石油項目審計過程中會出現一些不利于審計質量達標的因素，這些因素就成為影響審計質量的關鍵點，在審計工作開展過程中就是要找到這些不利因素并加以避免。影響審計質量的因素有很多，審計工作人員應該對這些因素加以分析和分類，不同種類的風險因素要使用不同的方法去控制，從而提升審計工作整體質量。審計工作人員可以將風險因素分為高風險。中風險和低風險。對于高風險、中風險因素一定要進行控制，杜絕這些風險因素的發生，把主要精力放在中高風險上。對于那些低風險因素則可以采取觀察的辦法，不必要過于緊張，只要做好監控工作即可。
根據《中國電信集團廣東省電信公司內部審計工作規定》內審人員應具備的基本條件：
(一)熱愛審計工作，遵守職業道德，堅持原則，廉潔奉公；
(二)本科(含)以上學歷；
(三)具備必要的專業知識和專業技能，熟悉國家有關法律法規和審計制度，熟悉本單位經營活動和內部控制制度，努力鉆研，不斷提升綜合素質和業務能力，適應審計工作需要；
(四)有較強的綜合分析、溝通協調和文字表達能力。
從以上規定可以看出內審人員必須具有較強的綜合素質，包括職業道德、學識、實務經驗、執業技能等，具體如下：
(一)職業道德方面：要求內審人員必須嚴格遵守中國內部審計準則及中國內部審計協會的相關規定，做到獨立、客觀、正直、誠實、勤勉、保密。
(二)專業知識和技能方面：
1.內審人員應具備較全面的學識及較強的業務能力并熟悉電信企業的經營活動和內部控制，不僅要有深厚的審計學理論功底，還要具備扎實的會計知識，懂得企業管理、經濟法規和審計準則，擁有一定的實務經驗，具備較高的職業分析判斷能力；
2.內審人員應具有較強的溝通、協調等人際交往能力，妥善處理好與相關機構和人士的關系；
3.內審人員應不斷接受后續教育，更新、提高和完善自己的專業知識和技能。
筆者認為，電信企業內審人員應從以下幾方面不斷提高自身綜合素質，提高內審工作質量與效率、效果，進一步提升內審監督與服務價值，為企業健康持續發展提供有力的支撐與保障。
一、加強職業教德修養，恪守獨立、客觀、正直、勤勉和廉潔的職業道德
《內部審計人員職業道德規范》規定：“內部審計人員在履行職責時，應當做到“獨立、客觀、正直和勤勉”、“內部審計人員在履行職責時，應當保持廉潔，不得從被審計單位獲得任何可能有損職業判斷的利益。”內審人員在處理審計業務時，要堅持“客觀公正”原則，實事求是，對審計中發現的每一項問題，都要以客觀事實為依據，以法規和制度為準繩，不摻雜個人主觀意愿，審計結論有理有據，審計評價客觀公正，出具的審計報告才能得到認可與接受。內審人員在執行審計公務時，應做到“廉潔奉公”。正人先正己，內審人員自身先廉潔自律才能監督別人，保持良好的形象與聲譽，體現審計監督的權威性，獲取高質量的審計信息，從而提高審計工作質量。
二、積極參加業務培訓和繼續教育，注重知識的更新和擴展，不斷增強業務能力
電信企業內審涉及的領域非常廣泛，內容相當深入。要對被審計事項作出準確合理的客觀評價，內審人員必須熟悉相關的管理規定，既要精通會計、審計知識，又要具有經濟管理、法律和計算機等專業知識。隨著社會的快速發展與進步，國際資本市場對公司治理要求越來越高，國家將不斷完善各種法規，電信企業也會不斷建立健全各種管理制度，內審人員須積極參加業務培訓和繼續教育，及時更新和擴展相關知識，才能提高政策理解水平與綜合分析能力，在實務中作出正確的職業判斷，得出令人信服的審計結論，提出科學的審計建議，收到良好的審計效果。
三、認真學習現代審計技術與方法特別是計算機輔助審計技術，不斷提高專業技能
審計技術與方法是審計基礎理論的重要組成部分，尤其是信息技術環境中的審計技術與方法，已成為審計理論中最活躍的因素之一，引發審計界越來越多的研究興趣。利用計算機輔助審計技術、數學和統計學技術以及分析性復核技術，在國際審計界已經成為通用技術。近年來電信企業計算機會計信息系統已經得到了廣泛應用和發展，基于內部控制及IT信息技術的各種應用系統也日益增多，它給內審工作提出了許多新問題和新要求，傳統的手工審計已不能適應，計算機審計、遠程審計等新興的審計技能要求內審人員要有更高的審計技術和更精通的計算機知識。內審人員要掌握越來越高的審計技術和方法，更應及時引進計算機審計，積極開發和使用電算化審計軟件，設計開發計算機輔助審計系統，在企業內部建立一個完善的、高效的審計信息化系統和審計操作平臺，對內部財務信息系統和會計工作實施有效的監控和評價，對企業內控執行情況進行密切跟蹤，審計技術由手工操作和核查賬目為主向以利用計算機和信息網絡為主的方向轉變。因此內審人員在掌握審計技術與方法的基礎上必須加強計算機應用能力的學習與提高，逐步掌握信息系統、網絡技術、電子商務等技術的高級應用。
四、全方位開展審計項目，積累審計實務經驗
內部審計已從傳統財務審計轉向管理型審計，并以管理審計為主導，要求內審人員不僅要善于發現問題，更要善于解決問題。目前電信企業的內審部門主要在這些領域開展審計項目：內部控制評估和經營管理、經濟責任、工程項目、經濟效益等審計。在當前電信企業轉型與發展的新形勢下，內部審計不僅應繼續強化內控、財務、工程等審計，更應將全面風險管理納入審計工作主要內容，樹立風險防范意識，建立風險管控體系，加強對風險的識別、評估與預警，全方位開展各種審計和內控評估項目，在實踐工作中不斷積累實務經驗。電信企業內審人員只有堅持理論結合實踐的觀念，學以致用，用而促學，才能充分發揮主觀能動性，理清內審工作思路，創新審計技術，深入挖掘審計成果，實現自身綜合素質的提高，促進審計質量和水平的提升。
五、加強協調和溝通技巧培養，提高處理人際關系的能力
《內部審計基本準則》第九條規定：內部審計人員應具有較強的人際交往技能，能恰當地與他人進行有效的溝通。在審計實務過程中，溝通存在于審計計劃、審計實施和審計報告階段。目前中國電信內審機構實行省公司派駐制，各地市分公司審計業務在省公司統一指導下開展，全省內審人員由省公司統一集中調配，省公司抽調部分地市內審人員開展專項審計或異地交叉審計成為主要的審計方式，各派駐審計室自主開展審計項目為補充方式。內審人員在審計過程中，只有通過主動溝通、協調與被審計單位以及企業管理層和內部各個職能部門保持良好的關系，爭取各方面的支持與配合，才能使內部審計工作得到他人的理解和支持，較快掌握審計內容的真實情況，從而提高審計效率，使內部審計報告得到重視，審計工作收到良好效果。因此內審人員要不斷加強協調和溝通技巧培養，提高處理人際關系的能力，使內審職能得以充分發揮，內審目標得以實現。
參考文獻：
[1]范欽.淺論上市公司內部審計人員綜合素質存在的問題及對策.
[2]中國內部審計協會.內部審計人員職業道德規范.
“風險導向型”內部審計不同于傳統的審計模式，其審計工作實施更加主動、超前，由事后評價向事前、事中評價轉移；審計范圍更加廣泛，涵蓋經營管理活動全過程；與企業的發展目標聯系更為密切，審計建議更易被管理層接受；更加切合風險管理、控制與公司治理的要求。具體表現在以下幾方面。
第一，在工作方式方面，從事后評價向事前、事中評價轉移。運用系統管理和系統分析的方法，筆者認為，證券公司面臨著包括市場風險、經營風險、決策風險、操作風險等等在內的各類風險，這些風險都是相互聯系并滲透在證券公司的業務活動，如計劃、組織、指揮、協調與控制等各環節之中的。作為內部審計，如果不從經營活動的事前、事中獲取有效信息，就無法對各項業務活動的風險進行系統分析評估，更無從按照風險度的大小確定審計重點項目。因此，“風險導向型”內部審計要以對本企業風險的高度關注為前提，需要從經營管理活動的事后評價向事中、事前評價轉移。只有這樣才能將有限的審計資源投入到那些對企業目標影響大的項目中去，確保審計項目的實施和完成。
第二，在審計范圍方面，較之于傳統審計方式，“風險導向型”內部審計涉及的內容更廣，審計面更寬。它關注企業經營和管理的各個環節，在業務審計、合法合規性審計、效益審計、經濟責任審計、‘內部控制評價的基礎上，隨著管理職能的增多，將增加管理流程審計、風險管理審計、合規管理審計等諸多方面。
第三，在審計職能發揮方面，從單純的審計“確認”向“確認”與“咨詢”相結合的方向發展，從檢查性控制向預防性控制與指導性控制結合發展。從公司內部控制組織體系和內部控制學來分析，一方面，內部審計獨立于公司經營管理層面，具有評價內部控制的職能；另一方面，內部審計在董事會領導下開展工作，是公司治理中的重要組成部分，又處于公司的內部控制之中，是公司內部控制的關鍵環節。因此，無論是審計評價關注的內容還是實施的目的，“風險導向型”內部審計都要求內部審計在控制方式上從檢查性控制向檢查性控制與預防性控制、預防性控制與指導性控制相結合的方向發展，從而實現“風險導向型”內部審計由“確認”向“確認”和“咨詢”結合發展。
第四，在審計內容方面，從關注“硬性控制”向關注“硬性控制”與“軟性控制”結合轉移。關注“硬性控制”意味著關注公司的經營管理活動是否都在嚴格的授權之下，是否嚴格執行既定的各項內部規章，是否在管理層的掌控之中。關注“軟性控制”是指關注公司的企業文化、經營理念、管理者和員工的道德規范、誠信意識等精神層面。隨著市場的變化和業務的發展，很難做到所有業務點全都置于明確的制度和嚴格的控制之下。因此，要逐步克服“硬性控制”的局限性，發揮“軟性控制”的補充作用，“風險導向型”內部審計應將視線由“硬性控制”向“硬性控制”與“軟性控制”相結合的方向轉移，充分認識內部控制意識、風險管理的理念、企業經營文化、員工道德操守、行為規范在公司運營中的重要作用，才能更全面、客觀評價公司的風險管理和治理效果，為公司董事會及高層提供有價值的服務。
第五，在審計目標方面，從對經營活動的檢查和評價為主向對經營、管理活動的全過程評價轉移，甚至向對公司的戰略評價轉移。“風險導向型”內部審計關注的層面更高，其視角已由對經營活動具體過程的檢查、監督、評價，發展到對經營活動、管理活動、企業目標、戰略和管理程序的全面審查、評估，更加注重審計活動和企業目標之間的內在聯系，更加注重從戰略層面上防范和控制風險，實現企業的價值增值。
第六，在審計報告與建議方面，審計報告從發現風險、揭示風險向分析風險成因，加強控制、規避、轉移風險轉變。“風險導向型”內部審計的審計建議更具前瞻性，它不局限于發現風險事項，而是強調風險控制、風險規避和風險轉移。即建議中對風險事項做到提前預知，提早防范，及時化解，全面控制。
二、“風險導向型”內部審計在證券公司中的實踐
西部證券股份有限公司引入“風險導向型”內部審計模式，在多年的探索和實踐中，得到了董事會、經營班子的重視和支持，從而使稽核審計部門的稽核范圍、工作方式、工作手段等都得到了拓展。
在審計職能發揮和審計方式的轉變上，內部審計的“確認”、“咨詢”職能貫穿在經營管理活動的全過程。稽核部通過對各項業務的定期審計、專項審計以及離任審計發揮審計的“確認”職能；通過審計人員事前參與公司新業務的論證，列席相關會議、對公司業務制度的制定發表建設性的“咨詢”意見，發揮審計的“咨詢”職能。事中采取對各項業務、風險控制指標開展非現場的實時監控與重點檢查，事后開展對業務活動的全面審計，形成對經營管理活動的全過程監控、評價。
公司的稽核部門在董事會領導下，協助風險控制委員會制定風險控制政策、建立風險控制指標體系，定期分析風險指標狀況，對公司的風險進行預警、監控、評估，充分發揮指導性控制和預防性控制的作用。
稽核部通過審計、監控、建議、召開會議、培訓等方式宣導公司的風險控制理念，提高員工內部控制意識，改善內部控制環境。通過定期對公司風險管理工作進行總結、評估，不斷完善內控機制，提升風險管理水平。同時，為更好地防范經營中的各類風險，公司在業務部門、分支機構、營業部設置了風險控制稽核員，風險控制稽核員在稽核部指導下開展現場檢查、及時糾錯、提出合理化建議等工作。風險控制稽核員的工作已經成為稽核審計工作的有效延伸。
西部證券在稽核隊伍的組建方面，立求做到人員知識結構多元化、專業化。公司要求稽核人員不僅要熟悉業務，還要了解國際上先進的風險管理經驗，掌握審計實務標準，鼓勵員工積極取得國際內部審計師資格(CIA)，促使員工拓展視野，提高業務素質。
開展“風險導向型”內部審計促進了公司風險管理組織體系、制度體系的完善，保證了公司穩健發展，已成為公司董事會、高級管理層的共識，并在公司治理和內部控制中具有不可替代的重要作用。多年來，西部證券面對證券市場風險的不斷出現，經受住了各類風險的考驗，并在穩健發展中不斷壯大。
三、做好“風險導向型”內部審計應注意的問題
在我國，進一步完善公司治理結構，健全內部控制機制，加強風險管理是現代企業所面臨的重要課題，“風險導向型”內部審計尚處于起步階段，其在企業風險管理中的作用還有待不斷加強。在證券公司治理中，內部審計作用的發揮受到多方面因素影響，如法規體系的健全性、企業內外部環境、人員結構與素質、審計手段與審計方式等等。其中，以下幾方面因素具有很強的代表性。
(一)地位決定作用
內部審計部門在企業中定位越高，其作用的范圍就越廣、職能也就越大，開展“風險導向型”內部審計工作也就越有效。按照《國際內部審計專業實務標準》，國際內部審計師協會認為，保持內部審計獨立性、客觀性與權威性的理想情況是使內部審計機構應對董事會負責，首席審計執行官應該向董事會報告工作。
從國內外的上市公司、證券金融機構的內部組織構架，以及內部控制失效的案例可以看出，內部審計部門在董事會或董事會審計委員會領導下，不僅能夠降低“內部人控制”的風險，還能協助董事會或風險控制委員會制定公司的風險控制政策，完善風險管理體系，為組織增加價值并改善組織的營運發揮更充分的作用。
(二)領導的重視與支持程度
公司領導對內部審計的重視是“風險導向型”內部審計效能發揮的前提。這首先取決于公司領導對風險管理的認識。高層管理者重視風險管理，對內部審計的支持度就高，可調配的審計資源大，審計手段、審計方式就靈活，審計建議易被重視，審計工作發揮的作用就大。反之，亦然。
(三)內部審計人員結構與素質
“風險導向型”內部審計的業務范圍廣、管理職能寬，因此內部審計隊伍知識結構應專業化、多元化。審計團隊應由學習能力強、業務素質高、精通財會、審計、經濟管理、金融、統計、工程技術、法律、信息和計算機等方面的復合型人才構成。另外，還要不斷通過后續教育，培養審計人員的專業勝任能力和良好的溝通、協調能力。
(四)溝通渠道的通暢和多樣化
加強審計溝通與交流是發揮“風險導向型”審計作用的有效途徑。內部審計人員通過提高處理人際關系的能力和技巧，與被審計部門保持良好的關系，才能使內部審計工作得到他人的理解和配合，審計職能得以發揮，審計報告得到重視，審計目標得以實現。
[關鍵詞]上市公司；審計
[中圖分類號]F239.45 [文獻標識碼] A
一、 上市公司內部審計現狀
由于上市公司籌資的廣泛性和特殊性，內部自我控制和評價成為上市公司的一項重要任務，通過公司的內審機構對公司的經營者進行內部監督，并對企業的內部控制體系進行評審，對經營活動進行管理，對企業財務制度進行審核和監督。
由于一些上市公司資產的經營者和所有者對內部審計缺乏主觀要求，從而對內審的認識不足，在一定程度上阻礙了其發展。同時，因我國內部審計起步較晚， 雖已取得了很大的成績，給上市公司帶來了可觀的經濟效益。但是，仍存在一些問題和不足。首先由于上市公司不同于一般的股份公司，由股東承擔所有權、經營權，是在董事會和監事會管理監督下運營的。審計委員會與監事會、內部審計共同組成我國上市公司的內部監控體系。目前我國相關法律、法規對監事會、審計委員會與內部審計之間的關系協調問題均未做出明確規定，僅有針對單個監督部門的職能規定散見于不同的法規中。所以很多企業的監事會、審計委員會與內部審計部門職責規定存在相似甚至重疊，而且，監督機構的具體職能與其組織地位不相匹配，明顯不利于其行使監督職責。同時，有些企業在內部人控制嚴重的情況下，很難保證外部審計的獨立性。其次，企業內部審計工作的性質在于獨立行使監督職能，是在國家審計的指導和監督下進行。而有些企業中的部門對內審工作不給予配合，反而認為是阻礙了各部門的正常工作，其結果導致內部審計工作開展難度加大或是內部審計部門形同虛設。
二、 上市公司內部審計存在的問題分析
（一）內部審計獨立性差
1.內部審計機構缺乏獨立性
我國上市企業內審機構不具備獨立性，依托于財務審計，將內部審計機構定位為內部財務審計，使審計范圍受到局限。這種定位將內部審計機構歸屬財會部門，由財會部門領導負責并報告內部審計計劃、審計報告等。這雖然能使內審機構充分發揮財務審計的職能，但內部審計機構的設置卻不具備獨立性，使許多內部審計職能流于形式，難以提高內審的質量，不利于給管理層提供真實、可靠的決策信息。
2.審計人員缺少完整的獨立性
內部審計機構缺乏獨立性必然會導致內審工作人員的地位不明確，定位不清晰。企業的內部審計應該是由企業內部專職的機構或者人員所組成的，依據國家的法規和公司的有關規章制度，客觀地監督評價企業內部的成員工作活動及相關經濟活動的真實性與合法性，更是對企業內部控制制度效益的一種評估。而目前，我國大部分上市企業過度注重財務審計，且內審人員一般都是由財務人員或一些管理人員擔任，這對內審工作具有一定的限制性，在制定審計計劃，實施審計程序的時候，往往會受到各方面利益個體的牽制，直接受企業領導的影響和制約，與內審工作的職能背道而馳，從而不能形成完整的獨立性，對內審工作不利。
3.在經濟上缺乏完整的獨立性
任何企業工作的開展都離不開經濟的支持，內審工作也如此。但是企業的內審工作地位和執行效果取決于企業的管理層，有些領導片面地認為對內審工作的投入不能換來同等的經濟效益，不能為企業帶來豐厚的利潤，所以對內審部門的經費有所限制，因此影響內審工作的順利開展，使得很多內審計劃無法實施，難以發揮其職能作用。
（二）內部審計人員整體素質不高
目前企業大部分從事內部審計人員學歷層次整體偏低，無形中降低了企業內審工作的效率。而且許多企業的內部審計人員來自于本企業的財會部門，對審計知識缺乏了解，實際的審計經驗和審計技巧有限，只能對會計與財務方面進行審計，而忽略了對企業生產活動、經營、管理等方面的審計，而內部審計人員業務水平偏低導致其不能全面履行內審職能，嚴重制約了我國內部審計事業的發展，同時也加大了內部審計成本，助長了某些單位非法經營行為的滋生，影響了社會經濟秩序穩定。
（三）缺乏健全的內部審計質量保證體系
目前我國的一些上市公司內部審計工作缺少完整有效的章程，沒有既定的評價標準，工作無章可循，監督過程缺乏依據，導致相當部分上市公司的內部審計方式較為被動，企業的其他部門或多或少抵觸這種審計行為，使得內審部門監督不力，阻礙工作的正常進行。
（四）內部審計工作不規范
審計工作應該是一種規范性很強的工作，但是多數的上市企業內審工作人員都未能按照規范性的審計程序開展業務工作，主要表現在：1.沒有按照規定制定審計計劃；或者制定審計計劃流于形式，不切合企業實際。2.審計工作的編制不完整、過于主觀，不能如實記錄并反映應執行的程序及所發現的全部問題。3.內部審計的工作報告缺乏權威性的指導，且存在與審計證據不一致，報告建設性意見少，缺乏實用價值，沒有后續審計等問題。
（五）內部審計重點與成效不突出
目前，我國大部分企業的內部審計工作重點是監督企業成員財務狀況和經濟活動，未能很好地對企業內部制度的效益性進行有效評估，這種傳統的審計方式缺乏力度、廣度和深度，沒有在內部控制評審及管理審計方面作出重點突破，不但不能促進企業的經濟效益，反而會限制上市企業的進一步發展。同時，在審計方法上也缺少風險管理。企業內部審計機構應通過對公司內部的調查分析，對企業內部控制機制提出可行性建議、不斷促進企業進一步發展。但是，現在的內審工作多是事后確認風險或損失形成時才去報告，不是所有內部審計工作都能做到對企業做出客觀的分析，任何企業的經營都會面臨各種不可預知的風險，所以提早調查分析并預防對完善企業的經營管理有著很重要的作用。
三、 完善內部審計工作的對策建議
（一）建立獨立性較強的內部審計機構
健全、完善、有效的內部審計是現代企業管理的重要方法和內在需要。它既是企業內部控制的一個重要組成部分，也是監督其他環節的主要手段。要想完善企業的內審機制，就必須健全企業內部審計體制，建立獨立性較強的內部審計機構，配置高素質、專業性的人才。要使企業內部審計機構在專業人員的帶領下獨立行使審計職權，不受其他部門的干預、從而使內部審計工作客觀進行，同時也能保證內審工作的公正性和有效性。
（二）清晰定位內部審計工作職能
在我國上市企業中，內審機構的設置趨向于董事會主管。事實上在內部審計機構的設置上應明確企業文化和具體情況，按照其服務對象和功能作用制定相應的內控制度，由總經理主管，它可以使內部審計更接近經營管理層，并直接為總經理日常經營服務，可以發揮內部審計在公司經營管理過程中的作用。在公司內部控制體系中發揮監督、評價、咨詢和控制職能，使內部審計的職能和范圍有了較大的拓展，有利于實現內部審計為提高公司經營管理水平、提高經濟效益服務的目的。
（三）注重內部審計的實效性
在財務審計基礎上，同時開拓責任審計、績效審計及經濟效益審計等領域，并做好相應增值管理咨詢服務工作。內部審計是對公司的發展運行過程進行全面的監督，對公司的經營管理及經濟效益做出及時性的評價并提出有效的建議，為公司增加價值服務。內部審計人員應及時與管理者交流自己的審計結論，并與管理者的目標及股東目標一致，同領導團隊一起追求企業價值增值，幫助公司實現生產經營及管理各個階段的目標，協助經營者改善經營效益。
（四）建立內部審計風險管理機制
增強內部審計服務導向職能。內審的職能是監督和評價。企業的內審工作要做到對企業進行最客觀的分析，并及時、準確地向公司董事會或股東大會報告企業現狀，更重要的是針對企業管理和控制中的薄弱環節，提早調查分析并提出建設性意見和建議。要建立有效的內部審計風險管理機制，才能幫助企業增加效益，促進資源的合理配置。
（五）提高內審人員的綜合素質
優化審計人員結構，提高審計人員素質。實行嚴格的審計責任制，以進一步明確審計人員的責任，規范審計人員的審計行為。其次，加強內審人員的培訓和考核，只有這樣才能讓內審人員不斷提高自身綜合素質和職業判斷能力，同時企業要注意培養和吸收優秀的內部審計人員，組成具有較高素質和較強職業能力的內部審計團隊。
[參考文獻]
[1]玉.強化我國上市公司內部審計職能的思考[J].湖南社會科學，2008（6）.
[2]吳曉求.中國上市公司：資本結構與公司治理[M]. 中國人民大學出版社，2003.
