時(shí)間：2023-09-04 16:55:31
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇土地使用稅法，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過(guò)程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。
一、我區(qū)城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅管理現(xiàn)狀
近年來(lái)，我區(qū)局以科學(xué)發(fā)展觀為指導(dǎo)，認(rèn)真貫徹執(zhí)行《稅收征管法》，堅(jiān)持依法治稅，夯實(shí)稅源基礎(chǔ)，強(qiáng)化征管措施，大力組織城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅收入，07、08、09三年分別實(shí)現(xiàn)城鎮(zhèn)土地使用稅XXX萬(wàn)元、XXX萬(wàn)元和XXX萬(wàn)元，實(shí)現(xiàn)土地增值稅XXX萬(wàn)元、XXX萬(wàn)元和XXX萬(wàn)元。城鎮(zhèn)土地使用稅和土地增值稅持續(xù)穩(wěn)定增長(zhǎng)，對(duì)促進(jìn)我區(qū)經(jīng)濟(jì)社會(huì)又好又快發(fā)展起到重要作用。我區(qū)局在城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅管理中，嚴(yán)格執(zhí)行國(guó)家稅收政策，加強(qiáng)征收管理，各項(xiàng)工作基本到位，取得了較好的成績(jī)。
二、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅管理中存在的問(wèn)題
(一)企業(yè)占地多、利用率低、負(fù)擔(dān)重的現(xiàn)象比較突出
我區(qū)行政區(qū)域內(nèi)的企業(yè)占地多、利用率低，用地不規(guī)范，有的以租賃為主，有的是混居方式，有辦廠，有居住，造成很難準(zhǔn)確確認(rèn)征稅面積。近幾年來(lái)土地使用稅單位稅額的增幅偏快，使許多企業(yè)稅負(fù)猛增，無(wú)力承擔(dān)相應(yīng)的土地使用稅。
(二)房產(chǎn)建造成本判定有困難
房產(chǎn)建造成本包括前期工程費(fèi)、建筑安裝費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、開發(fā)間接費(fèi)四項(xiàng)，稅務(wù)人員在判定房產(chǎn)建造成本時(shí)發(fā)現(xiàn)成本過(guò)高，但由于企業(yè)提供了完整的票據(jù)，就無(wú)法找到依據(jù)對(duì)成本過(guò)高進(jìn)行論證。雖然有關(guān)文件規(guī)定，如果房地產(chǎn)企業(yè)辦理清算所附送的成本資料不符合清算要求或者不實(shí)的，地稅部門可參照當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)工程造價(jià)管理部門公布的建安造價(jià)定額資料，結(jié)合房屋結(jié)構(gòu)、用途、區(qū)位等因素，核定四項(xiàng)開發(fā)成本并據(jù)以扣除。但事實(shí)上，由于時(shí)間的推移與市場(chǎng)行情的變化，建設(shè)部門無(wú)法及時(shí)提供成本造價(jià)資料，稅務(wù)人員沒(méi)有相關(guān)資料，在判定房產(chǎn)建造成本上有困難，造成稅款流失。
(三)普通住宅銷售價(jià)格判定標(biāo)準(zhǔn)不明朗
我區(qū)的房地產(chǎn)項(xiàng)目開始銷售到進(jìn)行清算，一般要經(jīng)歷1-2年的時(shí)間，有的還要更長(zhǎng)一些，房地產(chǎn)企業(yè)在銷售過(guò)程中低于當(dāng)時(shí)市場(chǎng)價(jià)售房的現(xiàn)象比較普遍。稅務(wù)人員碰到這種情況，在確定上述低價(jià)售房的價(jià)格時(shí)，由于上級(jí)沒(méi)有一個(gè)統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，拿不準(zhǔn)是以清算時(shí)的市場(chǎng)價(jià)為主，還是以當(dāng)時(shí)的市場(chǎng)價(jià)為主，給稅收征管帶來(lái)一定困難。
(四)企業(yè)清算時(shí)間難把握
房地產(chǎn)企業(yè)售房到85%或取得銷售許可證滿3年時(shí)要進(jìn)行清算，但這時(shí)房地產(chǎn)企業(yè)仍有許多款項(xiàng)未結(jié)算，要等很長(zhǎng)時(shí)間甚至一二年才能結(jié)算完畢。稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行土地增值稅清算，確定成本時(shí)應(yīng)按照實(shí)際發(fā)生扣除，但目前做不到，只能以票據(jù)作為扣除依據(jù)。而碰到房地產(chǎn)企業(yè)項(xiàng)目已完成，但款項(xiàng)未結(jié)、票據(jù)未開時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)很難要求企業(yè)進(jìn)行清算，如果強(qiáng)行進(jìn)行清算，就拿不出真實(shí)的建造成本，這給征收帶來(lái)很大矛盾。
(五)數(shù)據(jù)真實(shí)性不夠
土地增值稅數(shù)據(jù)真實(shí)性不夠主要源于清算計(jì)算方式較為復(fù)雜，清算工作涉及復(fù)雜的扣除項(xiàng)目，包括取得土地使用權(quán)所支付的金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本、房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用、與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金等。再加上房地產(chǎn)項(xiàng)目的開發(fā)周期一般較長(zhǎng)，投資活動(dòng)比較復(fù)雜，如果是滾動(dòng)開發(fā)的房地產(chǎn)企業(yè)，對(duì)其進(jìn)行查賬核算往往需要投入大量的人力、物力，要做到每項(xiàng)目必清算確有難度，這樣給稅收帶來(lái)實(shí)際困難。
三、解決問(wèn)題的對(duì)策和辦法
(一)加強(qiáng)規(guī)范城鎮(zhèn)土地使用稅管理
1、強(qiáng)化綜合治稅，做到應(yīng)收盡收
從目前的征管工作來(lái)看，協(xié)稅護(hù)稅網(wǎng)絡(luò)建設(shè)還不夠健全，存在偷稅、漏稅的現(xiàn)象。當(dāng)前，還有一些納稅人對(duì)國(guó)家稅法理解不夠，偷稅、漏稅的現(xiàn)象依然不同程度存在。有些企業(yè)納稅申報(bào)不實(shí)，加上社會(huì)協(xié)稅護(hù)稅網(wǎng)絡(luò)尚不完善，部門信息交換與數(shù)據(jù)共享制度不夠健全，一些部門和單位配合仍欠到位，社會(huì)化綜合治稅體系還沒(méi)有真正形成。比如土地的調(diào)查工作涉及國(guó)土、建設(shè)、規(guī)劃及相關(guān)鎮(zhèn)村等各個(gè)部門，單靠地稅部門一家的努力難以見(jiàn)效。為此，必須強(qiáng)化相關(guān)部門綜合治稅的力度，落實(shí)稅收政策法規(guī)，做到應(yīng)收盡收。
2、規(guī)范土地管理，提高土地使用效率
在城鎮(zhèn)土地使用稅管理中，發(fā)現(xiàn)土地浪費(fèi)嚴(yán)重，我區(qū)是人多地少，要珍惜土地，加強(qiáng)土地的科學(xué)化和集約化利用。為此，要進(jìn)一步規(guī)范土地管理，加大土地后續(xù)管理的力度，防止盲目征地或租地，使土地能夠得到更有效合理地利用，杜絕土地資源的浪費(fèi)，真正造福于子孫后代。
3、嚴(yán)格控制、認(rèn)真清理城鎮(zhèn)土地使用稅減免稅
要按照總局的要求，嚴(yán)格控制城鎮(zhèn)土地使用稅減免。要每年對(duì)各企業(yè)征收城鎮(zhèn)土地使用稅情況進(jìn)行一次全面清理檢查，屬于越權(quán)減免的要立即糾正并恢復(fù)征稅，確保城鎮(zhèn)土地使用稅征收公平合理，做到應(yīng)收盡收。
4、適當(dāng)考慮小企業(yè)及低附加值企業(yè)的稅收政策
小企業(yè)及低附加值企業(yè)在發(fā)展就業(yè)中具有重要作用，過(guò)高的稅負(fù)必然影響其正常發(fā)展，從而影響就業(yè)，給社會(huì)發(fā)展帶來(lái)不利影響。因此，在城鎮(zhèn)土地使用稅管理中，要看到小企業(yè)及低附加值企業(yè)的稅負(fù)過(guò)重問(wèn)題，對(duì)他們征收城鎮(zhèn)土地使用稅時(shí)，適當(dāng)考慮這部分群體的利益，靈活使用政策，給予某種優(yōu)惠，促進(jìn)小企業(yè)及低附加值企業(yè)的健康持續(xù)發(fā)展。
(二)加強(qiáng)規(guī)范土地增值稅管理
1、加強(qiáng)稅收法治建設(shè)，進(jìn)一步優(yōu)化稅收環(huán)境
在加強(qiáng)土地增值稅征收管理中，要牢固樹立稅收法治觀念，真正做到依法治稅、依法征管。要加大稅法宣傳力度，突出宣傳各項(xiàng)稅收法律法規(guī)和政策，進(jìn)一步增強(qiáng)全社會(huì)依法誠(chéng)信納稅意識(shí)、提高稅法遵從度，引導(dǎo)和規(guī)范企業(yè)依法經(jīng)營(yíng)、照章納稅。要加強(qiáng)財(cái)務(wù)和納稅輔導(dǎo)，不斷完善發(fā)票管理制度和信息系統(tǒng)，督促房地產(chǎn)企業(yè)及時(shí)建帳，從源頭上堵塞監(jiān)管漏洞。要改進(jìn)和優(yōu)化納稅服務(wù)，切實(shí)增強(qiáng)為納稅人服務(wù)意識(shí)，規(guī)范納稅服務(wù)內(nèi)容，完善納稅服務(wù)措施，構(gòu)建和諧的征納關(guān)系。要進(jìn)一步完善協(xié)稅護(hù)稅機(jī)制，增進(jìn)信息交換與數(shù)據(jù)共享，廣泛開展綜合治稅活動(dòng)，全面提高稅源監(jiān)控能力，不斷強(qiáng)化社會(huì)化征管功能。
2、細(xì)化項(xiàng)目四項(xiàng)成本扣除標(biāo)準(zhǔn)，增強(qiáng)可操作性
稅務(wù)機(jī)關(guān)要改變以往房產(chǎn)建造成本判定模糊的情況，要通過(guò)調(diào)研，掌握房產(chǎn)建造成本的第一手資料，據(jù)此按照當(dāng)?shù)亟ㄖ杀舅剑Y(jié)合項(xiàng)目規(guī)模，企業(yè)使用的建筑安裝材料等因素按照高、中、低檔類進(jìn)行細(xì)化，形成項(xiàng)目四項(xiàng)成本扣除標(biāo)準(zhǔn)，逐年予以調(diào)整完善。這樣增強(qiáng)扣除項(xiàng)目四項(xiàng)成本的可操作性，達(dá)到規(guī)范化、合理化、公平化要求。
3、加強(qiáng)低價(jià)售房的管理
稅務(wù)機(jī)關(guān)要切實(shí)加強(qiáng)低價(jià)售房的管理，對(duì)于企業(yè)低價(jià)售房的價(jià)格，要求企業(yè)按照當(dāng)時(shí)市場(chǎng)價(jià)格進(jìn)行開票，據(jù)以計(jì)算房產(chǎn)銷售收入，否則按照清算時(shí)的市場(chǎng)價(jià)格進(jìn)行核定征收，防止企業(yè)利用低價(jià)轉(zhuǎn)讓來(lái)減少銷售收入達(dá)到偷漏土地使用稅的目的。
(三)完善稅收征管機(jī)制
1、加強(qiáng)部門配合，強(qiáng)化稅源動(dòng)態(tài)監(jiān)控
稅務(wù)部門應(yīng)進(jìn)一步完善城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅重點(diǎn)稅源的管理，建立納稅評(píng)估機(jī)制，加強(qiáng)與房產(chǎn)、國(guó)土、城建等部門的配合，掌握城鎮(zhèn)土地使用面積和情況，掌握房產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目底數(shù)，掌握房地產(chǎn)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況和工程進(jìn)展情況，建立房地產(chǎn)業(yè)分戶臺(tái)帳，對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)征地、開發(fā)、銷售和納稅情況實(shí)行動(dòng)態(tài)管理。
2、加強(qiáng)稅收政策的宣傳，形成良好稅收環(huán)境
在當(dāng)前城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅的稅收征管相對(duì)薄弱，納稅人對(duì)相關(guān)政策了解不深不透的情況下，稅務(wù)部門要加強(qiáng)稅收政策的宣傳。一是召開政策宣講會(huì)，向各企業(yè)負(fù)責(zé)人和財(cái)務(wù)人員宣講城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅的稅收征管政策，提高企業(yè)負(fù)責(zé)人和財(cái)務(wù)人員的納稅意識(shí)；二是稅務(wù)人員應(yīng)深入各企業(yè)就城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅的征管問(wèn)題進(jìn)行認(rèn)真的講解、輔導(dǎo)，送政策上門，規(guī)范企業(yè)涉稅行為，提高企業(yè)的申報(bào)質(zhì)量和納稅自覺(jué)性。
3、強(qiáng)化稅務(wù)干部隊(duì)伍建設(shè)，適應(yīng)新形勢(shì)稅收征管工作需要
要加強(qiáng)稅務(wù)干部隊(duì)伍建設(shè)，著力提高整體素質(zhì)和依法行政能力，努力打造一支靠得住、有本事、過(guò)得硬的稅務(wù)干部隊(duì)伍，更好地為經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展服務(wù)。要強(qiáng)化業(yè)務(wù)培訓(xùn)，尤其要加強(qiáng)基層一線征管人員的學(xué)習(xí)培訓(xùn)工作，進(jìn)一步掌握現(xiàn)代技術(shù)和管理知識(shí)，不斷提高業(yè)務(wù)水平。要建立健全監(jiān)督制約機(jī)制，嚴(yán)格落實(shí)考核制度，加強(qiáng)黨風(fēng)廉政和職業(yè)道德教育，強(qiáng)化執(zhí)法人員的公仆意識(shí)，堅(jiān)決杜絕和嚴(yán)肅查處稅務(wù)人員辦人情稅、關(guān)系稅等各類違紀(jì)違法案件，切實(shí)提高稅務(wù)干部隊(duì)伍的政治素質(zhì)與業(yè)務(wù)技能。
一、礦產(chǎn)資源開發(fā)稅收法律政策研究的必要性
對(duì)于礦業(yè)領(lǐng)域內(nèi)的投資者或潛在投資者，了解并熟悉現(xiàn)行法律法規(guī)甚至是地方性規(guī)定對(duì)于礦業(yè)稅收的具體要求，是極為重要的。因?yàn)檫@在很大程度上決定或影響著投資者投入成本與資本回收之間的比例，資金壓力大小，以及收回成本時(shí)間等諸多方面，進(jìn)而左右著投資者是否進(jìn)入礦業(yè)領(lǐng)域或具體進(jìn)入哪個(gè)礦種領(lǐng)域。
礦山企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，需要繳納多項(xiàng)稅收。歷經(jīng)多次稅收政策改革，對(duì)于礦業(yè)領(lǐng)域內(nèi)稅收的征收種類，征收范圍，征收幅度等，我國(guó)已經(jīng)建立了相對(duì)完備的法律體系。盡管相關(guān)政策從理論層面仍然存在諸多爭(zhēng)議，實(shí)踐操作上也受到眾多質(zhì)疑。然而，從實(shí)務(wù)角度來(lái)講，相關(guān)法律政策并不因?yàn)闋?zhēng)議或質(zhì)疑而不被執(zhí)行。一旦在稅收方面出現(xiàn)漏洞，礦山企業(yè)將會(huì)面臨巨大的法律風(fēng)險(xiǎn)。
二、現(xiàn)行礦產(chǎn)資源開發(fā)稅收法律政策體系概覽
對(duì)于礦山企業(yè)來(lái)說(shuō)，其需要繳納的稅種既包括一般企業(yè)可能面臨的企業(yè)所得稅，增值稅以及營(yíng)業(yè)稅等稅種，也包括只有本行業(yè)內(nèi)企業(yè)才需要繳納的資源稅，
具體來(lái)看，礦山企業(yè)需要繳納的主要稅種包括：企業(yè)所得稅，增值稅，營(yíng)業(yè)稅，資源稅，城鎮(zhèn)土地使用稅等，筆者將于下文這些稅種的征繳的范圍以及征繳標(biāo)準(zhǔn)等諸多問(wèn)題進(jìn)行詳細(xì)闡述。
（一）企業(yè)所得稅
企業(yè)所得稅，顧名思義，只有取得所得，才需要繳納該稅種。詳細(xì)來(lái)講，就是企業(yè)就其每年的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額，向稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納企業(yè)所得說(shuō)，目前內(nèi)外資企業(yè)的稅率統(tǒng)一調(diào)整為25%。
如果外國(guó)企業(yè)在華從事礦產(chǎn)資源的勘探開發(fā)，持續(xù)時(shí)間超過(guò)該外國(guó)企業(yè)所在國(guó)與中國(guó)在雙邊稅收協(xié)定中約定的期限，則從稅法角度來(lái)看應(yīng)視其已在中國(guó)設(shè)立了機(jī)構(gòu)場(chǎng)所，適用的企業(yè)所得稅稅率同樣為25%。有一點(diǎn)需要注意的是，外國(guó)企業(yè)在華從事礦產(chǎn)資源勘探開發(fā)等生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，通常應(yīng)到區(qū)域主管的海洋石油稅務(wù)分局而不是普通的稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行稅務(wù)登記。
（二）營(yíng)業(yè)稅
根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅稅目注釋（試行稿）》，對(duì)于礦產(chǎn)勘查企業(yè)來(lái)說(shuō)，如果接受委托對(duì)外提供除鉆孔打井之外的簡(jiǎn)單勘探服務(wù)，則應(yīng)按照“服務(wù)業(yè)—其他服務(wù)業(yè)”稅目繳納營(yíng)業(yè)稅，稅率為5%。如果企業(yè)接受委托從事地質(zhì)鉆探、打井、爆破等其他工程作業(yè)以及為礦山企業(yè)提供建筑物、構(gòu)筑物、礦井、與礦山不可分割的采礦機(jī)電和其他機(jī)器設(shè)備修繕?biāo)〉玫氖杖耄瑧?yīng)當(dāng)按照“建筑業(yè)”稅目來(lái)繳納營(yíng)業(yè)稅，稅率為3%。
（三）增值稅
根據(jù)《增值稅暫行條例》的規(guī)定，只要在境內(nèi)銷售貨物，就是增值稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅，普通稅率為17%。如果銷售的產(chǎn)品為煤氣、石油液化氣、沼氣或者居民用煤炭制品，稅率則為13%。
國(guó)家為了鼓勵(lì)某些行業(yè)的發(fā)展，還專門制定了增值稅的減免政策。例如，自1994年稅收體制改革以來(lái)，我國(guó)對(duì)黃金礦山、冶煉企業(yè)生產(chǎn)、銷售的黃金一直免征增值稅。
（四）資源稅
根據(jù)《資源稅暫行條例》的規(guī)定，從事特定礦產(chǎn)品或者生產(chǎn)鹽的單位和個(gè)人，需要繳納資源稅，征收范圍包括：原油，天然氣，煤炭，金屬原礦，鹽等。現(xiàn)行政策對(duì)上述不同的礦種實(shí)行不同的稅率政策，從量征收，銷售產(chǎn)品的量越大，需要繳納的資源稅越多。
資源稅稅率一覽表
礦種
稅率
原油
14—30元/噸
天然氣
7—15/千立方米
煤炭
0.3—5元/噸
其他非金屬礦原礦
0.5—20元/噸或者立方米
黑色金屬礦原礦
2—30元/噸
有色金屬礦原礦
0.4—30元/噸
固體鹽
10—60元/噸
液體鹽
2—10元/噸
盡管，根據(jù)《資源稅暫行條例》規(guī)定，只有國(guó)務(wù)院才能決定資源稅稅目以及稅額幅度的調(diào)整。但是現(xiàn)實(shí)中，很多地方稅務(wù)部門都向國(guó)家財(cái)政部以及國(guó)稅總局申請(qǐng)調(diào)整某一種或多種礦產(chǎn)資源的資源稅稅額。例如，山西省境內(nèi)的煤炭資源稅稅額于2004年就已經(jīng)調(diào)整至3.2元/噸，今年新疆境內(nèi)的煤炭資源稅稅額也調(diào)整到3元/噸。
此外，資源稅改革已經(jīng)引起多方關(guān)注及討論。在國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的國(guó)家發(fā)改委《2009年深化經(jīng)濟(jì)體制改革工作的意見(jiàn)》中明確提出：研究制定并擇機(jī)出臺(tái)資源稅改革方案。從現(xiàn)有跡象來(lái)看，資源稅改革的趨勢(shì)在于擴(kuò)大征收范圍并將資源稅計(jì)征方式由從量計(jì)征變?yōu)閺膬r(jià)計(jì)征，這些都是值得礦業(yè)領(lǐng)域投資者密切關(guān)注的。
（五）城鎮(zhèn)土地使用稅
根據(jù)《城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》規(guī)定，在城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)范圍內(nèi)使用土地的單位和個(gè)人，為城鎮(zhèn)土地使用稅的納稅人。其中，工礦區(qū)是指工商比較發(fā)達(dá)，人口比較集中，符合國(guó)務(wù)院規(guī)定的建制鎮(zhèn)標(biāo)準(zhǔn)，但尚未設(shè)立建制鎮(zhèn)的大中型工礦企業(yè)所在地，具體征稅范圍須經(jīng)省、自治區(qū)、直轄市人民政府劃定，征收標(biāo)準(zhǔn)為0.6—12元/平方米新晨
盡管有上述標(biāo)準(zhǔn)，省、自治區(qū)、直轄市人民政府有權(quán)在該稅額幅度范圍內(nèi)，根據(jù)市政建設(shè)狀況、經(jīng)濟(jì)繁榮程度等條件，確定所轄地區(qū)的適用稅額幅度。不過(guò)，最終稅額不能低于上述最低稅額的70%，如果高于上述稅額幅度，則須報(bào)財(cái)政部批準(zhǔn)。由此可見(jiàn)，不同地區(qū)的城鎮(zhèn)土地使用稅繳納稅額標(biāo)準(zhǔn)并不相同。
此外，國(guó)家對(duì)礦山企業(yè)使用某些土地免征或暫免征收城鎮(zhèn)土地使用稅。例如，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于對(duì)礦山企業(yè)免征土地使用稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅地[1989]122號(hào)），礦山的采礦場(chǎng)、排土場(chǎng)、尾礦庫(kù)、炸藥庫(kù)的安全區(qū)、采區(qū)運(yùn)礦及運(yùn)巖公路、尾礦輸送管道及回水系統(tǒng)用地，免征土地使用稅；對(duì)礦山企業(yè)采掘地下礦造成的塌陷地以及荒山占地，在未利用之前，暫免征收土地使用稅；低于礦山企業(yè)的其他生產(chǎn)用地及辦公、生活區(qū)用地，應(yīng)當(dāng)征收土地使用稅。當(dāng)然，還有專門針對(duì)煤礦企業(yè)、鹽礦企業(yè)的城鎮(zhèn)土地使用稅優(yōu)惠政策。
相關(guān)法律政策：
1、《企業(yè)所得稅法》
2、《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》
3、《增值稅暫行條例》
4、《營(yíng)業(yè)稅稅目注釋（試行稿）》國(guó)稅發(fā)[1993]149號(hào)
5、《資源稅暫行條例》
6、《城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》
7、《2009年深化經(jīng)濟(jì)體制改革工作的意見(jiàn)》國(guó)發(fā)[2009]26號(hào)
5、《新疆自治區(qū)地稅局關(guān)于礦產(chǎn)資源勘查開發(fā)和礦山資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓營(yíng)業(yè)稅若干政策業(yè)務(wù)問(wèn)題的通知》新地稅函[2008]362號(hào)
6、《關(guān)于黃金稅收政策問(wèn)題的通知》財(cái)稅［2002］142號(hào)
1、房屋出租業(yè)涉及的稅種較多，納稅人特別是個(gè)體納稅人對(duì)此知之甚少。按照現(xiàn)行稅收政策規(guī)定，納稅人出租房屋應(yīng)納以下幾種地方稅費(fèi)：營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加、企業(yè)所得稅或個(gè)人所得稅。另外，凡在房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅開征范圍內(nèi)出租房屋的還應(yīng)繳納房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅，凡簽訂房屋租賃合同的還應(yīng)繳納印花稅。據(jù)我們調(diào)查統(tǒng)計(jì)，個(gè)人出租房屋的，70以上的除出租房屋外不從事其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。稅務(wù)部門在進(jìn)行稅法宣傳時(shí)，往往忽視了對(duì)這個(gè)群體的宣傳，他們也根本不關(guān)心稅收，好象稅收與他們無(wú)關(guān)。正因如此，他們一般不能積極配合稅務(wù)部門的征稅行為，更談不上主動(dòng)到稅務(wù)部門申報(bào)納稅。
2、房屋出租雙方簽訂的房屋出租合同稅務(wù)部門很難掌握，這給稅務(wù)機(jī)關(guān)確定計(jì)稅依據(jù)帶來(lái)了一定的難度。還有幾種情況，其一，納稅人拒不提供出租合同；其二，納稅人單方面?zhèn)卧煲环菁俸贤峁┙o稅務(wù)機(jī)關(guān)，故意降低合同載明的房屋租金；其三，出租雙方在簽訂出租合同時(shí)首先達(dá)成口頭協(xié)議，在正式合同中故意降低合同中載[本文轉(zhuǎn)載自[文秘站網(wǎng)-找文章，到文秘站網(wǎng)]明的房屋租金，專門用于欺騙有關(guān)部門，而承租方在支付租金時(shí)卻按雙方達(dá)成的口頭協(xié)議約定的金額；其四，有些出租房屋雙方根本不簽訂正式合同，只達(dá)成口頭協(xié)議，這種情況為數(shù)不少，約占30，多見(jiàn)于出租雙方是熟人或者有中間人擔(dān)保。不管屬于以上哪種情況，雖然稅務(wù)機(jī)關(guān)都有權(quán)核定其營(yíng)業(yè)額，但因核定的營(yíng)業(yè)額往往會(huì)有偏差，致使征納雙方矛盾加劇，給稅務(wù)部門的征管工作帶來(lái)了被動(dòng)。
3、城鎮(zhèn)土地使用稅的計(jì)稅依據(jù)不好確定。房屋出租雙方一般沒(méi)有在出租合同中單獨(dú)注明出租房屋占用的土地面積，只注明幾間房屋，使得稅務(wù)機(jī)關(guān)難以掌握城鎮(zhèn)土地使用稅的確切計(jì)稅面積。有房屋出租行為的個(gè)人，一般是將自己擁有使用權(quán)的、閑置的臨街房地產(chǎn)出租出去，往往只是其擁有使用權(quán)的土地的一部分。其土地使用證上不可能單獨(dú)注明這片出租土地的面積，這就使稅務(wù)機(jī)關(guān)在征收城鎮(zhèn)土地使用稅時(shí)無(wú)據(jù)可查，給征收工作造成困難。
4、部分納稅人故意抬高房屋租金收入中的扣除費(fèi)用以少繳稅款。現(xiàn)行稅收政策規(guī)定，對(duì)房屋租金收入中包含的水電費(fèi)、電話費(fèi)等，凡單獨(dú)計(jì)價(jià)的可予以扣除。部分納稅人正是看準(zhǔn)了這一規(guī)定，在簽訂房屋出租合同時(shí)，故意抬高這部分費(fèi)用的金額，想用此方法達(dá)到少繳稅的目的。但事實(shí)上，據(jù)我們了解，大約90的承租人的水電費(fèi)、電話費(fèi)等都是由其自己直接交到有關(guān)部門，與出租人和房屋租金沒(méi)有關(guān)系，出租合同中約定的金額根本不包括這些代墊費(fèi)用。
5、某些出租人和承租人在結(jié)算房屋租金時(shí)不采取貨幣結(jié)算方式，這又給稅務(wù)部門的征稅行為設(shè)了一道坎。有的承租人對(duì)出租人的房屋進(jìn)行了修理、裝修，以修理和裝修費(fèi)用抵頂一部分房屋租金；有的承租人為出租人提供了某種勞務(wù)或支付了某種商品，以勞務(wù)和商品價(jià)值抵頂一部分房屋租金。這些情況，承租人一般不能向稅務(wù)部門提供準(zhǔn)確無(wú)誤的憑據(jù)以證明其支付的勞務(wù)、商品的價(jià)值或費(fèi)用的金額。稅務(wù)部門需要核定房屋出租業(yè)的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額，這無(wú)形之中就給稅務(wù)部門增加了工作量。
6、相當(dāng)一部分個(gè)體納稅人采取“軟抗稅”的方式來(lái)對(duì)付稅務(wù)人員。他們不以實(shí)施明顯的暴力為手段而以各種借口拒絕繳納房屋出租業(yè)應(yīng)納的各項(xiàng)稅款，與稅務(wù)人員軟磨硬泡，或者托關(guān)系、找門路向稅務(wù)人員說(shuō)情，或者通過(guò)社會(huì)各個(gè)方面向稅務(wù)人員施加壓力，想方設(shè)法、千方百計(jì)，能拖就拖，能漏就漏。象這樣在無(wú)明顯暴力事實(shí)的情況下，公安機(jī)關(guān)也拿他們沒(méi)辦法，況且我們的日稅工作也不可能都靠公安機(jī)關(guān)的配合。不管怎么說(shuō)，這種“軟抗稅”現(xiàn)象往往會(huì)造成欠稅甚至死欠卻是不爭(zhēng)的事實(shí)。
針對(duì)目前房屋出租業(yè)稅收征管過(guò)程中存在的問(wèn)題，在以后的工作中應(yīng)著重采取以下措施：
1、進(jìn)一步加大稅法宣傳力度，全面增強(qiáng)全體公民而不僅僅是納稅人的納稅意識(shí)。這是一個(gè)老生常談的問(wèn)題了，稅法宣傳我們年年搞，當(dāng)前，納稅人的納稅意識(shí)較過(guò)去有了一定的提高，但畢竟還很淡薄，與我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)法制化的要求還相差甚遠(yuǎn)，稅法宣傳工作依然任重道遠(yuǎn)。在稅法宣傳方面，在注重對(duì)納稅人宣傳的同時(shí)，還要注重對(duì)非納稅人的宣傳；在注重于稅法宣傳月中宣傳的同時(shí)，還要注重日常工作中的宣傳；在注重于電視、報(bào)刊等媒體上宣傳的同時(shí)，還要注重于各種網(wǎng)絡(luò)媒體上的宣傳；在注重對(duì)普通公民宣傳的同時(shí)，還要注重對(duì)各級(jí)領(lǐng)導(dǎo)干部的宣傳；在注重對(duì)成年人宣傳的同時(shí)，還要注重對(duì)少年兒童的宣傳。總之，要通過(guò)多形式多角度的稅法宣傳，全面增強(qiáng)全體公民的依法納稅意識(shí)，增強(qiáng)稅法的威懾力。
2、做好與有關(guān)部門的協(xié)調(diào)工作，使之能積極配合我們稅務(wù)部門的工作。聯(lián)合房管部門和工商部門做好房屋出租合同的管理工作，要求出租雙方必須要簽訂正式的真實(shí)的房屋出租合同，從源頭上堵住房屋出租業(yè)稅收流失；聯(lián)合土地管理部門搞好出租房屋所占用土地面積的認(rèn)定。在基本掌握了出租房屋的座落地點(diǎn)、租金、出租房屋占用土地面積、出租人等資料后，再逐一進(jìn)行分析，分類別為其建立
關(guān)鍵詞：個(gè)人自有住房；涉稅問(wèn)題；稅務(wù)籌劃
中圖分類號(hào)：D9 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1672-3198（2015）14-0179-02
1 用于出租時(shí)涉稅問(wèn)題及稅務(wù)籌劃分析
案例1：張先生在遼寧省沈陽(yáng)市某區(qū)擁有一套100平方米的住宅，房產(chǎn)原值為100萬(wàn)元。張先生于2013年1月1日起出租給劉先生用于居住，雙方簽訂了租賃合同，月租金3500元，租期一年。
1.1 涉稅問(wèn)題分析
（1）房產(chǎn)稅。
根據(jù)《房產(chǎn)稅暫行條例》第五條規(guī)定，個(gè)人所有非營(yíng)業(yè)用的房產(chǎn)免征房產(chǎn)稅。因此張先生房屋在自住期間不繳納房產(chǎn)稅。個(gè)人出租房屋取得租金收入應(yīng)從租計(jì)征房產(chǎn)稅。根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于廉租住房經(jīng)濟(jì)適用住房和住房租賃有關(guān)稅收政策的通知》（財(cái)稅〔2008〕24號(hào)）規(guī)定，對(duì)個(gè)人按市場(chǎng)價(jià)格出租住房，不區(qū)分用途，以房屋出租取得的租金收入作為計(jì)稅依據(jù)，按4%的稅率征收房產(chǎn)稅。因此張先生應(yīng)以每月房屋租金收入乘以4%的稅率計(jì)算繳納房產(chǎn)稅，其應(yīng)納稅額=3500×4%=140元。
（2）營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加。
根據(jù)財(cái)稅〔2008〕24號(hào)文件規(guī)定，對(duì)個(gè)人按市場(chǎng)價(jià)格出租住房，不區(qū)分用途，以房屋出租取得的租金收入為計(jì)稅依據(jù)，在3%稅率的基礎(chǔ)上減半征收營(yíng)業(yè)稅，即以1.5%的稅率計(jì)算繳納。
《遼寧省財(cái)政廳、遼寧省國(guó)家稅務(wù)局、遼寧省地方稅務(wù)局關(guān)于調(diào)整全省增值稅、營(yíng)業(yè)稅起征點(diǎn)的通知》（遼財(cái)稅〔2011〕942號(hào)）規(guī)定，個(gè)人月?tīng)I(yíng)業(yè)額未達(dá)到20000元的，免征營(yíng)業(yè)稅。張先生每月?tīng)I(yíng)業(yè)額（租金3500元）未達(dá)到營(yíng)業(yè)稅起征點(diǎn)標(biāo)準(zhǔn)，免征營(yíng)業(yè)稅。
由于城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加是以納稅人當(dāng)期實(shí)際繳納的增值稅、消費(fèi)稅和營(yíng)業(yè)稅稅額為計(jì)稅（費(fèi)）依據(jù)，對(duì)本案例由于張先生免征營(yíng)業(yè)稅所以其無(wú)需繳納城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加。
（3）城鎮(zhèn)土地使用稅和印花稅。
根據(jù)財(cái)稅〔2008〕24號(hào)文件規(guī)定，個(gè)人出租住房，不區(qū)分用途，免征城鎮(zhèn)土地使用稅，對(duì)個(gè)人出租、承租住房簽訂的租賃合同，免征印花稅。因此，張先生出租住房免征城鎮(zhèn)土地使用稅，租賃雙方就住宅租賃所簽訂的租賃合同，均不需要繳納印花稅。
（4）個(gè)人所得稅。
根據(jù)《個(gè)人所得稅法》、《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整住房租賃市場(chǎng)稅收政策的通知》（財(cái)稅〔2000〕125號(hào)）規(guī)定，個(gè)人按市場(chǎng)價(jià)格出租住房，以房屋出租取得的租金收入在計(jì)算繳納個(gè)人所得稅時(shí)，應(yīng)依次扣除以下費(fèi)用后的余額為計(jì)稅依據(jù)：①財(cái)產(chǎn)租賃過(guò)程中繳納的稅費(fèi)（房產(chǎn)稅、營(yíng)業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加，應(yīng)持完稅憑證扣除）；②由納稅人負(fù)擔(dān)的該出租財(cái)產(chǎn)實(shí)際開支的修繕費(fèi)用（以每次800元為限，一次扣除不完的，準(zhǔn)予在下一次繼續(xù)扣除，直到扣完為止）；③稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)（每次收入不超過(guò)4000元，定額減除費(fèi)用800元，應(yīng)納稅額=[（每次（月）收入額-財(cái)產(chǎn)租賃時(shí)所繳稅費(fèi)-修繕費(fèi)用）-800元]×適用稅率；每次收入在4000元以上，定額減除20%的費(fèi)用，應(yīng)納稅額=[（每次（月）收入額-財(cái)產(chǎn)租賃時(shí)所繳稅費(fèi)-修繕費(fèi)用）×（1-20%）]×適用稅率。財(cái)產(chǎn)租賃所得適用稅率為20%的比例稅率。自2001年1月1日起，個(gè)人按市場(chǎng)價(jià)出租的居民住房，取得的所得暫減按10%征收個(gè)人所得稅。
假設(shè)張先生出租房屋期間未發(fā)生修繕費(fèi)，則每月應(yīng)繳個(gè)人所得稅=（3500-140-800）×10%=256元，全年應(yīng)納個(gè)人所得稅=256×12=3072元。
綜上，張先生全年應(yīng)納稅140×12+3072=4752元，稅后收益為3500×12-4752=37248元。
1.2 稅務(wù)籌劃分析
從以上分析可知，張先生將自有住房用于出租時(shí)，當(dāng)月租金低于20000元時(shí)其實(shí)際繳納的稅費(fèi)僅涉及房產(chǎn)稅和個(gè)人所得稅，而兩稅稅額的大小直接與該房租金的高低相關(guān)。
（1）對(duì)房租收入進(jìn)行籌劃。
在對(duì)個(gè)人租賃收入進(jìn)行稅務(wù)籌劃時(shí)，可以在保持實(shí)際收入不變的前提下，適當(dāng)?shù)亟档妥赓U的名義收入額，從而有效地減少稅收支出。
案例2：如果張先生出租房屋每月租金3500元包括水電費(fèi)（雙方約定為每月200元為限），則張先生每月在繳納房產(chǎn)稅、個(gè)人所得稅和負(fù)擔(dān)水電費(fèi)后實(shí)際收入為2904元（3500-140-256-200）。
假設(shè)租賃協(xié)議約定張先生不負(fù)擔(dān)水電費(fèi)而是將租金降為3300元且未發(fā)生修繕費(fèi)用的情況下，每月應(yīng)納個(gè)人所得稅額為（3300-140-800）×10%=236（元），每月實(shí)際收入為2924元（3300-140-236），每月比原來(lái)增加20元，全年取得稅務(wù)籌劃收益240元。
（2）對(duì)出租房屋維修時(shí)間進(jìn)行籌劃。
由于個(gè)人所得稅在計(jì)稅時(shí)允許將房屋出租期間發(fā)生的修繕費(fèi)用以每次800元為限稅前扣除，一次扣除不完得，準(zhǔn)予下次繼續(xù)扣除，直至扣完為止。因此可以合理安排房屋的維修時(shí)間，而為房屋出租者節(jié)約一筆不小的稅款。
案例3：如果張先生在出租時(shí)與劉先生約定房屋出租后對(duì)房屋進(jìn)行必要的維修，維修期間對(duì)劉先生補(bǔ)償200元。假設(shè)共發(fā)生修繕費(fèi)用5000元且取得相關(guān)合法有效的票據(jù)。則張先生個(gè)人所得稅計(jì)算如下：
1-6月共繳納個(gè)人所得稅=（3500-140-800-800）×10%×6=176×6=1056元；
7月應(yīng)納個(gè)人所得稅=（3500-140-800-200）×10%=236元；
8-12月共應(yīng)納個(gè)人所得稅=（3500-140-800）×10%×5=1280元；
全年合計(jì)繳納個(gè)人所得稅=1056+236+1280=2572元；
張先生少繳稅款=3072-2572=500元，考慮對(duì)劉先生的200元補(bǔ)償后，張先生取得稅務(wù)籌劃收益300元。
2 用于經(jīng)營(yíng)時(shí)涉稅問(wèn)題及稅務(wù)籌劃分析
案例4：承案例1，如果張先生2013年1月1日開辦有限責(zé)任公司并將該房作為公司的注冊(cè)地址。
2.1 涉稅問(wèn)題分析
（1）房產(chǎn)稅。
在創(chuàng)業(yè)初期為節(jié)約有限的資金，創(chuàng)業(yè)者大多會(huì)選擇將自有住宅作為公司經(jīng)營(yíng)無(wú)償所用。很多人認(rèn)為是無(wú)償使用自己的房屋無(wú)需繳納相關(guān)稅費(fèi)，而這種認(rèn)識(shí)是錯(cuò)誤的。我國(guó)房產(chǎn)稅法規(guī)定：個(gè)人自有住宅用于開辦學(xué)校、圖書館（室）、文化館（室）、體育館、醫(yī)院、幼兒園、托兒所、敬老院等時(shí)免稅，用于其他公司經(jīng)營(yíng)則需要繳納房產(chǎn)稅。根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2009]128號(hào)）規(guī)定，無(wú)租使用其他單位房產(chǎn)的應(yīng)稅單位和個(gè)人應(yīng)依照房產(chǎn)余值代繳納房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅，因此張先生個(gè)人自有住房無(wú)償用于其公司經(jīng)營(yíng)時(shí)其房產(chǎn)稅應(yīng)由公司負(fù)責(zé)繳納，即年應(yīng)納稅額=100×（1-30%）×1.2%=8400元。
（2）營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加、地方教育附加和個(gè)人所得稅。
由于公司無(wú)償使用張先生的房子，因此張先生無(wú)需繳納營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加、地方教育附加、城鎮(zhèn)土地使用稅、印花稅和個(gè)人所得稅。
根據(jù)我國(guó)城鎮(zhèn)土地使用稅相關(guān)規(guī)定，無(wú)租使用房產(chǎn)的使用方應(yīng)代繳城鎮(zhèn)土地使用稅。假設(shè)該房產(chǎn)所在地土地使用稅21元/平方米，則應(yīng)由張先生的公司繳納土地使用稅=21×100=2100元。
（3）企業(yè)所得稅。
按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求，公司代繳房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅應(yīng)計(jì)入“管理費(fèi)用”科目，允許企業(yè)所得稅前扣除，將降低企業(yè)利潤(rùn)10500元（8400+2100），減少企業(yè)所得稅2625元（10500×25%）。
綜上，張先生及其所辦公司共承擔(dān)稅費(fèi)=8400+2100-2625=7875元。
關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè)；房產(chǎn)稅；土地稅；難點(diǎn)
近年來(lái)，隨著房地產(chǎn)的快速發(fā)展，房地產(chǎn)業(yè)已成為國(guó)民經(jīng)濟(jì)的一個(gè)重要支柱產(chǎn)業(yè)，房地產(chǎn)業(yè)的稅收收入占財(cái)政收入的比例逐年增長(zhǎng)，成為國(guó)家稅收收入的重要組成部分之一。在房地產(chǎn)企業(yè)繳納的稅款中，房產(chǎn)稅和土地稅只占很小的比例。盡管如此，由于征納雙方對(duì)相關(guān)政策的理解有偏差。房土兩稅繳納存在一些不規(guī)范和不正確的問(wèn)題。
一、目前房土兩稅的常見(jiàn)疑難問(wèn)題
（一）土地稅的納稅義務(wù)截止日期
目前，有三種情況，1、以簽訂商品房銷售合同的時(shí)間為截止日期：2、以商品房銷售合同約定的交房日期為截止日期：3、以房產(chǎn)證辦理完畢的日期為截止日期。
（二）房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)問(wèn)題
即房產(chǎn)原值的確定依據(jù)。目前房地產(chǎn)企業(yè)對(duì)房產(chǎn)原值的確定較為隨意，往往以暫估價(jià)值入賬，缺乏合理的證據(jù)。還有一種情況，即物業(yè)公司使用的辦公場(chǎng)所中，存在自用和出租的現(xiàn)象，這時(shí)房產(chǎn)稅、土地稅的納稅主體、房產(chǎn)原值及占地面積的合理劃分等問(wèn)題成為焦點(diǎn)。
（三）地下車庫(kù)（停車場(chǎng)）的房土兩稅是否應(yīng)繳納？應(yīng)如何繳納？
二、關(guān)于房土兩稅的分析和建議
要解決和規(guī)范上述問(wèn)題，需從以下幾方面進(jìn)行分析和梳理。
（一）城鎮(zhèn)土地使用稅納稅義務(wù)發(fā)生與截止時(shí)間判定
根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策的通知》（財(cái)稅[2006]186號(hào)）規(guī)定，一是對(duì)納稅人自建、委托施工及開發(fā)涉及的城鎮(zhèn)土地使用稅的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間.由納稅人從取得土地使用權(quán)合同約定交付土地時(shí)間的次月起繳納城鎮(zhèn)土地使用稅：二是合同未約定交付土地時(shí)間的，由受讓方從合同簽訂的次月起繳納城鎮(zhèn)土地使用稅：三是是否取得《土地使用證》或是否全額繳款都不能作為判定納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的依據(jù)。
財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2008]152號(hào)）規(guī)定，納稅人因房產(chǎn)、土地的實(shí)物或權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化而依法終止房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅納稅義務(wù)。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售商品房，從什么時(shí)間確定終止繳納城鎮(zhèn)土地使用稅也是納稅人和稅務(wù)機(jī)關(guān)爭(zhēng)執(zhí)的焦點(diǎn)。一是如果合同約定了交房時(shí)間，以交房時(shí)間為截止日期：未能履約時(shí)，則以實(shí)際交付時(shí)判定終止繳納：二是如果合同沒(méi)有約定交房時(shí)間，則按房產(chǎn)、土地的實(shí)物或權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化的當(dāng)月末終止納稅。具體判定，則應(yīng)從開發(fā)商將住戶鑰匙交給購(gòu)房人時(shí)作為終止繳納土地使用稅的時(shí)間。三是如果購(gòu)房人遲遲不交接，也可以公告交房時(shí)間為準(zhǔn)。在實(shí)際計(jì)算過(guò)程中，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)要求開發(fā)商提供具有政府有關(guān)部門批準(zhǔn)資質(zhì)的單位出具的實(shí)測(cè)建筑面積。
還有兩個(gè)問(wèn)題須注意，1、在開始確定應(yīng)稅土地面積時(shí)，應(yīng)扣除企業(yè)自用的房產(chǎn)占用的土地面積。2、如果物業(yè)用房有對(duì)外出租的房產(chǎn)，應(yīng)合理劃分并扣除實(shí)際占地面積。以上兩條占地面積需另行計(jì)算繳納土地稅。
（二）自用房產(chǎn)的計(jì)稅依據(jù)判定
稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)要求開發(fā)企業(yè)提供自用房產(chǎn)真實(shí)合理的建筑成本和建成時(shí)間，建筑成本應(yīng)以建設(shè)方和施工方結(jié)算的工程金額做為參照，由具有資質(zhì)的中介機(jī)構(gòu)出具審定結(jié)論。
根據(jù)《關(guān)于房產(chǎn)稅若干具體問(wèn)題的解釋和暫行規(guī)定》（財(cái)稅地字[1986]第8號(hào)）規(guī)定，自建房屋，自建成次月起繳納房產(chǎn)稅。委托施工企業(yè)建設(shè)的房屋，從辦理驗(yàn)收手續(xù)次月起繳納房產(chǎn)稅：在辦理驗(yàn)收手續(xù)前已使用的，自使用次月起繳納房產(chǎn)稅。
根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于安置殘疾人就業(yè)單位城鎮(zhèn)土地使用稅等政策的通知》（財(cái)稅[2010]121號(hào)）文件第三條規(guī)定，“對(duì)按照房產(chǎn)原值計(jì)稅房產(chǎn)，無(wú)論會(huì)計(jì)上如何核算，房產(chǎn)原值均應(yīng)包含地價(jià)，包括為取得土地使用權(quán)支付的價(jià)款、開發(fā)土地發(fā)生的成本費(fèi)用等。”房產(chǎn)原值不僅包括地價(jià)，還應(yīng)包括開發(fā)成本及費(fèi)用。文件最后規(guī)定“本通知自發(fā)文之日起執(zhí)行。此前規(guī)定與本通知不一致的，按本通知執(zhí)行”。執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》（包括（小企業(yè)會(huì)計(jì)制度））的企業(yè)，地價(jià)計(jì)入房產(chǎn)原值征收房產(chǎn)稅的原則和新文件是一致的，應(yīng)繼續(xù)執(zhí)行。換句話說(shuō)，執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》（包括（小企業(yè)會(huì)計(jì)制度））的企業(yè)，原來(lái)地價(jià)如未計(jì)入房產(chǎn)原值征收房產(chǎn)稅本身就是錯(cuò)誤的，應(yīng)按規(guī)定予以調(diào)整追征，要注意并不是財(cái)稅[2010]121號(hào)文公布之后才執(zhí)行。執(zhí)行新準(zhǔn)則企業(yè)，地價(jià)和房產(chǎn)原值分開核算，財(cái)稅[2010]121號(hào)文件公布前地價(jià)不計(jì)入房產(chǎn)原值征收房產(chǎn)稅，文件公布后才需按規(guī)定將地價(jià)計(jì)入房產(chǎn)原值征收房產(chǎn)稅，也就是和執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》（包括（小企業(yè)會(huì)計(jì)制度））的企業(yè)適用稅法得到了統(tǒng)一。這與《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)問(wèn)題的通知》財(cái)稅（2008）152號(hào)文件第一條“關(guān)于房產(chǎn)原值如何確定的問(wèn)題”中的第一項(xiàng)“房屋原價(jià)應(yīng)根據(jù)國(guó)家有關(guān)會(huì)計(jì)制度規(guī)定進(jìn)行核算”的規(guī)定并不矛盾。
（三）地下停車場(chǎng)應(yīng)區(qū)分不同情況判定是否繳納房土兩稅
1.地下車庫(kù)產(chǎn)權(quán)歸屬界定問(wèn)題，有三種情形：
（1）停車場(chǎng)在小區(qū)房屋銷售時(shí)未按公建面積公攤，停車場(chǎng)的產(chǎn)權(quán)應(yīng)歸開發(fā)商所有，開發(fā)商有權(quán)對(duì)業(yè)主出售或出租。
（2）如果開發(fā)商在銷售小區(qū)房屋時(shí)已將地下停車場(chǎng)按公建面積分?jǐn)偨o了全體小區(qū)業(yè)主，從法律上講，該停車場(chǎng)的產(chǎn)權(quán)應(yīng)歸全體業(yè)主所有。
（3）地下停車場(chǎng)是利用人防工程建造的，開發(fā)商無(wú)權(quán)出售。
2.地下停車場(chǎng)的建造形態(tài)，有兩種情形：
（1）單獨(dú)建造的，獨(dú)立于整體建筑之外的地下停車場(chǎng)。
（2）與整體建筑連為一體的地下停車場(chǎng)。
3.根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于具備房屋功能的地下建筑征收房產(chǎn)稅的通知》財(cái)稅（2005）181號(hào)文件和《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)問(wèn)題的通知》財(cái)稅[2009]128號(hào)文件的規(guī)定，結(jié)合上述情況加以說(shuō)明：
（1）房地產(chǎn)企業(yè)能辦理地下車庫(kù)產(chǎn)權(quán)證，擁有完全產(chǎn)權(quán)，應(yīng)按開發(fā)產(chǎn)品處理，除非房企將地下車庫(kù)轉(zhuǎn)做自有資產(chǎn)對(duì)外出租，否則不征房產(chǎn)稅。如果是獨(dú)立的地下車庫(kù)，不論是出售或出租，按照應(yīng)征稅款的50%征收土地使用稅。
（2）地下停車場(chǎng)應(yīng)作為公共配套設(shè)施處理，產(chǎn)權(quán)歸全體業(yè)主，如果小區(qū)業(yè)主需要使用該停車位，應(yīng)同小區(qū)業(yè)主委員會(huì)或同經(jīng)業(yè)主委員會(huì)授權(quán)委托的物業(yè)管理公司簽訂車位使用權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，根據(jù)財(cái)稅[2005]181號(hào)的規(guī)定，出租的地下建筑，按照出租地上房屋建筑的有關(guān)規(guī)定計(jì)算征收房產(chǎn)稅。此時(shí)，應(yīng)比照商場(chǎng)出租柜臺(tái)的處理方法按建造成本征收房產(chǎn)稅。同樣道理，如果是獨(dú)立的地下車庫(kù)，應(yīng)征收土地使用稅。
關(guān)鍵詞：城市軌道交通；稅收優(yōu)惠政策；稅負(fù)；壓力
1研究城市軌道交通行業(yè)稅收優(yōu)惠政策的重要意義
城市軌道交通項(xiàng)目以其速度快、運(yùn)量大、安全、準(zhǔn)點(diǎn)、節(jié)約用地等特點(diǎn)成為城市公眾交通的首選。根據(jù)中經(jīng)未來(lái)產(chǎn)業(yè)研究院的《2017-2021中國(guó)城市軌道交通行業(yè)發(fā)展模式與未來(lái)前景分析報(bào)告》顯示截至2016年末，中國(guó)大陸地區(qū)有48個(gè)城市（部分地方政府批復(fù)項(xiàng)目未納入統(tǒng)計(jì)）在建、30個(gè)城市開通運(yùn)營(yíng)。建設(shè)周期長(zhǎng)、投資成本高，嚴(yán)重制約了城市軌道交通產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。為鼓勵(lì)和支持公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目建設(shè)，國(guó)家出臺(tái)了一系列的稅收優(yōu)惠政策，如果能夠合理運(yùn)用稅收優(yōu)惠政策，減輕稅負(fù)的同時(shí)緩解資金壓力。
2城市軌道交通行業(yè)適用的稅收優(yōu)惠政策及存在的問(wèn)題
2.1適用的稅收優(yōu)惠政策
（1）企業(yè)所得稅“三免三減半”政策。為支持和鼓勵(lì)公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目建設(shè)，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第二十七條和《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第八十七條的規(guī)定企業(yè)從事國(guó)家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目投資經(jīng)營(yíng)的所得即從事《公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》（以下簡(jiǎn)稱《目錄》）范圍內(nèi)的港口碼頭、機(jī)場(chǎng)、鐵路、公路、城市公共交通、電力、水利等項(xiàng)目投資經(jīng)營(yíng)所得，自項(xiàng)目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入所屬納稅年度起，給予“三免三減半”稅收優(yōu)惠。同時(shí)，國(guó)稅發(fā)〔2009〕80號(hào)明確了第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入，是指公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目建成并投入運(yùn)營(yíng)（包括試運(yùn)營(yíng)）后所取得的第一筆主營(yíng)業(yè)務(wù)收入。同時(shí)從事不在《目錄》范圍的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目取得的所得，應(yīng)與享受優(yōu)惠的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)所得分開核算，并合理分?jǐn)偲髽I(yè)的期間共同費(fèi)用；沒(méi)有單獨(dú)核算的，不得享受上述企業(yè)所得稅優(yōu)惠。
（2）房產(chǎn)稅困難減免。為減輕鼓勵(lì)類和扶持類產(chǎn)業(yè)納稅人的負(fù)擔(dān)，根據(jù)《房產(chǎn)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第八條的規(guī)定納稅人納稅確有困難，可向房產(chǎn)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)，經(jīng)縣（市）稅務(wù)局批準(zhǔn)，酌情給予定期減稅或免稅的照顧。
（3）免征城鎮(zhèn)土地使用稅。為支持公共交通發(fā)展，根據(jù)財(cái)稅〔2016〕16號(hào)的規(guī)定自2016年1月1日至2018年12月31日，對(duì)城市公交站場(chǎng)、道路客運(yùn)站場(chǎng)、城市軌道交通系統(tǒng)運(yùn)營(yíng)用地，免征城鎮(zhèn)土地使用稅。
2.2執(zhí)行稅收優(yōu)惠政策時(shí)存在的問(wèn)題
（1）企業(yè)所得稅“三免三減半”政策優(yōu)惠期短且較難操作。“三免三減半”政策出臺(tái)的目的是提升企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展能力，緩解建設(shè)期間的資金壓力，但在實(shí)務(wù)中，對(duì)城市軌道交通行業(yè)而言猶如“空中樓閣”。一般運(yùn)營(yíng)前期都會(huì)處于虧損狀態(tài)，而“三免三減半”政策從項(xiàng)目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入所屬納稅年度算起，期限太短。此外，財(cái)政補(bǔ)貼是否屬于項(xiàng)目投資經(jīng)營(yíng)所得各地稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)政策的掌握存在不同意見(jiàn)。
（2）難以滿足房產(chǎn)稅困難減免條件。針對(duì)房產(chǎn)稅困難減免，不同城市制定了各自的困難減免稅條件，如青島市地方稅務(wù)局公告〔2014〕5號(hào)規(guī)定符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整指導(dǎo)目錄下的鼓勵(lì)產(chǎn)業(yè)且屬于國(guó)家、山東省、青島市重點(diǎn)建設(shè)項(xiàng)目，在建期間沒(méi)有經(jīng)營(yíng)收入的，可申請(qǐng)減免房產(chǎn)稅，但申請(qǐng)減免的城鎮(zhèn)土地使用稅和房產(chǎn)稅稅額不得超過(guò)其稅款所屬年度利潤(rùn)總額實(shí)際發(fā)生的虧損額。上述條件對(duì)城市軌道交通行業(yè)而言過(guò)于嚴(yán)苛，特別是“在建期間沒(méi)有經(jīng)營(yíng)收入”這一條。因各條線路完工進(jìn)度不一致，一條線路運(yùn)營(yíng)雖會(huì)存在經(jīng)營(yíng)收入，但其他線路仍處于建設(shè)期，而且運(yùn)營(yíng)期間受限于票價(jià)低、運(yùn)營(yíng)成本高等原因，資金仍然非常緊張。另外，建設(shè)期、運(yùn)營(yíng)期人力資源需求高，控制中心、辦公用房等都需要繳納房產(chǎn)稅，稅負(fù)較重。
（3）城鎮(zhèn)土地使用稅免稅存在優(yōu)惠期限。財(cái)稅〔2016〕16號(hào)的文件執(zhí)行期限為3年，2018年之后是否出臺(tái)新的稅收優(yōu)惠政策無(wú)從得知，若后期免稅政策不再延續(xù)，城市軌道交通行業(yè)將面臨沉重稅負(fù)。
（4）免稅政策終止執(zhí)行，增加企業(yè)稅負(fù)。2015年12月為提高我國(guó)裝備制造業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力及自主創(chuàng)新能力國(guó)家發(fā)改委及財(cái)政部等6部門聯(lián)合財(cái)關(guān)稅〔2015〕51號(hào)文明確對(duì)重大技術(shù)裝備進(jìn)口稅收政策有關(guān)規(guī)定和目錄進(jìn)行調(diào)整，原免征進(jìn)口關(guān)稅和增值稅的大批技術(shù)設(shè)備不再免征。
（5）PPP項(xiàng)目未出臺(tái)專門的稅收優(yōu)惠政策。目前城市軌道交通項(xiàng)目建設(shè)多采用PPP模式，涉及多方主體且業(yè)務(wù)特殊，我國(guó)尚未針對(duì)PPP項(xiàng)目形成專門、成體系的稅務(wù)法律法規(guī)。在實(shí)際操作中PPP項(xiàng)目在增值稅、企業(yè)所得稅等稅種上都存在不明確之處。
3未來(lái)減輕城市軌道交通行業(yè)稅負(fù)的建議
3.1爭(zhēng)取稅收返還政策城市軌道交通建設(shè)
對(duì)當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)的發(fā)展具有放大及引領(lǐng)作用，對(duì)稅負(fù)重且無(wú)稅收優(yōu)惠政策的印花稅等稅種向地方財(cái)政申請(qǐng)予以返還。
3.2適當(dāng)放款減免稅條件，延長(zhǎng)減免稅期限
目前國(guó)家稅務(wù)總局下放了城鎮(zhèn)土地使用稅等稅種減免稅的審批權(quán)限，建議地方稅務(wù)機(jī)關(guān)在出臺(tái)減免稅公告時(shí)充分考慮軌道交通行業(yè)的特殊性，適當(dāng)放寬減免稅條件。財(cái)稅〔2016〕16號(hào)文件到期后，再次延長(zhǎng)城鎮(zhèn)土地使用稅的免稅期限，切實(shí)減輕城市軌道交通行業(yè)的稅負(fù)。
3.3隨時(shí)關(guān)注政策變化，及時(shí)做出應(yīng)對(duì)措施
在進(jìn)口設(shè)備免稅政策取消后，改為購(gòu)置國(guó)產(chǎn)化設(shè)備可大幅降低建設(shè)成本。
3.4明確PPP模式下各方的稅收優(yōu)惠政策建議
考慮建設(shè)模式發(fā)展趨勢(shì)，對(duì)PPP項(xiàng)目各方給予一定的稅收優(yōu)惠政策。
參考文獻(xiàn)
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房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)具有項(xiàng)目審批文件多、開發(fā)項(xiàng)目周期長(zhǎng)、開發(fā)環(huán)節(jié)復(fù)雜、開發(fā)產(chǎn)品固定、涉稅復(fù)雜等特性。
二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)一般業(yè)務(wù)流程
（一）前期準(zhǔn)備階段，注重項(xiàng)目策劃
1、取得相關(guān)證件，歸類入檔，以便在項(xiàng)目開發(fā)期間、清算期間供管理者及政府相關(guān)部門調(diào)閱，其中：
文件、證書：發(fā)改委立項(xiàng)批文、建設(shè)用地規(guī)劃許可證、建筑工程規(guī)劃許可證、施工許可證、人防建設(shè)審批文件、土地使用權(quán)證等。合同類：土地出讓（轉(zhuǎn)讓）合同、建設(shè)工程施工合同、設(shè)計(jì)合同、勘察合同、監(jiān)理合同、測(cè)繪合同、審計(jì)合同。其他類：可行性研究報(bào)告、策劃方案、環(huán)境評(píng)估報(bào)告、規(guī)劃設(shè)計(jì)總平面圖、預(yù)算審計(jì)報(bào)告等。
2、及時(shí)入賬、正確核定稅種
按照財(cái)務(wù)制度，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)支付的取得土地使用權(quán)所支付的價(jià)款（土地出讓金、土地轉(zhuǎn)讓價(jià)款）和按國(guó)家規(guī)定繳納的有關(guān)稅費(fèi)（契稅、土地登記費(fèi)）記入“開發(fā)成本-取得土地使用權(quán)所支付的金額”，入賬時(shí)應(yīng)結(jié)合土地使用權(quán)證、出讓合同、土地出讓（轉(zhuǎn)讓）票據(jù)、契稅票據(jù)、銀行付款單等審核受讓土地面積是否正確，是否有政府事后返還土地價(jià)款因經(jīng)辦人員問(wèn)題，造成未計(jì)入收入總額情形。若受讓土地屬分期分批開發(fā)，按占地面積法或建筑面積法合理或稅務(wù)部門確認(rèn)的其他方法計(jì)算分?jǐn)偂？赡苌婕岸惙N：契稅、印花稅、土地使用稅、企業(yè)所得稅。
（二）開發(fā)實(shí)施階段，真實(shí)、合理、正確核算開發(fā)成本、統(tǒng)籌運(yùn)作資金、規(guī)避稅收風(fēng)險(xiǎn)
1、統(tǒng)籌運(yùn)作資金，控制經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)
房產(chǎn)開發(fā)企業(yè)資金前期投入較大，籌集資金渠道形式主要為：金融機(jī)構(gòu)貸入、投資者投入、非關(guān)聯(lián)企業(yè)（個(gè)人）借入，關(guān)聯(lián)企業(yè)（個(gè)人）借入，集團(tuán)公司統(tǒng)借統(tǒng)還等。企業(yè)可按貸（借）入資金記入“短期借款”，入賬時(shí)應(yīng)結(jié)合貸款（借款）合同，銀行進(jìn)賬單，確認(rèn)還款期限，做到資金既不短缺也不冗余。
借款利率方面，投資者投入的機(jī)會(huì)成本最低，但向金融企業(yè)以外借款因涉及票據(jù)問(wèn)題，在實(shí)際操作中，實(shí)際發(fā)生利息費(fèi)用與計(jì)稅金額會(huì)產(chǎn)生差異：在企業(yè)所得稅方面，關(guān)聯(lián)企業(yè)利息扣除按照財(cái)稅（2008）121號(hào)文件規(guī)定，“第一條，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，不超過(guò)以下規(guī)定比例和稅法及其實(shí)施條例有關(guān)規(guī)定計(jì)算的部分，準(zhǔn)予扣除，超過(guò)的部分不得在發(fā)生當(dāng)期和以后年度扣除，接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例為：2：1”。在土地增值稅清算方面，凡不能提拱金融機(jī)構(gòu)證明的，利息不單獨(dú)扣除，三項(xiàng)費(fèi)用的扣除按取得土地使用權(quán)所支付的金額及房地產(chǎn)開發(fā)成本的10%以內(nèi)計(jì)算扣除。若企業(yè)既有金融機(jī)構(gòu)貸款，又有非金融企業(yè)借款，則土地增值稅清算時(shí)扣除金額只能按金融機(jī)構(gòu)提供的利息費(fèi)用，據(jù)實(shí)扣除，增加企業(yè)稅負(fù)。
從購(gòu)入土地使用權(quán)開始，到項(xiàng)目竣工驗(yàn)收為止，利息費(fèi)用作為房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用，竣工驗(yàn)收后發(fā)生的利息支出作為企業(yè)期間費(fèi)用。
2、真實(shí)、合理、正確核算開發(fā)成本，控制財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)過(guò)程環(huán)節(jié)復(fù)雜，周期長(zhǎng)，涉及外部監(jiān)督管理部門眾多，有必要結(jié)合所在行業(yè)要求和企業(yè)自身特點(diǎn)，建設(shè)與實(shí)施內(nèi)部控制制度。
開發(fā)成本分四項(xiàng)：“開發(fā)成本-前期工程費(fèi)”主要核算規(guī)劃費(fèi)、設(shè)計(jì)費(fèi)、勘察費(fèi)、測(cè)繪費(fèi)、報(bào)批報(bào)建費(fèi)、七通一平支出等建造前發(fā)生的費(fèi)用；“開發(fā)成本-建筑安裝工程費(fèi)”主要核算樁基工程、土建工程、門窗工程、水電工程、工程監(jiān)理、裝修工程等建筑與安裝工程支出；“開發(fā)成本-基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)”主要核算開發(fā)區(qū)內(nèi)供水、供電、供氣、排污、道路、照明、綠化等必要設(shè)施費(fèi)；“開發(fā)成本-公共配套設(shè)施費(fèi)”主要核算開發(fā)區(qū)內(nèi)居委會(huì)、會(huì)所、物業(yè)場(chǎng)所等公共設(shè)施；“開發(fā)成本-開發(fā)間接費(fèi)”主要核算直接組織管理開發(fā)項(xiàng)目發(fā)生的費(fèi)用，如工資、折舊費(fèi)、辦公費(fèi)等支出。按照企業(yè)財(cái)務(wù)制度，財(cái)務(wù)入賬時(shí)需關(guān)注：
根據(jù)簽訂的工程合同、工程結(jié)算報(bào)告、工程決算報(bào)告、工程造價(jià)審計(jì)報(bào)告，結(jié)合“預(yù)付賬款”、“應(yīng)付賬款”查看已取得發(fā)票已入賬或已實(shí)際支付工程款未取得發(fā)票情況；杜絕多付款、提前付款和不按規(guī)定付款；付款方、發(fā)票開具方、合同方需同一主體；已開具的發(fā)票是否符合當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)對(duì)工程發(fā)票的規(guī)定；采用甲供材方式的，取得施工方開具建筑安裝發(fā)票時(shí)是否包含了甲供材料的材料款，應(yīng)核實(shí)甲供材清單，避免重復(fù)列支，一般來(lái)說(shuō)，開發(fā)企業(yè)提供甲供材，施工方應(yīng)作為營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)，按照現(xiàn)行稅法，建筑安裝工程不論合同如何簽訂，必須以工程所用的原材料，人工工資，其他費(fèi)用合計(jì)為營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)，若施工方未實(shí)際繳納，開發(fā)企業(yè)承擔(dān)扣繳義務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
可能涉及稅種：印花稅、土地使用稅、個(gè)人所得稅、企業(yè)所得稅。
（三）銷售環(huán)節(jié)，提高資金利用效率，正確核算收入，合理安排稅款
1、取得相關(guān)證件，歸類入檔，為清算提供依據(jù)
證件類：商品房預(yù)售許可證、工程竣工驗(yàn)收備案表、公共配套設(shè)施移交證明、分戶房產(chǎn)證。其他類：面積測(cè)繪計(jì)算報(bào)告、房地產(chǎn)銷售合同等。
2、正確、及時(shí)核算產(chǎn)品銷售收入，按期納稅，防止稅收風(fēng)險(xiǎn)
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售開發(fā)產(chǎn)品取得收入，包括貨幣收入、實(shí)物收入、工程款抵頂、視同銷售收入、其他收入。前期籌劃時(shí)先確認(rèn)合理的銷售方式，對(duì)不同的銷售方式確認(rèn)銷售收入應(yīng)作出具體規(guī)定，如：內(nèi)部單據(jù)轉(zhuǎn)移流程、合同簽訂、收款方式、入賬時(shí)點(diǎn)等。
銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品，根據(jù)銷售部門提供的臺(tái)賬、不動(dòng)產(chǎn)預(yù)售發(fā)票、銀行進(jìn)賬單，分列明細(xì)計(jì)入“預(yù)收賬款”科目，賬面不結(jié)轉(zhuǎn)確認(rèn)“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”，會(huì)計(jì)與稅法產(chǎn)生差異，稅法作為收入計(jì)算稅金，按照國(guó)稅發(fā)〔2009〕31號(hào)，第八條“銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅毛利率由各省、自治、直轄市國(guó)家稅務(wù)局、地方稅務(wù)局進(jìn)行確定，開發(fā)項(xiàng)目位于省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市人民政府所在地城市城區(qū)和郊區(qū)的，不得低于15%；開發(fā)項(xiàng)目位于地及地級(jí)市城區(qū)及郊區(qū)的，不得低于10%；開發(fā)項(xiàng)目位于其他地區(qū)的，不得低于5%”。“預(yù)收賬款、其他應(yīng)付款-定金”當(dāng)期增加金額作為營(yíng)業(yè)稅及其附加、印花稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅計(jì)算依據(jù)，也作為業(yè)務(wù)招待費(fèi) 、廣告及業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)計(jì)算依據(jù)。
銷售完工開發(fā)產(chǎn)品，根據(jù)銷售部門提供的銷售臺(tái)賬，測(cè)繪報(bào)告、銀行進(jìn)賬單，審核銷售面積與銷售單價(jià)，開具不動(dòng)產(chǎn)銷售發(fā)票，轉(zhuǎn)銷預(yù)售發(fā)票，轉(zhuǎn)出“預(yù)收賬款、其他應(yīng)付款-定金、應(yīng)付賬款-工程款抵頂”科目計(jì)入“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目。可能涉及稅種：營(yíng)業(yè)稅及其附加、印花稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、房產(chǎn)稅、土地使用稅。
3、合理安排資金，提高資金利用效率
及時(shí)、正確確認(rèn)收入，規(guī)避稅務(wù)核查風(fēng)險(xiǎn)，減少現(xiàn)金流出，有利于企業(yè)管理層統(tǒng)籌資金，增加股東財(cái)富。
(一)高校后勤稅收政策的特點(diǎn)高校后勤稅收政策是隨著高校社會(huì)化改革的政策下達(dá)的，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局先后聯(lián)合下達(dá)過(guò)六個(gè)文件，即財(cái)稅[2000]25號(hào)文件，國(guó)稅函[2000]635號(hào)(答復(fù)福建省地方稅務(wù)局)、財(cái)稅[2002]147號(hào)文件，財(cái)稅[2003]152號(hào)文件，財(cái)稅[2006]100號(hào)文件，財(cái)稅[2009]155號(hào)文件。通過(guò)分析上述六個(gè)文件的內(nèi)容，可以看出高校后勤稅收政策具有以下特點(diǎn)：(1)稅收政策的文件下達(dá)形式。現(xiàn)行高校后勤稅收政策更多的是各項(xiàng)稅收優(yōu)惠措施的簡(jiǎn)單羅列，均以通知形式或批復(fù)形式下達(dá)，沒(méi)有總體上的規(guī)劃，缺乏嚴(yán)肅性、系統(tǒng)性和規(guī)范性。(2)享受優(yōu)惠政策時(shí)間的縮短和不確定性。財(cái)稅[2000]25號(hào)，自2000年1月1日起執(zhí)行。國(guó)稅函[2000]635號(hào)，執(zhí)行期限在2002年年底前。財(cái)稅[2002]147號(hào)，自2002年10月1日起至2005年12月31日止執(zhí)行。財(cái)稅[2003]152號(hào)，將財(cái)稅字[2000]25號(hào)規(guī)定的有關(guān)稅收政策，繼續(xù)執(zhí)行到2005年年底。財(cái)稅[2006]100號(hào)，自2006年1月1日起至2008年12月31日止執(zhí)行。同時(shí)其他三個(gè)通知同時(shí)廢止。財(cái)稅[2009]155號(hào)，自2009年1月1日起至2010年12月31日止執(zhí)行。同時(shí)財(cái)稅[2006]100號(hào)相應(yīng)廢止。由此可以看出，高校后勤稅收政策的優(yōu)惠政策時(shí)間不斷縮短，而且日后政策走向不明，不僅不符合稅法的嚴(yán)肅性和權(quán)威性，也不便于高校后勤企業(yè)從長(zhǎng)期角度考慮問(wèn)題。(3)享受優(yōu)惠政策稅種的減少。具體而言：一是企業(yè)所得稅。財(cái)稅[2000]25號(hào)“對(duì)高校后勤實(shí)體的所得，暫免征收企業(yè)所得稅。”財(cái)稅[2002]147號(hào)“對(duì)按高教系統(tǒng)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)向高校學(xué)生出租學(xué)生公寓所取得的租金收入，免征所得稅。”財(cái)稅[2006]100號(hào)與財(cái)稅[2009]155號(hào)沒(méi)有企業(yè)所得稅的優(yōu)惠政策。二是城鎮(zhèn)土地使用稅。財(cái)稅[2000]25號(hào)“高校后勤實(shí)體，免征城鎮(zhèn)土地使用稅和房產(chǎn)稅。”國(guó)稅函[2000]635號(hào)對(duì)社會(huì)投資興建的為高校學(xué)生提供住宿服務(wù)、并按高校系統(tǒng)統(tǒng)一收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)收取租金的學(xué)生公寓，可在2002年年底前，免征城鎮(zhèn)土地使用稅和房產(chǎn)稅；對(duì)利用學(xué)生公寓向非高校學(xué)生提供住宿服務(wù)的，應(yīng)按規(guī)定征收城鎮(zhèn)土地使用稅和房產(chǎn)稅。”財(cái)稅[2006]100號(hào)“對(duì)高校后勤實(shí)體自用的房產(chǎn)、土地免征房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅”。財(cái)稅[2009]155號(hào)沒(méi)有城鎮(zhèn)土地使用稅的優(yōu)惠政策。三是房產(chǎn)稅。財(cái)稅[2000]25號(hào)“高校后勤實(shí)體，免征城鎮(zhèn)土地使用稅和房產(chǎn)稅。”財(cái)稅[2002]147號(hào)“對(duì)為高校學(xué)生提供住宿服務(wù)并按高教系統(tǒng)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)收取租金的學(xué)生公寓，免征房產(chǎn)稅。”國(guó)稅函[2000]635號(hào)對(duì)社會(huì)投資興建的為高校學(xué)生提供住宿服務(wù)、并按高校系統(tǒng)統(tǒng)一收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)收取租金的學(xué)生公寓，可在2002年年底前，免征城鎮(zhèn)土地使用稅和房產(chǎn)稅；對(duì)利用學(xué)生公寓向非高校學(xué)生提供住宿服務(wù)的，應(yīng)按規(guī)定征收城鎮(zhèn)土地使用稅和房產(chǎn)稅。”財(cái)稅[2006]100號(hào)“對(duì)為高校學(xué)生提供住宿服務(wù)并按高教系統(tǒng)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)收取租金的學(xué)生公寓，免征房產(chǎn)稅；對(duì)高校后勤實(shí)體自用的房產(chǎn)、土地免征房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅。”財(cái)稅[2009]155號(hào)“對(duì)高校學(xué)生公寓免征房產(chǎn)稅”。四是耕地占用稅。財(cái)稅[2000]25號(hào)“對(duì)在高校后勤社會(huì)化改革中因建學(xué)生公寓而經(jīng)批準(zhǔn)征用的土地，暫免征收耕地占用稅。”財(cái)稅[2006]100號(hào)和財(cái)稅[2009]155號(hào)沒(méi)有耕地占用稅的優(yōu)惠政策。由此可見(jiàn)，高校后勤稅收政策不僅在享受優(yōu)惠時(shí)間上縮短，而且享受優(yōu)惠政策的稅種也在減少，稅收政策不斷緊縮，挫傷了高校后勤改革的積極性。削弱了改革動(dòng)力。
(二)高校后勤的特殊性及困境具體包括：(1)高校后勤具有公益性、服務(wù)性、微利性的特點(diǎn)。高校后勤的主要服務(wù)對(duì)象是沒(méi)有經(jīng)濟(jì)來(lái)源的接受教育的高校學(xué)生，從教育的準(zhǔn)公共產(chǎn)品性質(zhì)看，要求高校后勤必須具有公益服務(wù)的性質(zhì)。對(duì)直接關(guān)系到學(xué)生的切身利益和學(xué)校穩(wěn)定的項(xiàng)目，必須最大限度地贏得學(xué)生的理解和滿意，即不可能占有高利潤(rùn)，同時(shí)高校后勤也同樣具有教育學(xué)生的義務(wù)，這就注定高校后勤在企業(yè)經(jīng)營(yíng)的理念上和其他企業(yè)有本質(zhì)上的不同。但是從企業(yè)的盈利性質(zhì)看，作為一個(gè)自負(fù)盈虧的經(jīng)濟(jì)實(shí)體，它必須要有償服務(wù)，追求利潤(rùn)最大化，否則便無(wú)法經(jīng)營(yíng)和發(fā)展。高校后勤稅收政策的緊縮讓高校后勤陷于兩難的境地。(2)高校后勤社會(huì)化的模式不規(guī)范，進(jìn)度不統(tǒng)一，各高校后勤改革的具體情況不盡相同。高校后勤社會(huì)化改革后，許多高校后勤企業(yè)進(jìn)行了工商注冊(cè)，但仍有相當(dāng)一部分仍未進(jìn)行注冊(cè)，仍為原來(lái)的后勤管理部門。在注冊(cè)的高校后勤企業(yè)中，從表面上看，高校已經(jīng)完成了后勤系統(tǒng)的剝離，但實(shí)際上，這些后勤企業(yè)并未真正按照現(xiàn)代企業(yè)制度運(yùn)行，其中最關(guān)鍵的制約因素是體制上的。現(xiàn)代企業(yè)制度要求產(chǎn)權(quán)明晰，而高校后勤資產(chǎn)的所有權(quán)在國(guó)家，占用權(quán)在高校，后勤實(shí)體對(duì)后勤資產(chǎn)只有不完全意義上的經(jīng)營(yíng)權(quán)。后勤實(shí)體不是真正的法人主體，也就不可能做到自主經(jīng)營(yíng)、自負(fù)盈虧、獨(dú)立核算，這從根本上妨礙了高校后勤改革。同時(shí)高校后勤稅收政策的緊縮和不確定性使一部分已經(jīng)注冊(cè)的后勤實(shí)體感到壓力，注銷工商注冊(cè)后又退回到原來(lái)的后勤管理部門。在沒(méi)有注冊(cè)的高校后勤企業(yè)中，學(xué)校的領(lǐng)導(dǎo)為了后勤便于管理，后勤員工不愿意從大鍋飯中撤出來(lái)，因此都不愿去承擔(dān)真正改革意義上的風(fēng)險(xiǎn)，改革仍舊僅僅是維持現(xiàn)狀。
二、高校后勤稅收的完善建議
(一)從根本上給高校后勤“定性”高校后勤社會(huì)化改革已經(jīng)運(yùn)行了近十年，即使是過(guò)渡期，時(shí)間也已很長(zhǎng)，幾年來(lái)的發(fā)展實(shí)踐已經(jīng)證實(shí)了一些問(wèn)題。雖然高校后勤所處的特殊環(huán)境使其身份不好界定，但仍應(yīng)盡快確定身份，不能拖泥帶水，這樣不利于高校后勤的長(zhǎng)期發(fā)展。借鑒國(guó)外高校后勤的管理模式，許多國(guó)家都從法律上明確規(guī)定了后勤體系的非盈利性質(zhì)。例如在餐飲方面，德國(guó)高校食堂工作人員的工資、能源消耗由州政府承擔(dān)，學(xué)生餐飲的營(yíng)業(yè)收入無(wú)需繳納稅金，每年各州還向?qū)W生食堂補(bǔ)貼，學(xué)生就餐只付飯菜成本費(fèi)，政府一般給補(bǔ)貼50％左右。美國(guó)高校食堂伙食也比社會(huì)上便宜15％-20％，主要原因是不需繳稅，批量進(jìn)貨，成本較低；在住宿方面，在法國(guó)大學(xué)住宿的學(xué)生，每月只需繳納103-320歐元不等的租金，在社會(huì)上同類型的房子月租金約在250～800歐元，另外學(xué)生每個(gè)學(xué)期還要支付39歐元的管理費(fèi)用，用于運(yùn)轉(zhuǎn)費(fèi)用的開支。日本學(xué)生房租價(jià)格較低，主要用于宿舍管理及水電費(fèi)用；在財(cái)務(wù)制度上，后勤單位沒(méi)有盈利，只有結(jié)余。美國(guó)公立大學(xué)全年基本上不出現(xiàn)賬面盈余，若有盈余，也在財(cái)務(wù)年末通過(guò)添置固定資產(chǎn)和改善辦公條件等方式予以填平。又如幕尼黑大學(xué)生后勤管理服務(wù)中心1999年年終總結(jié)余達(dá)到0.89億馬克，結(jié)余用于擴(kuò)大中心的資產(chǎn)，該中心1992年僅擁有大學(xué)生宿舍6995間，到2000年底則擁有大學(xué)生宿舍8500間。許多國(guó)外后勤服務(wù)系統(tǒng)的非盈利性都在稅務(wù)制度上
予以了保證，我國(guó)無(wú)論是教育發(fā)達(dá)程度還是高校的后勤服務(wù)保障水平和以上國(guó)家都有明顯的差距，因此在稅收政策上給予大力扶持，以提高我國(guó)高等教育水平顯得尤其重要。由此可見(jiàn)，高校后勤具有非盈利性質(zhì)是無(wú)可爭(zhēng)議的，國(guó)家在制定各種政策時(shí)均要考慮到這一點(diǎn)，為了高等教育的進(jìn)一步健康良性的發(fā)展，對(duì)高校后勤在各個(gè)方面都應(yīng)予以政策上的扶持。
(二)理順高校后勤內(nèi)外關(guān)系因?yàn)楦咝：笄诘奶厥庑裕瑸榱烁咝５姆€(wěn)定，保障學(xué)生的利益，在進(jìn)行進(jìn)一步高校后勤體制改革后，各項(xiàng)配套政策應(yīng)馬上跟上。首先是理順內(nèi)部關(guān)系，即與學(xué)校之間的關(guān)系，在進(jìn)行徹底的社會(huì)化改革之后，各高校后勤均要同步進(jìn)行工商注冊(cè)，同時(shí)進(jìn)行實(shí)質(zhì)性的產(chǎn)權(quán)剝離和人事制度改革，以便和學(xué)校成為真正的甲乙方關(guān)系。其次是理順外部關(guān)系，除了財(cái)政方面可以用多方面的政策予以調(diào)節(jié)外(例如財(cái)政補(bǔ)貼、酌情減免各項(xiàng)規(guī)費(fèi))，稅收政策作為重要的政策之一，也必須出臺(tái)有利于相關(guān)高校后勤的內(nèi)容。高校后勤的稅收政策應(yīng)以法規(guī)的形式制定相應(yīng)長(zhǎng)期政策，政策應(yīng)相對(duì)寬松。國(guó)家稅務(wù)部門應(yīng)按照高校后勤服務(wù)對(duì)象制定稅收政策，而不是按照稅種制定稅收政策。對(duì)高校后勤所有對(duì)內(nèi)服務(wù)項(xiàng)目均應(yīng)實(shí)行免稅政策，如校內(nèi)接待與運(yùn)輸、校內(nèi)建筑安裝和零星維修、校內(nèi)物業(yè)管理、校內(nèi)綠化管理、校內(nèi)印刷及復(fù)印等項(xiàng)目，對(duì)高校后勤承接對(duì)外業(yè)務(wù)則應(yīng)繳納稅金，對(duì)內(nèi)對(duì)外項(xiàng)目在會(huì)計(jì)上應(yīng)分開予以核算。
(三)高校后勤應(yīng)加強(qiáng)內(nèi)部管理，搞好稅收策劃盡管國(guó)家在各個(gè)方面包括稅收政策上給予許多支持，為了企業(yè)更好地發(fā)展，使高校后勤最終實(shí)現(xiàn)組織架構(gòu)法人化、經(jīng)營(yíng)模式產(chǎn)業(yè)化、管理方式產(chǎn)業(yè)化、服務(wù)工作市場(chǎng)化的目標(biāo)，仍應(yīng)加強(qiáng)管理，提高管理效益。稅收政策作為調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的手段，必須受到重視，高校后勤人員應(yīng)熟悉稅收政策，針對(duì)高校后勤發(fā)生的業(yè)務(wù)，進(jìn)行有效的納稅策劃。首先必須按照服務(wù)對(duì)象的劃分，嚴(yán)格區(qū)分對(duì)內(nèi)服務(wù)項(xiàng)目和對(duì)外服務(wù)項(xiàng)目。在有些項(xiàng)目同時(shí)進(jìn)行對(duì)內(nèi)服務(wù)和對(duì)外服務(wù)的情況下，對(duì)每個(gè)項(xiàng)目其收入、支出、利潤(rùn)分別進(jìn)行單獨(dú)核算，這樣可以避免稅務(wù)部門在檢查時(shí)，因無(wú)法區(qū)分對(duì)外納稅金額而要求統(tǒng)一納稅的問(wèn)題。其次為了對(duì)企業(yè)所得稅進(jìn)行策劃，對(duì)收入支出的核算。要依據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)制度，同時(shí)也要考慮到高校后勤的特殊性。在收入方面，不能把政府、學(xué)校的撥款作為納稅收入處理；在支出方面，要把能列支的項(xiàng)目全部進(jìn)行列支，例如高校的品牌資源經(jīng)評(píng)估后，應(yīng)作為無(wú)形資產(chǎn)，可進(jìn)行攤銷，以增加費(fèi)用；計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí)，采用加速折舊法等。
參考文獻(xiàn)：
[1]劉光富：《新稅制下高校后勤實(shí)體的稅負(fù)探討》，在全國(guó)高校后勤管理分會(huì)北海會(huì)議上的發(fā)言，2006年11月29日。
關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)；稅制；改革
Abstract：CurrentrealestatetaxsystemofChinacannotaccordwiththemarketeconomydevelopmentandhastheproblemssuchasemphasizingcirculationbutoverlookingholding，heterogeneoustaxationsystem，lowlevellegislation，narrowtaxationscope，incompletematchedsystemandsoon.Asaresult，basedonthecurrenteconomicdevelopmentsituationandsocialdemand，healthydevelopmentofrealestatemarketcanbepromotedbyintegratingtaxationcoverage，devolutionofmanagementright，levyingidletaxforimmovableassets，completingallkindsofmatchedreformmeasures，completingtaxationsystemassoonaspossibleandalleviatingsocialcontradiction.
Keywords：realestate；taxationsystem；reform
一、我國(guó)現(xiàn)行房地產(chǎn)稅制存在的主要矛盾
我國(guó)現(xiàn)行的房地產(chǎn)稅制中，涉及到營(yíng)業(yè)稅、土地增值稅、房產(chǎn)稅、城市房地產(chǎn)稅、契稅、耕地占用稅、印花稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地使用費(fèi)等10余類。隨著住房制度的全面改革以及房地產(chǎn)市場(chǎng)的建立和發(fā)展，房地產(chǎn)稅制與經(jīng)濟(jì)發(fā)展存在矛盾，不同稅種之間也存在沖突。這不適應(yīng)當(dāng)前人們已購(gòu)有較多較高價(jià)位住宅，需要進(jìn)行有區(qū)別的財(cái)產(chǎn)占有關(guān)系的稅收再分配調(diào)節(jié)，緩和社會(huì)矛盾的迫切要求，也不適應(yīng)需要通過(guò)稅收調(diào)節(jié)房地產(chǎn)供需關(guān)系及其結(jié)構(gòu)，促進(jìn)房地產(chǎn)市場(chǎng)持續(xù)健康發(fā)展的現(xiàn)實(shí)要求。
(一)重流轉(zhuǎn)，輕持有
房地產(chǎn)持有階段課稅少、稅負(fù)輕；而流通環(huán)節(jié)，多個(gè)稅種同時(shí)課征。著重對(duì)營(yíng)業(yè)性房屋、個(gè)人出租房屋征稅，如個(gè)人房屋出租收入既要征收房產(chǎn)稅，又要征收營(yíng)業(yè)稅和個(gè)人所得稅，明顯存在重復(fù)征稅的問(wèn)題。但不對(duì)個(gè)人非營(yíng)業(yè)性住房征房產(chǎn)稅，這相當(dāng)于給了土地持有者無(wú)息貸款，只要未流通，就無(wú)須為土地的增值而納稅。這樣做實(shí)際上鼓勵(lì)了土地持有，助長(zhǎng)了土地投機(jī)，導(dǎo)致了高房?jī)r(jià)與高空置率的存在。據(jù)國(guó)家統(tǒng)計(jì)局的數(shù)據(jù)，截止2007年4月，全國(guó)商品房空置面積為1.27億平方米，其中空置商品住宅0.69億平方米，全國(guó)空置率超過(guò)25%，大大超過(guò)國(guó)際公認(rèn)的10%的警戒線。一邊是1億多平方米的商品房白白空置，一邊是大量迫切需要住房的居民買不起房子，這一不正常的現(xiàn)象已到了需要嚴(yán)重關(guān)注的時(shí)候了。
(二)稅制不統(tǒng)一，內(nèi)外兩套有違公平
內(nèi)企及華籍居民適用房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅和土地增值稅，外企和外籍人士適用土地使用費(fèi)和1951年當(dāng)時(shí)的政務(wù)院公布的《城市房地產(chǎn)稅暫行條例》的城市房地產(chǎn)稅。這不僅給稅收征管增加了難度和成本，還造成內(nèi)外資企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)起點(diǎn)不同，稅負(fù)不公，不利于統(tǒng)一市場(chǎng)的構(gòu)建和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的培育發(fā)展。
(三)稅收立法層次低，征稅依據(jù)不太充分
按稅收法律主義原則，稅收的征收必須基于法律的規(guī)定進(jìn)行，沒(méi)有法律依據(jù)，國(guó)家就不能征稅、任何人就不得被要求納稅。這里所指的法律僅限于國(guó)家立法機(jī)關(guān)制定的法律，不包括行政法規(guī)。但我們現(xiàn)行的企業(yè)房地產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅，其法律依據(jù)是由國(guó)務(wù)院制定并以暫行條例的形式頒布實(shí)施的行政法規(guī)，級(jí)次較低。
(四)征稅范圍窄，財(cái)政功能不強(qiáng)
房產(chǎn)稅限在城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)征收，還把行政機(jī)關(guān)、人民團(tuán)體、軍隊(duì)自用、財(cái)政撥付事業(yè)費(fèi)的機(jī)構(gòu)、個(gè)人居住用房等房產(chǎn)列為免稅對(duì)象；土地使用稅也排除了農(nóng)村土地，僅限于對(duì)城鎮(zhèn)土地征稅。房地產(chǎn)稅范圍過(guò)窄，稅基偏小，收入不高，也使其難以成為地方政府的主體稅種。
(五)稅、費(fèi)不清，費(fèi)高于稅
目前，我國(guó)涉及房地產(chǎn)開發(fā)、銷售全過(guò)程的所有稅收，約占建設(shè)成本的9%；而如配套費(fèi)等各類規(guī)費(fèi)卻達(dá)到41%。
(六)配套制度不健全，稅收征管難度大
考慮到將來(lái)的稅制改革，需要進(jìn)行財(cái)產(chǎn)評(píng)估的稅種和數(shù)量會(huì)很多，而我國(guó)的房地產(chǎn)評(píng)估業(yè)起步較晚，既不規(guī)范也不成熟。房產(chǎn)評(píng)估制度作為房地產(chǎn)稅收的主要輔助手段還很不健全，目前還無(wú)法幫助實(shí)現(xiàn)房地產(chǎn)稅收的順利征收。
二、房地產(chǎn)稅制改革的總體思路
采取“一清，二轉(zhuǎn)，三改，四留”的辦法，即對(duì)現(xiàn)行涉及房地產(chǎn)方面的稅種進(jìn)行整合，清理取締不適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的稅種，合并稅基重疊或有緊密關(guān)聯(lián)的稅種；將流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)過(guò)重的稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)移到房地產(chǎn)持有階段；把一部分體現(xiàn)政府職能，屬于稅收性質(zhì)，且便于稅收征管的收費(fèi)，改為征稅；對(duì)符合國(guó)際通行作法，又屬必要的少量規(guī)費(fèi)，繼續(xù)規(guī)范化保留。統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)的房產(chǎn)稅，簡(jiǎn)化稅制；提升房地產(chǎn)稅收的立法層次；擴(kuò)大稅基，公平稅負(fù)；建立和完善房地產(chǎn)估價(jià)制度等配套措施，促進(jìn)我國(guó)房地產(chǎn)市場(chǎng)持續(xù)、健康、有序地發(fā)展。
三、房地產(chǎn)稅制改革的具體設(shè)想
(一)合并稅種，開征統(tǒng)一規(guī)范的物業(yè)稅或不動(dòng)產(chǎn)稅
把房產(chǎn)稅、城市房地產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅和土地使用費(fèi)，以及屬于稅收性質(zhì)的其他收費(fèi)，合并為全國(guó)統(tǒng)一的物業(yè)稅。既包括房屋、土地，又包括難以算作房屋的其他地上建筑物及附著物。我國(guó)物業(yè)稅的主要設(shè)想如下：
1.擴(kuò)大征收范圍，確定征免界限。要改變房地產(chǎn)稅收重流轉(zhuǎn)，輕持有的現(xiàn)狀，就必須適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求，擴(kuò)大不動(dòng)產(chǎn)的征收范圍，取消那些不適應(yīng)現(xiàn)實(shí)情況的減免。一是取消個(gè)人所有非營(yíng)業(yè)性住房免稅的規(guī)定，初期可把征稅范圍只限制在非普通住房，特別是對(duì)占用土地資源多，擁有住房面積大的豪宅、別墅等高檔房實(shí)行高稅率，而對(duì)占土地資源少、擁有住房面積小的低收入階層給予稅收減免政策。這樣可改變部分居民買不起房，而買得起的人因持有成本過(guò)低，就多買多占的現(xiàn)狀。這筆稅款應(yīng)專項(xiàng)使用，作為廉租房、經(jīng)濟(jì)適用房建設(shè)專項(xiàng)基金，鼓勵(lì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)積極建設(shè)廉租房和經(jīng)濟(jì)適用房，也可作為對(duì)符合城鎮(zhèn)居民最低生活保障標(biāo)準(zhǔn)且住房有困難的家庭提供購(gòu)房或住房租金補(bǔ)貼，這樣將高收入者的收入轉(zhuǎn)移給低收入者，抑制目前我國(guó)逐漸拉大的收入差距，控制收入分配中的“馬太效應(yīng)”，緩和社會(huì)矛盾，構(gòu)建和諧社會(huì)。二是取消對(duì)事業(yè)單位有關(guān)免稅的規(guī)定，把非公益性事業(yè)單位和社會(huì)團(tuán)體用地用房納入征稅范圍。三是把農(nóng)村的工商營(yíng)業(yè)用房和高標(biāo)準(zhǔn)住房納入征稅范圍。
2.對(duì)房產(chǎn)稅以評(píng)估市場(chǎng)價(jià)作為計(jì)稅依據(jù)。現(xiàn)行房產(chǎn)稅一是從價(jià)計(jì)征，是以房產(chǎn)余值(房產(chǎn)原值一次扣除10%--30%后的余值)作為計(jì)稅依據(jù)；二是從租計(jì)征，以租金收入作為計(jì)稅依據(jù)。這很不合理，按歷史成本價(jià)余值征收，使得稅收收入與房地產(chǎn)價(jià)值背離，國(guó)家不能分享土地增值收益，還將承擔(dān)通貨膨脹損失；從租計(jì)征的則對(duì)其實(shí)際租金難以把握，且對(duì)經(jīng)營(yíng)行為征稅與營(yíng)業(yè)稅有交叉；而且對(duì)同一宗房地產(chǎn)按從租計(jì)征與從價(jià)計(jì)征兩種方法分別計(jì)算出的稅額相差很大。
3.對(duì)土地使用稅應(yīng)按類型和用途分別制定稅率。現(xiàn)行城鎮(zhèn)土地使用稅是分地區(qū)按單位面積實(shí)行固定稅額的辦法，一是國(guó)家不能及時(shí)分享土地增值收益；二是稅率過(guò)低，且不同等級(jí)土地之間的稅額差距太小，體現(xiàn)不了調(diào)節(jié)級(jí)差收入的作用，對(duì)促使土地使用者節(jié)約用地，提高土地使用效益等方面的效果不明顯；三是隨著城鄉(xiāng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，許多地方城鄉(xiāng)結(jié)合部難以區(qū)分，分設(shè)在城鄉(xiāng)的企業(yè)由于地理位置的不同，也會(huì)產(chǎn)生稅負(fù)差別；四是部分減免稅規(guī)定，過(guò)多地照顧了納稅困難企業(yè)，不利于一些占地面積大而經(jīng)濟(jì)效益差的企業(yè)加強(qiáng)自身的經(jīng)營(yíng)管理，影響企業(yè)間的平等競(jìng)爭(zhēng)。對(duì)此可借鑒國(guó)際通行作法，對(duì)個(gè)人住房按類型、經(jīng)過(guò)評(píng)估的市場(chǎng)價(jià)格采用三四級(jí)超額累進(jìn)稅率制。
4.全國(guó)稅率應(yīng)有彈性。我國(guó)地域廣闊，經(jīng)濟(jì)發(fā)展極不平衡，全國(guó)不宜采用統(tǒng)一稅率。可設(shè)立一個(gè)彈性控制區(qū)間，各地根據(jù)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的水平、納稅人支付能力等因素，在許可的范圍內(nèi)選擇適用的稅率。
(二)提高立法級(jí)次，下放管理權(quán)限
中央制定物業(yè)稅的基本法，對(duì)稅法要素做原則性規(guī)定，而由省級(jí)立法機(jī)關(guān)或政府制定細(xì)則，明確具體征收范圍、稅目稅率、減免優(yōu)惠、實(shí)施辦法及其征收管理等，不僅有利于維護(hù)中央的稅制統(tǒng)一，而且有利于各地因地制宜、靈活處理稅收問(wèn)題，充分調(diào)動(dòng)地方政府的積極性，逐步把物業(yè)稅培育成為縣市級(jí)地方稅的主體稅種。
(三)開征不動(dòng)產(chǎn)閑置稅
目前，土地、房屋資源浪費(fèi)現(xiàn)象相當(dāng)嚴(yán)重，存在大量已征未用和購(gòu)而不用的情況，有的地方政府還征用大片土地，等待招商引資時(shí)高價(jià)出讓。國(guó)內(nèi)有1億多平方米的商品房空置總量，其中空置一年以上的超過(guò)50%，占?jí)嘿Y金超過(guò)2500億元。而我國(guó)商品房開發(fā)商大多以銀行貸款為主，房子銷售不出去，必將威脅金融業(yè)的良性運(yùn)行。為制止這種坐享房地產(chǎn)自然增值帶來(lái)的收益的行為，打擊囤積居奇，抑制非理性投資，制止資源浪費(fèi)，優(yōu)化資源配置，防范金融風(fēng)險(xiǎn)，需要采取稅收強(qiáng)制措施，開征不動(dòng)產(chǎn)閑置稅。這樣可大大增加國(guó)家的稅收收入，非常有效地遏制房地產(chǎn)投機(jī)，避免任何因房地產(chǎn)泡沫給國(guó)家發(fā)展帶來(lái)的負(fù)面影響。
(四)完善各項(xiàng)配套改革措施
一是建立和完善房地產(chǎn)登記制度，全面掌握房地產(chǎn)各方面情況，找準(zhǔn)征稅目標(biāo)。二是建立和完善以房地產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格為依據(jù)的價(jià)格評(píng)估體系。三是注意房地產(chǎn)稅制改革與其他稅制之間的協(xié)調(diào)。房地產(chǎn)稅制的變動(dòng)，將關(guān)系到有關(guān)房地產(chǎn)業(yè)的多項(xiàng)稅收和收費(fèi)，因此，要把該項(xiàng)改革和整體稅制完善結(jié)合起來(lái)，處理好相關(guān)稅種之間的關(guān)系。
參考文獻(xiàn)：
關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)，稅務(wù)籌劃，稅率
稅收籌劃對(duì)企業(yè)具有重要的作用。對(duì)企業(yè)而言，稅收籌劃得當(dāng)，用足用好稅收優(yōu)惠政策，有利于減輕節(jié)省企業(yè)的稅負(fù)，增加企業(yè)的利潤(rùn)和可用資金，提高企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力，有效維護(hù)企業(yè)權(quán)益，使自身價(jià)值達(dá)到最大化，促進(jìn)企業(yè)良性發(fā)展。房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)項(xiàng)目具有投資額大，建設(shè)周期長(zhǎng)等特點(diǎn)。從項(xiàng)目立項(xiàng)到施工再到銷售的過(guò)程中，涉及到眾多稅種，主要稅種就是營(yíng)業(yè)稅、土地增值稅、房產(chǎn)稅和所得稅。這些稅費(fèi)金額大，如果能合理地進(jìn)行稅收籌劃，能夠降低投資項(xiàng)目的成本，加強(qiáng)房地產(chǎn)企業(yè)依法納稅的觀念，促進(jìn)稅收制度的進(jìn)一步完善。
一、房地產(chǎn)企業(yè)稅收現(xiàn)狀
在我國(guó)稅從項(xiàng)目立項(xiàng)到施工再到銷售的過(guò)程中，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)涉及到的稅種有：耕地占用稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅、房產(chǎn)稅、契稅和印花稅，房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)項(xiàng)目具有投資額大，建設(shè)周期長(zhǎng)等特點(diǎn)。涉及到眾多稅種，這些稅費(fèi)金額大，如果能合理地進(jìn)行稅收籌劃，能夠降低投資項(xiàng)目的成本，加強(qiáng)房地產(chǎn)企業(yè)依法納稅的觀念，促進(jìn)稅收制度的進(jìn)一步完善。
二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅收籌劃技術(shù)
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)由于其業(yè)務(wù)范圍廣，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)復(fù)雜，因此，采用的籌劃技術(shù)也是多種多樣的，根據(jù)其特點(diǎn)和經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)，對(duì)其采用的稅收籌劃技術(shù)可以歸納為以下幾種。
（一）規(guī)避平臺(tái)籌劃
土地增值稅適用四級(jí)超率累進(jìn)稅率，存在著明顯地稅率跳躍臨界點(diǎn)。因此，可以利用規(guī)避平臺(tái)籌劃規(guī)律進(jìn)行籌劃節(jié)稅，其關(guān)鍵性的操作是控制增長(zhǎng)率，可以通過(guò)價(jià)格、扣除額的調(diào)節(jié)來(lái)實(shí)現(xiàn)。
（二）投資轉(zhuǎn)化技術(shù)
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)除了開發(fā)、銷售房產(chǎn)這一傳統(tǒng)經(jīng)營(yíng)模式外，還可以采用出租、投資聯(lián)營(yíng)等多樣的經(jīng)營(yíng)模式，轉(zhuǎn)化技術(shù)對(duì)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來(lái)說(shuō)，其效果非常明顯。
(三)稅基籌劃技術(shù)
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)資金占用量大，需要不斷籌措資金維持其開發(fā)能力，而資金籌劃中的稅收籌劃，集中于如何降低稅基。銀行貸款籌資、發(fā)行債券籌資等都是融資方式，可以利用利息抵稅效應(yīng)降低稅負(fù)，而發(fā)行股票則屬于權(quán)益資金模式，只能按稅后利潤(rùn)分配，不能有效降低稅基。
（四）實(shí)現(xiàn)技術(shù)
主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的籌劃，其切入點(diǎn)是運(yùn)用實(shí)現(xiàn)技術(shù)，合理控制和確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，降低稅負(fù)。對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)說(shuō)，稅收政策對(duì)其收入的約束是相當(dāng)嚴(yán)格的，預(yù)售收入也要按預(yù)計(jì)利潤(rùn)率調(diào)增應(yīng)納稅所得額，預(yù)繳企業(yè)所得稅。房產(chǎn)銷售定金、預(yù)收房產(chǎn)款都要納入收入總額繳納營(yíng)業(yè)稅。
三、房地產(chǎn)稅收籌劃方式
（一）利用臨界點(diǎn)進(jìn)行稅收籌劃
納稅臨界點(diǎn)籌劃法是指納稅人在經(jīng)營(yíng)中遇到稅收臨界點(diǎn)時(shí)，通過(guò)增減收入或支出，避免承擔(dān)較重的稅負(fù)。目前利用該方法最多的就是房地產(chǎn)開發(fā)中籌劃土地增值稅。稅法規(guī)定，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額的20%的，免征土地增值稅；增值額超過(guò)扣除項(xiàng)目金額20%的，應(yīng)就其全部增值額按規(guī)定計(jì)稅。這里“20%的增值額”就是我們常說(shuō)的“臨界點(diǎn)”。根據(jù)臨界點(diǎn)的稅負(fù)效應(yīng)，可以進(jìn)行房地產(chǎn)稅收籌劃。
（二）利用投資方式的不同進(jìn)行稅收籌劃
房地產(chǎn)開發(fā)公司對(duì)于投資性房地產(chǎn)有兩種不同的投資方式：一是出租取得租金；二是以房地產(chǎn)入股聯(lián)營(yíng)分得利潤(rùn)。這兩種投資方式所涉及稅種及稅負(fù)各不相同，存在著較大的房地產(chǎn)稅收籌劃空間。
1、采取出租方式應(yīng)承擔(dān)的稅負(fù)
營(yíng)業(yè)稅：房產(chǎn)租賃屬于服務(wù)業(yè)，按照租金收入的5%征稅，應(yīng)為5%×R1；房產(chǎn)稅：房產(chǎn)稅應(yīng)依照房產(chǎn)租金收入計(jì)算繳納，稅率為12%，則房產(chǎn)稅為12%×R1；城建稅：假設(shè)**房地產(chǎn)開發(fā)公司位于市區(qū)，城建稅稅率為7%，依據(jù)其繳納的營(yíng)業(yè)稅，則，城建稅稅負(fù)為5%×R1×7%=0.35%R1；教育費(fèi)附加：3%×5%×R1=0.15%R1；印花稅：在訂立合同時(shí)，企業(yè)必須繳納印花稅，根據(jù)《中華人民共和國(guó)印花稅暫行條理》第3條規(guī)定：“按租賃金額千分之一貼花”，因此，印花稅稅負(fù)為0.1%R1；所得稅：營(yíng)業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加可以在稅前扣除，那么，企業(yè)租金收入應(yīng)納的所得稅為25%×（R1-5%R1-0.35%1-0.15%R1）=23.62%R1。
總體稅負(fù)T1=營(yíng)業(yè)稅+房產(chǎn)稅+城建稅+教育費(fèi)附加+印花稅+所得稅=5%R1+12%R1+0.35%R1+0.15%R1+0.1%R1+23.62%R1=41.22%R1，即，采取出租方式下，公司的總體稅負(fù)T1=41.22%R1。
2、采取聯(lián)營(yíng)方式應(yīng)承擔(dān)的稅負(fù)
房產(chǎn)稅：根據(jù)稅法規(guī)定，房產(chǎn)稅依照房產(chǎn)原值一次減除10%-30%的余值計(jì)稅，稅率為1.2%。假定減除率為30%，則房產(chǎn)稅稅負(fù)=1.2%×（1-30%）P。土地使用稅(此稅種從量定額征收，各地標(biāo)準(zhǔn)不一，以菏澤市為例，城區(qū)單位稅額為0.68元/平方米)，則土地使用稅稅負(fù)為0.68×L=0.68L；所得稅：聯(lián)營(yíng)利潤(rùn)所得應(yīng)繳所得稅，所得稅稅負(fù)=R2×25%=25%R2。
總體稅負(fù)T2=房產(chǎn)稅稅負(fù)+土地使用稅稅負(fù)+所得稅稅負(fù)=1.2%×（1-30%）P+0.68L+25%R2=0.0084P+0.68L+25%R2。
尋求稅負(fù)均衡點(diǎn)。由于租金的收入相對(duì)固定，而且在出租之前可以商定，而聯(lián)營(yíng)收入則因影響因素多，不可確定性更大，所以，可以用租金來(lái)預(yù)測(cè)聯(lián)營(yíng)收入。當(dāng)二者稅負(fù)相等時(shí)，即， 41.22%R1=0.0084P+0.68L+25%R2，則R2=（41.22R1-0.84P-68L）/25
（三）利用不同的資金籌措方式進(jìn)行稅收籌劃
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對(duì)資金的需求量較大，如何更好地籌措資金，對(duì)公司的經(jīng)營(yíng)起著至關(guān)重要的作用。從稅收的角度來(lái)看，不同的籌資模式方式公司所承擔(dān)的稅收負(fù)擔(dān)是不同的。
（四）利用收款方式的不同進(jìn)行稅收籌劃
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以房地產(chǎn)的法定所有權(quán)轉(zhuǎn)移后確認(rèn)銷售收入，但在實(shí)際工作中應(yīng)采取謹(jǐn)慎原則，客觀評(píng)估收入的實(shí)現(xiàn)，對(duì)估計(jì)價(jià)款不能收回的，不能確認(rèn)為收入；已經(jīng)收回部分價(jià)款只將收回部分確認(rèn)為收入。
四、結(jié)語(yǔ)
以上討論了房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃的技術(shù)及方案。但在實(shí)際操作中，這些稅種的籌劃并不是獨(dú)立的，各稅種之間存在著聯(lián)系。所以我們?cè)趯?duì)某一稅種進(jìn)行籌劃時(shí)，應(yīng)考慮其對(duì)別的稅種的影響，以達(dá)到降低企業(yè)整體稅負(fù)的效果。
參考文獻(xiàn)：
摘 要 今天的投資就是明天的發(fā)展。為實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展，企業(yè)按照發(fā)展戰(zhàn)略，滾動(dòng)編制長(zhǎng)期規(guī)劃，有序推進(jìn)項(xiàng)目建設(shè)。稅收環(huán)境、涉稅政策是項(xiàng)目可研、運(yùn)營(yíng)管理的決策依據(jù)，涉稅管理貫穿工程項(xiàng)目建設(shè)全過(guò)程。學(xué)習(xí)研究工程項(xiàng)目中涉稅政策，防范經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，用好用足政策，服務(wù)投資控制，是工程財(cái)務(wù)管理的重要內(nèi)容。筆者結(jié)合參與項(xiàng)目建設(shè)經(jīng)驗(yàn)，圍繞工程項(xiàng)目中涉稅內(nèi)容進(jìn)行歸納和分析，僅供讀者參考。
關(guān)鍵詞 工程項(xiàng)目 涉稅政策 應(yīng)對(duì)措施
一、增值稅管控
1、不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅管理
2009年，我國(guó)增值稅轉(zhuǎn)型改革，固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅允許抵扣，同時(shí)明確，一般納稅人不動(dòng)產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)在建工程的購(gòu)進(jìn)，其進(jìn)項(xiàng)稅不準(zhǔn)予抵扣。不動(dòng)產(chǎn)包括建筑物、構(gòu)筑物和其他土地附著物。根據(jù)財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2009〕113號(hào)）之規(guī)定：以建筑物或者構(gòu)筑物為載體的附屬設(shè)備和配套設(shè)施，無(wú)論在會(huì)計(jì)處理上是否單獨(dú)記賬與核算，均應(yīng)作為建筑物或者構(gòu)筑物的組成部分，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得在銷項(xiàng)稅額中抵扣。附屬設(shè)備和配套設(shè)施是指：給排水、采暖、衛(wèi)生、通風(fēng)、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調(diào)、電梯、電氣、智能化樓宇設(shè)備和配套設(shè)施。
鑒上，實(shí)際操作中，為防范涉稅風(fēng)險(xiǎn)，筆者認(rèn)為應(yīng)把握以下原則：一是界定動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)。國(guó)家已頒布固定資產(chǎn)分類與代碼新標(biāo)準(zhǔn)，采用GB/T 14885-2010代替 GB/T 14885-1994，作為建筑物、構(gòu)筑物確認(rèn)的參考依據(jù)。二是需要對(duì)建筑物、構(gòu)筑物的獨(dú)立性和設(shè)備的附屬性進(jìn)行甄別。按照與主體設(shè)備配套、不獨(dú)立形成建筑物或構(gòu)筑物的材料可以抵扣；以建筑物或者構(gòu)筑物為載體的附屬設(shè)備和配套設(shè)施，不直接參與生產(chǎn)、安裝使用后與建筑物形成不可分割的整體，不可以抵扣的原則，準(zhǔn)確核算進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出；三是外接可移動(dòng)設(shè)備。有些設(shè)備雖然通過(guò)端口與附屬設(shè)備和配套設(shè)施連接，但可以獨(dú)立為一項(xiàng)資產(chǎn)，能夠移動(dòng)，不符合不動(dòng)產(chǎn)的定義，進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)予抵扣。
企業(yè)運(yùn)用ERP/PS模塊開展工程項(xiàng)目管理，項(xiàng)目WBS（工作細(xì)分結(jié)構(gòu)）元素為工程項(xiàng)目中設(shè)備和材料準(zhǔn)確劃分創(chuàng)造了條件。投資管控部門應(yīng)參考工程詳細(xì)設(shè)計(jì)，合理劃分建筑工程、安裝工程，在其項(xiàng)下提報(bào)材料、設(shè)備需求，以便財(cái)務(wù)人員準(zhǔn)確核算進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出。
2、“營(yíng)改增”進(jìn)項(xiàng)稅管理
2012年以來(lái)，全國(guó)陸續(xù)實(shí)行營(yíng)業(yè)稅改增值稅，本輪“營(yíng)改增”覆蓋交通運(yùn)輸及部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)。運(yùn)用好這一結(jié)構(gòu)性減稅措施，可降低投資成本。一是優(yōu)先選擇已實(shí)施“營(yíng)改增”地區(qū)的服務(wù)商，為企業(yè)提供勘探、設(shè)計(jì)、軟件等服務(wù)，變營(yíng)業(yè)稅價(jià)內(nèi)稅為增值稅價(jià)外稅，降低工程建設(shè)中二、三類費(fèi)用。二是優(yōu)化工程承包合同，將施工作業(yè)中，有形動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)劃分出來(lái)，享受增值稅抵扣政策。
二、營(yíng)業(yè)稅管控
1、化解多計(jì)繳營(yíng)業(yè)稅風(fēng)險(xiǎn)
材料、設(shè)備計(jì)稅依據(jù)分析。根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條之規(guī)定，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款。企業(yè)工程采取EPC（設(shè)計(jì)+采購(gòu)+施工）管理模式的，鑒于EPC總承包單位既是設(shè)備供應(yīng)商，又是工程承包商，按照上述之規(guī)定，EPC采購(gòu)中設(shè)備部分將作為工程營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)，無(wú)形中增加工程成本。對(duì)此，可將物資采購(gòu)合同從兩方（建設(shè)方、EPC總承包單位）變更為三方（增加供應(yīng)商），從源頭規(guī)避多繳納營(yíng)業(yè)稅、增加投資成本風(fēng)險(xiǎn)。
如上所述，建設(shè)方提供的設(shè)備，不計(jì)入營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)。現(xiàn)實(shí)中，企業(yè)會(huì)出現(xiàn)材料采購(gòu)、現(xiàn)場(chǎng)預(yù)制設(shè)備的情況，如該部分材料用途劃分不清，易并入工程營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)。針對(duì)這點(diǎn)，首先，要對(duì)材料和設(shè)備準(zhǔn)確界定。原則上參照《建設(shè)工程設(shè)備材料劃分標(biāo)準(zhǔn)》（國(guó)標(biāo)GB/T 50531-2009），并結(jié)合地方稅務(wù)部門的具體規(guī)定執(zhí)行。其次，材料需求源頭要界定清楚。投資控制部門應(yīng)嚴(yán)格按照工程概算，準(zhǔn)確劃分預(yù)制設(shè)備所用材料和一般材料，并體現(xiàn)于WBS的不同網(wǎng)絡(luò)之中。確切地講，要將預(yù)制設(shè)備所用材料需求提報(bào)反映在設(shè)備購(gòu)置費(fèi)的網(wǎng)絡(luò)之中；將一般材料需求提報(bào)反映在主要材料或建筑、安裝工程的網(wǎng)絡(luò)之中，以便財(cái)務(wù)人員分別統(tǒng)計(jì)、計(jì)提稅金；最后，財(cái)務(wù)人員要對(duì)照網(wǎng)絡(luò)成本歸集情況進(jìn)行動(dòng)態(tài)監(jiān)控、對(duì)標(biāo)分析，防止超需求計(jì)劃發(fā)貨、預(yù)制材料和一般材料相串等，防范投資超概或少計(jì)稅收風(fēng)險(xiǎn)。
2、化解重復(fù)計(jì)繳營(yíng)業(yè)稅風(fēng)險(xiǎn)
工程分包、轉(zhuǎn)包風(fēng)險(xiǎn)分析。一是《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》第五條規(guī)定：納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營(yíng)業(yè)額。換言之，安裝、裝修、裝飾和其他工程的總分包之間不可以差額抵扣營(yíng)業(yè)稅。二是《房屋建筑和市政基礎(chǔ)設(shè)施工程施工分包管理辦法》（建設(shè)部124號(hào)令）第十三條規(guī)定：禁止將承包的工程進(jìn)行轉(zhuǎn)包。不履行合同規(guī)定，將其承包的全部工程分包給他人或?qū)⑵涑邪娜抗こ讨夂笠苑职拿x分別分包給他人的，屬于轉(zhuǎn)包行為。轉(zhuǎn)包不同于分包，在建筑工程總分包之間，如果總承包商將工程轉(zhuǎn)包的，總承包方必須繳納全額營(yíng)業(yè)稅，不可以差額抵扣營(yíng)業(yè)稅。地方稅務(wù)部門劃分轉(zhuǎn)包、分包的一個(gè)重要標(biāo)準(zhǔn)是，總承包方承攬主體工程應(yīng)超過(guò)總工程的50%，否則，認(rèn)定為轉(zhuǎn)包行為，不可以差額抵扣營(yíng)業(yè)稅。
綜上，筆者認(rèn)為，工程分包原則上，建筑工程可以分包，而安裝、裝修、裝飾及其他工程原則上不予分包，確系資質(zhì)等因素需要分包的，可由建設(shè)方直接與分包商直接簽定工程承攬合同。具體操作中，一是要嚴(yán)格審查總承包方的資質(zhì)，嚴(yán)禁工程轉(zhuǎn)包；二是準(zhǔn)確劃分建筑工程和安裝工程。按照主體工程的性質(zhì)，將與建筑物相連的各種設(shè)備或支柱、操作平臺(tái)等工程劃入建筑工程；而與設(shè)備相連的工作臺(tái)、梯子、欄桿工程以及被安裝設(shè)備的防腐、保溫、油漆等工程作業(yè)劃入建筑工程。三是滿足工程分包條件，實(shí)行差額計(jì)征營(yíng)業(yè)稅，即總承包方應(yīng)承攬主體工程，占總工程的50%以上；總承包方將分包合同到地方稅務(wù)部門登記備案、申報(bào)納稅；總承包方應(yīng)向地方稅務(wù)部門提供分包商開具的建筑業(yè)發(fā)票和完稅證明。
三、所得稅管控
1、項(xiàng)目轉(zhuǎn)資后折舊費(fèi)處理方式
工程項(xiàng)目完工并達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)后，企業(yè)可根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，辦理工程項(xiàng)目預(yù)轉(zhuǎn)資，暫估資產(chǎn)計(jì)提折舊，將來(lái)工程決算后，正式轉(zhuǎn)資與預(yù)轉(zhuǎn)資有出入的，折舊費(fèi)不再追溯調(diào)整，而《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函〔2010〕79號(hào)）規(guī)定，可暫按合同規(guī)定的金額計(jì)入固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，待發(fā)票取得后再作調(diào)整，但該調(diào)整應(yīng)在固定資產(chǎn)投用后的12個(gè)月內(nèi)進(jìn)行。
有關(guān)工程項(xiàng)目預(yù)轉(zhuǎn)資中會(huì)稅差異，企業(yè)層面傾向于：工程項(xiàng)目一年內(nèi)能完成工程決算的，按合同金額暫估轉(zhuǎn)資產(chǎn)；否則，按在建工程賬面價(jià)值辦理轉(zhuǎn)資，每月動(dòng)態(tài)調(diào)整。筆者認(rèn)為，應(yīng)根據(jù)工程項(xiàng)目預(yù)計(jì)成本辦理轉(zhuǎn)資，一年后，比對(duì)工程項(xiàng)目賬面價(jià)值與暫估價(jià)值不同形成的折舊差異，做遞延稅款處理，并做好動(dòng)態(tài)臺(tái)賬，以便后續(xù)轉(zhuǎn)回處理。
2、“三項(xiàng)設(shè)備”政策處理方式
根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第一百條規(guī)定，對(duì)企業(yè)購(gòu)置并實(shí)際使用優(yōu)惠目錄規(guī)定的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等“三項(xiàng)設(shè)備”的，該專用設(shè)備的投資額的10%可以從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免。
由于“三項(xiàng)設(shè)備”優(yōu)惠目錄范圍過(guò)窄、審批手續(xù)復(fù)雜、內(nèi)部責(zé)任主體不清晰、工程流程不順，等等，企業(yè)落實(shí)效果不盡理想。為最大限度落實(shí)該優(yōu)惠政策，筆者認(rèn)為，要積極推動(dòng)國(guó)家稅務(wù)總局修訂、擴(kuò)大專用設(shè)備目錄；要完善落實(shí)“三項(xiàng)設(shè)備”稅收優(yōu)惠政策管理辦法，明確責(zé)任主體、理順工作關(guān)系，建立跟蹤機(jī)制，實(shí)行激勵(lì)引導(dǎo)。一是安全、環(huán)保、機(jī)動(dòng)等采購(gòu)需求部門是責(zé)任主體，在設(shè)備選型、技術(shù)談判時(shí)，優(yōu)先選擇優(yōu)惠目錄產(chǎn)品；二是采購(gòu)部門關(guān)注收集采購(gòu)合同、產(chǎn)品性能參數(shù)、合格證明等資料；三是生產(chǎn)、技術(shù)部門要全面評(píng)價(jià)設(shè)備投入運(yùn)行效果；四是財(cái)務(wù)部門收集資料、整理歸檔，聘請(qǐng)中介開展稅務(wù)鑒證，并落實(shí)于所得稅清算中。企業(yè)要根據(jù)落實(shí)政策情況予以一定獎(jiǎng)勵(lì)，建立責(zé)任主體為主導(dǎo)、聯(lián)動(dòng)部門分享的分配機(jī)制。
3、政府補(bǔ)助的業(yè)務(wù)處理。
為招商引資，推動(dòng)項(xiàng)目建設(shè)，地方政府會(huì)在新征土地等方面給予企業(yè)發(fā)展建設(shè)支持。按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，地方政府財(cái)政返還屬政府補(bǔ)助，如費(fèi)用性返還，當(dāng)期直接確認(rèn)為營(yíng)業(yè)外收入；而資本性返還，于收到款項(xiàng)時(shí)確認(rèn)為遞延收益，后續(xù)依據(jù)資產(chǎn)的使用年限，分別確認(rèn)為當(dāng)期營(yíng)業(yè)外收入。稅法不同于準(zhǔn)則，要求資本性返還于收到款項(xiàng)時(shí)調(diào)增應(yīng)納稅所得額，待后續(xù)分期確認(rèn)收入時(shí)做轉(zhuǎn)回處理。實(shí)際工作中，企業(yè)收到政府補(bǔ)助時(shí)，不論費(fèi)用性、資本性返還，應(yīng)全額調(diào)增應(yīng)納稅所得額，后續(xù)根據(jù)返還使用情況、受益年限，再調(diào)減應(yīng)納稅所得額。
四、其他稅種管控
1、房產(chǎn)稅政策
附屬設(shè)備和配套設(shè)施的計(jì)稅規(guī)定。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確房屋附屬設(shè)備和配套設(shè)施計(jì)征房產(chǎn)稅有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2005〕173號(hào)）規(guī)定：為了維持和增加房屋的使用功能或使房屋滿足設(shè)計(jì)要求，凡以房屋為載體，不可隨意移動(dòng)的附屬設(shè)備和配套設(shè)施，如給排水、采暖、消防、中央空調(diào)、電氣及智能化樓宇設(shè)備等，無(wú)論在會(huì)計(jì)核算中是否單獨(dú)記賬與核算，都應(yīng)計(jì)入房產(chǎn)原值，計(jì)征房產(chǎn)稅。筆者認(rèn)為，新建房屋的附屬設(shè)備和配套設(shè)施，如安裝使用后與房屋形成不可分割的整體，應(yīng)并入房產(chǎn)原值，計(jì)征房產(chǎn)稅。
2、土地使用稅政策
根據(jù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策的通知》（財(cái)稅〔2005〕186號(hào)）規(guī)定：以出讓或轉(zhuǎn)讓方式有償取得土地使用權(quán)的，應(yīng)由受讓方從合同約定交付土地時(shí)間的次月起繳納城鎮(zhèn)土地使用稅；合同未約定交付土地時(shí)間的，由受讓方從合同簽訂的次月起繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。現(xiàn)實(shí)中，由于政府規(guī)劃、拆遷不及時(shí)等客觀因素，導(dǎo)致企業(yè)雖然受讓取得了土地但卻無(wú)法使用。筆者認(rèn)為，企業(yè)在簽定土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓合同中，應(yīng)明確土地交付時(shí)間為地上建筑物和其他附著物拆除完畢、具備使用條件時(shí)為基準(zhǔn)日，對(duì)土地不具備使用條件的，請(qǐng)國(guó)土部門出具的無(wú)法使用該宗土地的有效證明，報(bào)請(qǐng)主管地稅機(jī)關(guān)核實(shí)、減免該期間的土地使用稅。
3、采購(gòu)設(shè)備關(guān)稅處理
根據(jù)《關(guān)于部分進(jìn)口稅收優(yōu)惠政策調(diào)整涉及的相關(guān)執(zhí)行問(wèn)題》（海關(guān)總署公告2008年第103號(hào)）規(guī)定，企業(yè)符合條件的進(jìn)口設(shè)備及隨上述設(shè)備進(jìn)口的技術(shù)及配套件、備件，可免征關(guān)稅。企業(yè)應(yīng)編制政策應(yīng)用方案和計(jì)劃安排，列出了政策依據(jù)、注意事項(xiàng)、工作步驟、時(shí)間節(jié)點(diǎn)等，取得國(guó)家發(fā)改委出具《國(guó)家鼓勵(lì)發(fā)展的內(nèi)外資項(xiàng)目確認(rèn)書》，送達(dá)地方海關(guān)備案、提請(qǐng)減免關(guān)稅。
參考文獻(xiàn)：
[1]中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例.財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局.中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則.2009.
[2]中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例.財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局.中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則.2009.
關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)稅制 房地產(chǎn)稅收體系 房地產(chǎn)保有
一、國(guó)外房地產(chǎn)稅制的特點(diǎn)
各國(guó)房地產(chǎn)稅制涉及的稅種貫穿了房地產(chǎn)的生產(chǎn)開發(fā)、保有使用和轉(zhuǎn)移處置等各環(huán)節(jié)。由于各國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平不同、房地產(chǎn)行業(yè)的發(fā)展?fàn)顩r各異，因而各國(guó)的房地產(chǎn)稅制無(wú)論在課稅體系上，還是在稅制要素設(shè)計(jì)上都存有一定的差異。但總體來(lái)看，各國(guó)的房地產(chǎn)稅制還是具有一些共性的。
（一）房地產(chǎn)稅收制度體系完整，且以房地產(chǎn)保有稅類為主
目前，許多國(guó)家都建立了比較完整的房地產(chǎn)稅收制度體系，廣義地看，國(guó)外房地產(chǎn)稅收體系主要分為三大類：
第一類是房地產(chǎn)保有稅類。房地產(chǎn)保有稅是對(duì)擁有房地產(chǎn)所有權(quán)的所有人或占有人征收，一般依據(jù)房地產(chǎn)的存在形態(tài)—土地、房產(chǎn)或房地合一的不動(dòng)產(chǎn)來(lái)設(shè)置。在該階段，世界上通行的主要稅種是財(cái)產(chǎn)稅，包括一般財(cái)產(chǎn)稅和個(gè)別財(cái)產(chǎn)稅。
一般財(cái)產(chǎn)稅是將土地、房屋等不動(dòng)產(chǎn)和其他各種財(cái)產(chǎn)合并在一起，就納稅人某一時(shí)點(diǎn)的所有財(cái)產(chǎn)課征。美國(guó)、英國(guó)、荷蘭、瑞典等國(guó)都采用這種將房地產(chǎn)歸為一般財(cái)產(chǎn)稅課稅的房地產(chǎn)稅制度。
個(gè)別財(cái)產(chǎn)稅是相對(duì)于一般財(cái)產(chǎn)稅而言的，它不是將所有的財(cái)產(chǎn)捆綁在一起綜合課征，而是按不同財(cái)產(chǎn)分別課征。國(guó)外對(duì)房地產(chǎn)課征的個(gè)別財(cái)產(chǎn)稅，依征收范圍可分為三類：一是單獨(dú)對(duì)房屋或土地課征的房屋稅或土地稅。如法國(guó)的房屋稅、英國(guó)的房屋財(cái)產(chǎn)稅等都是僅對(duì)房屋課征的。土地稅有地畝稅（面積稅）和地價(jià)稅兩種形式，韓國(guó)的綜合土地稅屬地價(jià)稅的形式、巴西的農(nóng)村土地稅則屬于地畝稅的范疇。二是只對(duì)土地和房屋合并課征的房地產(chǎn)稅。如墨西哥、波蘭的房地產(chǎn)稅，泰國(guó)的住房建筑稅等。三是將房屋、土地和其他固定資產(chǎn)綜合在一起課征的不動(dòng)產(chǎn)稅。如日本的固定資產(chǎn)稅，芬蘭、加拿大的不動(dòng)產(chǎn)稅等。
第二類是房地產(chǎn)取得稅類。房地產(chǎn)取得稅是對(duì)取得土地、房屋所有權(quán)的人課征的稅收，一般根據(jù)取得方式而設(shè)置稅種，房地產(chǎn)取得的法律事實(shí)主要分為原始取得和繼承取得。現(xiàn)今各國(guó)設(shè)置的房地產(chǎn)取得稅類的稅種主要包括遺產(chǎn)稅（繼承稅）或贈(zèng)與稅、登錄稅和印花稅等。如在房地產(chǎn)發(fā)生繼承或贈(zèng)與等無(wú)償取得行為時(shí)，各國(guó)一般要征收遺產(chǎn)稅（繼承稅）或贈(zèng)與稅，只不過(guò)各國(guó)選擇的遺產(chǎn)稅征收形式不同，有的采用總遺產(chǎn)稅制模式，有的采用分遺產(chǎn)稅制模式，有的采用混合遺產(chǎn)稅制模式。贈(zèng)與稅也分為贈(zèng)與人稅制和受贈(zèng)人稅制。
第三類是房地產(chǎn)所得稅類。房地產(chǎn)所得稅是對(duì)經(jīng)營(yíng)、交易房地產(chǎn)的個(gè)人或法人，就其所得或增值收益課征的稅收。從稅種來(lái)看，主要有公司所得稅、個(gè)人所得稅、土地增值稅。如美國(guó)、英國(guó)、法國(guó)等國(guó)家，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得并入法人或個(gè)人的綜合收益，征收公司所得稅或個(gè)人所得稅。意大利對(duì)房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益直接征收土地增值稅。
各國(guó)對(duì)房地產(chǎn)稅收設(shè)置的三大征收體系，在稅收實(shí)踐中相互配合，較好地發(fā)揮了稅收對(duì)房地產(chǎn)經(jīng)濟(jì)的調(diào)節(jié)作用。但是，在房地產(chǎn)稅收體系中，各國(guó)相對(duì)更重視對(duì)房地產(chǎn)保有稅類的征收。該環(huán)節(jié)的房地產(chǎn)稅征收范圍較寬，征稅對(duì)象明確，稅率設(shè)計(jì)合理，因而來(lái)自房地產(chǎn)保有稅類的稅收收入占總稅收的比重較高。如英國(guó)，來(lái)自房地產(chǎn)保有的不動(dòng)產(chǎn)稅、經(jīng)營(yíng)性不動(dòng)產(chǎn)稅收收入占總稅收的30%左右。將房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)作為課稅的重點(diǎn)，既可以鼓勵(lì)不動(dòng)產(chǎn)的流動(dòng)，又能夠刺激土地的經(jīng)濟(jì)供給。與此同時(shí)，通過(guò)對(duì)保有房地產(chǎn)采取較高的稅率，還可以避免業(yè)主空置或低效利用其財(cái)產(chǎn)，刺激交易活動(dòng)，從而使房地產(chǎn)各要素達(dá)到優(yōu)化配置，推動(dòng)房地產(chǎn)市場(chǎng)的發(fā)展。
（二）房地產(chǎn)稅制涉及的稅種多屬于地方稅，是地方財(cái)政收入的主要來(lái)源
各國(guó)房地產(chǎn)稅制涉及的稅收種類較多，如土地稅、房屋稅、不動(dòng)產(chǎn)稅、不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓稅、登記稅、印花稅、土地增值稅等，稅種設(shè)置覆蓋了房地產(chǎn)的保有、取得、轉(zhuǎn)讓和收益各個(gè)環(huán)節(jié)。從各國(guó)的稅收實(shí)踐看，凡是實(shí)行中央與地方分享稅制的國(guó)家，房地產(chǎn)稅收基本劃歸地方，構(gòu)成地方稅收的主體稅種，而且其主體稅源的地位也比較穩(wěn)定。如美國(guó)的一般財(cái)產(chǎn)稅（主要是對(duì)房地產(chǎn)征收），從一開始就是州和地方政府的稅收，并構(gòu)成地方政府財(cái)政收入的主要來(lái)源，約占全部地方稅收的80%左右。日本的房地產(chǎn)稅收體系中，地價(jià)稅、登錄許可稅歸中央政府；不動(dòng)產(chǎn)取得稅、固定資產(chǎn)稅的一部分歸道府縣；特別土地保有稅、都市企劃稅、固定資產(chǎn)稅歸市町村，房地產(chǎn)稅收基本劃歸地方政府。20世紀(jì)90年代后，房地產(chǎn)稅收作為各國(guó)地方政府財(cái)政收入主體稅源的地位進(jìn)一步加強(qiáng)。因此，各國(guó)政府，尤其是地方政府都十分重視房地產(chǎn)稅收。
（三）稅率形式靈活、稅率水平合理
各國(guó)的房地產(chǎn)稅收，在稅率形式上主要是采用比例稅率，不過(guò)在對(duì)房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益和房地產(chǎn)交易行為課稅時(shí)也常采用累進(jìn)稅率，僅有少數(shù)國(guó)家采用定額稅率。對(duì)于稅率水平的確定，各國(guó)通常采用較為靈活的方式，尤其是保有環(huán)節(jié)的稅收，其稅率既有按法定標(biāo)準(zhǔn)（中央統(tǒng)一制定的稅率標(biāo)準(zhǔn)）設(shè)計(jì)的，也有地方政府根據(jù)本地需要自行決定的具體稅率。一般說(shuō)來(lái)，國(guó)家級(jí)和州級(jí)政府征收的財(cái)產(chǎn)稅多依法按固定稅率或按價(jià)值的一定百分比來(lái)征收，如澳大利亞各州征收的土地稅。美國(guó)一般財(cái)產(chǎn)稅（包括不動(dòng)產(chǎn)財(cái)產(chǎn)稅）的稅率，由地方政府根據(jù)各級(jí)預(yù)算每年的需要確定，稅率水平并非固定，而是每年都有變化。日本、法國(guó)中央政府對(duì)地方政府征收的稅率都規(guī)定了固定限額或最高限額。與此同時(shí)，許多國(guó)家對(duì)房產(chǎn)和地產(chǎn)設(shè)計(jì)了不同的稅率，一般是對(duì)土地的課稅重于對(duì)房產(chǎn)的課稅。這主要是基于兩方面的考慮：一是為體現(xiàn)社會(huì)財(cái)富公平分配的基本原則，達(dá)到地利共享的目的；二是充分發(fā)揮土地稅特殊的調(diào)控作用，達(dá)到保護(hù)土地資源、優(yōu)化土地利用結(jié)構(gòu)、抑制土地投機(jī)的目的。
（四）房地產(chǎn)稅計(jì)稅依據(jù)明確
各國(guó)保有環(huán)節(jié)的房地產(chǎn)稅是房地產(chǎn)稅制體系中的主體內(nèi)容，大多數(shù)國(guó)家選擇了以房地產(chǎn)的價(jià)值為該環(huán)節(jié)房地產(chǎn)稅收的計(jì)稅依據(jù)，也就是以房地產(chǎn)的資本價(jià)值或評(píng)估價(jià)值為基礎(chǔ)。如加拿大、美國(guó)、日本等都將土地和建筑物的資本價(jià)值納入稅基。英國(guó)對(duì)包括樓房、公寓、活動(dòng)房和可供居住用的船只等，以其估定價(jià)值為計(jì)稅依據(jù)。以資本價(jià)值或評(píng)估價(jià)值為核心確定計(jì)稅依據(jù)的方法，既能夠準(zhǔn)確反映納稅人的房地產(chǎn)狀況，又會(huì)使房地產(chǎn)稅收收入隨經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、房地產(chǎn)價(jià)值的提高而穩(wěn)步增加。
（五） 房地產(chǎn)稅制內(nèi)外統(tǒng)一
綜觀國(guó)外房地產(chǎn)稅收的發(fā)展?fàn)顩r，各國(guó)的房地產(chǎn)稅制都同時(shí)適用于內(nèi)外資企業(yè)。
（六）房地產(chǎn)稅法完善，普遍建有財(cái)產(chǎn)登記制度和財(cái)產(chǎn)評(píng)估制度
各國(guó)都非常重視房地產(chǎn)稅收的立法，一般都制定了規(guī)范、嚴(yán)謹(jǐn)可行的房地產(chǎn)稅法體系。如日本制定了幾十個(gè)關(guān)于房地產(chǎn)方面的法規(guī)。同時(shí)，相關(guān)的稅法條文規(guī)定得非常具體、明確，可操作性很強(qiáng)。另外，大多數(shù)發(fā)達(dá)國(guó)家和一部分發(fā)展中國(guó)家還建立了財(cái)產(chǎn)登記制度。同時(shí)，由于各國(guó)對(duì)房地產(chǎn)課稅一般都以其評(píng)估價(jià)值作為計(jì)稅依據(jù)。評(píng)估業(yè)在國(guó)外發(fā)展非常迅速，目前已形成了一套較完善的財(cái)產(chǎn)評(píng)估體系，如美國(guó)1935年成立了房地產(chǎn)評(píng)估師協(xié)會(huì)。
二、對(duì)我國(guó)的啟示
我國(guó)房地產(chǎn)市場(chǎng)正處于培育和調(diào)整階段，房地產(chǎn)稅制還存在許多問(wèn)題。一段時(shí)間以來(lái)，有關(guān)房地產(chǎn)稅制改革的呼聲一直很高，新近又提出征收物業(yè)稅，從而將房地產(chǎn)稅制改革的呼聲進(jìn)一步明朗化。筆者認(rèn)為，此次擬開征的物業(yè)稅，可以理解是進(jìn)行房地產(chǎn)稅制改革的一個(gè)試探，但最后結(jié)果如何目前尚不好評(píng)價(jià)，這是因?yàn)槲飿I(yè)稅制度本身也有其缺陷。其一，物業(yè)稅的指導(dǎo)思想是對(duì)房地產(chǎn)所有者征收，即將物業(yè)稅作為一種財(cái)產(chǎn)稅。而我國(guó)目前很多企業(yè)、部門、事業(yè)單位的產(chǎn)權(quán)不清，產(chǎn)權(quán)與使用權(quán)分離的情況非常嚴(yán)重。有很多房屋只有使用權(quán)，根本沒(méi)有產(chǎn)權(quán)，現(xiàn)階段要明晰產(chǎn)權(quán)關(guān)系尚有相當(dāng)大的困難。其二，從我國(guó)目前的購(gòu)房狀況看，買房者大多是用于自己居住，“買房出租”作為投資的情況畢竟還是少數(shù)。對(duì)于買房自住的居民來(lái)說(shuō)，即使居住的房屋升值，通常也不會(huì)賣掉房子，征收物業(yè)稅等于“居者有其稅”，增加了居民的居住成本。另外，現(xiàn)今個(gè)人擁有的房產(chǎn)中，大部分是通過(guò)低房?jī)r(jià)補(bǔ)償方式由公房轉(zhuǎn)化為私有的，用房改方式轉(zhuǎn)換成私有產(chǎn)權(quán)的住房中，大量住房條件較差，而且擁有這些房產(chǎn)的家庭中，有很多仍屬于較低收入和尚未改變生活質(zhì)量的，對(duì)這些房產(chǎn)和家庭征收物業(yè)稅也存在一個(gè)公平問(wèn)題。其三，一般說(shuō)來(lái)，物業(yè)增值中有很大一部分是土地增值，建筑物本身隨著使用年限的增加，維修成本逐漸上漲，建筑物有可能貶值。而我國(guó)目前實(shí)行的是土地國(guó)有制，一般的物業(yè)只有幾十年的土地使用權(quán)，期滿后國(guó)家可以無(wú)償收回土地或在土地上建房子。因此，有關(guān)“物業(yè)增值”的說(shuō)法，是含有水分的。
當(dāng)前，我國(guó)正處在經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展時(shí)期，稅制改革的目的首先要促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，考慮我國(guó)現(xiàn)階段的實(shí)際，筆者認(rèn)為，開征物業(yè)稅的時(shí)機(jī)還不成熟，在缺少相應(yīng)的配套措施，缺乏相關(guān)制度來(lái)限制物業(yè)稅制度本身缺陷的情況下，匆忙出臺(tái)物業(yè)稅有可能造成新的“制度性不公平”。為此，針對(duì)我國(guó)房地產(chǎn)稅制存在的問(wèn)題，應(yīng)在借鑒國(guó)外房地產(chǎn)稅制經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，先進(jìn)行一系列的改革，而后待時(shí)機(jī)成熟再適時(shí)推出統(tǒng)一的物業(yè)稅。目前，應(yīng)著重做好以下工作：
（一）建立規(guī)范、合理的房地產(chǎn)稅收體系，并將房地產(chǎn)保有稅類作為課征的重點(diǎn)
我國(guó)現(xiàn)行房地產(chǎn)稅收制度是隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和稅收制度的改革先后頒布實(shí)施的，涉及房地產(chǎn)的稅種很多，應(yīng)逐步對(duì)稅種加以規(guī)范，構(gòu)建一個(gè)合理的房地產(chǎn)稅收體系，該體系應(yīng)包括：
1.房地產(chǎn)保有稅類。 我國(guó)房地產(chǎn)稅制構(gòu)成的明顯特點(diǎn)是：房地產(chǎn)開發(fā)流通環(huán)節(jié)稅費(fèi)多、負(fù)擔(dān)重，房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)課稅少，負(fù)擔(dān)輕。如房地產(chǎn)開發(fā)、銷售過(guò)程中就涉及營(yíng)業(yè)稅、印花稅、房產(chǎn)稅、契稅、城鄉(xiāng)維護(hù)建設(shè)稅、土地使用稅、耕地占用稅、所得稅等。收費(fèi)就更多，各地也不相同，多達(dá)80～150種。而在房地產(chǎn)保有階段，只有城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅、城市房地產(chǎn)稅。這種稅制設(shè)置不但造成土地閑置、浪費(fèi)嚴(yán)重，而且在進(jìn)入流通時(shí)由于土地承受過(guò)高的稅負(fù)，造成大量的土地隱形交易，偷逃稅現(xiàn)象嚴(yán)重。
為此，應(yīng)借鑒國(guó)際慣例，以房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)作為課征的重點(diǎn)，將房地產(chǎn)開發(fā)環(huán)節(jié)的一些稅費(fèi)，轉(zhuǎn)移到房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)征收。
房地產(chǎn)保有稅類可以設(shè)置以下稅種：（1）房產(chǎn)稅。即以房產(chǎn)為征稅對(duì)象，對(duì)房屋產(chǎn)權(quán)所有人征收。（2）地價(jià)稅。即以土地的評(píng)估價(jià)值作為計(jì)稅依據(jù)，向土地的實(shí)際占有者征收，取消現(xiàn)行的土地使用稅。（3）空地稅。即以閑置未用的土地為課稅對(duì)象，對(duì)空地的實(shí)際持有人征收。（4）定期土地增值稅。主要是對(duì)自用商業(yè)性房地產(chǎn)征收。采用規(guī)定的稅額標(biāo)準(zhǔn)每年征收。
2.房地產(chǎn)取得稅類。 房地產(chǎn)取得稅類的稅種主要應(yīng)包括契稅和遺產(chǎn)贈(zèng)與稅。遺產(chǎn)贈(zèng)與稅對(duì)財(cái)產(chǎn)擁有人的財(cái)產(chǎn)流向有著明顯的導(dǎo)向作用，有利于調(diào)節(jié)、分配社會(huì)財(cái)富。
3.房地產(chǎn)收益稅類。 房地產(chǎn)收益稅類的稅種主要應(yīng)包括：（1）法人所得稅。即對(duì)法人取得的房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)收入（指利潤(rùn)所得）征稅。（2）個(gè)人所得稅。即對(duì)個(gè)人在房地產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中取得的收入（指利潤(rùn)所得）征稅。（3）土地轉(zhuǎn)移增值稅。主要是在土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移、房地產(chǎn)買賣時(shí)征收。（4）土地租賃增值稅。主要是在土地使用出租、房地產(chǎn)出租時(shí)征收。
（二）擴(kuò)大征收范圍，逐步確立房地產(chǎn)稅收在地方財(cái)政收入中的主體地位
借鑒國(guó)際慣例，我國(guó)房地產(chǎn)稅收的征收范圍應(yīng)擴(kuò)大到所有的由國(guó)家和集體擁有與控制的房地不動(dòng)產(chǎn)，包括農(nóng)村用于種植、放牧和其他農(nóng)業(yè)性活動(dòng)的土地和房屋，包括城鎮(zhèn)居民擁有的房屋，也包括閑置未用的土地和房屋。當(dāng)然，在將農(nóng)村的土地和房屋劃入房產(chǎn)稅的征收范圍后，相應(yīng)地應(yīng)降低農(nóng)業(yè)稅的稅負(fù)。另外，考慮到房地產(chǎn)稅基非常穩(wěn)固，稅源充沛，且稅源具有穩(wěn)定性和持續(xù)性的特點(diǎn)，應(yīng)著手將房地產(chǎn)稅培植為地方稅體系中的主體稅種。
（三）合理確定計(jì)稅依據(jù)
現(xiàn)行房地產(chǎn)稅涉及的一些稅種的計(jì)稅依據(jù)既不科學(xué)也不合理，計(jì)稅依據(jù)既有按價(jià)值、也有按租金、面積征收。如，按照我國(guó)現(xiàn)行房產(chǎn)稅暫行條例規(guī)定，房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)有兩種：一種是以房產(chǎn)賬面原值扣除一定比例后的余值；另一種是房產(chǎn)出租租金收入，凡房屋出租的，房產(chǎn)稅須以租金收入作為計(jì)稅依據(jù)。土地使用稅則是以土地面積為計(jì)稅依據(jù)的。從房產(chǎn)稅看，隨著社會(huì)生產(chǎn)力的不斷發(fā)展，人口的增加，房地產(chǎn)需求日益增長(zhǎng)和物價(jià)指數(shù)的變動(dòng)，房地產(chǎn)的價(jià)格從長(zhǎng)期來(lái)看，一般會(huì)不斷上漲，房產(chǎn)的原值不能代表現(xiàn)實(shí)的市場(chǎng)價(jià)格。如果仍沿用房產(chǎn)原值作為計(jì)稅依據(jù)，既不適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求，不利于公平競(jìng)爭(zhēng)，也不符合國(guó)際慣例。對(duì)出租房屋按租金收入作為計(jì)稅依據(jù)，同一個(gè)稅種，有兩種計(jì)稅依據(jù)，不夠規(guī)范，再則租金收入已征收了營(yíng)業(yè)稅，再按租金收入計(jì)征房產(chǎn)稅，是重復(fù)征稅。而且，租金的確定，也有一定難度。從城鎮(zhèn)土地使用稅看，以占地面積為計(jì)稅依據(jù)比較陳舊，因?yàn)槊娣e不會(huì)隨著地產(chǎn)的價(jià)格上漲而擴(kuò)大。如此確定的計(jì)稅依據(jù)使得房地產(chǎn)收入不能隨房地產(chǎn)增值而增加。 因此，改革后的房地產(chǎn)稅應(yīng)以房地產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值為計(jì)稅依據(jù)。因?yàn)檫@種計(jì)稅方法比原值作為計(jì)稅依據(jù)合理得多，又是多數(shù)國(guó)家的一般做法。
（四）靈活設(shè)置稅率
在稅率設(shè)計(jì)上，應(yīng)借鑒國(guó)際上一些國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)，在保證中央一定宏觀調(diào)控權(quán)的前提下，賦予地方政府一定幅度范圍內(nèi)的自主權(quán)。在適當(dāng)考慮地方政府年度預(yù)算支出的基礎(chǔ)上，應(yīng)按照房地產(chǎn)的地理位置和用途規(guī)定不同的稅率。可由中央政府規(guī)定一個(gè)稅率幅度，各省、自治區(qū)、直轄市再根據(jù)本地區(qū)情況和房屋等級(jí)確定本地區(qū)的稅率，這樣，既可以調(diào)節(jié)房地產(chǎn)方面由于地理位置不同而產(chǎn)生的級(jí)差收入，又能夠根據(jù)用途對(duì)使用結(jié)構(gòu)不同的房地產(chǎn)實(shí)施調(diào)節(jié)。
另外，還應(yīng)考慮降低房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移環(huán)節(jié)的稅率，提高房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)的稅率，從而有利于將課征重點(diǎn)從房地產(chǎn)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)向房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)，優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)。
（五）統(tǒng)一內(nèi)、外資兩套房地產(chǎn)稅制
現(xiàn)行房地產(chǎn)稅收制度采取的是內(nèi)外有別的政策，僅在房地產(chǎn)保有階段就存在許多差異。如對(duì)內(nèi)資企業(yè)和個(gè)人的房產(chǎn)征收的是房產(chǎn)稅，對(duì)土地征收的是城鎮(zhèn)土地使用稅；對(duì)外商投資企業(yè)、外國(guó)企業(yè)和個(gè)人的房產(chǎn)征收的是城市房地產(chǎn)稅，涉外企業(yè)和個(gè)人使用的土地繳納的是土地使用費(fèi)（或稱場(chǎng)地使用費(fèi)）。內(nèi)外兩套房地產(chǎn)稅制在征收范圍、稅率稅費(fèi)、計(jì)征依據(jù)方面都存在差異，違背了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)公平競(jìng)爭(zhēng)原則，增大了稅收征管難度，破壞了法律的嚴(yán)肅性和公平性。而且，城市房地產(chǎn)稅是20世紀(jì)50年代的產(chǎn)物，房產(chǎn)稅雖然是1986年頒布開征的，但基本內(nèi)容很多是承襲了城市房地產(chǎn)稅的規(guī)定，已有不少內(nèi)容不適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求。城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例頒布的時(shí)間雖然較晚，但近幾年來(lái)，隨著我國(guó)房地產(chǎn)業(yè)的飛速發(fā)展，該條例也已暴露出許多不足，也需加以改革。
建議在房地產(chǎn)保有階段征收統(tǒng)一的房產(chǎn)稅和地價(jià)稅，將外資企業(yè)和外籍人員也納入統(tǒng)一的房產(chǎn)稅和地價(jià)稅的征收范圍中，廢除現(xiàn)行對(duì)外資企業(yè)和外籍人員征收的城市房地產(chǎn)稅，改城鎮(zhèn)土地使用稅為地價(jià)稅，實(shí)現(xiàn)房地產(chǎn)稅制的內(nèi)外統(tǒng)一。
（六）建立健全財(cái)產(chǎn)登記制度和財(cái)產(chǎn)評(píng)估制度
目前，由于我國(guó)尚缺乏嚴(yán)密的財(cái)產(chǎn)登記制度，致使征管資料信息來(lái)源不暢，房地產(chǎn)私下交易不予注冊(cè)登記的現(xiàn)象相當(dāng)普遍。而且，我國(guó)房地產(chǎn)評(píng)估制度剛剛形成，評(píng)估機(jī)構(gòu)、評(píng)估人員的素質(zhì)及評(píng)估政策法規(guī)等，還難以適應(yīng)稅收征管的需要。 為了保證房地產(chǎn)稅收的有效實(shí)施，必須建立一套規(guī)范化的房地產(chǎn)管理制度，這主要包括：（1）建立房地產(chǎn)產(chǎn)權(quán)登記制度。首先，要核查土地，在全國(guó)范圍內(nèi)開展一次土地清查，建立土地臺(tái)賬。其次，建立房地產(chǎn)產(chǎn)權(quán)登記制度，為稅務(wù)部門掌握房地產(chǎn)稅源提供條件和依據(jù)。（2）建立房地產(chǎn)評(píng)估制度。合理的計(jì)稅依據(jù)是房地產(chǎn)稅收制度貫徹公平稅負(fù)的一個(gè)重要內(nèi)容。隨著我國(guó)財(cái)稅體制的不斷改革和完善，對(duì)房地產(chǎn)的稅收要求逐漸采用以房地產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值來(lái)征稅。國(guó)務(wù)院于1991年頒布了《國(guó)有資產(chǎn)評(píng)估條例》，并在1994年頒布的《城市房地產(chǎn)管理法》中進(jìn)一步明確了房地產(chǎn)估價(jià)的作用。我國(guó)在房地產(chǎn)的評(píng)估方面還處于起步階段。從世界范圍來(lái)看，凡是實(shí)行市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的國(guó)家，在對(duì)房地產(chǎn)課稅時(shí)均以評(píng)估價(jià)值作為計(jì)稅依據(jù)，很多國(guó)家在稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部設(shè)有相當(dāng)?shù)娜藛T和機(jī)構(gòu)進(jìn)行評(píng)估工作。為完善我國(guó)房地產(chǎn)稅制，提高我國(guó)房地產(chǎn)稅的征收管理水平，應(yīng)該借鑒國(guó)際先進(jìn)做法，建立我國(guó)的房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)和管理制度。制定房地產(chǎn)評(píng)稅法規(guī)和操作規(guī)程，配備評(píng)稅或估價(jià)專業(yè)人員。
參考文獻(xiàn)
（1）李進(jìn)都《房地產(chǎn)稅收理論與實(shí)務(wù)》，中國(guó)稅務(wù)出版社 2000年版。
（2）鄧宏乾《國(guó)外房地產(chǎn)稅制介紹與借鑒》，中國(guó)家庭網(wǎng)2001年7月9日。
