時(shí)間：2022-10-23 20:55:00
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇審計(jì)職業(yè)判斷論文，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。
[論文摘要] 比較我國《內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范》與國際內(nèi)部審計(jì)師職業(yè)道德規(guī)范的規(guī)定，可以發(fā)現(xiàn)其既存在著相同之處，也有不同之處。相同之處是都對內(nèi)部審計(jì)人員從獨(dú)立、客觀、保密和執(zhí)業(yè)能力上做了相關(guān)的規(guī)定，但在有些內(nèi)容上則存在差異，且要求也各不相同。
我國《內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范》，是中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會根據(jù)《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》制定的，自2003年6月1日起施行。本規(guī)范從職業(yè)道德行為的角度，對審計(jì)主體的職業(yè)素質(zhì)、品質(zhì)、專業(yè)勝任能力等方面提出了嚴(yán)格的要求，為內(nèi)部審計(jì)人員履行職業(yè)責(zé)任提供進(jìn)一步的。
一、我國《內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范》的框架結(jié)構(gòu)
本規(guī)范共有十一條。包括對內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)觀念、職業(yè)紀(jì)律、職業(yè)態(tài)度、職業(yè)能力方面的基本要求。
第一條說明了內(nèi)部審計(jì)人員在履行職責(zé)時(shí)，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格遵守的法規(guī)，即中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則及中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會制定的其他規(guī)定。
第二條從正面規(guī)定了內(nèi)部審計(jì)人員不得違反法律法規(guī)，從事?lián)p害國家利益、組織利益和內(nèi)部審計(jì)職業(yè)榮譽(yù)的活動(dòng)。
第三條和第九條規(guī)定了對內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)觀念的基本要求：獨(dú)立、客觀、正直、勤勉。“獨(dú)立”是審計(jì)職業(yè)基本觀念，是審計(jì)這一職業(yè)的基礎(chǔ)，不論內(nèi)部審計(jì)還是外部審計(jì)都必須遵守。這是由審計(jì)工作產(chǎn)生的背景所決定的。審計(jì)源于受托關(guān)系，它是在兩權(quán)分離的情況下，存在委托和受托責(zé)任關(guān)系，委托者為了檢查受托者是否忠于職守而產(chǎn)生的。不難看出，審計(jì)人員既不能偏向委托人，也不能偏向受托人，否則就會出問題，這便是審計(jì)的獨(dú)立性。
第四條、第七條、第八條規(guī)定了對內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)紀(jì)律的基本要求：保密、誠信、廉潔，不得從被審計(jì)單位獲得任何可能有損職業(yè)判斷的利益。審計(jì)取證必須得到被審計(jì)單位的配合，確保被審計(jì)單位不隱瞞任何重要的事實(shí)和情況，只有這樣，審計(jì)人員才能做出恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)結(jié)論。而要獲得被審計(jì)單位全力配合，審計(jì)人員就必須誠實(shí)守信，替被審計(jì)單位保守商業(yè)秘密。
第五條是對內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)態(tài)度的基本要求：謹(jǐn)慎并合理使用職業(yè)判斷。謹(jǐn)慎是一種警惕性，是人們處理事務(wù)的一種態(tài)度。審計(jì)工作簡單地說，就是取證并作出審計(jì)結(jié)論的過程。證據(jù)是審計(jì)結(jié)論的前提，必須有一定的數(shù)量的保證，否則取得的證據(jù)不具有代表性，無法做出恰當(dāng)?shù)慕Y(jié)論。當(dāng)然，謹(jǐn)慎地取證并不是意味著證據(jù)越多越好，取證畢竟需要花費(fèi)一定、物力，我們必須“合理使用職業(yè)判斷”，以減少不必要的取證，這也是現(xiàn)代審計(jì)的基本思想。
第六條、第十條、第十一條是對審計(jì)人員職業(yè)能力的基本要求：保持和提高專業(yè)勝任能力，較強(qiáng)的人際交往能力、應(yīng)當(dāng)接受后續(xù)等。內(nèi)部審計(jì)人員入職時(shí)，必須具備一定的教育背景和一定的專業(yè)知識和經(jīng)驗(yàn)，入職后還必須接受后續(xù)教育以“保持和提高專業(yè)勝任能力”。除了專業(yè)能力外，內(nèi)部審計(jì)人員還“應(yīng)具有較強(qiáng)的人際交往能力，妥善處理好組織內(nèi)外相關(guān)機(jī)構(gòu)和人士的關(guān)系”。內(nèi)部審計(jì)人員需要具備人際交往能力，是為了便于開展工作，人際交往能力是內(nèi)部審計(jì)人員的基本素質(zhì)。
二、國際準(zhǔn)則中關(guān)于內(nèi)部審計(jì)師職業(yè)規(guī)范的規(guī)定
國際內(nèi)部審計(jì)協(xié)會理事會在2000年6月通過的新道德準(zhǔn)則包括原則和行為規(guī)則兩部分，從四個(gè)方面規(guī)定了內(nèi)部審計(jì)師職業(yè)道德的標(biāo)準(zhǔn):
第一方面為誠實(shí)。這是內(nèi)部審計(jì)師建立信用，保持其判斷的可靠度的基礎(chǔ)。
第二方面為客觀。指出內(nèi)審師在收集、評價(jià)和溝通有關(guān)被檢查的活動(dòng)或過程的信息中，應(yīng)展示其最大限度的 職業(yè)客觀性。在其做出判斷的過程中，不受其個(gè)人喜好或他人的不適當(dāng)影響，對所有相關(guān)做出公正的評價(jià)。
第三方面為保密。內(nèi)部審計(jì)師尊重其收到的信息的價(jià)值和所有權(quán)，除非是在合法或有職責(zé)的情況下，否則沒有適當(dāng)授權(quán)不披露信息。
第四方面為能力。內(nèi)部審計(jì)師在工作中應(yīng)具備并使用在內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)中所需要的知識、技能和經(jīng)驗(yàn)。
三、中外內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范的比較
論文摘 要 隨著政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，目前高職院校會計(jì)專業(yè)審計(jì)課教學(xué)也不符合審計(jì)課程應(yīng)用性強(qiáng)的特點(diǎn)，違背了培養(yǎng)應(yīng)用型人才的目標(biāo)，實(shí)際教學(xué)效果與預(yù)期的相差較大。本文針對高職高專審計(jì)教學(xué)現(xiàn)狀，提出了改革意見。
審計(jì)學(xué)是集會計(jì)、財(cái)政財(cái)務(wù)、金融證券、稅法、經(jīng)濟(jì)法、經(jīng)濟(jì)管理等多門學(xué)科知識于一體并對各門專業(yè)基礎(chǔ)課程進(jìn)行回顧、總結(jié)和運(yùn)用的實(shí)用型課程，與其他財(cái)經(jīng)學(xué)科相比，它的綜合分析性、判斷推理性和社會實(shí)踐性都比較強(qiáng)。在審計(jì)課的教學(xué)中，教師應(yīng)注重培養(yǎng)學(xué)生綜合運(yùn)用所學(xué)知識，理論聯(lián)系實(shí)際，獨(dú)立思考、創(chuàng)新思維，提高發(fā)現(xiàn)問題、分析問題和解決問題的能力。
1 高職院校審計(jì)課程教學(xué)中存在的主要問題
（1）高職院校審計(jì)教學(xué)目標(biāo)沒有合理定位，無法滿足現(xiàn)行環(huán)境對高素質(zhì)應(yīng)用性人才要求。目前大多高職院校審計(jì)教學(xué)目標(biāo)和本科院校區(qū)別不大，高職高專審計(jì)教學(xué)的定位主要是讓學(xué)生掌握審計(jì)基本知識和技能，熟悉審計(jì)環(huán)境，培養(yǎng)學(xué)生分析和處理問題的能力。因?yàn)楦呗氃盒徲?jì)專業(yè)學(xué)生大多面向中小企業(yè)和會計(jì)師事務(wù)所等社會中介服務(wù)機(jī)構(gòu)的會計(jì)與審計(jì)基礎(chǔ)工作崗位，除了培養(yǎng)德、智、體、美全面發(fā)展，具有“誠信、敬業(yè)、嚴(yán)謹(jǐn)、準(zhǔn)確”的良好職業(yè)素養(yǎng)，還應(yīng)具有扎實(shí)的經(jīng)濟(jì)管理基礎(chǔ)知識和會計(jì)、審計(jì)基本知識，熟悉國家財(cái)經(jīng)法律法規(guī)，培養(yǎng)學(xué)生整體的審計(jì)職業(yè)判斷能力和職業(yè)應(yīng)變能力,具備較強(qiáng)的會計(jì)、審計(jì)職業(yè)技能的高素質(zhì)應(yīng)用型人才。
（2）缺乏適合高職高專審計(jì)教學(xué)的教材，審計(jì)課程綜合實(shí)訓(xùn)案例也不適合高職學(xué)生。目前高職高專使用的審計(jì)教材基本是以注冊會計(jì)師審計(jì)為主的內(nèi)容，傾向于注冊會計(jì)師的應(yīng)試教育，教材中選用的教學(xué)案例缺乏一條主線,缺乏內(nèi)在的邏輯聯(lián)系，難以形成系統(tǒng)的審計(jì)基本理論與技術(shù)方法。大多審計(jì)課程的教材的知識是局部的和零散的知識，過于具體和細(xì)微,難以培養(yǎng)學(xué)生的審計(jì)判斷和處理的能力。大多的教材未能考慮到學(xué)生沒有任何實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，審計(jì)的理論和實(shí)務(wù)沒有循序漸進(jìn)，逐漸認(rèn)知的過程，給出的往往是一些經(jīng)典的、綜合的、大型的案例，學(xué)生剛開始根本無法理出這些案例的頭緒，更無法參與分析討論。
（3）高職院校不注重審計(jì)課程，專業(yè)課少，師資不足，教師少實(shí)踐，不能適應(yīng)審計(jì)教學(xué)要求。對于高職學(xué)生，審計(jì)實(shí)務(wù)課程缺乏合適教材和實(shí)際的案例，課堂枯燥無味，加上大多數(shù)審計(jì)教師也缺乏審計(jì)實(shí)際經(jīng)驗(yàn)，缺乏必要的調(diào)研和實(shí)習(xí)，更缺乏將理論知識運(yùn)用于實(shí)踐的經(jīng)驗(yàn)，教學(xué)收效欠佳，學(xué)生對審計(jì)課程的學(xué)習(xí)興趣減少。審計(jì)課教師與一般的財(cái)會課教師相比應(yīng)具有更高的專業(yè)素質(zhì)要求，要培養(yǎng)學(xué)生獨(dú)立工作、獨(dú)立科研的能力，必須采用能充分調(diào)動(dòng)學(xué)生積極性的研究性教學(xué)方法。
（4）現(xiàn)行的高職高專教學(xué)大多采用課堂講授，不利于培養(yǎng)學(xué)生的主動(dòng)性和創(chuàng)造力。目前高職高專審計(jì)學(xué)教學(xué)基本教師講、學(xué)生聽，教學(xué)內(nèi)容局限于書本，教學(xué)方法局限于灌輸，對從未走出校門的學(xué)生來講，從他們已有的感性知識中很難過渡到教師講授的內(nèi)容之中，生動(dòng)的學(xué)習(xí)過程變成單純的記憶與背誦，學(xué)習(xí)過程變得枯燥無味，難以培養(yǎng)出具有創(chuàng)新精神和實(shí)踐能力的審計(jì)人才。
（5）高職院校審計(jì)教課程考核方式簡單。大多學(xué)校的審計(jì)考核仍然采取閉卷方式，無法衡量學(xué)生學(xué)習(xí)程度的好壞。這種單一的考核形式不能全面反映學(xué)生的學(xué)習(xí)能力和水平，抑制了學(xué)生的學(xué)習(xí)興趣和積極性。
2 高職院校審計(jì)課教學(xué)改革的途徑和方法
（1）改革教學(xué)方法，更新教學(xué)手段，開展多層次、多形式的審計(jì)教學(xué)活動(dòng)。盡量運(yùn)用多種方法教學(xué)，如案例教學(xué)法、實(shí)踐教學(xué)法、角色定位法，啟發(fā)式提問，研討式教學(xué)和論文寫作有助于提高學(xué)生的閱讀和寫作能力，鞏固所學(xué)的知識。在教學(xué)手段上，要編制審計(jì)課程的多媒體課件，有條件應(yīng)該購置計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)教學(xué)軟件，可以大大縮短了學(xué)生對審計(jì)認(rèn)知過程和審計(jì)方法的掌握。
（2）審計(jì)授課內(nèi)容可以采用模塊教學(xué)，“任務(wù)驅(qū)動(dòng)”教學(xué)法。模塊教學(xué)，“任務(wù)驅(qū)動(dòng)”教學(xué)法體現(xiàn)以“學(xué)生為中心、教師為主導(dǎo)”的教學(xué)策略，將審計(jì)實(shí)務(wù)課程劃分為不同的教學(xué)模塊，根據(jù)教學(xué)模塊將審計(jì)任務(wù)劃分成便于學(xué)生學(xué)習(xí)的單項(xiàng)操作、綜合訓(xùn)練等審計(jì)任務(wù)，每類任務(wù)的完成又通過提出任務(wù)、分析任務(wù)、完成任務(wù)、評價(jià)結(jié)果、教師總結(jié)等行動(dòng)過程進(jìn)行。讓學(xué)生在完成“任務(wù)”中掌握知識、技能和方法，提高學(xué)生的實(shí)踐操作技能。教師在提出任務(wù)的同時(shí)，對每一項(xiàng)任務(wù)再進(jìn)一步設(shè)計(jì)成模仿操作、獨(dú)立操作、綜合實(shí)踐等環(huán)節(jié)，真正讓學(xué)生通過任務(wù)的完成等實(shí)訓(xùn)過程對審計(jì)實(shí)訓(xùn)的內(nèi)容達(dá)到學(xué)會、學(xué)懂、熟練掌握，充分發(fā)揮學(xué)生主動(dòng)性、積極性和創(chuàng)造性。
（3）建立和完善審計(jì)實(shí)訓(xùn)，建立審計(jì)模擬實(shí)驗(yàn)室。由于審計(jì)模擬實(shí)驗(yàn)所需資料涉及的知識面廣、時(shí)間跨度大、技術(shù)性強(qiáng)，要求研發(fā)人員不僅要具有相當(dāng)豐富的會計(jì)、審計(jì)理論知識與實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，還要熟悉電算化會計(jì)與計(jì)算機(jī)審計(jì)操作技能。高職院校可以從學(xué)校自身?xiàng)l件出發(fā)，把會計(jì)手工模擬實(shí)驗(yàn)室兼作審計(jì)訓(xùn)練基地，也可以單獨(dú)設(shè)立審計(jì)試驗(yàn)室以作為審計(jì)實(shí)務(wù)演習(xí)之地。
（4）鼓勵(lì)教師主動(dòng)參與審計(jì)實(shí)踐，提高自身的實(shí)踐教學(xué)能力。學(xué)校應(yīng)采取積極措施，盡量讓教師參加全國或地方的會計(jì)、審計(jì)社團(tuán)活動(dòng)，增加同實(shí)際工作多年的專家進(jìn)行交流的機(jī)會。有計(jì)劃地安排教師利用假期到相關(guān)企業(yè)（如會計(jì)師事務(wù)所）進(jìn)行掛職鍛煉，積累實(shí)踐工作經(jīng)驗(yàn)；還可聘請有豐富實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的注冊會計(jì)師來校擔(dān)任兼職教師或開設(shè)專題講座，以提高審計(jì)教師的實(shí)踐教學(xué)水平。
（5）改革單一的考核辦法，實(shí)行多樣化考核評價(jià)方式。審計(jì)教學(xué)考核可以采用理論測試、課堂討論和撰寫審計(jì)報(bào)告等方式，增加考查運(yùn)用所學(xué)知識綜合分析問題、處理問題能力的試題。對所學(xué)的理論知識部分進(jìn)行多種形式的考試。對于考試成績的評定，課堂討論成績由事前的準(zhǔn)備、事中的發(fā)言踴躍與否和事后所寫的報(bào)告三者綜合確定。
3 結(jié)束語
新的政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，高新技術(shù)不斷向生產(chǎn)和生活方面滲透，經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度不斷加快，競爭不斷加劇，不確定性因素不斷增多，審計(jì)人員綜合素質(zhì)培養(yǎng)顯得尤為重要，審計(jì)學(xué)課程教學(xué)改革應(yīng)有利于培養(yǎng)“大會計(jì)”（財(cái)會審計(jì)）人才的綜合素質(zhì)，形成既注重理論水平，又注重計(jì)算機(jī)與審計(jì)相結(jié)合，強(qiáng)化實(shí)務(wù)操作能力的課程教學(xué)特色。
參考文獻(xiàn)
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[3]何偉威.《審計(jì)實(shí)務(wù)》課程中的案例實(shí)訓(xùn)教學(xué)方法探索之我見[j].中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會計(jì),2009(1).
[論文摘要]風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是一種在審計(jì)實(shí)踐中產(chǎn)生的，為了適應(yīng)現(xiàn)代社會的高風(fēng)險(xiǎn)環(huán)境，以風(fēng)險(xiǎn)評估為中心的審計(jì)模式。當(dāng)前，我國對現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)這一先進(jìn)、新興的審計(jì)技術(shù)的理論研究和實(shí)務(wù)運(yùn)用與國外相比還有一定差距。為了縮小這一差距，加快現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國的研究和運(yùn)用，本文對現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理中的應(yīng)用進(jìn)行了研究。
在企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理中，舊的內(nèi)部審計(jì)模式已不能滿足要求，呈現(xiàn)出一些局限性，如：制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式著眼于對內(nèi)部控制制度及其執(zhí)行整體情況的了解和分析而對企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)因素關(guān)注不夠；注重內(nèi)部控制，忽視企業(yè)目標(biāo)，導(dǎo)致過度控制日益嚴(yán)重。因此，新的審計(jì)模式在企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理中便應(yīng)運(yùn)而生，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理論及其應(yīng)用的研究己成為國內(nèi)外審計(jì)理論界與實(shí)務(wù)界廣為關(guān)注的前沿課題。一些國際著名會計(jì)師事務(wù)所在與學(xué)術(shù)界的合作研究中，己取得了令人欣喜的成果，并不斷把它運(yùn)用到實(shí)踐中。審計(jì)模式已發(fā)展至現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)階段。2003年國際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則理事會（iaasb）頒布了新風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則，以推動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的變革。現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)作為一種新的審計(jì)方法更作為一種新審計(jì)理念，成為備受審計(jì)職業(yè)界關(guān)注的熱點(diǎn)。它代表了現(xiàn)代審計(jì)方法發(fā)展的最新趨勢，是社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然要求。本文對風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在風(fēng)險(xiǎn)管理中的應(yīng)用進(jìn)行了探討。
一、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)應(yīng)用中存在的問題
（一）注冊會計(jì)師的綜合素質(zhì)存在較大的差距
實(shí)施現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法，要求注冊會計(jì)師具有判斷企業(yè)是否具有生存能力和合理的經(jīng)營計(jì)劃的能力。注冊會計(jì)師不僅要熟練掌握會計(jì)、審計(jì)知識，也要掌握管理知識、行業(yè)知識和法律知識等，還要熟練運(yùn)用各種分析工具對各種財(cái)務(wù)指標(biāo)和非財(cái)務(wù)指標(biāo)進(jìn)行分析。目前我國會計(jì)師事務(wù)所90%以上的業(yè)務(wù)是審計(jì)業(yè)務(wù)和會計(jì)業(yè)務(wù)，沒有經(jīng)濟(jì)、法律和管理方面等多元化的背景。注冊會計(jì)師不了解企業(yè)的經(jīng)營狀況，不了解相關(guān)行業(yè)，不懂得管理、行業(yè)等方面的知識，不具備運(yùn)用數(shù)理統(tǒng)計(jì)方法的能力。這些都不利于現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法的實(shí)施。
（二）相關(guān)數(shù)據(jù)積累不夠，信用體系不盡完善
實(shí)施現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法，注冊會計(jì)師必須要掌握宏觀環(huán)境、監(jiān)管環(huán)境、行業(yè)狀況以及企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略等方面信息，判斷企業(yè)的誠信，評估企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，則要求會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該建立功能強(qiáng)大的數(shù)據(jù)庫，以滿足注冊會計(jì)師了解企業(yè)的戰(zhàn)略、流程、風(fēng)險(xiǎn)評估、業(yè)績衡量和持續(xù)改進(jìn)的需要。現(xiàn)階段我國很多企業(yè)的會計(jì)信息嚴(yán)重失真、公司治理和內(nèi)部控制很不完善，注冊會計(jì)師對行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)和企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)缺乏了解，數(shù)據(jù)積累嚴(yán)重不足。另外，我國的信用體系還沒有完全建立起來，沒有信用指標(biāo)，很難判斷企業(yè)的誠信。由于數(shù)據(jù)積累不足和信用指標(biāo)的缺乏，影響了現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法的實(shí)施。
（三）審計(jì)成本有所增加
實(shí)施現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法，首先需要培訓(xùn)注冊會計(jì)師，使他們熟悉業(yè)務(wù)流程等有關(guān)方面的知識，這就需要有一定的投入。實(shí)施現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法初期，在審計(jì)計(jì)劃階段和執(zhí)行控制測試階段，注冊會計(jì)師關(guān)注的范圍擴(kuò)大，程度加深，必然導(dǎo)致工作時(shí)間和審計(jì)成本的增加。會計(jì)師事務(wù)所總是要講求成本與效益的，成本能得到補(bǔ)償是實(shí)施好新的審計(jì)模式的前提。在會計(jì)市場競爭激烈的情況下，成本的增加往往不可能與收費(fèi)的增加同步，這就有可能因?yàn)樽詴?jì)師實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序有限，在沒有發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在缺陷或測試內(nèi)部控制不充分的情況下，增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
（四）建立風(fēng)險(xiǎn)評估體系中的問題
審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評估體系的設(shè)計(jì)雖然有其可行性的分析，但是一定的程度上仍然存在大量的需要解決的問題。①在指標(biāo)體系設(shè)計(jì)中，應(yīng)該包括非財(cái)務(wù)指標(biāo)，多設(shè)計(jì)出新的非財(cái)務(wù)指標(biāo)，并要注意財(cái)務(wù)指標(biāo)與非財(cái)務(wù)指標(biāo)的相互協(xié)調(diào)。新的評估指標(biāo)體系還應(yīng)同時(shí)兼顧企業(yè)經(jīng)營過程和結(jié)果，應(yīng)包括反映企業(yè)人力資源素質(zhì)變化及人員周轉(zhuǎn)的指標(biāo)，應(yīng)與企業(yè)競爭策略相結(jié)合，應(yīng)該做到短期效益與長期效益相結(jié)合，尤其應(yīng)該注重設(shè)計(jì)反映長期效益的指標(biāo)。②盡管非財(cái)務(wù)指標(biāo)很重要，但為了避免非財(cái)務(wù)指標(biāo)主觀性和易于操縱的特點(diǎn)，企業(yè)應(yīng)該考慮加強(qiáng)這些非量化的財(cái)務(wù)性指標(biāo)的可行性。③根據(jù)權(quán)變理論，當(dāng)企業(yè)的競爭策略、經(jīng)營環(huán)境改變時(shí)，指標(biāo)體系也會隨之變化，即應(yīng)隨時(shí)評價(jià)指標(biāo)體系的適用性，所以所建立的新的評估體系應(yīng)該有一定的靈活性。④風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國還剛起步，我國當(dāng)前事務(wù)所法律風(fēng)險(xiǎn)普遍很低，審計(jì)人員缺乏運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)技術(shù)提高審計(jì)質(zhì)量的動(dòng)力，加之比較完善的風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)運(yùn)用方法尚未形成，短期內(nèi)還很難提供高質(zhì)量的風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)技術(shù)。
二、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在風(fēng)險(xiǎn)管理應(yīng)用中的策略
（一）大力提高注冊會計(jì)師職業(yè)判斷能力
審計(jì)是一種依靠經(jīng)驗(yàn)和知識進(jìn)行判斷的職業(yè)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)要素的評估、審計(jì)證據(jù)的收集等，都主要依靠注冊會計(jì)師的職業(yè)判斷，存在很強(qiáng)的主觀性。注冊會計(jì)師的職業(yè)判斷是審計(jì)工作不可或缺的關(guān)鍵因素，并對審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生重要影響。而我國注冊會計(jì)師一般專業(yè)知識較扎實(shí)，但缺乏豐富的職業(yè)經(jīng)驗(yàn)，職業(yè)判斷水平不高，特別是在涉及審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的時(shí)候。因此，應(yīng)通過后續(xù)教育和工作培訓(xùn)來強(qiáng)化注冊會計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)意識，增強(qiáng)注冊會計(jì)師在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評估和控制方面的職業(yè)判斷能力，使其以應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度和超然獨(dú)立性執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)，從而降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
（二）做好新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則的銜接和培訓(xùn)
職能部門應(yīng)加大對新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則和方法的宣傳與培訓(xùn)，讓會計(jì)師事務(wù)所和社會公眾理解和接受新的風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)準(zhǔn)則和方法。對審計(jì)人員的培訓(xùn)不僅應(yīng)該包括審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則的內(nèi)容和要求，還應(yīng)包括審計(jì)小組人員配備、風(fēng)險(xiǎn)評估技術(shù)、新進(jìn)員工的培訓(xùn)和后續(xù)教育等相關(guān)內(nèi)容。對社會公眾而言，審計(jì)職業(yè)應(yīng)該積極地估計(jì)公眾的預(yù)期，盡可能地使社會公眾了解財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)不是舞弊審計(jì)，審計(jì)人員只是對財(cái)務(wù)報(bào)表提供高可靠性的保證，并不是專門追查舞弊。
（三）通過參加職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)抵御審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)
由于獨(dú)立審計(jì)是一個(gè)具有高度社會責(zé)任和高度執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的行業(yè)，會計(jì)師事務(wù)所即使已足夠重視對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的管理，也仍要承受一部分風(fēng)險(xiǎn)。而且隨著與審計(jì)相關(guān)的法律制度的建立健全，會計(jì)師事務(wù)所的民事賠償責(zé)任不斷增大，因此，會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)采取一定措施抵御審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。我國大部分會計(jì)師事務(wù)所采取了提取執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金的做法，把審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)引起的損失平均分?jǐn)偟礁鱾€(gè)時(shí)期，在會計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部化解的方法。而國際會計(jì)師事務(wù)所通行的做法是參加職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)，它可以將注冊會計(jì)師行業(yè)的資金積累起來，由全行業(yè)共同承擔(dān)職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)事故造成的損失，發(fā)生事故后的賠付能力可以滿足社會公眾的需要。這樣，不僅可以提高自身的風(fēng)險(xiǎn)承受能力，而且也是對社會公眾負(fù)責(zé)的表現(xiàn)。
參考文獻(xiàn)
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高校內(nèi)部審計(jì)主體是高校內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)人員，高校審計(jì)主體引發(fā)的風(fēng)險(xiǎn)主要是指審計(jì)機(jī)構(gòu)或?qū)徲?jì)人員在實(shí)施審計(jì)過程中，因本身行為不當(dāng)、審計(jì)技術(shù)受限或?qū)徲?jì)方法不妥以及審計(jì)人員的自身等原因而造成的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
1、內(nèi)部審計(jì)力量不足
雖然內(nèi)部審計(jì)在規(guī)范學(xué)校內(nèi)部控制、提高辦學(xué)經(jīng)濟(jì)效益、堵塞經(jīng)濟(jì)漏洞等方面發(fā)揮著不可替代的作用，內(nèi)部審計(jì)工作也得到了更多的認(rèn)可和關(guān)注，但是受學(xué)校編制的限制，審計(jì)人員的配備卻十分有限，使得日益繁重的審計(jì)任務(wù)與有限的審計(jì)資源不相匹配。由于審計(jì)資源的有限，也使得審計(jì)人員整日忙于工程項(xiàng)目的審計(jì)，而且經(jīng)常要面對多個(gè)項(xiàng)目的同時(shí)審計(jì)，這樣就會使審計(jì)人員無暇去顧及一些高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域的審計(jì)，也無更多的精力去投入后續(xù)審計(jì)，或者去檢查、回訪被審計(jì)單位執(zhí)行審計(jì)決定、采納審計(jì)建議的情況。由于內(nèi)部審計(jì)力量不足，會導(dǎo)致審計(jì)工作的粗放，在一定程度上將導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
2、審計(jì)主體行為風(fēng)險(xiǎn)
內(nèi)部審計(jì)主體行為風(fēng)險(xiǎn)包括：（1）審計(jì)決策行為風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)決策行為所導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)是指在確定審計(jì)小組成員、擬訂審計(jì)工作方案、選擇審計(jì)方法與程序等問題決策時(shí)，因決策的問題與決策人的愿望發(fā)生背離，從而使審計(jì)工作達(dá)不到預(yù)期的目的，甚至出現(xiàn)較大失誤的可能性。（2）內(nèi)審?fù)獍袨轱L(fēng)險(xiǎn)。所謂內(nèi)審?fù)獍侵父咝?nèi)部審計(jì)部門將部分業(yè)務(wù)委托給社會中介機(jī)構(gòu)或?qū)I(yè)技術(shù)人員來完成，從而避免承擔(dān)不能勝任或不能按時(shí)完成業(yè)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)。然而，在具體實(shí)踐中，并非所有實(shí)行外包的項(xiàng)目都能化解風(fēng)險(xiǎn)，這與中介機(jī)構(gòu)的信譽(yù)、實(shí)力以及委派審計(jì)人員的素質(zhì)密切相關(guān)。如果實(shí)施具體項(xiàng)目的審計(jì)人員未能保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，從被審計(jì)單位獲得有損于職業(yè)判斷的利益時(shí)，就不能保證審計(jì)質(zhì)量，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。（3）審計(jì)失察行為風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)失察行為風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)人員在審計(jì)調(diào)查取證過程中，由于受到審計(jì)對象的干擾或被審計(jì)對象的表象所蒙蔽，而產(chǎn)生重大的覺察或取證失誤，從而做出錯(cuò)誤的審計(jì)判斷和結(jié)論的風(fēng)險(xiǎn)。（4）審計(jì)失實(shí)行為風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)失實(shí)行為風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)人員在搜集審計(jì)證據(jù)的過程中，可能會遇到偽證等情況，從而使得搜集到的審計(jì)證據(jù)有悖于客觀性和真實(shí)性，依此而做出的審計(jì)結(jié)論和決定就有可能與客觀事實(shí)相背離的可能性。（5）審計(jì)評價(jià)行為風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)評價(jià)行為風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)人員對被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)收支、資產(chǎn)負(fù)債的真實(shí)性、有效性和效益性以及對被審人評價(jià)不當(dāng)?shù)目赡苄浴１热纾涸趯︻I(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)時(shí)，對被審計(jì)對象的審計(jì)評價(jià)措辭不當(dāng)、定性不精準(zhǔn)，該追溯事項(xiàng)未追溯以及對未涉及審計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行了評價(jià)，都可能產(chǎn)生審計(jì)評價(jià)風(fēng)險(xiǎn)。
3、審計(jì)主體方法技術(shù)不當(dāng)
由于被審計(jì)單位的實(shí)際情況各不相同，審計(jì)的目標(biāo)也不完全相同，采用何種審計(jì)程序，運(yùn)用哪些方法就顯得尤關(guān)重要。如果高校內(nèi)部審計(jì)人員選擇的審計(jì)方法不當(dāng)、審計(jì)技術(shù)運(yùn)用不妥、審計(jì)抽樣不科學(xué)，就會造成審計(jì)時(shí)間過長、審計(jì)成本加大，還可能會遺漏一些重要的審計(jì)內(nèi)容，從而影響到審計(jì)工作的質(zhì)量。另外，由于目前一些高校尚未運(yùn)用現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)這一方法，也未開展風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)，使得在審計(jì)過程中往往造成高風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)項(xiàng)目審計(jì)不充分。如果內(nèi)部審計(jì)人員專業(yè)技能不高、業(yè)務(wù)能力不強(qiáng)，或者運(yùn)用了帶有缺陷的技術(shù)方法，就容易導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
二、審計(jì)客體原因
1、被審計(jì)單位內(nèi)部控制缺乏或無效
內(nèi)部控制是為了保證實(shí)現(xiàn)經(jīng)營和管理目標(biāo)，在分工負(fù)責(zé)的前提下，組織內(nèi)部經(jīng)營活動(dòng)而建立的各職能部門之間對業(yè)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行組織、制約、考核和調(diào)節(jié)的程序和方法，明確高校內(nèi)部各職能部門的職責(zé)和權(quán)限，形成一種相互聯(lián)系、協(xié)調(diào)、制約的控制系統(tǒng)的總稱。2012年財(cái)政部印發(fā)的《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》中第三條所稱“內(nèi)部控制”是指單位為實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)，通過制定制度、實(shí)施措施和執(zhí)行程序，對經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行防范和管控。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)作為高校治理和內(nèi)部控制的重要部門，內(nèi)審人員往往需要依據(jù)被審計(jì)單位內(nèi)部控制制度是否有效作為判斷確定審計(jì)重點(diǎn)。如果被審計(jì)單位內(nèi)部控制制度健全、有效，審計(jì)人員不僅可以對其形成信賴或部分信賴，相應(yīng)減少工作量，而且還能夠有效降低查賬風(fēng)險(xiǎn)。反之，如果內(nèi)部審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位內(nèi)部控制制度缺失或形同虛設(shè)，則出現(xiàn)錯(cuò)誤和舞弊的可能性就會增大，那么審計(jì)人員不僅因?yàn)闊o法依賴其內(nèi)部控制制度而要增加相應(yīng)的工作量，同時(shí)還要承受著較大的風(fēng)險(xiǎn)。
2、被審計(jì)單位的舞弊行為
依據(jù)內(nèi)部審計(jì)定義，我們知道被審計(jì)單位存在重大錯(cuò)報(bào)的原因有兩方面，一是無意性的錯(cuò)誤，二是故意性的舞弊。錯(cuò)誤包括在信息的收集、記錄和整理過程中因隨機(jī)誤差發(fā)生的錯(cuò)誤以及因?qū)灰住⑹马?xiàng)、情況了解不全面、不深入而誤用會計(jì)準(zhǔn)則產(chǎn)生的錯(cuò)誤。舞弊行為與無意識的差錯(cuò)有著本質(zhì)的區(qū)別。舞弊行為的發(fā)生是相關(guān)當(dāng)事人在對利弊得失權(quán)衡之后做出的選擇，是人的趨利行為所致。導(dǎo)致舞弊行為的發(fā)生主要是由于內(nèi)控制度缺失、內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制軟弱、考核機(jī)制不健全、用人失察等所致；舞弊制造者常常凌駕于制度之上，視規(guī)章制度為絆腳石；舞弊者心態(tài)失衡；舞弊者常常心存僥幸，自以為是。舞弊行為都存在主觀上的故意，性質(zhì)十分惡劣，后果也非常嚴(yán)重，可能造成學(xué)校在經(jīng)濟(jì)上的損失，也可能造成學(xué)校聲譽(yù)的損害，對學(xué)校的內(nèi)部控制更具有極強(qiáng)的破壞作用。被審計(jì)單位的舞弊行為往往事前精心設(shè)計(jì)，事后極力隱瞞，因此，給審計(jì)工作帶來了巨大的挑戰(zhàn)。如果審計(jì)人員不能有效識別蓄意舞弊與無意差錯(cuò)之間的區(qū)別，或者對舞弊行為缺乏應(yīng)有的判斷和警覺性，那么就會給審計(jì)工作留下隱患，給學(xué)校造成經(jīng)濟(jì)損失。
3、被審計(jì)單位的不配合
雖然被審計(jì)單位相關(guān)人員在口頭上承諾得很好，但是在配合行為中卻存在著許多的不確定性因素。尤其是當(dāng)被審計(jì)單位視內(nèi)部審計(jì)人員為“警察”而非“醫(yī)生”時(shí)，就會產(chǎn)生抵觸情緒，在配合程度上也會大打折扣。這些因素又會連鎖地反應(yīng)到具體的審計(jì)工作中，使得審計(jì)時(shí)間延長、審計(jì)成本增大、審計(jì)方案變動(dòng)等。被審計(jì)單位的不配合還表現(xiàn)在提供不完整、不充分或者不真實(shí)、不準(zhǔn)確的審計(jì)資料，甚至提供虛假的資料以蒙混過關(guān)。另外被審計(jì)單位的反審計(jì)意識和手段也在不斷翻新，且具有較強(qiáng)的隱匿性，這些都使得審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)加大。
三、審計(jì)環(huán)境原因
內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的生成都不是獨(dú)立和片面的，也與所處的環(huán)境密切相關(guān)。
1、內(nèi)部審計(jì)的工作環(huán)境
內(nèi)部審計(jì)的工作環(huán)境是影響內(nèi)部審計(jì)職能作用發(fā)揮的重要因素。內(nèi)部審計(jì)的氛圍跟領(lǐng)導(dǎo)的重視程度、有關(guān)部門的理解、支持程度以及被審單位的配合程度直接相關(guān)。雖然內(nèi)部審計(jì)工作發(fā)揮著越來越重要的作用，也得到了越來越多部門的認(rèn)可，但是由于內(nèi)審工作本身的批判性所造成的被審單位的對抗，可能延伸到內(nèi)審人員個(gè)人，打擊報(bào)復(fù)、冷嘲熱諷、明槍暗箭、排擠壓制等明顯的敵意司空見慣，可以用一句“得罪人”的俗語來形容。如果內(nèi)部審計(jì)工作環(huán)境不理想，審計(jì)人員的心理承受能力不夠、抗壓能力不足，就會面臨進(jìn)退兩難的困惑，如果再得不到學(xué)校領(lǐng)導(dǎo)的信任和支持，再沒有相應(yīng)的激勵(lì)機(jī)制，會挫傷審計(jì)人員的積極性，會阻礙了內(nèi)部審計(jì)職能的有效發(fā)揮，從而引發(fā)內(nèi)部審計(jì)職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。
2、外界干擾
由于內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)向性，決定了它是通過檢查和評價(jià)學(xué)校內(nèi)部的各種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)為本單位服務(wù)的。內(nèi)審人員又是學(xué)校的成員之一，他們的工資、福利及人事關(guān)系均由學(xué)校所決定，他們的工作職責(zé)、工作范圍也只能限于管理部門的意見，與外部審計(jì)相比，其獨(dú)立性不可避免地要受到一定限制，因此，審計(jì)人員在實(shí)施審計(jì)過程中不可避免地要受到一些外界的干擾。外界干擾主要來自于被審計(jì)單位負(fù)責(zé)人的直接暗示；被審計(jì)單位或其他單位相關(guān)人員的間接暗示；被審計(jì)單位分管校領(lǐng)導(dǎo)找審計(jì)部門負(fù)責(zé)人詢問審計(jì)情況；被審計(jì)單位負(fù)責(zé)人向主管審計(jì)工作的校領(lǐng)導(dǎo)訴說“難處”；等等。另外，被審計(jì)單位在大多數(shù)情況下不會容忍不利于自己的審計(jì)結(jié)論在審計(jì)報(bào)告中出現(xiàn)，所以往往就會以直接或間接的方式來干擾正常的審計(jì)工作。如果審計(jì)人員未保持應(yīng)有的獨(dú)立性，就會導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
3、職業(yè)環(huán)境的影響
眾所周知，內(nèi)部審計(jì)具有雙重身份，一方面要代表國家（出資人）監(jiān)督學(xué)校的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，另一方面，內(nèi)部審計(jì)人員作為學(xué)校內(nèi)部管理人員，又要為其服務(wù)，監(jiān)督與服務(wù)并舉的職能，常常使內(nèi)審人員處于兩難的尷尬境地。內(nèi)部審計(jì)作為一種職業(yè)，它不僅有其自身的職業(yè)道德規(guī)范，同時(shí)它又是學(xué)校內(nèi)部的機(jī)構(gòu)，因此，對于組織忠誠和職業(yè)忠誠的選擇，也常使內(nèi)審人員左右為難。有時(shí)內(nèi)審人員遵守了本職業(yè)的道德準(zhǔn)則，就有可能與其組織的利益發(fā)生沖突，從而引發(fā)組織忠誠與職業(yè)忠誠的矛盾。在組織利益與職業(yè)利益發(fā)生沖突時(shí)，內(nèi)審人員要么有效地抵制本組織的影響對內(nèi)部審計(jì)職業(yè)特征的蠶食，要么以放棄自己的職業(yè)特征為代價(jià)，成為組織的成員。這樣，內(nèi)審人員就必須在組織利益和自身利益之間尋求平衡點(diǎn)。由于經(jīng)濟(jì)環(huán)境和自身的利益需求等因素的不斷發(fā)展變化，它們之間的平衡狀態(tài)便會不斷地被打破，每次失衡狀態(tài)的出現(xiàn)都會給審計(jì)帶來一定的風(fēng)險(xiǎn)。
作者:周曉敏 單位:西安航空學(xué)院
參考文獻(xiàn)
[1]鐘紅林：SC大學(xué)內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制研究[D].工商管理碩士學(xué)位論文.電子科技大學(xué)，2007.
一、研究上市公司盈余管理對審計(jì)意見影響的意義
自資本市場誕生以來，盈余管理問題就成為理論界和實(shí)務(wù)界共同關(guān)注的熱點(diǎn)問題。與西方國家相比，我國上市公司在盈余管理方面有自己的特點(diǎn)：我國資本市場還處于發(fā)展階段，制度相對不夠健全和完善，在較強(qiáng)利益動(dòng)機(jī)的促使下，企業(yè)往往會采取各種方式進(jìn)行盈余管理。盈余管理可能會導(dǎo)致嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)后果：例如導(dǎo)致會計(jì)信息失真，誤導(dǎo)投資者的決策，損害廣大投資者的利益，長期來看盈余管理會加大市場風(fēng)險(xiǎn)，損害證券市場的穩(wěn)定有序發(fā)展。
審計(jì)意見作為審計(jì)工作的成果，是注冊會計(jì)師對企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告信息整體質(zhì)量的評價(jià)，審計(jì)質(zhì)量就是通過審計(jì)意見體現(xiàn)出來的。與其他財(cái)務(wù)信息相同，盈余管理的結(jié)果最終反映在公司的財(cái)務(wù)報(bào)告中，而審計(jì)對財(cái)務(wù)報(bào)告具有重要的審核作用，這就需要注冊會計(jì)師在審計(jì)過程中發(fā)揮更大的作用。因此，研究上市公司盈余管理對審計(jì)意見的影響具有理論和現(xiàn)實(shí)意義，這將有助于提高注冊會計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量，滿足廣大投資者對企業(yè)真實(shí)財(cái)務(wù)信息的需求，促進(jìn)我國證券市場和資本市場的穩(wěn)定健康發(fā)展。
二、盈余管理的相關(guān)內(nèi)容
（一）盈余管理的含義
盈余管理從本質(zhì)上講是一種利潤操縱行為，會計(jì)界關(guān)于盈余管理的概念一直以來沒有統(tǒng)一的定論。比較權(quán)威的概念有兩種，一種由美國會計(jì)學(xué)家斯考特（William. K. Scott）提出，認(rèn)為盈余管理是指在一般公認(rèn)會計(jì)原則GAAP允許的范圍內(nèi)， 通過對會計(jì)政策的選擇使經(jīng)營者自身利益或企業(yè)市場價(jià)值達(dá)到最大化的行為。另一種由美國會計(jì)學(xué)家凱瑟琳·雪普（Katherine Schipper）提出，認(rèn)為盈余管理實(shí)際上是企業(yè)管理人員通過有目的地控制對外財(cái)務(wù)報(bào)告過程，以獲取某些私人利益的“披露管理”。
（二）盈余管理的動(dòng)機(jī)
第一，股票發(fā)行和上市動(dòng)機(jī)。根據(jù)有關(guān)規(guī)定，首次公開發(fā)行股票的公司，必須在最近三年內(nèi)連續(xù)盈利，且公司預(yù)期利潤率要達(dá)到銀行同期存款利率，這一限制性條件是許多企業(yè)無法達(dá)到的。為了達(dá)到這一目的，籌備上市和發(fā)行股票的公司往往采用各種盈余管理手段對財(cái)務(wù)信息進(jìn)行包裝，以騙得上市資格。
第二，配股動(dòng)機(jī)。在我國資本市場中，由于股東對上市公司管理層的約束機(jī)制尚不健全，上市公司沒有分紅派現(xiàn)的壓力，股權(quán)融資成本較低，因此我國上市公司的配股意愿大多十分強(qiáng)烈，多數(shù)公司以配股作為上市后的最佳融資渠道。但是配股需要具備一定的條件，盡管證監(jiān)會制定的配股政策幾經(jīng)改變，但始終都以凈資產(chǎn)收益率為標(biāo)準(zhǔn)。
第三，避免停牌、退市動(dòng)機(jī)。按照有關(guān)規(guī)定，如果上市公司最近三年連續(xù)虧損，將由國務(wù)院證監(jiān)會決定暫停其股票上市，并限期消除虧損，如果在期限內(nèi)未能消除虧損，證監(jiān)會將決定終止其股票上市。對公司來說，股票上市后又被停牌或退市都是一項(xiàng)巨大的損失。因此，為了保住上市資格，業(yè)績較差的上市公司，尤其是已處于ST、PT行列的上市公司，為了實(shí)現(xiàn)賬面上的扭虧為盈以保住上市資格，具有強(qiáng)烈的盈余管理動(dòng)機(jī)與傾向。
除此之外，企業(yè)的管理者總希望自己的公司能夠有優(yōu)良的業(yè)績，這也是盈余管理的動(dòng)機(jī)之一。
（三）盈余管理的手段
第一，通過交易進(jìn)行盈余管理。企業(yè)管理層對生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)做出不同安排，如通過資產(chǎn)和重組、債務(wù)重組等手段進(jìn)行盈余管理，也包括關(guān)聯(lián)方的資產(chǎn)注入和非公平交易行為。通過改變交易方式和時(shí)間來操縱盈余的上市公司不斷涌現(xiàn)，一些對外投資較多的上市公司經(jīng)常根據(jù)被投資企業(yè)的盈虧狀況來調(diào)節(jié)持股比例，以改變對外投資的核算方法，達(dá)到盈余管理的目的。
第二，調(diào)整會計(jì)方法和會計(jì)估計(jì)。企業(yè)管理者運(yùn)用職業(yè)判斷調(diào)整會計(jì)方法和會計(jì)估計(jì)進(jìn)行盈余管理，如公司通過變更會計(jì)方法進(jìn)行盈余管理，包括存貨計(jì)價(jià)方法、固定資產(chǎn)折舊方法以及計(jì)提減值準(zhǔn)備、壞賬準(zhǔn)備等會計(jì)方法調(diào)整。在不違反會計(jì)準(zhǔn)則的前提下進(jìn)行的盈余管理，如預(yù)提費(fèi)用、待攤費(fèi)用和應(yīng)計(jì)項(xiàng)目的調(diào)整，提前確認(rèn)收入或延遲確認(rèn)費(fèi)用的方式進(jìn)行正向的盈余管理。
第三，借助地方政府支持。由于爭取上市資格的難度較大，“殼資源”依然稀缺，地方政府作為本地上市公司的行政領(lǐng)導(dǎo)和直接或間接的所有者，往往不愿當(dāng)?shù)仄髽I(yè)失去寶貴的上市資格，所以一旦出現(xiàn)無法配股或面臨終止上市的狀況，地方政府常常予以資金支持等。
三、上市公司盈余管理對審計(jì)意見的影響
上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告中，盈余管理的存在無疑會影響到財(cái)務(wù)信息的客觀性和公允性，從而制約財(cái)務(wù)信息的使用者做出合理的決策。注冊會計(jì)師審計(jì)，作為控制財(cái)務(wù)信息真實(shí)性、合法性和公允性的一個(gè)有效手段，對財(cái)務(wù)信息的審計(jì)和評價(jià)具有非常重要的作用。審計(jì)意見作為審計(jì)鑒證的工作成果，應(yīng)該與財(cái)務(wù)報(bào)表信息所反映的公司盈余管理等情況相關(guān)。
大量研究表明我國上市公司圍繞上市資格和配股資格等稀缺資源展開了較多的盈余管理活動(dòng)，注冊會計(jì)師能否識別出企業(yè)的盈余管理行為，能否遵照監(jiān)管部門的規(guī)章制度對較多盈余管理活動(dòng)的企業(yè)出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見，并體現(xiàn)在審計(jì)報(bào)告中，成為檢驗(yàn)我國審計(jì)市場獨(dú)立審計(jì)質(zhì)量高低的重要標(biāo)準(zhǔn)之一。通過對國內(nèi)外專家學(xué)者在盈余管理對審計(jì)意見影響方面的研究，不難發(fā)現(xiàn)二者存在一定的相關(guān)性。
Ferdinand和Judy （1998）將盈余管理與審計(jì)意見聯(lián)系起來考察，首先檢驗(yàn)了應(yīng)計(jì)利潤分離法的各種模型計(jì)量盈余管理的效果，然后將其與審計(jì)意見類型聯(lián)系起來。他們發(fā)現(xiàn)企業(yè)盈余管理程度越高越有可能被出示保留意見。其潛在邏輯是盈余管理扭曲了會計(jì)信息，增加了企業(yè)的投資風(fēng)險(xiǎn)。
李越冬，倪婕（2008）選取滬市制造行業(yè)2004-2005年的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，通過截面修正的Jones模型和多元回歸方法，對審計(jì)意見識別盈余管理水平的能力進(jìn)行了實(shí)證研究，研究結(jié)果表明，審計(jì)意見具有一定的信息含量，能在一定程度上揭示出上市公司的盈余管理現(xiàn)象。
綜上所述，一定程度上，盈余管理程度越高的公司，被出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見的可能性越大。當(dāng)然，受制于研究樣本的選擇、盈余管理計(jì)量模型的選擇和財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)來源的可靠性等因素的影響，研究上市公司盈余管理對審計(jì)意見的影響并不總能得到一致的結(jié)論和觀點(diǎn)，只有不斷完善研究條件、豐富研究假設(shè)和拓展研究方法，才能使今后的研究得出更加精細(xì)和準(zhǔn)確的結(jié)論。
四、識別盈余管理、提高審計(jì)質(zhì)量的對策建議
高質(zhì)量的審計(jì)更易發(fā)現(xiàn)和制約企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告中的錯(cuò)誤和違規(guī)信息，更有效地制約盈余管理行為。審計(jì)質(zhì)量的高低可具體反映在已審財(cái)務(wù)報(bào)告中注冊會計(jì)師容許的盈余管理程度上，審計(jì)質(zhì)量與盈余管理之間存在反向關(guān)系，較高的審計(jì)質(zhì)量會容忍較少的盈余管理，從而可提高財(cái)務(wù)報(bào)告中會計(jì)盈余的可靠性及信息含量。因此，通過下列方法識別盈余管理、提高審計(jì)質(zhì)量是十分必要的。
（一）提高注冊會計(jì)師的職業(yè)判斷能力
盈余管理是企業(yè)精心策劃的結(jié)果，為注冊會計(jì)師的審計(jì)工作增加了一定的難度。一方面，注冊會計(jì)師協(xié)會應(yīng)加強(qiáng)注冊會計(jì)師的知識培訓(xùn)，不斷提高其專業(yè)勝任能力，特別要提高識別盈余管理的能力。另一方面，注冊會計(jì)師要強(qiáng)化職業(yè)謹(jǐn)慎和職業(yè)懷疑的審計(jì)理念，對盈余管理保持高度的警惕性和執(zhí)業(yè)敏感度，強(qiáng)化審計(jì)力度，提高不同盈余管理手段下的審計(jì)質(zhì)量，重視重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識別和評估，認(rèn)真實(shí)施對重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)程序；同時(shí)要不斷提高相關(guān)的技術(shù)知識、環(huán)境知識和執(zhí)業(yè)判斷能力，努力做到在不同盈余管理手段下都能出具高質(zhì)量的審計(jì)報(bào)告。
（二）完善相關(guān)法規(guī)和準(zhǔn)則，加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督
企業(yè)的盈余管理行為實(shí)質(zhì)上是對現(xiàn)有準(zhǔn)則漏洞的利用，因此想從制度上規(guī)范企業(yè)盈余管理行為， 就要加快準(zhǔn)則完善的步伐。只有從制度上嚴(yán)格規(guī)范，才能讓企圖通過盈余管理操縱利潤的企業(yè)沒有可乘之機(jī)。完善會計(jì)與審計(jì)工作的相關(guān)法律，加大對會計(jì)信息失真責(zé)任的認(rèn)定和懲處力度，強(qiáng)化對審計(jì)造假行為的處罰力度，關(guān)注上市公司變更會計(jì)師事務(wù)所的行為，都將有助于從多角度加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督。
（三）創(chuàng)造良好的執(zhí)業(yè)環(huán)境
為注冊會計(jì)師提供良好的執(zhí)業(yè)環(huán)境，一方面需要逐步改善上市公司的治理結(jié)構(gòu)，為注冊會計(jì)師獨(dú)立完成審計(jì)工作創(chuàng)造良好的企業(yè)機(jī)制；另一方面，需要遏制外部審計(jì)行業(yè)的惡性競爭，尤其要加大對隨意解聘審計(jì)主體的公司的監(jiān)管力度。此外，為提高審計(jì)市場的集中度，需要大力推動(dòng)我國審計(jì)行業(yè)的重組和改造。隨著執(zhí)業(yè)環(huán)境的不斷優(yōu)化和改善，審計(jì)行業(yè)將為我國證券市場發(fā)展提供持續(xù)穩(wěn)定的基礎(chǔ)。
五、結(jié)語
[論文摘要]文章從內(nèi)部審計(jì)的概念出發(fā)，分析了目前我國企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)獨(dú)立性存在的問題，提出了提高企業(yè)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的完善措施。
近幾年來，政府審計(jì)以及獨(dú)立審計(jì)在社會公眾的關(guān)注下，得到了較快的發(fā)展。而與其相反，內(nèi)部審計(jì)卻處于發(fā)展緩慢的態(tài)勢。形成這種狀態(tài)的原因是多方面的，其中內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)獨(dú)立性不強(qiáng)是重要原因。
一、內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的相關(guān)概念
內(nèi)部審計(jì)作為企業(yè)的一個(gè)獨(dú)立職能部門，通過對組織內(nèi)部各種業(yè)務(wù)和控制進(jìn)行獨(dú)立的審查和評價(jià)，來確定其是否遵循了公認(rèn)的方針和程序、是否符合既定標(biāo)準(zhǔn)、是否有效地和經(jīng)濟(jì)地使用了資源、是否正在實(shí)現(xiàn)組織的目標(biāo)，并據(jù)此對所審查的組織活動(dòng)內(nèi)成員提供分析、評價(jià)、建議和咨詢，幫助他們更有效地履行其職責(zé)。獨(dú)立性則是內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的靈魂，其表現(xiàn)為形式上的獨(dú)立和實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立。形式上的獨(dú)立表現(xiàn)為內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在組織形式上是受資本所有者委托而不受企業(yè)內(nèi)部其他組織機(jī)構(gòu)的束縛；實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立表現(xiàn)為內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員在執(zhí)行業(yè)務(wù)時(shí)除受資本所有者的委托事項(xiàng)及相關(guān)法律規(guī)章外，不受其他事項(xiàng)的干擾。
二、我國企業(yè)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性存在的問題
(一)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性相關(guān)法律法規(guī)不夠完善
目前，我國現(xiàn)行有關(guān)內(nèi)部審計(jì)的法律規(guī)范許多只有原則性的條款規(guī)定，比較籠統(tǒng)，可操作性不強(qiáng)，有關(guān)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)獨(dú)立性問題的規(guī)定幾乎是空白。我國盡管制定了《內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》，但對內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)獨(dú)立性問題同樣觸及不多。目前的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)地位獨(dú)立性缺乏一套完整、科學(xué)和具備相當(dāng)權(quán)威的準(zhǔn)則用于指導(dǎo)實(shí)務(wù)。
(二)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)地位不高，客觀性得不到保證
我國目前有不少企業(yè)決策者和經(jīng)營管理者對企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作的認(rèn)識不足，致使一些企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)不是由最高管理層領(lǐng)導(dǎo)，而由監(jiān)事會、副總經(jīng)理、總會計(jì)師等管理層領(lǐng)導(dǎo)。盡管我國有關(guān)法律法規(guī)對內(nèi)部審計(jì)人員的獨(dú)立性提供了依據(jù)和法律保障，但內(nèi)審人員往往因單位領(lǐng)導(dǎo)干預(yù)、利益關(guān)系制約、人際關(guān)系影響而不能客觀、公正、全面地開展工作。因此，企業(yè)內(nèi)部審計(jì)不能直接服務(wù)于經(jīng)營決策，難以對本公司的財(cái)務(wù)和經(jīng)營管理者的經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行獨(dú)立的監(jiān)督和審計(jì)，難以實(shí)現(xiàn)其主要任務(wù)和目標(biāo)。
(三)保持獨(dú)立性的主觀能動(dòng)性不夠，內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)偏低
保證內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性需要內(nèi)部審計(jì)人員來執(zhí)行。這必然對內(nèi)部審計(jì)人員的素質(zhì)提出了更高的要求。我國開展內(nèi)部審計(jì)工作起步較晚，內(nèi)審人員多由原來的財(cái)務(wù)會計(jì)人員轉(zhuǎn)崗而來，有些企業(yè)甚至由財(cái)務(wù)會計(jì)人員兼職內(nèi)部審計(jì)工作，因而，內(nèi)審人員知識結(jié)構(gòu)單一，基本技能不足。我國許多企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)人員，多數(shù)只掌握某一方面的知識，對企業(yè)的經(jīng)營管理活動(dòng)了解不多，識別和判斷經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)的能力較差，風(fēng)險(xiǎn)管理觀念淡薄。
三、提高企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)獨(dú)立性的對策
(一)加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)獨(dú)立性的法律法規(guī)和制度建設(shè)
有關(guān)部門應(yīng)當(dāng)根據(jù)《審計(jì)法》和《內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》等法律法規(guī)。制訂更加具體的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)獨(dú)立性的業(yè)務(wù)規(guī)范和操作指南，以增強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的法律法規(guī)的可操作性。
(二)準(zhǔn)確定位內(nèi)部審計(jì)工作，提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性
首先，恰當(dāng)認(rèn)識內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性。內(nèi)部審計(jì)作為一種內(nèi)部控制體系，與企業(yè)內(nèi)部的其它內(nèi)部控制體系，如內(nèi)部會計(jì)控制體系和內(nèi)部管理控制體系是有本質(zhì)不同的，這種不同主要體現(xiàn)在其獨(dú)立性上。內(nèi)部審計(jì)是企業(yè)內(nèi)部的獨(dú)立控制體系，而其它內(nèi)部控制體系則不具有獨(dú)立性。只有正確認(rèn)識內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性，才能有的放矢地提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)工作的開展。
其次，提高內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性。科學(xué)、有效的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置是內(nèi)部審計(jì)發(fā)揮作用的保障。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在企業(yè)中處于什么樣的地位，內(nèi)部審計(jì)部門與業(yè)務(wù)部門及其他各職能部門之間存在著怎樣的制衡關(guān)系等因素，最終決定了內(nèi)部審計(jì)工作的獨(dú)立性程度。國外比較通行的做法是內(nèi)審機(jī)構(gòu)直接隸屬董事會或總經(jīng)理。董事會作為企業(yè)的最高經(jīng)營決策機(jī)構(gòu)，擁有最高的權(quán)威。總經(jīng)理作為企業(yè)決策執(zhí)行系統(tǒng)的最高領(lǐng)導(dǎo)，也擁有非常高的權(quán)威。實(shí)踐證明，在董事會或總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)下設(shè)立內(nèi)審機(jī)構(gòu)，有利于保持內(nèi)審機(jī)構(gòu)較強(qiáng)的獨(dú)立性和較高的權(quán)威性，從而有利于內(nèi)部審計(jì)職能作用的有效發(fā)揮。為提高我國企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性和權(quán)威性，我國企業(yè)應(yīng)該在借鑒西方經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國國情和企業(yè)經(jīng)營管理的實(shí)際情況，建立適當(dāng)?shù)膬?nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)模式。
最后，提高內(nèi)部審計(jì)人員的獨(dú)立性。要提高內(nèi)部審計(jì)人員的獨(dú)立性，必須對內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)實(shí)行專職化的人員配備。對從事內(nèi)部審計(jì)工作的人員在實(shí)行嚴(yán)格準(zhǔn)入制度的同時(shí)，也要對其進(jìn)行職業(yè)道德教育，使之對審計(jì)事項(xiàng)的判斷和決定不屈從于他人的意志，不受外界的干擾，保持客觀性和公正性。提高內(nèi)部審計(jì)人員的獨(dú)立性。還應(yīng)該采取以下措施：內(nèi)部審計(jì)的定期輪換，內(nèi)部審計(jì)人員不得參與經(jīng)營管理活動(dòng)，內(nèi)部審計(jì)人員在履行職責(zé)時(shí)，必須嚴(yán)格遵守內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則及內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會制定的其他規(guī)定，內(nèi)部審計(jì)人員在履行職責(zé)時(shí)，不能收受任何有損自己職業(yè)判斷的有價(jià)值的物品，了解內(nèi)審人員與被審計(jì)部門間的利益沖突和潛在矛盾等。
論文摘要：當(dāng)前，審計(jì)舞弊的出現(xiàn)與公司外部治理結(jié)構(gòu)的不健全有直接聯(lián)系。從對公司外部治理的角度出發(fā)，論證了公司治理結(jié)構(gòu)與獨(dú)立審計(jì)的關(guān)系，并對當(dāng)前獨(dú)立審計(jì)違背德的現(xiàn)狀，從公司外部治理角度提出了構(gòu)建與現(xiàn)代公司治理結(jié)構(gòu)預(yù)期相適應(yīng)的獨(dú)立審計(jì)的措施。
1 從公司外部治理角度研究獨(dú)立審計(jì)的違背
1.1 獨(dú)立審計(jì)的損害因素分析：
筆者認(rèn)為，獨(dú)立審計(jì)的損害因素主要包括以下幾類：
第一、被審計(jì)單位的阻力。審計(jì)單位為了自己的局部利益，會干擾審計(jì)工作順利進(jìn)行。
第二、利益誘惑。利益誘惑手段往往會使審計(jì)師放棄客觀公正的審計(jì)立場。
第三、關(guān)系的壓力。當(dāng)審計(jì)師與被審計(jì)單位存在某種親密關(guān)系時(shí)，很可能會損害審計(jì)的獨(dú)立性。
第四、自我復(fù)核。某些審計(jì)師兼容多項(xiàng)服務(wù)，進(jìn)行自我復(fù)核。
第五、審計(jì)資源的短缺。法律進(jìn)行監(jiān)管的限制，往往會在法律上留下許多監(jiān)督的真空地帶，使審計(jì)師有違規(guī)的傾向。 審計(jì)合謀是指師與被審計(jì)人串通，采用不正當(dāng)手段向?qū)徲?jì)委托人尋租以謀取利益的現(xiàn)象。其原因如下： 第一、對公司層的違規(guī)處罰力度不夠，我國法律對管理層的處罰力度偏輕，與通過違規(guī)獲取的暴利相比，管理層傾向于選擇較小的法律風(fēng)險(xiǎn)獲得較大的收益。
第二、處罰的時(shí)間相對滯后。由于處罰時(shí)間的滯后，使得對象在此期間內(nèi)有了很大的活動(dòng)空間，使法律的震懾力大打折扣。
第三、訴訟高，民事責(zé)任條款欠缺。目前我國的法律體系對違法方面民事責(zé)任的規(guī)制還不是很全面。而且由于訴訟成本過高，很多對審計(jì)師的民事責(zé)任追究不強(qiáng)。
第四、對中介追究不力，執(zhí)法不嚴(yán)。 資本市場的不健全和缺乏一套完整的職業(yè)經(jīng)理人評估機(jī)制，通過市場選擇經(jīng)營者的可能性較小。 我國的審計(jì)屬于政府主導(dǎo)型模式。中央政府一方面要求加強(qiáng)監(jiān)管力度，優(yōu)化資源配置。另一方面，又要求地方政府出業(yè)績。而地方政府的業(yè)績往往出在企業(yè)身上以此來帶動(dòng)地方經(jīng)濟(jì)的繁榮。那么有些地方政府就會非但不對其進(jìn)行監(jiān)管，反而縱容公司的造假行為。 獨(dú)立于股東或者（外部人）的經(jīng)理人員掌握了企業(yè)實(shí)際控制權(quán)，使得審計(jì)委托關(guān)系嚴(yán)重失衡，審計(jì)難以保證應(yīng)有的獨(dú)立性，為審計(jì)合謀提供了空間。
2 獨(dú)立審計(jì)問題的治理對策——基于公司外部治理角度
2.1 與公司外部治理有關(guān)的對策
第一、加強(qiáng)市場監(jiān)管。
公司治理結(jié)構(gòu)完善與否的一個(gè)評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)就是能夠確保委托人的權(quán)益不被侵害和濫用。具體到屬于公司外部治理結(jié)構(gòu)，就是資產(chǎn)所有者或其代表如何選擇、監(jiān)控、激勵(lì)管理當(dāng)局和審計(jì)師，使管理當(dāng)局保持誠實(shí)，審計(jì)師進(jìn)行獨(dú)立執(zhí)業(yè)，避免二者的合謀行為。為此，必須做到：
(1)形成和完善經(jīng)理人市場機(jī)制。
形成市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求、保證公司治理規(guī)范的人才基礎(chǔ)，對現(xiàn)有公司管理人形成人才競爭壓力。
(2)規(guī)范師的聘任、收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)及服務(wù)范圍。
審計(jì)師的聘任應(yīng)該由資產(chǎn)所有者或者其代表來進(jìn)行；對與審計(jì)師的服務(wù)范圍，應(yīng)從上加以明確規(guī)定。因此，可以建立由國家主導(dǎo)在企業(yè)外部培育一個(gè)有效的資本、經(jīng)理人市場和產(chǎn)品市場的有效運(yùn)作機(jī)制。由國家通過立法形式保護(hù)委托人和公眾的利益，則尤為迫切。
(3)實(shí)行師聲譽(yù)與個(gè)人財(cái)富相掛鉤機(jī)制。
在信息不對稱的情況下，劣質(zhì)審計(jì)師會逐漸把優(yōu)質(zhì)審計(jì)師驅(qū)逐出審計(jì)市場。為了規(guī)避信息不對稱帶來的這種現(xiàn)象，實(shí)行注冊會計(jì)師聲譽(yù)與個(gè)人財(cái)富相掛鉤機(jī)制就顯得尤為必要。因此，應(yīng)該讓注冊會計(jì)師認(rèn)識到審計(jì)合謀行為會通過會計(jì)師聲譽(yù)的降低而使其利益受損，即使是一次審計(jì)合謀行為，都會導(dǎo)致其聲譽(yù)的急劇下降。而且在其恢復(fù)執(zhí)業(yè)資格的時(shí)候，其名譽(yù)也是很難以挽回的。在會計(jì)職業(yè)界，應(yīng)該加大信息的流通性，以市場和社會的監(jiān)督來保障審計(jì)結(jié)果的真實(shí)性。
就個(gè)人財(cái)富而言，可以采用注冊會計(jì)師私人財(cái)富作為信用抵押的方式。在審計(jì)合謀行為中的審計(jì)師方，作為事后連帶責(zé)任的當(dāng)事人，抵押的私人財(cái)富可以實(shí)現(xiàn)對利益受損方的最大限度的有效賠償。而同時(shí)，審計(jì)委托方與社會公眾會更加可能地選擇并且信任已將私人財(cái)富作抵押的審計(jì)方。另一方面，一旦將個(gè)人的私人財(cái)產(chǎn)作為抵押，審計(jì)師的個(gè)人財(cái)產(chǎn)所有權(quán)就會處于一種不明確的狀態(tài)之中，這種喪失財(cái)產(chǎn)的威脅感會驅(qū)使審計(jì)師拒絕與當(dāng)局的審計(jì)合謀行為，恪盡職守履行契約義務(wù)，才能獲得更有價(jià)值的長期收益。
第二、規(guī)范審計(jì)建設(shè)。
有效的公司治理結(jié)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)包括：對企業(yè)經(jīng)營管理層的法律制約。從法律法規(guī)上明確規(guī)定：負(fù)責(zé)人向證監(jiān)會提交的公司定期報(bào)告中的內(nèi)容和真實(shí)準(zhǔn)確性提供保證，確保報(bào)告不存在有關(guān)事實(shí)的虛假情況、遺漏或誤導(dǎo)。如果提供虛假報(bào)告，將追究其法律責(zé)任，在制度上而不是在約束上強(qiáng)化公司治理結(jié)構(gòu)。政府部門應(yīng)對不按規(guī)定如實(shí)披露會計(jì)信息的公司以及違規(guī)的注冊會計(jì)師事物所應(yīng)予以嚴(yán)懲，做到依法管理。
代表社會公眾利益的政府監(jiān)管機(jī)構(gòu)對審計(jì)師能否保持獨(dú)立性有重大影響。為維護(hù)社會公眾利益和者的決心，政府監(jiān)管機(jī)構(gòu)必須對不能保持獨(dú)立性的審計(jì)師和負(fù)有相應(yīng)責(zé)任的事務(wù)處進(jìn)行懲處。由于所處的特殊地位，特別是在目前我國公司治理機(jī)制普遍效率不高的情況下，政府監(jiān)管機(jī)構(gòu)對違規(guī)審計(jì)師和事務(wù)所的查處力度，對審計(jì)工作能否保持獨(dú)立性和避免審計(jì)合謀有直接的影響。
2.2 其它相關(guān)措施
2.2.1 專業(yè)素質(zhì)和道德修養(yǎng)
審計(jì)合謀除了有主觀因素利益驅(qū)動(dòng)之外，職業(yè)判斷的水平也是導(dǎo)致合謀的原因之一。的發(fā)展特性，使得會計(jì)準(zhǔn)則的制定與審計(jì)實(shí)際業(yè)務(wù)的發(fā)展相對滯后。對于沒有準(zhǔn)則可循的審計(jì)業(yè)務(wù)，注冊會計(jì)師的專業(yè)判斷能力就會發(fā)揮很大的作用。而這種能力的發(fā)揮是建立在獨(dú)立審計(jì)執(zhí)業(yè)人員較強(qiáng)的認(rèn)知能力和識別能力的基礎(chǔ)上的。這樣，才能快速的偵察出被審計(jì)單位的不當(dāng)?shù)男袨椤Ｒ棺詴?jì)師具有迅速地執(zhí)業(yè)反映能力，可以要求他們經(jīng)常參加定期培訓(xùn)，進(jìn)行知識更新，不斷提高自身的職業(yè)素養(yǎng)與道德水平。
2.2.2行業(yè)自律
加強(qiáng)注冊會計(jì)師隊(duì)伍建設(shè)，改變會計(jì)師事務(wù)所的組織形式，使其承擔(dān)無限責(zé)任，維護(hù)其獨(dú)立性，加強(qiáng)注冊會計(jì)師的行業(yè)自律。
在現(xiàn)實(shí)工作中，公司治理結(jié)構(gòu)不合理反映出的問題會集中在公司財(cái)務(wù)中，公司財(cái)務(wù)的真實(shí)性是衡量公司治理效果的必要條件。要禁止上市公司獨(dú)立審計(jì)師同時(shí)向該上市公司提供包括保管財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)、設(shè)計(jì)和執(zhí)行財(cái)務(wù)信息制度、資產(chǎn)評估或估價(jià)服務(wù)、核數(shù)服務(wù)、內(nèi)部審計(jì)、商業(yè)或人事管理咨詢、經(jīng)紀(jì)或投資業(yè)務(wù)、與審計(jì)無關(guān)的法律或其他專業(yè)服務(wù)等非審計(jì)的服務(wù)業(yè)務(wù)，以保證審計(jì)工作的獨(dú)立性。
［論文摘要］獨(dú)立性是民間審計(jì)生命力之所在，本文在分析了獨(dú)立性所包含的內(nèi)容后，側(cè)重從形式上的獨(dú)立性方面闡述我國民間審計(jì)存在的問題，并有針對性地提出增強(qiáng)我國民間審計(jì)獨(dú)立性的對策。
引言
現(xiàn)代審計(jì)理論認(rèn)為獨(dú)立性是民間審計(jì)的靈魂，我國民間審計(jì)目前面臨的狀況是獨(dú)立性缺失，本文從民間審計(jì)的起源分析獨(dú)立性之于民間審計(jì)的意義，獨(dú)立性包含的內(nèi)容，進(jìn)而從微觀和宏觀層面上分別探討影響我國民間審計(jì)獨(dú)立性的因素，最后提出相應(yīng)的對策。
一、 民間審計(jì)的起源與獨(dú)立性
目前學(xué)術(shù)界普遍的觀點(diǎn)認(rèn)為民間審計(jì)的起源與企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離密不可分。隨著企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離，所有者與經(jīng)營者對企業(yè)的經(jīng)營狀況存在著信息不對稱，所有者希望存在一個(gè)獨(dú)立于經(jīng)營者的第三方對企業(yè)的經(jīng)營成果進(jìn)行核實(shí)，經(jīng)營者也希望通過一個(gè)獨(dú)立第三方的驗(yàn)證來解除其受托經(jīng)營責(zé)任，于是受所有者委托，專門負(fù)責(zé)對企業(yè)會計(jì)報(bào)表所反映的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果進(jìn)行鑒證的民間審計(jì)產(chǎn)生了。可見，獨(dú)立于所有者和經(jīng)營者的第三方是審計(jì)委托者與被審計(jì)者共同的要求，即獨(dú)立性是民間審計(jì)從起源上的基本要求。
何謂民間審計(jì)的獨(dú)立性，獨(dú)立性又包涵那些方面的內(nèi)容，在審計(jì)理論界不同的學(xué)者有著不同的理解，我們僅列舉其中最具代表性的兩種：莫茨和夏拉夫在《審計(jì)結(jié)構(gòu)理論》一書中認(rèn)為審計(jì)獨(dú)立性包括實(shí)務(wù)人員的獨(dú)立性和職業(yè)的獨(dú)立性，實(shí)務(wù)人員的獨(dú)立性是指單獨(dú)的審計(jì)人員在具體審計(jì)過程中獨(dú)立性保持的狀況，職業(yè)的獨(dú)立性則指民間審計(jì)這一行業(yè)作為一個(gè)整體所表現(xiàn)出來的獨(dú)立性。另一些學(xué)者如moiser、higgins等則將審計(jì)獨(dú)立性分為實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性和形式上的獨(dú)立性，實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性要求注冊會計(jì)師與被審計(jì)單位之間必須確無利害關(guān)系，形式上的獨(dú)立性則要求注冊會計(jì)師必須在第三者面前呈現(xiàn)于一種獨(dú)立于被審計(jì)單位的狀態(tài)，即在第三者看來注冊會計(jì)師是獨(dú)立的。實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性對于第三者而言過于抽象且難于評判，形式上的獨(dú)立性則通過觀察較易于判斷，所以注冊會計(jì)師在審計(jì)過程中是否具有獨(dú)立性第三者是通過對形式上獨(dú)立性的判斷來實(shí)現(xiàn)的。第三者通過觀察形式上的獨(dú)立性來推斷實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性，單個(gè)注冊會計(jì)師的獨(dú)立性影響著公眾對單項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)獨(dú)立性的判斷，眾多注冊會計(jì)師的獨(dú)立性則影響著公眾對整個(gè)注冊會計(jì)師職業(yè)獨(dú)立性的判斷。當(dāng)公眾對單個(gè)注冊會計(jì)師的獨(dú)立性產(chǎn)生懷疑時(shí)，將會影響公眾對聘請?jiān)撟詴?jì)師進(jìn)行審計(jì)的公司的投資決策，當(dāng)公眾對整個(gè)注冊會計(jì)師職業(yè)界的獨(dú)立性產(chǎn)生懷疑時(shí)，公眾將不再依據(jù)經(jīng)審計(jì)的會計(jì)報(bào)表進(jìn)行決策，從而影響注冊會計(jì)師行業(yè)的發(fā)展。可見形式上的獨(dú)立性對注冊會計(jì)師職業(yè)的獨(dú)立性有著重要的影響，而形式上的獨(dú)立性主要通過審計(jì)委托者（所有者）、審計(jì)受托者（審計(jì)人）、被審計(jì)單位（經(jīng)營者）三者之間的關(guān)系以及與審計(jì)相關(guān)的法律、法規(guī)等經(jīng)濟(jì)環(huán)境來表現(xiàn)。因此分析某一國家民間審計(jì)獨(dú)立性可從其形式上獨(dú)立性入手，分別微觀和宏觀角度進(jìn)行研究。
二、 影響我國民間審計(jì)獨(dú)立性的因素分析
從形式上獨(dú)立的角度出發(fā)，影響我國民間審計(jì)獨(dú)立性的因素可從以下幾方面進(jìn)行探討：
站在微觀的角度，我們首先從三方當(dāng)事人的關(guān)系入手進(jìn)行分析：從民間審計(jì)起源的分析中我們可以看出，在民間審計(jì)產(chǎn)生的初期，所有者委托經(jīng)營者經(jīng)營企業(yè)并委托審計(jì)人對經(jīng)營成果進(jìn)行審計(jì)，審計(jì)人與經(jīng)營者為審計(jì)與被審計(jì)關(guān)系。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，公司規(guī)模的擴(kuò)大，股東由原來的幾個(gè)、幾十個(gè)發(fā)展到成百上千個(gè)，眾多的股東在利益一致的大前提下仍存在各自的利益沖突，為了獲取自身利益最大化一些大股東開始憑借股份的優(yōu)勢插手企業(yè)經(jīng)營管理，表現(xiàn)在審計(jì)委托上則是利用控股權(quán)優(yōu)勢委托有利于自身的會計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)。大股東權(quán)利凌駕于公司利益之上的威脅西方國家是通過完善公司治理結(jié)構(gòu)及相關(guān)法律制度來制約的，而我國由于股份制建立較晚、資本市場不發(fā)達(dá)、相應(yīng)的法律法規(guī)又不健全再加上我國股份制企業(yè)的一些特殊情況，使得影響審計(jì)獨(dú)立性的因素更加復(fù)雜：國有股一股獨(dú)大，國家在企業(yè)的經(jīng)營決策中占主導(dǎo)地位，但在企業(yè)管理中國家是個(gè)抽象的概念，真正行使公司經(jīng)營管理權(quán)的是國家派出的高級經(jīng)營管理人員，表現(xiàn)在民間審計(jì)上則是國家派出的經(jīng)營管理者對會計(jì)師事務(wù)所的聘請具有決定權(quán)，并由于我國公司治理結(jié)構(gòu)不完善缺乏相應(yīng)的制約機(jī)制，審計(jì)人對經(jīng)營者有了明顯的經(jīng)濟(jì)依賴性，形成了經(jīng)營者自己委托審計(jì)人員審計(jì)自己的奇怪現(xiàn)象，造成了我國審計(jì)委托關(guān)系上的嚴(yán)重先天缺陷，加上我國的國有股多為不流通股，企業(yè)經(jīng)營的好壞并不能通過股票的漲跌真實(shí)反映，因此許多經(jīng)營者為了圈錢、完成利潤指標(biāo)等目的進(jìn)行盈余管理，改變了委托審計(jì)的初衷，影響了民間審計(jì)的獨(dú)立性。
其次我們從審計(jì)者的角度出發(fā)分析我國民間審計(jì)獨(dú)立性的狀況：民間審計(jì)在國外屬于壟斷性行業(yè)，在我國卻屬于競爭性行業(yè)，我國會計(jì)師事務(wù)所數(shù)量眾多且規(guī)模不大，在會計(jì)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)中具有壟斷地位的大型事務(wù)所不多，使得單一依賴報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)為生的我國會計(jì)師事務(wù)所競爭激烈，為了生存許多事務(wù)所不得不以竟相壓價(jià)和迎合委托人既被審計(jì)單位的需要來獲取業(yè)務(wù)，降低收費(fèi)的代價(jià)是審計(jì)質(zhì)量低下，獨(dú)立性無法保證，而迎合委托人的需要更是以直接喪失審計(jì)獨(dú)立性為代價(jià)的，不利于我國民間審計(jì)行業(yè)的長期發(fā)展。加上我國注冊會計(jì)師行業(yè)發(fā)展初期，與當(dāng)時(shí)的情況相適應(yīng)，我國的會計(jì)師事務(wù)所都有其所謂掛靠單位，雖然后來隨著注冊會計(jì)師行業(yè)的發(fā)展，我國會計(jì)師事務(wù)所先后都與掛靠單位脫鉤，但現(xiàn)實(shí)中效果并不理想，事務(wù)所依賴原掛靠單位獲取審計(jì)業(yè)務(wù)的情況依然普遍存在，造成目前會計(jì)師事務(wù)所在獲得審計(jì)業(yè)務(wù)上的不公平競爭和對被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)依賴加劇，一些后成立的無掛靠單位所依的中小會計(jì)師事務(wù)所為了生存更是置獨(dú)立性于不顧。
第三，從審計(jì)需求的角度進(jìn)行分析：由民間審計(jì)的起源我們可以看出民間審計(jì)是在所有者為了審核企業(yè)經(jīng)營者對資源的利用狀況和經(jīng)營成果，經(jīng)營者為了解脫受托經(jīng)營責(zé)任的情況下二者共同需求產(chǎn)生的，而我國民間審計(jì)的需求是扭曲和不足的，所有者與經(jīng)營者界限的模糊導(dǎo)致委托審計(jì)者往往為了吸收資本（圈錢）、完成利潤指標(biāo)等目的委托審計(jì)，有些甚至是在上級單位要求必須把會計(jì)報(bào)表與審計(jì)報(bào)告一起上交的情況下委托審計(jì)，中小股東則由于在企業(yè)經(jīng)營決策上處于弱勢甚至根本沒有發(fā)表意見的機(jī)會從而并不關(guān)注企業(yè)的長期發(fā)展?fàn)顩r，僅致力于短期股票的買賣差價(jià)，因此我國中小股東在對會計(jì)報(bào)表審計(jì)上存在需求不足，債權(quán)人、潛在投資者雖對會計(jì)報(bào)表審計(jì)存在需求但苦于我國資本市場的不完善以及各種原因，他們無法依據(jù)審計(jì)后的會計(jì)報(bào)表進(jìn)行決策，因此也存在需求不足。
綜上所述，我國民間審計(jì)在微觀層面上不具備形式上獨(dú)立性存在的條件，進(jìn)而影響我國民間審計(jì)實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性，因此我國近幾年接連出現(xiàn)喪失審計(jì)獨(dú)立性的典型案例，從而影響了我國注冊會計(jì)師職業(yè)整體的獨(dú)立性。
站在宏觀角度，我們對我國民間審計(jì)獨(dú)立性分析如下：第一、我國注冊會計(jì)師行業(yè)起步晚，行業(yè)自律管理經(jīng)驗(yàn)不足，特別是省級注冊會計(jì)師協(xié)會受中國注冊會計(jì)師協(xié)會和省級財(cái)政部門的雙重領(lǐng)導(dǎo)，財(cái)政、稅務(wù)等政府部門對注冊會計(jì)師行業(yè)的干預(yù)較多，不利于行業(yè)自律管理，影響注冊會計(jì)師行業(yè)的獨(dú)立性；第二、我國審計(jì)市場目前處于買方市場階段，市場營銷學(xué)認(rèn)為買方市場比賣方市場更有利于經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，但具體到我國審計(jì)市場來說，買方市場使得經(jīng)營者在委托審計(jì)及支付審計(jì)費(fèi)用時(shí)擁有過多的決定權(quán)，公司治理結(jié)構(gòu)的不健全及相應(yīng)法律制度的缺位無法制約經(jīng)營者，眾多會計(jì)師事務(wù)所為了生存處于被動(dòng)地位，影響著民間審計(jì)的獨(dú)立性；第三、我國與審計(jì)相關(guān)的各項(xiàng)法律法規(guī)本身不健全，相互之間不乏矛盾之處，并且對注冊會計(jì)師的民事責(zé)任規(guī)定較少，對刑事、行政責(zé)任規(guī)定較多，使得因喪失獨(dú)立性而導(dǎo)致審計(jì)失敗的當(dāng)事人得不到應(yīng)有的民事懲罰，刑事、行政處罰也不夠嚴(yán)厲，違法成本低廉，作為一個(gè)理性的經(jīng)濟(jì)人，在權(quán)衡了違法成本和因此獲得的收益以及為保持獨(dú)立性而付出的成本和收益之后，無論是注冊會計(jì)師還是會計(jì)師事務(wù)所均傾向于喪失獨(dú)立性，結(jié)果是整個(gè)注冊會計(jì)師行業(yè)的獨(dú)立性遭到公眾的置疑。
三、 加強(qiáng)我國民間審計(jì)獨(dú)立性的途徑
形式上的獨(dú)立性主要通過各種相關(guān)制度來體現(xiàn)，因此加強(qiáng)形式上的獨(dú)立性就離不開與獨(dú)立性相關(guān)的各項(xiàng)制度建設(shè)。
第一、加快公司治理結(jié)構(gòu)的改革，減少國家對企業(yè)的干預(yù)，在公司內(nèi)部建立有效的制約機(jī)制，促進(jìn)公司非流通股的上市流通，真正做到同股同權(quán)、同股同利，將審計(jì)委托與付費(fèi)的權(quán)利歸還所有者，消除審計(jì)人對經(jīng)營者的經(jīng)濟(jì)依賴性，二者之間僅保持審計(jì)與被審計(jì)的正常關(guān)系。
第二、培育健康、旺盛、良好的審計(jì)市場需求，改上級或有關(guān)部門要求企業(yè)審計(jì)的被動(dòng)審計(jì)狀況為經(jīng)營者主動(dòng)要求審計(jì)的積極審計(jì)狀況。
第三、促進(jìn)審計(jì)市場的公平競爭，鼓勵(lì)事務(wù)所擴(kuò)大規(guī)模，開展多樣化業(yè)務(wù)，降低對會計(jì)報(bào)表審計(jì)及單一客戶的經(jīng)濟(jì)依賴。
第四、加強(qiáng)我國注冊會計(jì)師行業(yè)的自律管理。在注冊會計(jì)師行業(yè)的管理上，我們應(yīng)減少政府行政部門的干預(yù)，增強(qiáng)行業(yè)在管理形式上的獨(dú)立性，參考國外經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合中國的實(shí)際情況，建立符合我國國情的、不斷完善的行業(yè)管理模式。
第五、加強(qiáng)職業(yè)道德教育，改變目前注冊會計(jì)師僅注重短期效益的行為。
第六、完善與審計(jì)相關(guān)的各項(xiàng)法律法規(guī)，加大注冊會計(jì)師的民事賠償責(zé)任。完善與審計(jì)相關(guān)的法律制度，加大民間審計(jì)的民事賠償責(zé)任，是改變我國目前審計(jì)市場狀況的一項(xiàng)可行且見效較快的措施。
參考文獻(xiàn)：
一、中美舞弊的定義及誘因
（一）舞弊的定義
美國審計(jì)準(zhǔn)則第99號公報(bào)（SAS No.99）對舞弊的定義是：“舞弊是一個(gè)寬泛的法律概念，審計(jì)人員不對舞弊是否發(fā)生做出法律判斷。相反，審計(jì)師應(yīng)關(guān)注導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的行為。區(qū)分舞弊和錯(cuò)誤最重要的因素是導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)報(bào)的行為是有意的還是無意的。舞弊是導(dǎo)致審計(jì)主體財(cái)務(wù)報(bào)表出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)的故意行為。”
我國《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第1141號——財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對舞弊的考慮》對舞弊定義為：“財(cái)務(wù)報(bào)表的錯(cuò)報(bào)可能由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致。舞弊和錯(cuò)誤的區(qū)別在于，導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生錯(cuò)報(bào)的行為是故意行為還是非故意行為。舞弊是指被審計(jì)單位的管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不當(dāng)或非法利益的故意行為。舞弊是一個(gè)寬泛的法律概念，但準(zhǔn)則并不要求注冊會計(jì)師對舞弊是否已經(jīng)發(fā)生做出法律意義上的判定，只要求關(guān)注導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的舞弊。”
經(jīng)比較發(fā)現(xiàn)，雖然中美審計(jì)準(zhǔn)則的表述略有不同，但是本質(zhì)基本一致。其闡述的基本思想為：舞弊是一種故意行為，而非錯(cuò)誤，是有預(yù)謀的，帶有欺騙的性質(zhì)，一般會涉及到牟取正常情況下無法獲得的利益。審計(jì)人員不對舞弊是否發(fā)生做出法律判斷，只要求關(guān)注導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的舞弊。
（二）舞弊誘因
美國舞弊審計(jì)準(zhǔn)則對舞弊誘因表述為：動(dòng)機(jī)或壓力、機(jī)會、態(tài)度或合理化；我國舞弊審計(jì)準(zhǔn)則對舞弊誘因表述為：動(dòng)機(jī)或壓力、機(jī)會、借口。
動(dòng)機(jī)和壓力是一種外在的客觀因素，反映了舞弊行為的一種客觀行為動(dòng)機(jī)；機(jī)會是舞弊行為能夠發(fā)生，且可以被掩蓋而避免被發(fā)現(xiàn)的有利情形；態(tài)度或合理化是被審計(jì)單位（指管理層和員工）持有一種被歪曲了的道德觀，使得違背誠信原則的行為有正當(dāng)?shù)睦碛啥庥诔袚?dān)責(zé)任；借口是指行為者違背誠信原則、道德等為自己的行為找不承擔(dān)責(zé)任的理由。
通過分析可知，中美舞弊審計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于舞弊的誘因分析均采用了“舞弊三角理論”，前兩個(gè)因素基本上不存在差別，都反映了舞弊產(chǎn)生的客觀環(huán)境。第三個(gè)因素只是表述不同，但均反映了舞弊者主觀上認(rèn)為舞弊行為是合理的、可原諒的，使違背誠信原則的行為自我合理化。
二、中美舞弊審計(jì)準(zhǔn)則的產(chǎn)生背景、環(huán)境因素及制定部門
（一）產(chǎn)生背景
我國為了適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展，迫切的需要加快完善審計(jì)準(zhǔn)則的步伐，進(jìn)而滿足注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)的需要，與國際慣例趨同。主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：一是企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境變化導(dǎo)致了巨大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，迫切需要完善審計(jì)準(zhǔn)則。二是隨著我國經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，舞弊審計(jì)準(zhǔn)則的部分條款已經(jīng)不能滿足行業(yè)的需求，需要加以修改。三是國際舞弊審計(jì)準(zhǔn)則做了改進(jìn)，我國需要借鑒國際審計(jì)準(zhǔn)則的優(yōu)點(diǎn)，與之趨同，便于國際交流，更好地發(fā)展我國經(jīng)濟(jì)。四是會計(jì)準(zhǔn)則的制定進(jìn)程加快，審計(jì)準(zhǔn)則也要相應(yīng)跟進(jìn)。審計(jì)準(zhǔn)則只有與會計(jì)準(zhǔn)則相匹配才能更好地發(fā)揮其作用，提高審計(jì)的效率。因此，2007年我國了《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第1141號——財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對舞弊的考慮》。
（二）環(huán)境因素
美國屬于發(fā)達(dá)的資本主義國家，政治、經(jīng)濟(jì)、法律體制等相對健全，而我國屬于發(fā)展中的社會主義國家，政治、經(jīng)濟(jì)、法律體制等相對落后，兩種截然不同的國情決定了中美舞弊審計(jì)準(zhǔn)則產(chǎn)生于兩種完全不同的環(huán)境下。
第一，經(jīng)濟(jì)因素在審計(jì)準(zhǔn)則的制定中發(fā)揮著最為重要的作用，它不僅可以直接影響審計(jì)準(zhǔn)則的制定與發(fā)展，而且可以間接對其施加影響。在美國，資本主義高度發(fā)達(dá)，各項(xiàng)制度也較為完善，私有化比重很大，因此審計(jì)準(zhǔn)則的目標(biāo)更加強(qiáng)調(diào)滿足多元化的私人投資者的需求；我國正處于社會主義初級階段，公有化的程度較高，因此審計(jì)準(zhǔn)則更加強(qiáng)調(diào)維護(hù)國家、公眾利益。美國要比我國更加重視對個(gè)人投資者的保護(hù)，相反，我國則更加重視國家財(cái)產(chǎn)流失、稅收損失及對廣大人民群眾產(chǎn)生的不利影響。
第二，公眾的法律意識強(qiáng)弱。美國的法制比較健全，公眾的法律意識比較強(qiáng)；我國法律制度尚需完善，公眾法律意識薄弱，因此我國舞弊審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行的阻力更大。
第三，中美文化差異。在美國，人們崇尚的是自由主義，因此舞弊審計(jì)準(zhǔn)則的制定也體現(xiàn)了其靈活性與指導(dǎo)性，相應(yīng)的強(qiáng)制性條款也較少一些。而我國在舞弊審計(jì)準(zhǔn)則的制定中加入了更多的強(qiáng)制性規(guī)定條款。
（三）制定部門
美國審計(jì)行業(yè)一直都是采用的行業(yè)自律模式，審計(jì)準(zhǔn)則，包括舞弊審計(jì)準(zhǔn)則一直都由美國注冊會計(jì)師協(xié)會（AICPA）制定并頒布。但是，由于在安然和世通等案件中，審計(jì)人員未能及時(shí)發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，社會公眾對注冊會計(jì)師也產(chǎn)生了一定程度的懷疑，特別是《薩班斯法案》實(shí)施后，美國審計(jì)準(zhǔn)則的制定不再是完全的行業(yè)自律模式，而是以政府監(jiān)督下的獨(dú)立監(jiān)管為主的模式。這表明美國注冊會計(jì)師協(xié)會（AICPA）逐步失去了審計(jì)準(zhǔn)則的制定權(quán)。
我國的審計(jì)準(zhǔn)則（包括舞弊審計(jì)準(zhǔn)則）是由我國注冊會計(jì)師協(xié)會制定并由財(cái)政部頒布的。因此我國的審計(jì)準(zhǔn)則更具權(quán)威性和約束力。但是由于需財(cái)政部審批，在內(nèi)容上增加修改程序較多，耗時(shí)較長，在操作性和動(dòng)態(tài)更新方面較差。
三、中美舞弊審計(jì)原則
（一）職業(yè)懷疑原則
職業(yè)懷疑，是指注冊會計(jì)師執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)的一種態(tài)度，包括采用質(zhì)疑的思維方式，對可能表明由于錯(cuò)誤或舞弊導(dǎo)致錯(cuò)報(bào)的跡象保持警覺，以及對審計(jì)證據(jù)進(jìn)行審慎評價(jià)。
美國舞弊審計(jì)準(zhǔn)則中的職業(yè)懷疑態(tài)度是指要求審計(jì)人員克服自身對于客戶的信任和對于以往和該客戶合作經(jīng)驗(yàn)的依賴，以懷疑的態(tài)度完成整個(gè)審計(jì)過程。
我國舞弊審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)在整個(gè)審計(jì)過程中以職業(yè)懷疑態(tài)度計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作，充分考慮由于舞弊導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的可能性，而不應(yīng)依賴以往審計(jì)中對管理層、治理層誠信形成的判斷。我國的職業(yè)懷疑雖然強(qiáng)調(diào)了注冊會計(jì)師的責(zé)任，但是也強(qiáng)調(diào)了注冊會計(jì)師不是鑒定文件記錄真?zhèn)蔚膶＜遥瑢徲?jì)工作通常不涉及鑒定文件記錄的真?zhèn)危磸?qiáng)調(diào)了審計(jì)的固有局限，只有存在相反理由的情況下才認(rèn)為文件記錄不是真品。
（二）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)原則
風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的核心是對財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識別、評估和應(yīng)對。注冊會計(jì)師以審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型為基礎(chǔ)進(jìn)行的審計(jì)，稱為風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法。
最初的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型表述為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)（AR）=固有風(fēng)險(xiǎn)（IR）×控制風(fēng)險(xiǎn)（CR）×檢查風(fēng)險(xiǎn)（DR）；現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)模型表述為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)（AR）=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（MR）×檢查風(fēng)險(xiǎn)（DR）。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的出現(xiàn)，從理論上既解決了注冊會計(jì)師以制度為基礎(chǔ)采用抽樣審計(jì)的隨意性，又解決了審計(jì)資源的分配問題，要求注冊會計(jì)師將審計(jì)資源分配到最容易導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表出現(xiàn)重大錯(cuò)誤的領(lǐng)域。
美國舞弊審計(jì)準(zhǔn)則對風(fēng)險(xiǎn)的重視程度更大一些，關(guān)于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的介紹更詳細(xì)，而我國財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對舞弊的考慮對風(fēng)險(xiǎn)的重視程度更少一些，介紹的不如美國審計(jì)準(zhǔn)則完全。但是，這并不表明我國對舞弊的風(fēng)險(xiǎn)沒有清醒的認(rèn)識，而是因?yàn)楦鱾€(gè)國家的國情不同，制定準(zhǔn)則必須依據(jù)國情而定。
四、中美審計(jì)師責(zé)任
注冊會計(jì)師的法律責(zé)任的認(rèn)定一般分為違約、過失和欺詐，可能被追究行政責(zé)任、民事責(zé)任和刑事責(zé)任。
美國的審計(jì)準(zhǔn)則沒有刻意的強(qiáng)調(diào)審計(jì)的固有限制，這是因?yàn)槊绹臅?jì)與審計(jì)準(zhǔn)則相對成熟，會計(jì)與審計(jì)人員職業(yè)素質(zhì)高一些，而且美國的審計(jì)界面臨著比我國更大的社會公眾壓力。我國在獨(dú)立準(zhǔn)則第1141號中雖然提高了注冊會計(jì)師關(guān)于舞弊審計(jì)的責(zé)任，但是它又強(qiáng)調(diào)了審計(jì)的固有限制，注冊會計(jì)師既不可能也沒有必要將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低至零。即使按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定恰當(dāng)?shù)赜?jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作，注冊會計(jì)師也不能對財(cái)務(wù)報(bào)表不存在重大錯(cuò)報(bào)獲取絕對保證。事實(shí)上，這種情況是與我國的具體國情相一致的，我國的會計(jì)制度審計(jì)制度尚需完善，審計(jì)人員的素質(zhì)有待提高，而且我國處于改革快速發(fā)展的關(guān)鍵時(shí)期，舞弊不可避免，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較高。
五、結(jié)論
關(guān)鍵詞:會計(jì);會計(jì)理論;社會發(fā)展
中圖分類號:F23文獻(xiàn)標(biāo)志碼:A文章編號:1673-291X(2010)31-0106-02
一、會計(jì)的重要性
1.審計(jì)員在會計(jì)中的重要性。(1)規(guī)劃審計(jì)工作,編制審計(jì)計(jì)劃時(shí),合理評估重要性水平,據(jù)以確定所需審計(jì)證據(jù)的數(shù)量。由于計(jì)劃重要性水平越低,意味著可容忍的會計(jì)報(bào)表或賬戶余額中的錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)的金額越小;而可容忍的錯(cuò)報(bào)金額越小,為保證審計(jì)工作能發(fā)現(xiàn)所有超過或容忍錯(cuò)報(bào)的重大錯(cuò)誤所需要的審計(jì)工作量和證據(jù)就越多。因而,重要性水平與審計(jì)證據(jù)間呈反向變動(dòng)關(guān)系,計(jì)劃重要性水平越低,所需獲取的審計(jì)證據(jù)越多。美國“審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)說明書”和中國獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則均規(guī)定:審計(jì)人員在計(jì)劃審計(jì)工作時(shí),應(yīng)當(dāng)綜合考慮有關(guān)法規(guī)對財(cái)務(wù)會計(jì)的要求、被審單位的規(guī)模與業(yè)務(wù)性質(zhì)、相關(guān)內(nèi)控等因素,結(jié)合自身的經(jīng)驗(yàn)對重要性水平作出初步評估,即確定“計(jì)劃重要性”(Planningmateriality),其目的是確定所需審計(jì)證據(jù)的數(shù)量及其決定的審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。(2)評價(jià)審計(jì)結(jié)果時(shí),重要性水平有助于合理確定審計(jì)意見類型和審計(jì)報(bào)告的種類。審計(jì)人員在評價(jià)審計(jì)結(jié)果,確定應(yīng)發(fā)表審計(jì)意見的類型時(shí),應(yīng)當(dāng)匯總已發(fā)現(xiàn)但被審單位尚未調(diào)整的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào),將其同會計(jì)報(bào)表層次的重要性水平相比較,確定該匯總數(shù)是否超過重要性水平或其性質(zhì)是否重要。如匯總數(shù)超過重要性水平或?qū)傩再|(zhì)重要,審計(jì)人員應(yīng)考慮擴(kuò)大實(shí)質(zhì)性測試的范圍或提請客戶調(diào)整報(bào)表;如匯總數(shù)接近重要性水平,審計(jì)人員應(yīng)實(shí)施追加審計(jì)程序或提請被審單位進(jìn)一步調(diào)整已發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào),以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn);如匯總數(shù)遠(yuǎn)低于重要性水平且性質(zhì)不重要,可發(fā)表無保留意見。在具體確定審計(jì)意見類型時(shí)應(yīng)進(jìn)行定性判斷,充分考慮影響審計(jì)意見類型的各種因素的重要程度。(3)在審計(jì)過程中,重要性判斷直接影響對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評估。根據(jù)《國際審計(jì)準(zhǔn)則》的定義,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指當(dāng)會計(jì)報(bào)表存在重要錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)時(shí)審計(jì)人員發(fā)表不當(dāng)審計(jì)意見的可能性。由于重要性是審計(jì)人員從報(bào)表使用者角度進(jìn)行判斷的結(jié)果,因而重要性水平確定的越低,審計(jì)人員通過審計(jì)不能查出會計(jì)報(bào)表中重要錯(cuò)報(bào)的可能性(機(jī)會)越大,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就越大。把握重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間的這種反向關(guān)系可使審計(jì)人員保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎,合理確定重要性水平,保證審計(jì)工作的效率與效果。(4)重要性原則的建立與運(yùn)用。解決了如何確定會計(jì)報(bào)表總體和各報(bào)表項(xiàng)目的可容忍誤差及如何評價(jià)審計(jì)效果的問題,從而為各種審計(jì)測試方法尤其是審計(jì)抽樣方法的運(yùn)用創(chuàng)造了條件。現(xiàn)代審計(jì)抽樣技術(shù)主要包括判斷抽樣和統(tǒng)計(jì)抽樣兩種,無論是判斷抽樣還是統(tǒng)計(jì)抽樣,在抽樣規(guī)模的確定、樣本量的設(shè)計(jì)、抽樣方法的選用及抽樣結(jié)果的評價(jià)等方面都要運(yùn)用重要性原則。所確定的可容忍誤差過低,勢必會使審計(jì)抽樣規(guī)模過大,使審計(jì)無效率;過高則會使審計(jì)樣本量過少,無代表性而使審計(jì)工作無效果。另外,在審計(jì)抽樣中,分層方法的運(yùn)用也體現(xiàn)了重要性原則的基本要求。
2.會計(jì)人員對會計(jì)的重要性。經(jīng)濟(jì)越發(fā)展,會計(jì)越重要,會計(jì)涉及到社會的各個(gè)方面,凡是有經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的地方就有會計(jì)工作,就有會計(jì)人員,就有會計(jì)職業(yè)。外界能夠通過溝通交流對會計(jì)人員的工作范圍與能力要求進(jìn)行了解,同時(shí)使會計(jì)人員可以明確自己的職業(yè)能力層次,指導(dǎo)日后的發(fā)展前進(jìn)。會計(jì)中重要性原則的運(yùn)用體現(xiàn)于會計(jì)核算的全過程,在會計(jì)估計(jì)及會計(jì)政策的選用等需要會計(jì)人員主觀判斷的各個(gè)方面均有廣泛的運(yùn)用。
3.會計(jì)內(nèi)外部重要性的差異。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,企業(yè)內(nèi)部與外部對信息需求差異越發(fā)明顯,財(cái)務(wù)會計(jì)表主要?jiǎng)?wù)于企業(yè)外部對企業(yè)信息的需求,企業(yè)內(nèi)部非凡是治理人員對企業(yè)信息的需求更多地轉(zhuǎn)向簿記或內(nèi)部表。
4.簿記對會計(jì)重要性的體現(xiàn)。(1)簿記是否只是記錄重要會計(jì)信息。所謂的重要與不重要只是一個(gè)相對的概念,在一定的條件下,它們是可以相互轉(zhuǎn)化的。如企業(yè)購置一項(xiàng)設(shè)備,價(jià)值2 000元,是納入固定資產(chǎn)核算還是納入低值易耗品核算,這就有一個(gè)重要性原則的運(yùn)用問題。(2)簿記遺漏會計(jì)信息。簿記中也可能遺漏一些會計(jì)信息,但這種遺漏主要考慮的是成本效益原則。首先,這一定義直接受到了判例法系國家法官判案影響。因此,它只是法官判案時(shí)判定企業(yè)治理當(dāng)局或會計(jì)人員應(yīng)否承擔(dān)法律者責(zé)任的原則,或者是審計(jì)人員審計(jì)時(shí),據(jù)以確定審計(jì)意見類型的原則,而不應(yīng)以此作為會計(jì)人員日常會計(jì)行為的原則。其次,會計(jì)行為不可避免地會發(fā)生差錯(cuò)――錯(cuò)記或漏記,并最終在會計(jì)表中產(chǎn)生錯(cuò)或漏。這種錯(cuò)漏既可能有主觀故意也可能出于疏漏。從法律上來講,只要這種錯(cuò)漏對信息使用者造成傷害,就應(yīng)當(dāng)追究信息提供者的法律責(zé)任。第三,會計(jì)表編與簿記是有區(qū)別的,這種區(qū)別表現(xiàn)在:1) 簿記要考慮“重要”與“不重要”之間的相對變化;2) 治理人員需要從簿記中獲取信息。例如,在簿記中將原材料、產(chǎn)成品、低值易耗品分類反映,而表中將這些信息合并為存貨反映,就是為了滿足企業(yè)內(nèi)外不同信息使用者對會計(jì)信息的不同需求。因此,簿記不能有因成本因素以外的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的量的漏記。則在將其作為會計(jì)人員的行為準(zhǔn)則時(shí),只能理解為量的信息不能漏,而會計(jì)表中數(shù)據(jù)的性質(zhì)變化不重要時(shí)可以不披露。
二、會計(jì)的理論研究
1.會計(jì)理論研究方法的對比。規(guī)范研究方法是指通過強(qiáng)調(diào)演繹方法對會計(jì)理論進(jìn)行研究,并由此形成規(guī)范會計(jì)理論。1976年,美國著名會計(jì)學(xué)家詹森在斯坦福大學(xué)主持會計(jì)講座期間,首先提出應(yīng)以實(shí)證方法從事會計(jì)研究。1978年,美國會計(jì)學(xué)家瓦茨和齊默爾曼合作發(fā)表了“關(guān)于決定會計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)證理論”一文,1979年,兩人又合作發(fā)表了“會計(jì)理論的供給與需求”一文,這是最早關(guān)于實(shí)證會計(jì)研究的論文。此后,這一理論逐漸系統(tǒng)化。1986年,瓦茨和齊默爾曼出版了《實(shí)證會計(jì)理論》一書,提出了這一理論的基本框架,并把它提高到了一個(gè)嶄新的水平。兩位教授所在的羅徹斯特大學(xué)也因此脫穎而出,實(shí)證會計(jì)研究碩果累累,因而人們將實(shí)證會計(jì)學(xué)派稱之為“羅徹斯特學(xué)派”。
2.實(shí)證會計(jì)理論研究的內(nèi)容。實(shí)證會計(jì)理論研究的目的是解釋所觀察到的會計(jì)現(xiàn)象,并找出這些會計(jì)現(xiàn)象發(fā)生的原因。它是以經(jīng)驗(yàn)與實(shí)證法為基礎(chǔ),以數(shù)學(xué)模型為工具所形成的新理論。 在應(yīng)用實(shí)證法時(shí),應(yīng)關(guān)注以下幾個(gè)方面可能出現(xiàn)的問題:(1)選題的適應(yīng)性。(2)實(shí)證會計(jì)研究的規(guī)范性。(3)數(shù)據(jù)的質(zhì)量。(4)模型和方法的適應(yīng)性。(5)驗(yàn)證結(jié)果的客觀性。(6)避免研究對象過于集中。
3.實(shí)證會計(jì)理論研究的局限性。實(shí)證會計(jì)理論的局限性是客觀存在的。主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:(1)利用粗略的替代變量來表示契約成本與政治成本。(2)限定的線性模型缺乏依據(jù),在所假設(shè)的模型中,預(yù)測能力較低。(3)契約中的變量都是線性的,忽視了相互之間存在著共線性。(4)大部分實(shí)證會計(jì)理論進(jìn)行的研究多限于某一時(shí)點(diǎn)上的對比。(4)規(guī)范研究和實(shí)證研究的關(guān)系
以上分析可得出這樣的結(jié)論:規(guī)范研究和實(shí)證研究并不是互相排斥而是互相補(bǔ)充的。
三、會計(jì)與社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要性
企業(yè)都將經(jīng)濟(jì)效益視為生命線,竭力從企業(yè)內(nèi)外部、特別是企業(yè)內(nèi)部,在經(jīng)營中通過諸如計(jì)劃、預(yù)測、調(diào)查、控制等方面尋找措施,提高經(jīng)濟(jì)效益。那么,會計(jì)作為兼容管理、控制、反映等職能的一種經(jīng)濟(jì)行為,與經(jīng)濟(jì)效益的關(guān)系如何呢?這是近年來會計(jì)界和經(jīng)濟(jì)理論界一直在探討和思考的問題。
1.會計(jì)與社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要性的觀點(diǎn)。(1)認(rèn)為會計(jì)與經(jīng)濟(jì)效益兩者是主體與客體的關(guān)系。(2)認(rèn)為會計(jì)與經(jīng)濟(jì)效益兩者是目的與手段的關(guān)系。(3)認(rèn)為會計(jì)與經(jīng)濟(jì)效益兩者是理論與實(shí)踐的關(guān)系。(4)認(rèn)為會計(jì)與經(jīng)濟(jì)效益是一種“血緣”關(guān)系。
2.分析會計(jì)的發(fā)展與經(jīng)濟(jì)效益的關(guān)系。(1)會計(jì)產(chǎn)生初期與經(jīng)濟(jì)效益的內(nèi)在聯(lián)系。會計(jì)是生產(chǎn)發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物。產(chǎn)生初期是生產(chǎn)管理職能的附帶部分,其表現(xiàn)形式是由管理者承擔(dān)著一種原始計(jì)量、記錄工作。(2)會計(jì)發(fā)展過程中與經(jīng)濟(jì)效益的關(guān)系。人們開始對原始計(jì)量記錄方法進(jìn)行變革,出現(xiàn)了單式簿記法。當(dāng)資本主義性質(zhì)的商品貨幣關(guān)系在12世紀(jì)末和13世紀(jì)初的意大利北方幾個(gè)城市開始萌芽的時(shí)候,便為復(fù)式簿記的產(chǎn)生和初步發(fā)展奠定了基礎(chǔ)。復(fù)式簿記從它的萌發(fā)形態(tài)發(fā)展到初步完備的形態(tài),大致經(jīng)歷了三百年左右,正是意大利的商人、銀行家、資本家考慮所得與所費(fèi),講求經(jīng)濟(jì)效益的三百年。股份有限公司的經(jīng)營形式對會計(jì)提出了比過去更高的要求。于是,注冊會計(jì)師事業(yè)發(fā)展起來了。證―賬―表這個(gè)會計(jì)循環(huán)也就形成了,而這些又為會計(jì)學(xué)的完善打下了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。(3)現(xiàn)階段講求經(jīng)濟(jì)效益也離不開會計(jì)。首先,從現(xiàn)階段經(jīng)濟(jì)效益的衡量方面來看,它離不開會計(jì)。經(jīng)濟(jì)效益這一經(jīng)濟(jì)范疇具有豐富的內(nèi)容,這就決定了在量的方面必須有多種多樣的表現(xiàn)形式同它相適應(yīng)。其次,會計(jì)可以能動(dòng)地為講求經(jīng)濟(jì)效益服務(wù)。會計(jì)是以貨幣的形式反映和控制企業(yè)再生產(chǎn)過程中的資金及其運(yùn)動(dòng)的,就可以直接為企業(yè)的經(jīng)營決策、為取得最佳的經(jīng)濟(jì)效益服務(wù)。
會計(jì)與經(jīng)濟(jì)效益關(guān)系密切,會計(jì)的產(chǎn)生是基于對經(jīng)濟(jì)效益的追求,會計(jì)的發(fā)展是講求和提高經(jīng)濟(jì)效益的客觀需要,經(jīng)濟(jì)效益的衡量要借助于會計(jì),經(jīng)濟(jì)效益的最佳化需要會計(jì)為其服務(wù),這就是會計(jì)和經(jīng)濟(jì)效益與生俱來的一種同生的“血緣”關(guān)系。無視這一關(guān)系,將不利于我們充分發(fā)揮會計(jì)工作的主觀能動(dòng)性,以努力提高經(jīng)濟(jì)效益。
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論文摘要:當(dāng)前注冊會計(jì)師的誠信問題受到全世界的關(guān)注，注冊會計(jì)師受到了公眾的普遍指貴，這些指貴是不是恰如其分?目前國內(nèi)對注冊會計(jì)師應(yīng)該承擔(dān)法律貴任的多少有較多爭議。在強(qiáng)調(diào)法律貴任的同時(shí)，注冊會計(jì)師也需要法律保護(hù)。如果法律貴任過大，導(dǎo)致注冊會計(jì)師高度關(guān)注風(fēng)險(xiǎn)，會降低審計(jì)的功用，某種程度上過度的貴任讓注會職業(yè)無所適從，也會讓這一職業(yè)失去發(fā)展?jié)摿ΑＨ绾卧诙咧g達(dá)到一個(gè)平衡，應(yīng)是我們要考慮的主要問題。
一、問題的提出
理論界對注冊會計(jì)師法律責(zé)任的探討頗多，但歸結(jié)起來不外乎有兩種不同的觀點(diǎn)，一是認(rèn)為現(xiàn)在上市公司造假、操縱利潤時(shí)會計(jì)師成為幫兇，應(yīng)加大注冊會計(jì)師的法律責(zé)任，懲治造假者，警示造假者。另一種觀點(diǎn)認(rèn)為注冊會計(jì)師近年來被提供虛假信息的公司所累，已卷人“訴訟爆炸”的深淵，注冊會計(jì)師職業(yè)已成為一種高風(fēng)險(xiǎn)的職業(yè)，注冊會計(jì)師的法律責(zé)任不宜再加大。
二、法律責(zé)任:太多還是太少
(一)注冊會計(jì)師法律責(zé)任過小的視角
第一，對注冊會計(jì)師法律責(zé)任的爭議。很多學(xué)者都非常強(qiáng)調(diào)注冊會計(jì)師的責(zé)任，并認(rèn)為注冊會計(jì)師責(zé)任是注冊會計(jì)師職業(yè)地位的保證。莫茨和夏拉夫認(rèn)為注冊會計(jì)師一味怕承擔(dān)責(zé)任會讓注冊會計(jì)師的職業(yè)地位下降。“我們對職業(yè)的地位提出要求時(shí)，伴隨的是服務(wù)的責(zé)任。wWW.133229.cOM如果獨(dú)立的注冊會計(jì)師們真是職業(yè)人士，他們就不應(yīng)僅為某些個(gè)人的利益而奔忙。他們不僅對其委托人負(fù)有責(zé)任，而且作為職業(yè)專家，他們理應(yīng)對經(jīng)濟(jì)社會有著義不容辭的責(zé)任。審計(jì)以外的其他職業(yè)、其他類型的活動(dòng)均不能負(fù)此重任，它們不能鼓勵(lì)職員誠實(shí)，也不能揭發(fā)會計(jì)師們的失職或舞弊行為。許多人認(rèn)為，審計(jì)如果拒絕對經(jīng)濟(jì)社會提供這種服務(wù)，它就喪失了社會對它的信任。”同時(shí)，他們還認(rèn)為審計(jì)人員不愿承擔(dān)責(zé)任、不愿意提供一項(xiàng)雖然艱難卻極為有益的服務(wù)、不愿意哪怕是小規(guī)模地對付嚴(yán)重?fù)p害經(jīng)濟(jì)生活的邪惡勢力。這種態(tài)度只能降低職業(yè)的聲譽(yù)。而且“審計(jì)人員應(yīng)該承受一定的風(fēng)險(xiǎn)。
由此我們不難看出對注冊會計(jì)師法律責(zé)任過小的指責(zé)由來已久，尤其是國際上出了幾個(gè)大的會計(jì)舞弊案之后，幾大會計(jì)師事務(wù)所都受到牽連，人們再次把焦點(diǎn)集中在注冊會計(jì)師身上，因安然事件而破產(chǎn)的安達(dá)信至今還讓人們記憶猶新，近期因科龍電器公司，有專家和投資者對德勤注冊會計(jì)師的專業(yè)勝任能力及職業(yè)操守也表示質(zhì)疑。人們認(rèn)為正是因?yàn)樽詴?jì)師的法律責(zé)任過小，即違規(guī)成本太低，才導(dǎo)致注冊會計(jì)師有膽量造假，從而應(yīng)該加大注冊會計(jì)師法律責(zé)任，提高注冊會計(jì)師的違規(guī)成本，并提出了“亂世用重典”的主張。
第二，對審計(jì)報(bào)告的指責(zé)。來自這方面的指責(zé)認(rèn)為“縱觀審計(jì)報(bào)告發(fā)展史，其專業(yè)語言的使用顯示出了審計(jì)職業(yè)逃避審計(jì)法律責(zé)任甚至審計(jì)職業(yè)責(zé)任的傾向。”并且認(rèn)為“審計(jì)報(bào)告對社會公眾的價(jià)值越來越小”。投資者認(rèn)為審計(jì)報(bào)告精確的措詞，是在小心謹(jǐn)慎地回避法律責(zé)任。并且認(rèn)為審計(jì)報(bào)告的程序化、標(biāo)準(zhǔn)化使審計(jì)報(bào)告對投資者而言毫無意義，有研究表明審計(jì)報(bào)告沒有信息含量。公眾要求增加審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容。
第三，對當(dāng)前審計(jì)模式的指責(zé)。主要的責(zé)難是認(rèn)為目前注冊會計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)主要是為了規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)。在風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)模式下，注冊會計(jì)師將關(guān)注的焦點(diǎn)放在被審計(jì)單位的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)上，這樣注冊會計(jì)師們勢必在風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬間進(jìn)行權(quán)衡，在某種程度上會導(dǎo)致注冊會計(jì)師的投機(jī)取巧行為，而投資者利益的保護(hù)并不是注冊會計(jì)師考慮的主要問題。
(二)注冊會計(jì)師法律責(zé)任過大的視角
第一，對第三人責(zé)任問題。對第三人是否承擔(dān)責(zé)任，承擔(dān)何種責(zé)任決定了注冊會計(jì)師法律責(zé)任的大小。
從近年的訴訟案例來看，注冊會計(jì)師對第三人法律責(zé)任有加大的趨勢。1931年美國在審判“阿爾恰邁爾斯公司訴塔契”案時(shí)，法官卡多卓認(rèn)為，審認(rèn)人員的過失責(zé)任不應(yīng)該擴(kuò)大到第三者，因?yàn)檫@樣做將會阻止人們從事這一對社會有重要意義的職業(yè)。他對審計(jì)人員責(zé)任擴(kuò)大到第三者的后果作了下面的描述:“如果存在過失責(zé)任，那么，一個(gè)無意疏忽或不慎，未能查出偷盜或偽造賬目，這可能使會計(jì)人員在不確定的時(shí)間，對不確定的人員承擔(dān)不確定的責(zé)任。在這樣的條件下，從事審計(jì)職業(yè)所承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)如此之巨大，以致人們懷疑這種責(zé)任定義有問題”。
蒙哥馬利早在其著名的《蒙哥馬利審計(jì)學(xué)》中就指出“60年代中期以來，控告審計(jì)人員的訴訟案件劇增，以致造成‘訴訟爆炸’。其主要原因是:社會變化和法院重新解釋了普通法和聯(lián)邦證券交易法，將委托人的法律責(zé)任擴(kuò)大到大量的、各種類型的第三者。”
我國的學(xué)者也提出了類似的觀點(diǎn):“倘若法律一方面強(qiáng)制會計(jì)師對第三人承擔(dān)責(zé)任，另一方面在歸責(zé)于會計(jì)師時(shí)，又不考慮其行為時(shí)的主觀心理狀況，這實(shí)際上是讓他對其他人行為承擔(dān)期限不明的無過錯(cuò)責(zé)任。這對于會計(jì)師未免苛求，將使會計(jì)師職業(yè)的生存受到嚴(yán)重挑戰(zhàn)。”
第二，審計(jì)報(bào)告的問題。針對公眾對審計(jì)報(bào)告的指責(zé)，有兩個(gè)誤解需要澄清:一是審計(jì)報(bào)告的措辭。前面我們提到，公眾對審計(jì)報(bào)告的措辭有較多的指責(zé)。從投資者的角度來看，審計(jì)意見的變化，只是刪除了一些可能承擔(dān)法律責(zé)任的字眼，甚至指責(zé)審計(jì)報(bào)告中模棱兩可的詞語使投資者對審計(jì)報(bào)告的信任度大為降低，而這正是對審計(jì)報(bào)告的誤解所在。實(shí)際上，客觀地來看，審計(jì)意見并不象投資者所批評的那樣是刻意回避法律責(zé)任，審計(jì)職業(yè)界一直都在為如何更好地向利益相關(guān)者傳遞信息做出不懈的努力。在著名的美國會計(jì)委員會1973年出版的《基本審計(jì)概念說明》中曾指出:審計(jì)人員對審計(jì)意見中的技術(shù)術(shù)語的精雕細(xì)琢并不象外界所指責(zé)的那樣是為了逃避法律責(zé)任。我們也可以從審計(jì)意見的變革中看到審計(jì)人員為傳遞準(zhǔn)確信息所做的努力。這里涉及到一個(gè)審計(jì)意見陳述有效性的問題，審計(jì)意見的措詞除表明責(zé)任外，最重要的是簡明地向信息使用者表達(dá)審計(jì)師的意見，因此審計(jì)意見陳述的有效性非常重要。當(dāng)然使用者也存在準(zhǔn)確理解的問題，審計(jì)師和使用者之間應(yīng)對特定審計(jì)術(shù)語達(dá)成共同理解，這需要雙方的努力。二是審計(jì)報(bào)告的程序化(標(biāo)準(zhǔn)化問題)。對審計(jì)報(bào)告程序化的指責(zé)沒有考慮到審計(jì)報(bào)告的噪音問題。審計(jì)報(bào)告承載太多的內(nèi)容會產(chǎn)生噪音，讓投資者更加無法得出合理的判斷。三是審計(jì)報(bào)告的本質(zhì)。從審計(jì)發(fā)展演變的歷史和審計(jì)研究文獻(xiàn)來看，審計(jì)報(bào)告的本質(zhì)是對財(cái)務(wù)報(bào)告信息的價(jià)值再造，它使財(cái)務(wù)報(bào)告的使用者對財(cái)務(wù)報(bào)告有更進(jìn)一步的認(rèn)識，并據(jù)以作為做出決策的依據(jù)。因此，審計(jì)報(bào)告不是對財(cái)務(wù)報(bào)告真實(shí)性和合法性的完全保證，無法滿足投資者對審計(jì)報(bào)告的過高期望。審計(jì)職業(yè)界一直在向公眾做出說明，但公眾對財(cái)務(wù)報(bào)告的過高期望卻轉(zhuǎn)嫁到審計(jì)報(bào)告上來，使審計(jì)師承擔(dān)了不應(yīng)該承擔(dān)的責(zé)任。
第三，注冊會計(jì)師法律責(zé)任的負(fù)面影響。一是是國際大事務(wù)所的破產(chǎn)速度加快。二是事務(wù)所專業(yè)人才的流失。
三、結(jié)論
第一，注冊會計(jì)師的理性選擇。從經(jīng)濟(jì)學(xué)“經(jīng)濟(jì)人”的假設(shè)來看，注冊會計(jì)師也是經(jīng)濟(jì)人，他會做出自己的理性選擇，也會為追求自身利益最大化而努力。注冊會計(jì)師也需要生存，注冊會計(jì)師事務(wù)所也不是福利機(jī)構(gòu)，那些認(rèn)為注冊會計(jì)師責(zé)任視為高于一切的觀點(diǎn)似乎有些過于理想化，同時(shí)也在某種程度上誤導(dǎo)了公眾，使公眾對注冊會計(jì)師的期望過高。在風(fēng)險(xiǎn)或成本大于收益時(shí)，僅靠社會責(zé)任去促使注冊會計(jì)師保護(hù)投資者的利益并不是一個(gè)可行的辦法。同時(shí)注冊會計(jì)師追求自身利益并不一定會侵害投資者的利益。注冊會計(jì)師職業(yè)的發(fā)展不是僅靠強(qiáng)調(diào)責(zé)任就行的，在加大法律責(zé)任的同時(shí)它也需要法律的保護(hù)。
摘 要 20世紀(jì)90年代末開始，內(nèi)部審計(jì)進(jìn)入風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向階段，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)在現(xiàn)代企業(yè)中應(yīng)用得到了越來越多的關(guān)注。本文以風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在公司治理中的實(shí)施作為研究重點(diǎn)，從風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的涵義及目標(biāo)，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)與公司治理的關(guān)系入手，提出風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)在實(shí)施上的幾點(diǎn)建議，以促進(jìn)企業(yè)的更加有效地利用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)，從而為企業(yè)的發(fā)展奠定堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。
關(guān)鍵詞 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì) 公司治理 風(fēng)險(xiǎn)管理
一、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的基本理論
風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)是以對整個(gè)組織的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行全面的評估與改善，以達(dá)到防弊、興利、增值的目的的一種審計(jì)理念[1]。它要求內(nèi)部審計(jì)以內(nèi)部控制作為生存和發(fā)展的基礎(chǔ)，以識別和評估公司風(fēng)險(xiǎn)作為內(nèi)部控制評價(jià)與監(jiān)督的目標(biāo)，并把內(nèi)部控制評價(jià)和監(jiān)督作為風(fēng)險(xiǎn)管理的手段。
國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會于2003年修訂的《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》對內(nèi)部審計(jì)做出定義：“內(nèi)部審計(jì)是一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)，旨在增加價(jià)值和改善組織的運(yùn)營。通過應(yīng)用系統(tǒng)的、規(guī)范的方法，評價(jià)并改善風(fēng)險(xiǎn)管理、控制和治理過程的效果，幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)[2]。”
美國Treadway委員會下屬的發(fā)起人委員會在2004年提出了《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架》的討論稿，在該稿中風(fēng)險(xiǎn)管理被定義為“企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理是一個(gè)過程，受組織的董事會、管理層和其他人員的影響，風(fēng)險(xiǎn)管理應(yīng)用于戰(zhàn)略制定，貫穿于整個(gè)企業(yè)。風(fēng)險(xiǎn)管理旨在識別影響組織的潛在事件，在組織的風(fēng)險(xiǎn)偏好范圍內(nèi)管理風(fēng)險(xiǎn)，為組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理的保證[3]。”
現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)以組織的整體風(fēng)險(xiǎn)評估作為工作目標(biāo)。內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)經(jīng)歷了防弊、低層次興利、高層次興利的過程，發(fā)展到風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向階段，內(nèi)部審計(jì)就更注重與企業(yè)目標(biāo)的直接聯(lián)系，在企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值目標(biāo)的作用下，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)由高層次興利轉(zhuǎn)向了增值。通過事先發(fā)掘問題，改善經(jīng)營管理，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)效率的轉(zhuǎn)變。
傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)通常只局限于測試企業(yè)的內(nèi)部控制執(zhí)行的有效性，內(nèi)部審計(jì)人員關(guān)注的是控制的充分性和遵循性，雖然有著防弊與興利的審計(jì)目標(biāo)，但是無法與企業(yè)目標(biāo)關(guān)聯(lián)。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)則先確定企業(yè)目標(biāo)，再對可能影響這些目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析，并根據(jù)這些風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)相應(yīng)的內(nèi)部控制制度，最后測試企業(yè)的內(nèi)部控制制度是否對風(fēng)險(xiǎn)的管理控制有效。
二、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)與公司治理的關(guān)系
公司治理是被管理人員、投資者、董事會廣泛使用的概念，其目標(biāo)是公司價(jià)值最大化，其核心是科學(xué)決策。在公司實(shí)現(xiàn)增值目標(biāo)的過程中，在進(jìn)行戰(zhàn)略規(guī)劃、經(jīng)營計(jì)劃等決策時(shí)，風(fēng)險(xiǎn)是不可回避的因素[4]。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)作為內(nèi)部審計(jì)理論和實(shí)務(wù)發(fā)展的最新動(dòng)向，對公司治理的促進(jìn)作用更加凸顯。
首先，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)是公司治理的重要內(nèi)容。內(nèi)部審計(jì)在公司治理中的作用包括監(jiān)督、評價(jià)和分析組織的風(fēng)險(xiǎn)和各項(xiàng)控制；復(fù)核并證實(shí)信息是否可靠并且符合相關(guān)政策、程序和法律，協(xié)助管理者向董事會、審計(jì)委員會以及執(zhí)行管理機(jī)構(gòu)提供風(fēng)險(xiǎn)防范以及治理的有效的保證。
其次，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)為公司創(chuàng)造價(jià)值產(chǎn)生了促進(jìn)作用。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)通過對于公司風(fēng)險(xiǎn)的評估和改善，可以幫助公司預(yù)防和減少損失，同時(shí)可以使公司內(nèi)部保持良好的審計(jì)環(huán)境，對于經(jīng)理層、員工都起到威懾作用，努力改善經(jīng)營績效。
三、對我國風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)實(shí)施的幾點(diǎn)建議
下面筆者將對風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)如何在企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理中發(fā)揮更大的作用提出以下幾點(diǎn)建議。
1．加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性和客觀性
獨(dú)立性是指內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性，客觀性是指內(nèi)部審計(jì)人員的客觀性。客觀性反映的是內(nèi)部審計(jì)人員的特征，與評估、判斷及決策的質(zhì)量有關(guān)。企業(yè)應(yīng)該設(shè)立獨(dú)立的審計(jì)部門。在內(nèi)部審計(jì)過程中，內(nèi)部審計(jì)人員不參加任何可能損害或者假定會損害他們無偏評估的活動(dòng)，不能接受任何可能損害職業(yè)判斷的東西，應(yīng)該披露所有的重要事實(shí)，不能歪曲事實(shí)。
2．加強(qiáng)公司的內(nèi)部控制，完善公司的風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制
公司的治理目標(biāo)是在充分考慮利益相關(guān)者的愿景之后，爭取增加企業(yè)的價(jià)值，保持股東權(quán)益長期的最大化。企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制是企業(yè)在風(fēng)險(xiǎn)管理中所形成的各種相互依賴，相互制約的預(yù)警職能體系，是降低企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵。
3．管理層應(yīng)更新觀念，提高企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)意識
管理層要徹底轉(zhuǎn)變觀念，增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)意識，把風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)擺在重要的位置上。正確處理風(fēng)險(xiǎn)和效益的關(guān)系，把企業(yè)的長遠(yuǎn)利益作為企業(yè)的根本目標(biāo)，形成由最高管理層直接負(fù)責(zé)的全面的風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)。
目前在企業(yè)生存環(huán)境越來越復(fù)雜的情況下，內(nèi)部審計(jì)應(yīng)該以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向，從降低風(fēng)險(xiǎn)損失的角度幫助企業(yè)有效增值。在審計(jì)過程中，風(fēng)險(xiǎn)管理成為組織中關(guān)鍵流程，內(nèi)部審計(jì)人員使用風(fēng)險(xiǎn)管理原則改變審核過程，分析、確認(rèn)、揭示關(guān)鍵性經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)應(yīng)有效利用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理，為企業(yè)提高經(jīng)濟(jì)利益奠定堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。
參考文獻(xiàn)：
[1]耿慧敏風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)相關(guān)理論問題.大連海事大學(xué)學(xué)報(bào)(社會科學(xué)版).2009.4(第八卷第二期):71-74.
[2]宗淑芳.風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)研究.北京交通大學(xué)優(yōu)秀碩士畢業(yè)論文.
