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開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇土地使用稅征管建議，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
G鎮位于福建省東南沿海，面積120平方公里。該鎮民營經濟較為發達，近年來制造業發展很快，轄區土地得到較快開發，2009入庫年城鎮土地使用稅997萬元，比2008年度增長96%。
一、調查對象的選定
為保證調查結果的科學性和普遍性，筆者從G鎮共選定各類土地87塊，占G鎮全部批地的17%，累計占地534983.86平方米，占全部用地面積的15%。為保證調查對象的多樣性，筆者對這87塊用地進行了適度的分類：
1.占地改變用途：此類土地主要被用于變相房地產開發，共選定25塊，累計占地43579平方米。
2.占地未進行開發：此類土地主要以荒地和未平整形式存在，共選定21塊，累計占地211375平方米。
3.占地已（正）基建未投產：此類土地正在基建或者雖然已經部分基建，但尚未實質性投產，共選定17塊，累計占地123563平方米。
4.占地已正常管征但欠稅：此類土地雖反復催繳，但企業以各種理由拒絕申報或者雖已申報但未入庫的，共選定11塊，累計占地78914平方米。
5.占地已正常管征并清欠：此類土地共選定6塊，累計占地46259平方米。
6.其他：此類土地共選定7塊，其中倒閉注銷及地址不詳的5塊，政府用地及鐵路征用土地2塊。累計占地31293.86平方米。
二、G鎮城鎮土地使用稅征管中存在的問題
通過對上述地塊的調查，筆者發現G鎮城鎮土地使用稅的征管實際與征管法規之間存在一定的差距，主要存在以下幾個問題：
（一）納稅主體的界定問題
《關于土地使用稅若干具體問題的解釋和暫行規定》（國稅地字[1988]第015號）對納稅人的確定做出了如下解釋：土地使用稅由擁有土地使用權的單位或個人繳納。擁有土地使用權的納稅人不在土地所在地的，由代管人或實際使用人納稅；土地使用權未確定或權屬糾紛未解決的，由實際使用人納稅；土地使用權共有的，由共有各方分別納稅。但在對G鎮的土地使用稅征管調查過程中，筆者發現存在兩個問題：第一，L企業購買了一塊土地，基建完成后租賃給A企業使用，由于L企業和A企業均在G鎮地稅分局轄區，所以土地使用稅應該由L企業繳納，但L企業是空殼公司，本身沒有實質性經營，而A企業又不負有扣繳義務，因此稅款入庫難度很大。第二，G鎮Q村有一部分集體土地，不符合國家的土地流轉政策，難以辦理土地轉讓手續，然而村委會以租賃的形式將土地轉租給企業，實現了土地的變相轉讓；這就給納稅主體的界定增加了很大的難度，由于土地仍然是集體用地畢業論文提綱，所有權在村委會手中，所以名義上應該由村委會繳納；但村委會認為使用權已經轉讓給了企業，只是手續暫時沒有辦理下來，因此納稅主體應該是承租企業。
（二）納稅依據的計算問題
《福建省城鎮土地使用稅實施辦法》規定：持有《國有土地使用證》、《集體建設用地使用證》和《土地房屋權證》的，以證書記載的土地面積為準；尚未持有前款所列土地使用權證書的，暫以納稅人申報，并經主管地方稅務機關核定的土地面積為準。但在實際執行中，難度相當大，筆者通過對G鎮的實地調查后發現，計稅依據確認存在以下幾個難點：第一，納稅人的土地證雖然已經辦理，但由于實際原因土地根本無法使用。例如，Z企業在Z村獲得土地后辦理了土地證書，但占有的土地全部都是荒山和溝壑，而且新批準的一條高速公路要經過此地，土地根本無法使用；再如，F企業在Z村獲得了土地并辦理了土地證手續，但由于當地村民反對和占用，土地根本無法使用。第二，對于無證面積的核定，G鎮稅務機關基本采用稅管員親自丈量的方式，這相當不科學，因為缺乏基本的測繪知識和專業的測繪技術，丈量出來的面積往往與實際面積相差很大。第三，G鎮的X居委會部分工業用地被納稅人變相用于私人住宅建設，地稅部門是否應該繼續征收土地使用稅存在很大的爭議，因為其一，土地用途非法變更后，產生的收入就是非法收入，而非法收入并非稅收的征收范疇，而應該由相關部門直接沒收；其二，目前各省均規定個人所有的居住房屋及院落用地免征土地使用稅，這樣一來，工業用地被轉為私人住宅用地后，似乎就屬于免稅范疇了。
（三）納稅期限的確定問題
根據《中華人民共和國城鎮土地使用稅暫行條例》第八條規定，土地使用稅按年計算、分期繳納。G鎮的土地使用稅目前采用按年計算，分4月和10月兩期繳納的方法怎么寫論文。這一方法衍生出三個問題：第一，由于其它稅種基本采用按月申報繳納的模式，所以土地使用稅往往被納稅人錯估為一個臨時稅種，能夠逃避就盡量逃避；第二，一年集中在4月和10月繳納，會對企業短期內的資金流動造成很大的壓力；第三，分兩期計算，可能會導致城鎮土地使用稅難以得到準確的計算和繳納，例如，Z村的Q企業11月份征用了一塊非耕地，按理來說這塊耕地應該從當年12月開始繳納土地使用稅，但由于該企業10月份申報繳納時尚未獲得該地，所以該地當年無法及時申報，等到下年度4月份申報繳納時，企業就不得不繳納滯納金甚至會面臨罰款的處罰。
（四）不同稅種的銜接問題
根據《中華人民共和國城鎮土地使用稅暫行條例》第九條規定，新征用的耕地，自批準征用之日起滿1年時開始繳納土地使用稅。這一規定主要是為了避免重復征稅，因為新征用的耕地第一年必須繳納耕地占用稅。但這一政策似乎在G鎮沒有得到很好的應用。因為G鎮的城鎮土地使用稅征收由地方稅務機關進行，而耕地占用稅的征收由財政機關進行，兩者之間沒有實現有效的信息共享。這樣一來，耕地占用稅和土地使用稅同時征收導致的重復征稅問題比較普遍。
（五）定額稅率的調節功能問題
根據《中華人民共和國城鎮土地使用稅暫行條例》第四條規定，縣城、建制鎮、工礦區土地使用稅年稅額0.6元至12元。G鎮目前土地使用稅年稅額定為4元/平方米，屬于合理范圍。但定額稅率本身卻出現很大的弊端：第一，2006年，G鎮Q村的土地售價為6萬元/畝，當時土地使用稅年稅額是3元/平方米，比例稅率大概為3.33%（3×666.67÷60000=3.33%）；但到了2009年，同樣一塊地土地售價30萬元/畝，土地使用稅年稅額是4元/平方米，比例稅率銳減為0.89%（4×666.67÷300000=0.89%），土地使用稅的調節功能被極大的削弱。第二，同一鎮區內土地的單位售價也存在很大差異，比如在毗鄰鎮區中心的Z村，土地單位售價能賣到35萬元/畝，而在距離鎮區較遠的T鎮，土地的單位售價只有20萬元/畝，土地級差很大，但土地使用稅的年稅額都是4元/平方米，根本無法發揮出應有的調節級差收入的功能。
（六）征稅范圍的確認問題
根據《關于土地使用稅若干具體問題的解釋和暫行規定》（國稅地字[1988]第015號），關于征稅范圍的解釋：建制鎮的征稅范圍為鎮人民政府所在地。郊區和農村自然不在征收范圍之內。但從G鎮的征管實際來看，Z村、Q村、N村、T村等等所有鎮區以外的企業用地都被納入到了征收范圍，這就使得征收范圍的界限變得很模糊，征稅的法律法規依據也變得很脆弱。
三、解決土地使用稅征管問題的幾點建議
（一）進一步明確納稅主體
首先，對于國有土地，應該一律以實際使用土地的單位和給人為納稅義務人；其次，對于集體用地，應該明確規定集體土地改變用途但尚未獲批得，應該以集體土地的所有人為納稅義務人，實際使用人為扣繳義務人。
（二）合理界定納稅依據
首先，對于擁有相關土地證書的，以證書記載的土地面積為準，但在證書辦理后的一個期限之內，比如3年畢業論文提綱，土地為荒山或者溝壑等尚未平整或者其他原因確實無法使用的，應該由當地鄉鎮人民政府和縣級以上國土部門共同出具相關證明，暫免征收土地使用稅；其次，對于尚未獲得相關證書的土地，可由稅務機關認定的專業測繪部門進行測算，企業按照測繪部門出具的測繪報告面積進行申報。對于測繪部門和企業串通逃稅的行為，稅務機關可以根據稅收征管法對其進行相應處罰；最后，對于工業用地的變相使用，要區分處理，如果土地變相使用后用于商業住宅或者其它目的的商業開發的獲取收益的，稅務機關要照收土地使用稅；對于工業用地被變相用于私人自住自用住宅建設的，稅務機關應該將其剔除在征收范圍之內，變相使用的懲戒問題應該由國土部門來解決。
（三）改變現有的納稅期限
首先，可以繼續采用按年計算，分期繳納的納稅方式，但納稅人應該以一個月或者一個季度為納稅期限，自期滿之日起十五日內自行申報，預繳土地使用稅，以提高一年內土地使用稅的納稅頻次；其次，為防止在申報年度內納稅人土地面積變動而導致納稅不實，可以在納稅年度結束后一定期限內，比如3個月，進行土地使用稅的匯算清繳。
（四）逐步歸并類似稅種
第一步，將耕地占用稅從財政部門逐步移交到地稅部門征管；第二步，要求納稅人在申報土地使用稅時，必須先將繳納的耕地占用稅稅單到地稅部門報備，便于核查；第三步，取消耕地占用稅，規定無論新舊耕地還是非耕地都必須統一繳納土地使用稅，但對新征用的耕地，第一年適用的土地使用稅稅率必須大體等于耕地占用稅稅率，以保持稅負的一致性和政策的延續性。
（五）改革定額稅率為比率稅率
要逐步將現行的定額稅率改為比率稅率，以增強土地使用稅的調控功能。但在改革過程中，要把握兩點：第一，必須采用幅度比率稅率，可以比照定額稅率的制定方法，將土地使用稅的比率稅率也區分為大城市、中等城市、小城市、縣城建制鎮和工礦區等四級幅度比率稅率；第二，比率稅率的確定，要以當地城鎮五年內的土地使用稅稅負的加權平均數來確定，以保持總體稅負的一致性；第三，在將定額稅率改為比率稅率后，土地使用稅的計稅依據也應該由土地面積改變為土地價值，土地價值應該由專業的資產評估中介來進行。
（六）逐步擴大征稅范圍
要將土地使用稅的征稅范圍擴展到全部城鄉，在延續現有的城鎮土地使用稅征稅范圍的基礎上，規定所有農村的工商業的非農性質的盈利用地都要納入征稅范圍。
四、結論
本次調研收集到的資料基本能夠反映G鎮城鎮土地使用稅的征管現狀，反映的問題在全國特別是沿海鄉鎮具有極大的普遍性，因此本文提出的若干改革意見可以給城鎮土地使用稅的法規改革和征管改進提供有益的參考。
參考文獻：
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灌云稅務局
駱秀枝
內容摘要：雖然我國歷史上最早的房產稅可以追溯到周朝，歷史較長，但現行的房地產稅收制度存在諸多與當今經濟社會發展不適應之處，需要改革。根據我國的實際情況，對稅制成熟國家房產稅制度的比較分析和借鑒是完善我國的房地產稅制改革的有效途徑。
關鍵字：房地產稅
稅制改革
房產價值評估
一、厘清房地產稅的概念
房地產稅，顧名思義是對房子及其土地征收的一種財產稅，準確理解房地產稅的概念，需要從以下四點來把握。第一，房地產稅是將房子和土地視為一個整體而征收的不動產稅，相當于現行的房產稅和城鎮土地使用稅合并。第二，房地產稅的征稅范圍擴大，不僅對工商業房地產進行征收，而且將個人住房納入征稅范圍。第三，房地產稅的計稅依據不同于現行的房產稅和城鎮土地使用稅。現行房產稅的計稅依據是按照房產原值扣除一定比例計算，城鎮土地使用稅的計稅依據是按照土地使用面積計算。現行房產稅和城鎮土地使用稅的計稅依據導致的問題是稅收和房地產價格出現嚴重背離，尤其體現在房地產市場過熱的城市，政府通過稅收對房地產市場進行調控的能力下降。因此，房地產稅的改革方向將是“按照評估值征收”。第四，房地產稅是對房地產保有環節進行征稅，在此不涉及房地產的建設環節和交易環節。
那么，為什么生活中人們往往更加關注房產稅的改革，而忽視了城鎮土地使用稅呢？主要原因有二。一是“房子是用來住的”是黨和國家的住房政策，我國傳統文化中的置業觀念也賦予了住房特殊的社會屬性。如果開征房地產稅，普通老百姓最關心是否設定人均免稅面積、是否對家庭購買的首套住房免稅等與房產有關的涉稅事項。二是從廣義上來說，土地是一種財產，對土地課稅在國外屬于財產稅。但是，根據我國憲法規定，城鎮土地的所有權歸國家，單位和個人對占用的土地只有使用權而無所有權。因此，現行的城鎮土地使用稅實質上是對占用土地資源的課稅，屬于準財產稅，而非嚴格意義上的財產稅。要想把現行的房產稅、城鎮土地使用稅合并為房地產稅，在立法角度上也需要破解一些難題。基于此，城鎮土地使用稅似乎離人們遙遠了一些，受關注的程度自然而然就小了許多。
因此，加快房地產稅制改革，應包含或者至少包含房產稅和城鎮土地使用稅的相關政策。
二、評述我國房地產稅發展歷程
（一）歷史上的房地產稅
我國對房地產的課稅，歷史悠久，最早的房地產稅可以追溯到周朝，古籍《禮記·王制》中就有：“廛(chán)，市物邸舍，稅其舍而不稅物”的記載。自周朝以來，中國曾經多次開征專門針對房產的稅且有多種稱呼。例如，唐朝時的“間架稅”，當時唐朝僅將其視為緩解財政困難的權宜之計；五代十國和宋朝時的“屋稅”，五代十國時將其作為一種雜稅，宋朝時則將其視為一種輔財政收入。清代房產稅紛繁復雜且名稱多變，江南地區叫“廊鈔”、“棚租”，北京叫“檀輸稅”，直至乾隆年間，才逐漸廢止。民國時期，北京和上海也曾在短時間內開征過房捐等。這表明，中國歷史上的確存在以房產為課征對象的房產稅。
（二）我國房地產稅制評述
我國現行房產稅和城鎮土地使用稅主要是依據國務院在1986年9月頒布并實施的《中華人民共和國房產稅暫停條例》及1988年9月頒布的《中華人民共和國城鎮土地使用稅暫行條例》，對房屋和土地分別征收。當前，這兩個房地產保有環節的稅種主要存在兩個問題。一是房產稅的征稅對象過窄，房產稅把城市、縣城、建制鎮和工礦區等房產作為征稅的對象，而將房產的原值或者房產的租金收入作為計稅依據，并將個人所有非營業用的房產（即個人住房）予以免稅，可見房產稅的征稅對象只限于營業用房產；二是城鎮土地使用稅的納稅人主要是企業和單位，與房產稅一樣基本上不直接涉及居民個人，再加上其按照占用土地面積從量課稅，與物價之間缺乏聯動調整機制，不利于發揮稅收杠桿的調節作用，無法通過該項稅收調控房地產價格，調節社會貧富差距。
三、國外房地產稅制比較和經驗借鑒
鑒于美國、德國、新加坡的房地產稅資料比較翔實，專家學者們對其房地產稅的稅制要素均進行了詳細研究與論證。在前人研究的基礎上，對其進行了歸納整理，從課稅對象、稅率、計稅依據和稅收優惠等方面進行了分析，以期能為我國房地產稅改革建言獻策。
（一）國外房地產稅制要素比較
1、征稅對象和納稅人比較分析
美國房地產稅征稅對象主要是居民住宅，納稅人為擁有房地產的自然人和法人，包括住宅所有者、住宅出租者，房地產稅作為地方稅種，其收入的95%以上由地方政府征收。
德國是土地私有制國家，對擁有土地的自然人、法人征收土地稅；對用于出售的房地產征收房地產稅和不動產交易稅。納稅人為土地所有者及房屋所有者。
新加坡對所有房地產均征收物業稅，物業稅屬于一般財產稅，征稅對象主要是土地、房屋以及其他建筑物等不動產，納稅人是土地、房屋以及其他建筑物等不動產的所有人。
2、計稅依據和稅率比較分析
美國房地產稅以房地產核定價值作為計稅依據，房地產核定價值由專門的機構進行評估，與稅收征管分開管理。不同州采用了不同的房地產價值評估辦法，如新澤西州以房地產的市場價值作為評估依據，紐約州以房地產市場價值的一定比例作為評估依據。美國房地產稅稅率的設定較為靈活，主要根據地方政府預算需要確定，用預算應征收的房地產稅金額除以當年所有應繳稅房地產核定價值計算當年的房地產稅稅率。
德國土地稅計稅依據土地登記的狀態和價值確定，一年一繳；房地產稅按照用于出售的房地產評估價值的1%至5%征稅；不動產交易稅按照房地產交易價格的2%至3.5%征稅。其中，對土地和房地產價值的評估設立獨立的評估機構，并實行“指導價”制度，只允許土地和房地產價格在“指導價”的合理區間浮動。
新加坡房地產的計稅依據為房屋年價值，房屋年價值用年租金來衡量，由國內稅務局對房地產年租金進行綜合評估，對自住型房地產征收4%的物業稅，對其他類型房地產征收10%物業稅。
3、稅收優惠比較分析
美國一是通過減少稅基或者低估財產價值對自住房屋稅收進行減免；二是允許房地產稅超過一定限額的納稅人從州政府得到個人所得稅抵免或現金補償。
德國房地產稅對居民住宅與其他買賣和經營性質的土地、房屋實行區別對待政策，對自有自住的房屋不繳納房地產稅，只繳納房屋所在的土地稅；對參加住房儲蓄的納稅人給與獎勵；對自建房和購房的納稅人提供個人所得稅優惠政策。
新加坡一是對不同類型的房地產采取不同的稅率，對購買自住型、小戶型房地產的納稅人實行較低的稅率，對投資性質及改善型的購房人實行較高的稅率；二是采取累進制稅率，對富人征稅更多的稅收。
（二）國外房地產稅制經驗借鑒
房地產稅制體系完整，征稅范圍廣。對房地產取得、保有和轉讓環節都設有稅種，并且主要以保有環節的稅收為主，對保有環節征稅較高的稅收能夠提高房屋、土地的使用率和流動性。征稅對象包括自然人、法人所擁有的各種類型的房地產，房地產稅征稅范圍廣、稅源穩定使得房地產稅成為地方政府財政收入的重要來源之一。
計稅依據明確，稅率設置靈活。房地產稅的計稅依據統一，有專門的機構對房地產價值進行評估，按照房地產評估價值計稅，評估價值隨著經濟增長提高，相應稅收隨之增加，起到調節房地產價格的作用。稅率靈活，通過設置層次豐富的稅率，使低收入者等群體納稅更少，高收入者等群體納稅更多。
房地產稅收征收管理制度較為完善。一是建立了房地產產權登記制度，健全的房地產產權登記和公開查閱制度減少了房地產私下交易，提高了房地產稅制的有效性；二是完善的房地產評估制度，有獨立的機構評估房地產價值，并具備標準化的房地產評估理論和方法，能夠客觀、公正地對房地產價值進行評估。
實行多項稅收減免優惠政策。各國都設置了專門針對自住型購房者的稅收優惠政策，鼓勵自住型住房購買，如美國對自住型住房進行減免稅，另外房地產稅超過一定數額的納稅人可以從州政府得到相應的個人所得稅抵免或者現金補償。
四、完善我國房地產稅制改革的建議
根據我國的實際情況，借鑒其他國家的相關經驗，提出以下幾點完善我國房地產稅制改革的建議。
（一）合并房產稅和城鎮土地使用稅
我國城市土地是國家所有，但房和地是連在一起的，房價和地價更是緊密相連，而且地占主要比重，特別是改革開放后的房地產稅制，將按市場評估價值為計稅依據，更無法清晰區分房價和地價。另外，現行城鎮土地使用稅是從量計征，存在背離土地價值、有違稅負公平的問題。因此，房產稅和城鎮土地使用稅合并征稅，以利簡化稅制，體現公平稅負，保證地方稅收收入，進一步完善我國現代財稅制度。
（二）以房地產的評估價值作為計稅依據
我國現行房產稅的計稅依據有兩種：一是采用房屋原值，另一是采用租金價值。而城鎮土地使用稅采用的是納稅人實際占用的土地面積為計稅依據。有研究表明，各國房地產計稅依據的選擇很大程度上出于社會和政治的考慮。我國地域遼闊，不同地區的房產價值差異較大。因此，在決定我國房產稅的計稅依據時，既要考慮時代性，又要重視我國的地域性。從我國開征房地產稅的初衷和實際可操作性看，以房地產的評估價值作為計稅依據比較合適。但在實際征稅時，對每一應稅房地產對照統一評定的不同等級的土地市值，不同建筑的房產市值，再核算綜合市場評估值，核定計稅依據予以征稅。
（三）
【關鍵詞】 房地產稅制； 現狀； 思路 建議
我國現行的房地產稅存在稅制過時、稅基狹窄、稅種重復、內外企業稅負有別等諸多問題。稅負主要集中在房地產的開發、建設、轉讓和交易環節，保有環節少，不能適應社會經濟的發展狀況，不能在地方政府的財政收入中起重要作用，改革現行的房地產稅制勢在必行。
一、我國房地產稅制現狀及存在的缺陷、不足
（一）稅制繁復，稅種結構不合理，房地產保有環節稅負過輕，內外資房地產企業稅制不統一，有違稅收公平原則
我國現行征收與房地產開發經營相關的稅費共12項，分別在房地產運行的不同階段和環節征收。土地批租、征用環節，要繳納契稅、耕地占用稅（外資企業不征）、印花稅，同時還要交納土地出讓金、土地使用費等費用；開發建設、轉讓環節涉及的稅費較多，有契稅、營業稅、印花稅、城市維護建設稅和教育費附加（外資企業不征）、土地增值稅、企業所得稅、個人轉讓房地產征收個人所得稅；房地產占有和使用環節繳納的稅種有房產稅（外資企業為城市房地產稅）、城鎮土地使用稅（外資企業為土地使用費）。
由此看出，一方面，房地產稅主要集中在開發、建設、轉讓等流轉環節，多為流轉稅種，而流轉稅為間接稅，具有可轉嫁性，房地產開發企業將稅負轉嫁給了購房者；另一方面，房地產稅種繁復、征收環節多，存在重復征稅和多層次收費，如對房屋出租的租金收入，既要征收營業稅，又要征收房產稅，成為導致商品房房價居高不下的原因之一。
內外資房地產企業分別使用兩套房地產稅制，對涉外企業只征城市房地產稅，而且只對房產征收，對地產不征收，城鎮土地使用稅、城建稅、教育費附加、耕地占用稅也只對內資企業征收，內、外資企業稅負不統一的矛盾日益突出。內外有別的房產稅稅收待遇，不符合市場經濟公平、公正的原則，也不利于市場經濟競爭機制的建立。
（二）城鄉稅制不統一，征稅范圍有一定局限性
我國目前房產稅和土地使用稅的課稅范圍僅包括城市、縣城、建制鎮和工礦區，這些范圍以外的房產與土地則不需要納稅。伴隨著城鄉經濟一體化的發展，在城鄉交界處和農村開辦的工商企業數量日趨增多，所占用的房地產數量也日趨增大，這些企業與坐落在城鎮的企業同樣享受到公共物品帶來的便利，卻不需要承擔房產稅的納稅義務，過窄的征稅范圍影響了房地產稅的公平性。企業容易通過選擇坐落地，在日常稅收管理中形成“合法”避稅，不利于企業在同等條件下公平競爭。尤其在城鎮與非城鎮的交界處，有些地方一條街道兩側，一側企業納稅，而幾米之外的另一側企業就不用納稅，稅負顯失公允。
（三）計稅依據和稅率設計不合理、不規范，易導致稅負不公
現行房產稅的計算有從價計征和從租計征兩種辦法。從價計征是房產原值減除10％－30％的比例后的余值按1.2％的稅率計征，房產原值是“固定資產”科目中記載的房屋原價，這種折余價值依據的是歷史成本，不能反映房產的市場價值；從租計征是依據房產的租金收入按照12％的稅率征收，房屋的租金一般是根據租賃市場的行情予以確認。同一個稅種，兩種計稅依據，不夠規范。同時，對房產出租者而言，除交納房產稅外，還要承擔營業稅和城建稅與教育費附加，與按歷史成本計稅的從價計征相比，使得房屋出租這一行為的綜合稅負非常高，從而導致大量隱性市場的偷漏稅交易。
現行城鎮土地使用稅是以納稅人實際占用的土地面積為計稅依據，實行從量計征方式。這種征稅方式使稅額不能隨課稅對象價值的上升而上升，具有稅源不足且缺乏彈性的缺點，不能發揮調節土地級差收入的作用，也無法對土地閑置現象和土地投機行為起到應有的調節作用。
二、完善房地產稅制的建議、思路和措施
按照新時期稅制改革“簡稅制，寬稅基，低稅率，嚴征管”的原則，改革現行房地產稅中不合理的部分。要通過房地產稅制改革，建立起新的房地產稅體系，促進稅收制度的改革與完善，推動財政體制的變革，從而提高整體經濟運行的效率和質量。
（一）改革和完善現行的房地產稅制，建立統一、規范的房地產稅收體系
1.房地產投資環節，保留營業稅和企業所得稅
在房地產交易環節，保留印花稅和契稅，將不適宜的內容進行調整。繼續征收個人所得稅，建議改變目前對個人財產租賃、財產轉讓所得的資本性收益采取20％的比例稅率的做法，采用累進稅率計征。
2.加強房地產保有環節的征稅
為促進合理利用房地產資源、調節政府與房地產所有者、房地產實際占有者之間的收益分配，建議合并現行的房產稅、耕地占用稅、城鎮土地使用稅及對外資企業征收的城市房地產稅，開征統一的物業稅，將對房產和地產的征稅統一起來。對于城市房地產，無論是經營性的，還是非經營性的，都要納入房地產稅的征稅范圍。為體現房地產的市場價值，建議按房地產的評估價格作為計稅依據；為體現量能負擔的原則，可以考慮經營性房地產按高檔稅率課征，非營業性房地產按低檔稅率課征，特別是對居民住宅的保有課稅，實行低稅政策；為簡化稅制，將從價、從量、從租計征統一為從價計征。
3.開征空地稅
即以閑置未用的土地為課征對象，對空地的實際持有人征收。所謂空地，是指未按法定要求利用滿一年的；或者有償出讓的土地超過出讓合同約定的動工開發日期一年未動工開發利用的；或其地上建筑改良物價值不及所占基地標定地價20％的土地。開征空地稅，可以節約用地，杜絕土地浪費現象，使土地得到合理的利用，提高土地利用效率。目前，國家對閑置一年以上的空地征收土地閑置費，這已經從實踐上和法律上奠定了開征空地稅的必要條件。
4.適時開征遺產稅和贈與稅
遺產稅和贈與稅的開征將彌補無償轉讓房地產環節稅收調節的缺位，防止納稅人以無償轉讓為掩護，逃避納稅。
（二）建立評估機制，以房地產的評估價值作為稅基
現行房地產稅中存在多種計稅依據，多種標準混用，造成納稅人的稅負不均，既影響公平，又缺乏效率。因此，建議改革房地產稅的多種標準，采用統一的評估價值作為稅基。隨著經濟的發展及房地產市場的變化，房產價值隨之上下浮動，而評估值中包含房產升值和降值所產生的收益變化因素，能夠真實地反映房產的現值，可以較好地調節土地級差收益，使納稅人的稅收負擔相對公平。同時，也可使國家的財政收入隨房地產價格的上漲而增加，避免了由于從租、從價計稅造成的稅收差異，促使納稅人合理利用房地產，促進房地產的合理配置，發揮房地產稅對房地產市場的積極作用。以評估值為計稅依據，沒有出租房產和自營房產之分，提高了稅收透明度，增強了公民的納稅意識。
（三）健全、完善房地產稅課稅的相關配套制度與保障系統
完善房地產價格評估制度，建立以房地產評估制度為核心的征管運作體系。加強對房地產價格評估理論和方法的研究，逐步形成一套符合我國國情的房地產估價理論、評估評稅制度和方法體系，為房地產稅收計征提供科學的依據；制定房地產評稅法規和操作規程，設置房地產評稅機構，配備評稅或評價專業人員，加大房地產稅收征管的力度；建立財產登記制度，設置土地位置、權屬及面積的臺賬，實行房屋和土地產權證書合一制度，盡快實行“房地合一”的新體制，建立與評估、稅收征管有關的信息數據庫，運用計算機技術進行搜集、處理、存儲和管理。
（四）完善現行的轉移支付制度，賦予地方政府一定的稅收自
按照市場經濟體制和公共財政理論的要求，參照國際經驗，規范我國的轉移支付制度，建立起以均等化為目標的轉移支付制度，以保證各個地方政府有財力提供最基本的公共產品和服務。賦予地方政府一定的稅收權限，充實地方政府財源。房地產稅的稅基不具有流動性，地方征收管理的成本較低，適宜劃歸地方所有。房地產稅歸地方所有，能促進地方政府提高公共服務的效率和質量，使地方政府真正成為一級獨立的財政，增加地方政府的財政收入，減少對土地出讓金的依賴程度，維持財政的可持續發展和提高地方財政的效率。
【主要參考文獻】
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[3] 邱秋.我國房地產稅制改革的設想.《財會月刊》（綜合版），2007年5月.
一、當前稅收管理中存在的問題
（一）有效稅源沒有完全轉化為稅收，在一定程度上造成了稅收流失。具體表現在土地使用稅漏征漏管問題比較突出，已征用但未開發使用的閑置用地、經營不正常企業用地、個體工商戶用地等前期大多未納入監控，正常企業也存在不申報或少申報土地使用稅現象，膠州市地稅局在08年進行的土地使用稅清查中，共清查入庫以前年度土地使用稅5000多萬元；此外個體工商戶未辦稅務登記或已辦理稅務登記但未達到起征點戶數的比例較高，個體假停業戶、假非正常戶、假注銷戶還不能得到有效監控。
（二）中小企業管理措施落實不到位，所得稅管理質量比較低。雖然推行了企業所得稅分類管理，但諸多措施在實際工作中并未有效落實，中小企業經濟稅源運行質量難以保障，特別是所得稅管理質量普遍不高。從08年前3個季度的申報來看，地稅征管企業所得稅的1101戶企業中，零申報戶507戶，占總戶數的46%，其中核定征收126戶，查帳征收381戶。
（三）分支機構管理不規范，與總機構所在地管理信息不對稱。連鎖經營店總、分支機構管理不規范，跨區域匯總納稅的總、分支結構所在地分局管理信息不對稱，對于總機構是否能夠完全將分支機構納入核算，核算是否準確難以確定，容易形成管理縫隙。
（四）稅源管理信息失真，造成大集中系統的垃圾數據。主要表現是稅務登記信息與實際不符，如經營地址與辦證地址不一致、經營范圍與實際不符、法人代表與實際經營戶主不一致等；此外一些應注銷未作注銷處理戶，實際工作中早已人去樓空，或更換了業主后新業主重新辦證，但對原經營戶主的登記沒有及時注銷。凡此種種，主要原因是日常管理沒有跟上，基礎數據沒有及時更新清理。
（五）巡查巡管不到位，稅收管理員職責沒有完全履行。每次稅源清查，都能清理出一部分稅源，清理出的稅源中，大部分是日常未能有效監管的稅源，這從一個側面也反映了日常巡查巡管流于形式，沒有真正落到實處；或者是在巡查巡管過程中往往只看現象、不抓本質，使本應納入監管的稅源沒有及時納入監管，導致了稅款的流失。
（六）管理和稽查沒有真正形成互動的局面，以查促管的成效甚微。雖然建立了查管互動機制，但在落實上并不理想，特別是征管所能提供的案源數量太少，大部分征管單位即便發現了有價值的案源，也僅是協調納稅人補稅了事，根本不按規定移交稽查處理。
（七）管理和發票脫節，“以票控稅”推行難度較大。一方面是同國稅的信息傳遞機制還沒有完全建立，增值稅納稅人的發票開具信息掌握不全面；另一方面是管理人員參與發票管理程度不夠，游離于發票管理之外，基本不掌握納稅人的發票開具情況，未能及時將納稅人開票金額與核定稅額相比對，掌握納稅人真實經營信息。
（八）對涉稅違法行為的懲處力度不夠，稅收管理的執法剛性有待強化。主要表現在稅收執法上避重就輕，對稅收違法行為“情節嚴重的”，按照一般違法行為定性處理；對稅收違法行為達到移送稽查處理的不移送，進行變通處理；在企業所得稅匯算清繳納稅評估、檢查工作上，通過納稅評估該進行深入檢查的，僅僅是走納稅評估程序，進行補稅、加收滯納金了事，沒有按規定履行檢查程序，該處罰的沒有進行處罰。
二、問題的原因分析
綜合以上八個方面，集中反映了在稅收管理工作中管理銜接不暢、管理內容不明、管理手段滯后、管理落實不夠等具體問題。存在以上問題的原因是多方面的，既有體制上的原因，也有制度上的原因；既有稅收管理員日常事務性工作量大、臨時性工作多、自身素質不高的原因，也有稅收管理員認識不到位、工作能動性欠缺的原因。分析起來，主要有以下五點：
一是政策、制度落實不夠。近年來，特別是國家稅務總局倡導科學化、精細化管理理念以后，從上到下陸續出臺了一系列管理的制度和辦法，但是稅收管理員并沒有按照這些制度和辦法的要求來完善自身的管理理念，并沒有將這些先進的理念和管理手段落實到具體管理工作中。
二是個別稅收管理員工作能動性不夠。個別稅收管理員無法應對社會及地稅新形勢的發展，思想認識上存在一定誤區，盲從、求穩、迷茫、攀比等不良心態，導致稅收管理員對自身工作角色定位不準，工作動力不足，缺乏應有的緊迫感和責任感，凡事習慣于照搬照套，信奉“不求有功，但求無過”，不敢、不愿也不善于突破固有的思維模式開創工作新局面。
三是缺乏行之有效的競爭激勵機制。雖然制定了稅收管理員的考核辦法，但是考核大多停留在表面指標上，難以深入到稅源管理層面上，考核的效果不理想，沒有完全起到促進工作的作用；考核機制和評價機制還未能完全切合基層實際，在某些環節和方法上還有待完善，考核成果的運用還不夠寬泛。
四是發現問題、解決問題的能力不夠。個別的稅收管理員對稅收政策理解不透，發現問題不研究，也不上報，聽之任之；對待納稅人的疑問，不聞不問，或是一推了之。
五是工作中督導不到位，監督乏力。管理部門在貫徹政策或布置工作后，往往只重結果不重過程，期間對基層的落實情況缺乏必要的督導，沒有了上級的監督，基層的執行力就大打折扣，直接影響到抓落實的效果。
三、解決問題的對策和建議
（一）加強能力建設。首先，要加強教育引導，增強干部政治意識和責任意識，堅定“聚財為國、執法為民”的根本宗旨，始終保持良好的職業道德。其次，要完善培訓機制，把教育培訓工作的重點由單純追求提高全員學歷層次向提升全員崗位技能轉變，重點圍繞大集中系統、稅收業務、財務會計、法律法規、服務技能等方面開展更新知識培訓。 其三是通過多種形式鼓勵廣大基層稅務干部在稅收實踐中加強對征管難點、薄弱環節和突出問題的研究和分析，積極探索適合稅收征管的有效措施和手段，不斷提升征管隊伍的操作能力和實踐能力。
（二）建立稅源管理的長效督導機制。要層層建立稅源管理督導組織，定期不定期地下基層進行督導，督導重點包括：上級部署重點工作、稅收政策貫徹落實等情況，以及各單位、征管責任區的稅收管理情況。督導情況要形成書面報告，將搜集問題、歸納分析、措施建議等及時通報反饋，并監督落實，確保稅源管理無盲點，征管質量不斷提高，稅收收入穩步增長。
（三）強化內外考核監督。要從內外兩方面進一步加大考核監督的力度。對內要進一步規范稅收管理員的工作標準，量化工作要求，把各項工作目標和收入任務分解明確到每一個人，結合督導、審計、稽查等反饋情況，分月、季、年進行綜合考評，切實強化過程監督、嚴格考核、嚴格追究，預防和制止不作為、人情稅和執法隨意現象的發生，確保各項工作能夠規范有序地開展。對外要采取更加有效的手段，全方位地聽取納稅人的意見和建議，傾心接受納稅人的廣泛監督。
（一）財產課稅體系的比較
廣義地看，世界各國對財產的課稅主要分為三大體系，一是對轉讓財產的交易行為征稅，多以流轉額為計稅依據，一般以營業稅、轉讓稅、登記稅、印花稅或增值稅等形式，征收比例稅率或累進稅率；二是對占有、使用財產進行課稅，多以財產評估價值為計稅依據，分為對全部財產征稅（一般財產稅）和對個別財產征稅（如土地稅，房屋稅、房地產稅），征收比例稅率或累進稅率；三是對轉讓財產的收益征稅，如土地增值稅，多采用累進稅率。
（二）財產稅比重的比較
據OECD組織資料顯示，發達國家財產稅收入占地方稅收入總額比例較高，美國占80%，加拿大占84.5%，英國占93%，澳大利亞則高達99.6%。由于財產稅征收金額較大、權數較重，從而形成了“多征稅、多提供公共服務、稅源多增加”的良性循環機制，使其在地方經濟建設中發揮了積極的調節作用。發展中國家財產稅占地方稅收入比重較低，但多把財產稅劃歸地方收入。亞洲國家的一些大城市房地產稅占地方財政收入比重一般在23%～54%之間。由此可見，世界各國財產稅在地方稅中都占有舉足輕重的地位，是地方財力的重要來源。
（三）財產稅制要素的比較
1、課稅主體。轉讓財產交易行為的課稅主體多數以賣方為納稅人；也有以買方為納稅人，主要是設置不動產或房地產購置稅的國家，如韓國、日本等。世界各國對轉讓、占有和使用財產的課稅，納稅人一般是產權所有者或使用者。
2、課稅對象和稅基。對世界上多數國家來說，財產稅最主要的課稅對象是房屋和土地，但在具體征稅對象和稅基上又各有區別。有的國家單獨對房屋、土地課稅，計稅依據是財產的資本市場價值或評估價值或其年租金。各國征收財產稅的房屋范圍不盡一致：如加拿大、印尼、美國、瑞典都將土地和建筑物的資本價值納入稅基；但瑞典只有住宅用地和住宅樓繳納財產稅，剔除了商業財產；英國對包括樓房、平房、公寓、活動房屋和可供居住用的船只等，以其估定價值為計稅依據征稅；有的國家將土地、房屋并入其他財產一起課稅。如日本將原來分開征收的地租稅、房屋稅，船舶稅、鐵路稅等財產稅稅種合并征收固定資產稅。其中對房屋課稅的納稅人是房屋的所有者，課稅對象包括納稅人擁有的一切房屋，計稅基礎是房屋的估定價值；巴西的土地稅分為農村土地稅和城市財產稅，前者的課稅對象是用于種植、放牧和其他農業性活動的土地，城鎮土地不在應稅范圍內，計稅標準按土地面積和土地使用比率分為三類計征，后者的課稅對象是城市土地和土地上的房屋及建筑物，計稅依據是應稅土地和房屋建筑物的評估價值。
3、稅率。比較廣泛使用比例稅率，在對財產轉讓收益和流轉額課稅時也采用累進稅率，僅有個別國家采用定額稅率。稅率可由中央政府法定，也可由地方政府根據受益人的預算需要和預算周期確定。如美國、加拿大，稅率的確定一般由地方政府自行決定，較高一級政府只對其設限制規定。而丹麥、法國和日本，中央政府對地方政府征收的稅率都規定了固定限額或最高額。
4、起征點和減免稅優惠。一些國家或地區在稅收管轄權內，對財產課稅制定有起征點，如澳大利亞維多利亞州對低于14萬元的財產價值不征稅，日本對土地占有稅也規定了免征額，確定了固定資產稅和城市規劃稅的最低起征點。同時各國對農業用地給予不同程度的減免稅。荷蘭、英國、澳大利亞和瑞典農業用地全部不計入稅基。法國對農場建筑實行免稅，其他許多國家都通過特殊估價和征稅措施給農業提供稅收優惠待遇，如日本對城區的農業用地按其估算價值的一半進行征稅；國際上對林地一般都提供免稅待遇。如智利、法國都給林地提供了免稅照顧。
二、我國財產稅制的現狀及存在的問題
目前，我國采用的是個別財產稅，主要稅種有房產稅、城市房地產稅、城鎮土地使用稅、車船使用稅、車船使用牌照稅、契稅，有人也把土地增值稅、耕地占用稅包括進去。
我國的財產稅制在以下方面存在著明顯的不足：一是財產課稅范圍窄、稅種少，收入規模小。據統計，全國財產稅收入約占稅收總收入的2.04%，約占地方稅收入的4.12%。據四川省及成都市“九五”期間的統計，財產各稅占全部地方稅收的比重約5%～6%。由于所占比重過低，導致其職能弱化，難于充分發揮調節功能作用；二是內外兩套財產稅制，既增加了征管難度，又不符合世貿組織要求的統一、公平、公正的原則；三是計稅依據不合理、不規范；四是財產評估制度、財產登記制度和財產稅收政策不健全，稅收征管不嚴，部門協作配合不夠，稅款流失現象較為嚴重；五是個別稅種設置重疊，稅基交叉，存在重復征稅之嫌。
三、國際財產稅制借鑒
（一）稅種設置覆蓋面廣、征收范圍寬。目前，各國的財產稅覆蓋了財產的轉讓、占有、使用和收益各環節，體現了稅制調節課稅對象價值運動全過程的客觀要求。征收范圍較寬，不僅僅局限于城鎮房地產，而且也包括農村、農場建筑物和土地。遺產稅和贈與稅廣泛受到各國重視。
（二）各國普遍建立以市場價值（又稱改良資本價值）或評估價值為核心的稅基體系。以價值為核心能夠準確反映真實的稅基，隨經濟的發展帶動稅基的提高進而穩步提高財產稅收入；同時，也可以體現公平稅負、合理負擔的原則。
（三）稅率設計以比例稅率和累進稅率居多。對財產轉讓、占有、使用環節多采用比例稅率，對收益和所得環節多采用累進稅率，但這不是絕對的，各國根據各自的經濟、文化背景設計各具特色的稅率制度；各國的遺產稅和贈與稅稅率仍將以超額累進稅率為主，但級次表現出減少趨勢。
（四）大多數發達國家都建立了規范而嚴密的財產登記和系統、完整的財產評估制度。這是財產稅課稅的基礎，但發展中國家與發達國家比較有較大的差距。
（五）建立內外統一的財產稅制。
四、改革財產稅制的建議
（一）合理設置稅種，增加稅種覆蓋面
1、合并、統一房地產稅制，設立房地產稅。合并現行的房產稅、城市房地產稅和城鎮土地使用稅等三個稅種，設立統一的房地產稅。一方面體現了世貿組織的國民待遇原則，另一方面符合簡化稅制、便于征管和降低征收成本的國際通行做法。而且城鎮土地使用稅本身屬于財產稅而非資源稅，“房依地存、地隨房走”，房屋和土地的規劃、評估緊密相連，城鎮土地的國家所有不影響三稅的合并和統一；且房價的上漲多半緣于地價的上漲，三稅統一有可行的理論基礎。
2、合并內外兩套車船稅稅制。對凡在我國境內擁有車船的單位和個人，不論車船是否被使用以及使用的頻率如何，均應繳納車船稅。
3、適時開征遺產稅和贈與稅。在遺產稅和贈與稅的開征上，一是要科學地選擇稅制模式。基于我國遺產繼承人可自行分割交接財產，公民的納稅意識不強等實際情況，宜選擇美國等實行的總遺產稅制和總贈與稅制。即對被繼承人的遺產總額征收遺產稅，對贈與人的財產征收贈與稅。二是科學確定征稅對象、范圍及征管程序。參照國際慣例，課稅對象范圍應包括動產和不動產，以超額累進稅率并規定適當的起征點，合理確定扣除項目，如設喪葬費用扣除，遺產管理費用扣除、債務扣除、捐贈扣除、合理負擔費用扣除等。最后，制定有關部門相互協調配合的征管措施。
（二）擴大財產稅征收范圍
1、擴大房地產稅的征稅范圍。一是房地產稅的征稅范圍應該擴大到農村用于種植、放牧和其他農業性活動的土地及房屋。與此同時，相應調整降低農業產出稅負。二是對城鎮居民擁有的房屋征收房地產稅。隨著我國住宅商品化的發展和人們收入水平的提高，私人擁有的房產不斷增加，已經具備了對私有房產課稅的條件。同時，房屋的折算價值分配逐步向高收入個人傾斜，因而對城鎮居民自用住房課征（比例稅率）財產稅在整體上將產生“累進”效應。在具體征收時，可借鑒國際通行做法，對人均居住面積設置起征點，對城鎮居民自用房課征比例稅，使城市房地產稅的納稅人涵蓋全部城鎮土地和房屋的所有人。
2、合理設置房地產稅的稅目。我國房地產稅可下設農村土地使用稅和城鎮房地產稅，前者對農村用于種植、放牧和其他農業性活動的田、地、山、蕩占地課征，后者主要對城鎮企業和個人擁有的土地使用權及土地上的房屋和建筑物課征。城郊結合部的土地及房屋、建筑的處理可借鑒巴西的做法，即確定土地是否屬于城市房地產稅的課稅范圍，一是看其是否作為農用，二是在土地的1.5英里范圍內至少有以下設施中的兩項：人行道、自來水主線、排污設施、街燈、公共學校。如土地不作為農用，又符合第二項要求，就應該視為城市土地。
（三）建立以市場價值為核心的稅基體系，科學確定財產稅的計稅依據
1、調整房地產稅計稅依據。從國際上看，財產稅的計稅依據包括年度租金價值，改良資本價值（市場評估價值）、未改良資本價值和占用面積。改良資本價值制度的計稅依據是土地和房產的完全市場價值，更符合“量能納稅”原則。此外，該計稅依據具有“交易證據多、便于誠信納稅，收入富有彈性”的特點，是各國的房地產稅趨于采用該計稅依據的重要因素。當然，這需要相應完善符合我國國情的房地產評價方法體系和房地產評估制度。
2、調整車船稅計稅依據。作為世界通行的財產稅的計稅依據主要有兩種：一是依車船原值作一定比例的扣除；二是依車船的市場價值，即評估值。從理論上講，后者更科學，但是考慮到市場和評估工作本身的局限性、工作量和征收成本，現階段可采用前者作為計稅依據。至于扣除比例中央可規定一個幅度范圍，各地方政府視本地實際情況在此范圍內確定具體的扣除比例。另外，對單位價值低于一定標準的車船給予免征照顧。
（四）合理確定各財產稅的稅率
1、合理確定房地產稅的稅率。參照美國、加拿大的做法，在確定稅率的形式和大小時可以賦予地方政府一定幅度范圍（如0.5%～3%）內的自。稅率的確定應反映“寬稅基、低稅率”的稅制改革趨勢。
2、合理確定車船稅稅率。在以車船價值為計稅依據的情況下，改過去的固定稅額為比例稅率，以公平稅賦，比例稅率的大小應該與目前對車船的收費及環保問題統籌考慮。
（五）建立以財產評稅制度為核心的征管運作體系
1、建立以房地產評稅制度為核心的財產評稅制度體系。應建立完善的財產稅評估制度，制定評稅法規和操作規程，設置專門的財產評稅機構，是未來財產稅制發展的基本趨勢。
2、建立與財產登記、評估、稅收征管有關的信息數據庫，運用計算機技術對信息進行搜集、處理、存儲和管理，以獲取有效的財產信息和征管資料。
（六）財產稅的稅收優惠問題
1、取消城鎮居民住房的財產稅優惠。避免對出租住房的歧視，有利于加強對個人私房出租的稅收征管。可對國家規定標準內的居民住房采取起征點的辦法予以免稅優惠。
[關鍵詞]房地產稅；房產稅；改革；國際借鑒
[DOI]1013939/jcnkizgsc201643161
1房地產稅與房產稅
“房地產稅”是一個綜合性概念。一切與房地產經濟運動過程有直接關系的稅都屬于房地產稅。在我國，房地產稅包括房地產業營業稅、企業所得稅、個人所得稅、房產稅、城鎮土地使用稅、城市房地產稅、印花稅、土地增值稅、投資方向調節稅、契稅、耕地占用稅等。與部分發達國家相比，我國的房地產稅在地方稅收入中所占比例較小。
區別于房地產稅，對大多數的購房者來說，房產稅主要是針對住宅征收的稅收。1986年9月15日國務院正式的《中華人民共和國房產稅暫行條例》指出，房產稅是以房屋為征稅對象，按房屋的計稅余值或租金收入為計稅依據，向產權所有人征收的一種財產稅。
房地產稅與房產稅在征稅范圍、納稅義務人和計算方法方面均有區別。在房地產稅中，直接以房地產為征稅對象的稅種有六種，包括城市房地產稅、土地增值稅、城鎮土地使用稅、耕地使用稅、契稅和房產稅。如城市房地產稅，其征收范圍是在城市、縣城、建制鎮和礦區的房地產，納稅義務人是在我國境內擁有房屋產權的外國僑民、外國企業和外商投資企業。城市房地產稅按年以12%的稅率依房屋折余價值計征或依租金收入計征，稅率為12%。
2011年1月27日以前，房產稅對個人所有的非營業用房產一直是免于納稅的，對營業性房產則依照房產原值一次減除10%至30%后的余值計算繳納，稅率為12%；而依照房產租金收入計算繳納的，稅率為12%。自2011年1月28日始，上海和重慶兩地進行房產稅試點征收，個人住房才開始有條件地正式征稅。
2當前我國房地產稅存在的問題
從當前房地產項目的相關稅收政策看，中國房地產稅費主要集中在開發投資環節，占交易環節的比重相對偏輕，對個人占用和交易幾乎不征稅，特別要注意的是，房地產交易過程中的稅率偏低，這大大刺激了房地產行業中的投機行為。隨著經濟體制改革的深入和房地產市場的不斷完善，我國的房地產稅制與經濟發展存在矛盾。與此同時，出臺時間不同的不同稅種又造成了不同稅種之間的沖突。我國現行房地產稅收政策的缺陷表現在如下幾個方面。
21公平稅負的原則沒有得到體現
在我國現行的房地產稅制度中，公平稅負的原則并沒有得到很好的w現。一方面，內外資企業所遵循的稅制不統一；另一方面，城鄉稅制也不統一。比如，城市房地產稅針對的僅僅是外資企業，而耕地占用稅只針對內資企業；內資企業需要繳納城鎮土地使用稅，而外資企業與之相仿的則是需要繳納土地使用費。城鄉稅制的不統一主要表現在城鎮企業的房地產征稅，而農村企業的房地產不征稅上。內外稅制不統一和城鄉稅制不統一都會造成不公平競爭。
22房地產稅收政策環節分布不合理
從征稅環節來看，現行中國房地產稅收在流轉環節稅負較重，在保有環節稅負較輕，且免稅范圍較廣。相關文獻顯示，在對城鎮土地保有環節征收城鎮土地使用稅的數據中，最高稅額僅為每年每平方米30元；而在住房保有環節征收的房產稅，對非營業用房一律予以免稅；在流轉環節中，土地增值稅的征稅稅率高達30%至60%，企業還需另納企業所得稅和營業稅。由此一來，企業的稅收負擔較重，平均稅負水平達到了40%以上。流轉環節的稅負勢必最終轉嫁到消費者身上。新建商品房的價格據此提高，帶動房地產市場整體上揚，對高居不下的房價并無益處。此外，房地產保有環節稅種過少，使得土地占有成本較低，也會帶來土地閑置和土地浪費的現象。
23稅項設置欠科學
我國的房地產稅的政策目標較為分散。房地產稅稅種較多，而且各個稅種的政策目標不盡相同，房地產稅整體的政策目標較為模糊，各個稅種之間的政策目標也不協調。此外，房地產稅課稅標準不一，面積、交易價格和評估價格都在不同的情況下充當了課稅標準。這不但增加了課稅難度，也在一定程度上使稅法的技術合理性打了折扣。
在房地產業鏈條中，從開發到販售和權益轉讓環節中，或多或少地存在重復課稅的狀況。這使得房地產行業稅種較多，環節更加繁復，也是房價高居不下的原因之一。
24征稅配套設施不完善
我國目前還未有較為嚴密的財產登記制度，這大大影響了稅收征管的力度。與征稅密切相關的各種制度和政策的缺乏以及來自稅務部門部分員工的業務水平問題大大影響了稅收工作的開展。同時由于其他原因帶來的稅基侵蝕情況，稅收流失現象十分嚴重。長期以來，在地方上房地產稅并沒有得到足夠多的重視，這也一定程度上在主觀方面為房地產稅的征收帶來了阻礙。
3房地產稅的國際借鑒
成熟的房地產稅制的構建是一個漫長的過程，我國在這一方面的探索暫時沒有部分東歐國家迅速。他們在探索過程中成功與失敗的經驗和教訓都是我國在房地產稅制建設方面不可忽視的。
31課稅對象、納稅人和計稅依據
多數國家以土地和地上建筑物為房地產稅的課稅對象。納稅人的界定由于各國的產權制度不同而存在差異。部分東歐國家為適應其國家土地所有權制度，對房地產的所有權人和土地的占用者均征稅。
房地產稅既可以從量計征也可以從價計征。從量計征的計稅依據是財產數量，即土地或建筑物的面積。從量計征便于管理，不會受到市場數據缺失的限制，但同時稅收不能很好地反應市場的變化。從價計征的計稅依據是財產價值，即房地產的原值或市場價值。從價計征能夠體現稅負公平的特點，能夠從稅收中體現房地產市場的變化，但其征管難度大，對基礎數據要求高，還要求建立相應的評估機構。
32稅率的確定方式
稅率由中央政府還是地方政府制定，需要根據具體國情具體判斷。比如美國，其稅率幅度由州政府制定，但其地方政府可以在州政府規定的范圍內設定最后稅率。類似我國現有的房產稅，有的國家對不同用途的房地產設定了不同稅率，如加拿大住宅用房地產的稅率僅有商業、工業用房地產稅率的1/2。
33減免稅政策
減免稅主要針對特定房產所有權和特定財產用途的豁免。前者可以是針對國家和政府擁有的房地產，后者則可以是諸如針對教育、文化、宗教等方面的房地產。
34市場價值的評估方法、評估技術手段、評估周期
為了體現稅負公平的原則，部分國家采用從價計征的方法征收房地產稅。房地產的市場價值評估主要有3種方法：市場比較法、成本法和收益法。為完成稅收需要，實現短時間內對大量房地產的評估，從價征稅的國家通常采用批量評估的辦法，其建立了較為完善的與地理信息系統相結合的計算機批量評估系統（CAMA）。為了反映房地產市場價值的波動，各國會考慮定期或不定期重估房地產的市場價值，同時使得稅負更加公平合理。
35評估及征管機構以及爭議處理
在房地a稅的稅款核定環節，由于國情不同，世界各國對評估標準的設置并無定式。如德國，哥倫比亞，肯尼亞等國由地方制定評估標準；而英國、墨西哥等則由中央制定評估標準。各國在建立房地產稅評估征稅制度的同時，還建立起了相應的評估爭議處理機制。
4對新房地產稅的建議
41加快房地產稅制改革進程
盡管我們已經知道房地產稅改革的完成已為時不遠，但我們仍然希望新的房地產稅方案能夠早日出臺，早日發揮它應有的功用。
42科學設置房地產稅制各項要素
對國外在房地產稅探索的經驗和教訓要予以一定的重視。希望我國的房地產稅改革能夠少走彎路，不走彎路，用較小的代價就能達到預期的效果。
43對房地產稅的現存問題予以充分考慮并在新稅制中得以體現
我們希望房地產稅稅制的改革是充分的、合理的、有效的，能夠緩解當下的社會矛盾，能充分發揮其在宏觀調控方面的作用。
參考文獻：
[1]北京市地方稅務局課題組房地產稅改革的國際借鑒及建議[J].稅務研究，2005（1）
關鍵詞：房地產稅費 相關稅費 物業稅
近年來，為了抑制房地產發展的局部過熱和房價的居高不下，國家接連出臺了一系列的措施，從“國八條”到如今的“國六條”，調控力度不斷加大。筆者認為，完善稅收制度將有利于調控政策的貫徹和房地產業長遠健康發展。我國與房地產直接相關的稅種有13種，即以房地產為課稅對象的土地增值稅、城鎮土地使用稅、耕地占用稅、房產稅、城市房地產稅、固定資產調節稅、契稅等，而間接相關的稅種包括營業稅、企業所得稅、印花稅、城市維護建設稅、教育費附加。房地產稅費是國家機關為房地產方面提供某種服務或國家授予國家資源開發利用而取得的報酬，是國家從房地產方面取得財政收入的一種形式。我國現行的房地產稅費主要有三類：土地使用費、房地產行政性收費和房地產事業性收費。
目前，我國房地產價格構成按性質可分為：地價、各項稅費、建筑安裝工程造價、貸款利息、開發商的管理費以及開發商的利潤。在房地產價格中，除了土地價格和房屋本身建設費用外，還包括各種稅費項目，最多的地區可達80多項。各種稅費在商品房價格構成中所占比重較大，在房價中可占到30%－50%，直接導致商品房價格大幅上漲。
針對這一實際情況，本文認為，我國應當規范房地產相關稅費體系。首先，減少行政事業性收費。取締不合理、不合法的收費項目，減輕納稅人的稅外收費負擔；同時，將具有經營性質的房地產收費從行政事業性收費中分離出去。這樣一方面避免了對同一稅源既征稅又收費的反復課征，也保證了充足的稅收來源，減少了納稅人的抵觸情緒，降低了稅收征管成本；另一方面也使政府運用稅收手段對房地產行業進行有效調控。其次，完善房地產稅費立法。對我國現行房產和土地稅法進行重新構建和整合，科學設置稅種、稅率，并注意與其他法規的協調和配套。同時，不斷完善土地的批租、出租方面的法律。
科學設置稅種
我國目前在房地產開發、流通環節稅費多，造成稅費負擔重；而房地產保有環節課稅少、負擔輕，并且稅收優惠范圍較大，這一現象與發達國家正好相反。據統計，我國房地產業投資階段稅收負擔率17.9%，再加上各種名目的收費，使得房地產投資稅費負擔高達開發成本的30%－40%，遠高于國外同行業。這種現象的不良影響表現在：首先，造成土地利用低效率。由于持有階段的稅負遠低于流通階段，因此土地持有者低成本保有土地，等待合適的時機轉賣土地。其次，造成土地價格上漲。房地產保有稅負過低，幾乎占城鎮土地總量98%的土地由企業無償取得并低成本保有，而進入市場流通的土地卻要承擔較高的稅負。其結果抑制了土地正常的市場交易，助長了隱性流動，直接阻礙了大量劃撥存量土地步入市場的過程。再次，提高房價。交易環節的稅費過于集中將提高新建商品房的價格，從而帶動整個市場價格的上揚，制約市場正常的生產過程。2004年全國商品房平均售價同比上漲13%。
針對這種情況，本文認為，應當加強房地產保有階段的課稅。對房地產保有課稅的目的在于合理調節政府與房地產實際占有者之間對房地產保有時期自然增值的收益分配，以保證稅負公平，降低土地作為資產保有的有利性，從而促進其合理使用。同時，降低房地產轉讓環節和租賃環節的稅負。降低房地產轉讓環節的稅負可以直接減少房地產開發企業的開發經營成本，調動房地產開發企業的經營熱情，提高居民購買力。降低房屋租賃環節的稅負，可以促進住宅消費，活躍房地產二級市場，有利于將大量隱性租賃交易納入正規渠道，增加稅收收入。
此外，應開征土地閑置稅和荒蕪土地稅。土地閑置稅是針對土地使用權的取得者征收的稅費，即土地使用權取得者在取得土地使用權一段時期后仍未進行正常開發使用而對其開征的稅種。而土地閑置稅則隨著土地閑置時間的加長而加倍征收，直至由土地管理部門收回土地使用權。開征荒蕪土地稅是對荒蕪的農業生產用地征稅，保證有限的可耕種土地資源合理利用，促進農業生產的發展。
調整征稅范圍
我國作為地方性稅種的房地產稅包括房產稅、城市房地產稅和城鎮土地使用稅，收入規模較小，不能滿足地方財政的需要。由于房地產稅的課征對象無法隱藏，稅源穩定，易于控制和管理，因此很多國家財產稅在整個地方稅收入中占有比較重要的地位，如美國房產稅占財產稅的六成，其稅收收入占地方稅收入的比重達到40%至50%。而我國房地產稅開征以來規模一直偏小，現行的城鎮土地使用稅和房產稅只在城市、縣城、建制鎮和工礦區征收，把廣大農村的一些應納稅對象排除在征稅范圍之外；城鎮土地使用稅和房產稅把國家機關、人民團體、軍隊、由國家財政部門撥付事業經費單位的自用房地產以及個人所有非經營用的房地產等列為免稅對象，征稅范圍狹窄。
筆者認為，針對這種現象應進一步發展房地產稅收的作用，擴大征稅范圍。將農村的經營和出租用房納入房地產稅的征收范圍；對全民、集體所有制單位購買房屋應恢復征收契稅，對承受出讓、轉讓、贈與、繼承、承典和抵押城鎮土地使用權恢復征稅；取消對“三資企業”不征城建稅、教育費附加、耕地占用稅的稅收優惠；嚴格掌握減免稅的政策口徑。通過擴大征稅范圍、減少稅式支出、公平稅負、合理調節資源利用的手段，保證房地產稅的稅收收入。
適時開征物業稅
我國現行房地產稅計稅價值依據歷史成本，不能反映房產市場價值，也不能反映土地級差收益和房地產時間價值。通常來講后建成房產的成本高于先建房產，以歷史成本計稅，會把先建成房產的稅負轉移給后建的房產。這使市場價值相等的房產因為歷史成本的差異而承擔不同的稅負，違背了稅收公平原則。而且，因為房產市場價值一般高于其歷史成本，使房產一旦出售，就按較高的計稅依據計算應納稅額，增加了房產擁有者的稅收負擔，阻礙房產交易。
物業稅的設計思路是以市場價值作為房地產稅的計稅依據。市場價值反映了土地、房產作為經濟資源的價值，它不僅包括土地的級差收益，而且包括土地、房產的時間價值。以市場價值為稅基，隨著房地產市場價值的上漲，稅基擴大，稅收收入將相應增加。市場價值反映納稅人的納稅能力，有利于實現稅收公平原則。
物業稅將現行購房者在購買階段一次性繳納的房地產稅費，轉化為在房地產保有階段逐年繳納，這樣做就減少了房地產的開發成本，也可以降低消費者的購房門檻，減輕房地產在購置環節的稅費負擔，并能有效緩解商品房空置的困境，提高居民購買力。而且，將購買環節應納的稅費移后至保有環節征收，加強對房產保有課稅，政府可從中分享房地產的增值收益，彌補在土地批租環節和房地產開發環節減少的各項稅費，解決地方財政收入問題。
物業稅的征收范圍較大。從區域角度看，既對城市居民的住房征稅，又對郊區城鎮的商品房征稅。從征稅對象看，既對市民在國內的房產征稅，又對外國居民在國內的房產征稅；從房產用途看，既對用于經營、投資性質的房產征稅，又對用于一般居住性質的房產征稅。
開征物業稅會抑制投機炒房。一方面，由于房價的大幅下降，房地產投資利潤空間減小，炒房風險加大；另一方面，投資者購入房產后，在沒有出手轉讓前每年必須承擔其應繳納的物業稅，增加了投資者房產保有階段的負擔。
為配合物業稅的征收應建立房地產評估制度，制定房地產評估法規和操作規程，設置房地產評估機構并配備專業人員。專業評估部門按某一特定年度房地產市場價格評估出的房地產實際價格，一般3―5年不變。充分利用房地產產權登記制度，有效獲取財產信息和征管資料，并建立與評估稅收征管有關的信息數據庫。
參考文獻：
[關鍵詞]房地產稅收 個人建房 征管漏洞
一、調查基本情況
新晃縣月塘路建筑用地為開發商尤某某所開發,共有土地建筑面積9967.77,分為22塊不等面積進行轉讓,其中19塊轉讓給何某某等157人,實際上在土地轉讓合同上的有具體姓名的為75人,在土地使用權轉讓合同上簽名的有98人,其中有3人是明顯后來增加的,剩下3塊轉讓給了新晃某某房地產開發公司和新晃縣某某房地產開發有限公司,總轉讓金額為9674773元,每平方米的均價970.61元。在地稅部門開具完稅證明的有4份,占總應開具完稅證明的21%,在4份地稅部門開具的完稅證明中,有三份涉及到通過對土地使用權轉讓合同的受人方的模糊表述,以達到偷漏稅款的目的的情況,占總開具的完稅證明的75%。
二、稅收情況分析
個人建房涉及當前征收的稅種共計9個,其中直接以房地產為課稅對象的稅種有5個,即土地增值稅、城鎮土地使用稅、耕地占用稅、房產稅、契稅;與房地產緊密相關的稅種有4個,即營業稅、個人所得稅、印花稅、城市維護建設稅。我們從個人建房的流轉過程進行調查,大體分為以下四個部分:
1、與房地產開發相關的稅收情況
房地產開發涉及到5稅1費,分別是耕地占用稅、固定資產投資方向調節稅、印花稅、營業稅、城市維護建設稅、教育費附加。月塘路的建筑用地開發前為林地,不繳納耕地占用稅;固定資產投資方向調節稅目前已停征;在房地產開發經營過程中,需要繳納印花稅的有按合同金額萬分之五貼花的建設工程勘察設計合同和按承包金額的萬分之三貼花的建筑安裝工程承包合同;涉及營業稅的范圍是建筑、安裝、修繕、裝飾和其他工程作業,就其工程價款按3%的稅率繳納營業稅;城市維護建設稅和教育費附加則分別按照營業稅稅額的5%和4.5%附征。
就月塘路的個人建房在房地產開發環節所涉及的稅種為印花稅、營業稅、城市維護建設稅、教育費附加,由于城市維護建設稅和教育費附是隨營業稅而附征,印花稅征收的合同和營業稅又緊密相連,因此這四個稅種征收的關鍵在于營業稅的征收。
根據我們的調查,這一環節存在房屋竣工后有部分房屋所有者干脆不辦證,認為反正是自己住,等有人購買后再按自建房辦證,從而使得與房地產開發有關的稅收流失嚴重;在月塘路附近的晃山路,甚至存在辦理房產證并出具了地稅部門納稅證明單卻在地稅部門沒有電子存檔的現象,調查后得知,其完稅證明可能是其只是交納了部分稅收預收款而沒有開具具體稅種的發票;在人民路至通達路之間的月塘路的536.18的建設用地為受讓方某某等16戶,實際上就某某等三人在土地使用權轉讓合同上簽字,由于相關人員為相關協稅部門領導,還可能存在未繳納稅款而辦理房產證的情況,盡管月塘路的個人建房的包工頭或施工方需要首先去建設局進行審核和備案,房屋建造好以后又需要去地稅部門出示已經繳納這四個稅種以獲得地稅部門的完稅證明才能夠在房產局辦理房產證,因而與房地產開發有關的稅種從體制機制上看得到了一定控制,但是上述情況的存在表明,地稅部門在缺乏對協稅單位的有效監督之前不能過于依靠其它單位為稅收把關。
2、與房地產交易相關的稅收情況
房地產交易涉及5稅1費,分別是契稅、印花稅、土地增值稅、營業稅、城市維護建設稅、教育費附加。契稅專門對轉移土地、房屋權屬的行為課征的稅種,由于現階段的征收機關為財政部門,因此可以暫不考慮;印花稅在銷售房屋時按房屋購銷合同金額的萬分之三貼花,在辦理房屋產權證書及其相關權利證照時按5元貼花;土地增值稅的征稅對象是轉讓國有土地使用權、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人,采用四級超率累進稅率進行計征;涉及的營業稅主要就其土地使用權的轉讓和銷售不動產的營業額的按5%的比例稅率計征營業稅,城市維護建設稅和教育費附加則分別按照營業稅稅額的5%和4.5%附征。
月塘路的個人建房在房地產開發環節所涉及的由我們征收的稅種為印花稅、土地增值稅、營業稅、城市維護建設稅、教育費附加。由于城市維護建設稅和教育費附是隨營業稅而附征,印花稅征收的合同和營業稅又緊密相連,土地增值稅是以轉讓房地產為前提條件,因此這五個稅種征收的核心也在于營業稅的征收。
我們通過調查發現,月塘路的個人建房在與房地產交易有關的稅收方面偷稅漏稅情況嚴重,主要是通過以下幾種方式進行的:
(1)通過對土地使用權轉讓合同的受人方的模糊表述,以達到偷漏稅款的目的。
在簽訂土地使用權轉讓合同的過程中,虛構合同的受讓方當事人,憑虛構的合同當事人到地稅等部門申報辦理稅務結算手續,以達到其合同上未進行土地使用權轉讓,同時屬于自用的行為,從而可以避免銷售不動產這道稅款而又順利辦到房產證,這樣就把與房地產轉讓有關的印花稅、土地增值稅、營業稅、城市維護建設稅、教育費附加全部漏掉。具體操作過程如下:如在土地使用權合同中列明受讓方為某某某等16戶,其中能列出具體姓名而在土地使用權轉讓合同上簽字的只有上述4人,在辦理房產證時房屋產權為22人集資建房所有,且只有某某某兩人辦理了房屋產權證,其他兩人并沒有出現在相關房屋產權證上,而其余的擁有房屋產權的20人根本沒有在當初的土地使用權證上簽名;在土地使用權轉讓合同上為某某某等8戶,實際上只有某某某四人在土地使用權轉讓合同上簽字,而在辦理房產證時卻有某某某8人;土地使用權證上受讓方為某某某等18戶,實際上只有某某某英等11人,辦理住房房產證時,卻出現了35人,其中24人并未出現在土地使用權轉讓合同中,在辦理門面房產證時,出現了13人,其中10人并未出現在土地使用權轉讓合同中,在辦理柴棚車庫的房產證時,有10人,其中7人并未出現在土地使用權轉讓合同中。月塘路轉讓土地使用權的22份合同中,通過對土地使用權轉讓合同的受人方的模糊表述的情況有13起,占59%。
(2)利用各部門控制不嚴,管理不及時的弱點打時間差,如購地后先辦理土地使用權證,然后動工修建并對外宣傳預售房屋。待買主確定后再通過其他渠道更改土地使用權證上的姓名,再進行報建,完善相關手續后再按自建自用房屋辦證結算,從而給少繳土地和房屋轉證環節的稅收。
3、與房地產保有相關的稅收
房地產保有涉及到房產稅和城鎮土地使用稅,月塘路與房地產保有的稅收主要是針對其門面,按其土地建筑面積9967.77計算,其門面面積在9000左右,每個門面售價主要每平方米2800元―3000元不等,也存在每平方米4000元左右的,由于相當部分房屋尚處于建設之中,相關的房產稅和土地增值稅尚未開征。
4、與房地產所得相關的稅收
企業和個人應當就其開發、經營、轉讓和租賃房地產所取得的所得及收益繳納企業所得稅或個人所得稅。月塘路的個人建房行為主要涉及到個人所得稅,個人因房產租賃所得,每次收入不超過4000元的,減除800的費用;4000元以上的,減除20%的費用,其余額為應納稅所得額,適用20%的比例稅率;對于財產轉讓所得,以轉讓房產的收入額減除房地產的原值和合理費用后的余額作為應納稅所得額,適用20%的比例稅率。
與房地產所得有關的稅收中,租賃所得繳納的個人所得稅與房產稅聯系緊密,財產轉讓有關的個人所得稅與房地產交易的相關稅收關系密切,由于月塘路個人建房者對房地產交易的相關稅收進行了故意偷漏,而相關的房產稅尚未征收,因而,個人所得稅的偷稅漏稅現象也非常嚴重。
三、征管建議
通過調查與分析,我們針對個人建房稅收征管有如下建議:
1、對尚未辦理房產證的集資合資建房,實行綜合管理,加強多部門協調聯動管理,堵塞稅收漏洞
2、加強稅收宣傳,增強公民納稅意識
3、做好源泉控管,完善代征代繳機制,從源頭管理房地產交易實行一站式審批和結算的聯合辦公模式
具體設想如下:
(1)與國土局建立工作協作關系,資源共享,定期進行土地使用權數據比對,及時掌握土地使用權的變動信息;
(2)對稅收管理區域內的土地利用網絡實行分戶管理。當改變用途、改變權屬時,區別情況跟蹤管理,凡用于新建改建房屋的, 則收取保證金或預征稅款。工程動工時即按圖紙落實每套住房及門面的產權人及其家庭成員姓名等相關資料,辦證時如產權人有變更則可初步確定為交易性房產并已進行交易;
(3)參與房地產交易辦公大廳的設立,與國土、房產、城建規劃等部門集中辦理房地產相關審批結算業務。
關鍵詞：房地產稅制 房地產稅收體系 房地產保有
一、國外房地產稅制的特點
各國房地產稅制涉及的稅種貫穿了房地產的生產開發、保有使用和轉移處置等各環節。由于各國的經濟發展水平不同、房地產行業的發展狀況各異，因而各國的房地產稅制無論在課稅體系上，還是在稅制要素設計上都存有一定的差異。但總體來看，各國的房地產稅制還是具有一些共性的。
（一）房地產稅收制度體系完整，且以房地產保有稅類為主
目前，許多國家都建立了比較完整的房地產稅收制度體系，廣義地看，國外房地產稅收體系主要分為三大類：
第一類是房地產保有稅類。房地產保有稅是對擁有房地產所有權的所有人或占有人征收，一般依據房地產的存在形態—土地、房產或房地合一的不動產來設置。在該階段，世界上通行的主要稅種是財產稅，包括一般財產稅和個別財產稅。
一般財產稅是將土地、房屋等不動產和其他各種財產合并在一起，就納稅人某一時點的所有財產課征。美國、英國、荷蘭、瑞典等國都采用這種將房地產歸為一般財產稅課稅的房地產稅制度。
個別財產稅是相對于一般財產稅而言的，它不是將所有的財產捆綁在一起綜合課征，而是按不同財產分別課征。國外對房地產課征的個別財產稅，依征收范圍可分為三類：一是單獨對房屋或土地課征的房屋稅或土地稅。如法國的房屋稅、英國的房屋財產稅等都是僅對房屋課征的。土地稅有地畝稅（面積稅）和地價稅兩種形式，韓國的綜合土地稅屬地價稅的形式、巴西的農村土地稅則屬于地畝稅的范疇。二是只對土地和房屋合并課征的房地產稅。如墨西哥、波蘭的房地產稅，泰國的住房建筑稅等。三是將房屋、土地和其他固定資產綜合在一起課征的不動產稅。如日本的固定資產稅，芬蘭、加拿大的不動產稅等。
第二類是房地產取得稅類。房地產取得稅是對取得土地、房屋所有權的人課征的稅收，一般根據取得方式而設置稅種，房地產取得的法律事實主要分為原始取得和繼承取得。現今各國設置的房地產取得稅類的稅種主要包括遺產稅（繼承稅）或贈與稅、登錄稅和印花稅等。如在房地產發生繼承或贈與等無償取得行為時，各國一般要征收遺產稅（繼承稅）或贈與稅，只不過各國選擇的遺產稅征收形式不同，有的采用總遺產稅制模式，有的采用分遺產稅制模式，有的采用混合遺產稅制模式。贈與稅也分為贈與人稅制和受贈人稅制。
第三類是房地產所得稅類。房地產所得稅是對經營、交易房地產的個人或法人，就其所得或增值收益課征的稅收。從稅種來看，主要有公司所得稅、個人所得稅、土地增值稅。如美國、英國、法國等國家，將房地產轉讓所得并入法人或個人的綜合收益，征收公司所得稅或個人所得稅。意大利對房地產轉讓收益直接征收土地增值稅。
各國對房地產稅收設置的三大征收體系，在稅收實踐中相互配合，較好地發揮了稅收對房地產經濟的調節作用。但是，在房地產稅收體系中，各國相對更重視對房地產保有稅類的征收。該環節的房地產稅征收范圍較寬，征稅對象明確，稅率設計合理，因而來自房地產保有稅類的稅收收入占總稅收的比重較高。如英國，來自房地產保有的不動產稅、經營性不動產稅收收入占總稅收的30%左右。將房地產保有環節作為課稅的重點，既可以鼓勵不動產的流動，又能夠刺激土地的經濟供給。與此同時，通過對保有房地產采取較高的稅率，還可以避免業主空置或低效利用其財產，刺激交易活動，從而使房地產各要素達到優化配置，推動房地產市場的發展。
（二）房地產稅制涉及的稅種多屬于地方稅，是地方財政收入的主要來源
各國房地產稅制涉及的稅收種類較多，如土地稅、房屋稅、不動產稅、不動產轉讓稅、登記稅、印花稅、土地增值稅等，稅種設置覆蓋了房地產的保有、取得、轉讓和收益各個環節。從各國的稅收實踐看，凡是實行中央與地方分享稅制的國家，房地產稅收基本劃歸地方，構成地方稅收的主體稅種，而且其主體稅源的地位也比較穩定。如美國的一般財產稅（主要是對房地產征收），從一開始就是州和地方政府的稅收，并構成地方政府財政收入的主要來源，約占全部地方稅收的80%左右。日本的房地產稅收體系中，地價稅、登錄許可稅歸中央政府；不動產取得稅、固定資產稅的一部分歸道府縣；特別土地保有稅、都市企劃稅、固定資產稅歸市町村，房地產稅收基本劃歸地方政府。20世紀90年代后，房地產稅收作為各國地方政府財政收入主體稅源的地位進一步加強。因此，各國政府，尤其是地方政府都十分重視房地產稅收。
（三）稅率形式靈活、稅率水平合理
各國的房地產稅收，在稅率形式上主要是采用比例稅率，不過在對房地產轉讓收益和房地產交易行為課稅時也常采用累進稅率，僅有少數國家采用定額稅率。對于稅率水平的確定，各國通常采用較為靈活的方式，尤其是保有環節的稅收，其稅率既有按法定標準（中央統一制定的稅率標準）設計的，也有地方政府根據本地需要自行決定的具體稅率。一般說來，國家級和州級政府征收的財產稅多依法按固定稅率或按價值的一定百分比來征收，如澳大利亞各州征收的土地稅。美國一般財產稅（包括不動產財產稅）的稅率，由地方政府根據各級預算每年的需要確定，稅率水平并非固定，而是每年都有變化。日本、法國中央政府對地方政府征收的稅率都規定了固定限額或最高限額。與此同時，許多國家對房產和地產設計了不同的稅率，一般是對土地的課稅重于對房產的課稅。這主要是基于兩方面的考慮：一是為體現社會財富公平分配的基本原則，達到地利共享的目的；二是充分發揮土地稅特殊的調控作用，達到保護土地資源、優化土地利用結構、抑制土地投機的目的。
（四）房地產稅計稅依據明確
各國保有環節的房地產稅是房地產稅制體系中的主體內容，大多數國家選擇了以房地產的價值為該環節房地產稅收的計稅依據，也就是以房地產的資本價值或評估價值為基礎。如加拿大、美國、日本等都將土地和建筑物的資本價值納入稅基。英國對包括樓房、公寓、活動房和可供居住用的船只等，以其估定價值為計稅依據。以資本價值或評估價值為核心確定計稅依據的方法，既能夠準確反映納稅人的房地產狀況，又會使房地產稅收收入隨經濟的發展、房地產價值的提高而穩步增加。
（五） 房地產稅制內外統一
綜觀國外房地產稅收的發展狀況，各國的房地產稅制都同時適用于內外資企業。
（六）房地產稅法完善，普遍建有財產登記制度和財產評估制度
各國都非常重視房地產稅收的立法，一般都制定了規范、嚴謹可行的房地產稅法體系。如日本制定了幾十個關于房地產方面的法規。同時，相關的稅法條文規定得非常具體、明確，可操作性很強。另外，大多數發達國家和一部分發展中國家還建立了財產登記制度。同時，由于各國對房地產課稅一般都以其評估價值作為計稅依據。評估業在國外發展非常迅速，目前已形成了一套較完善的財產評估體系，如美國1935年成立了房地產評估師協會。
二、對我國的啟示
我國房地產市場正處于培育和調整階段，房地產稅制還存在許多問題。一段時間以來，有關房地產稅制改革的呼聲一直很高，新近又提出征收物業稅，從而將房地產稅制改革的呼聲進一步明朗化。筆者認為，此次擬開征的物業稅，可以理解是進行房地產稅制改革的一個試探，但最后結果如何目前尚不好評價，這是因為物業稅制度本身也有其缺陷。其一，物業稅的指導思想是對房地產所有者征收，即將物業稅作為一種財產稅。而我國目前很多企業、部門、事業單位的產權不清，產權與使用權分離的情況非常嚴重。有很多房屋只有使用權，根本沒有產權，現階段要明晰產權關系尚有相當大的困難。其二，從我國目前的購房狀況看，買房者大多是用于自己居住，“買房出租”作為投資的情況畢竟還是少數。對于買房自住的居民來說，即使居住的房屋升值，通常也不會賣掉房子，征收物業稅等于“居者有其稅”，增加了居民的居住成本。另外，現今個人擁有的房產中，大部分是通過低房價補償方式由公房轉化為私有的，用房改方式轉換成私有產權的住房中，大量住房條件較差，而且擁有這些房產的家庭中，有很多仍屬于較低收入和尚未改變生活質量的，對這些房產和家庭征收物業稅也存在一個公平問題。其三，一般說來，物業增值中有很大一部分是土地增值，建筑物本身隨著使用年限的增加，維修成本逐漸上漲，建筑物有可能貶值。而我國目前實行的是土地國有制，一般的物業只有幾十年的土地使用權，期滿后國家可以無償收回土地或在土地上建房子。因此，有關“物業增值”的說法，是含有水分的。
當前，我國正處在經濟高速發展時期，稅制改革的目的首先要促進經濟的發展，考慮我國現階段的實際，筆者認為，開征物業稅的時機還不成熟，在缺少相應的配套措施，缺乏相關制度來限制物業稅制度本身缺陷的情況下，匆忙出臺物業稅有可能造成新的“制度性不公平”。為此，針對我國房地產稅制存在的問題，應在借鑒國外房地產稅制經驗的基礎上，先進行一系列的改革，而后待時機成熟再適時推出統一的物業稅。目前，應著重做好以下工作：
（一）建立規范、合理的房地產稅收體系，并將房地產保有稅類作為課征的重點
我國現行房地產稅收制度是隨著我國經濟的發展和稅收制度的改革先后頒布實施的，涉及房地產的稅種很多，應逐步對稅種加以規范，構建一個合理的房地產稅收體系，該體系應包括：
1.房地產保有稅類。 我國房地產稅制構成的明顯特點是：房地產開發流通環節稅費多、負擔重，房地產保有環節課稅少，負擔輕。如房地產開發、銷售過程中就涉及營業稅、印花稅、房產稅、契稅、城鄉維護建設稅、土地使用稅、耕地占用稅、所得稅等。收費就更多，各地也不相同，多達80～150種。而在房地產保有階段，只有城鎮土地使用稅、房產稅、城市房地產稅。這種稅制設置不但造成土地閑置、浪費嚴重，而且在進入流通時由于土地承受過高的稅負，造成大量的土地隱形交易，偷逃稅現象嚴重。
為此，應借鑒國際慣例，以房地產保有環節作為課征的重點，將房地產開發環節的一些稅費，轉移到房地產保有環節征收。
房地產保有稅類可以設置以下稅種：（1）房產稅。即以房產為征稅對象，對房屋產權所有人征收。（2）地價稅。即以土地的評估價值作為計稅依據，向土地的實際占有者征收，取消現行的土地使用稅。（3）空地稅。即以閑置未用的土地為課稅對象，對空地的實際持有人征收。（4）定期土地增值稅。主要是對自用商業性房地產征收。采用規定的稅額標準每年征收。
2.房地產取得稅類。 房地產取得稅類的稅種主要應包括契稅和遺產贈與稅。遺產贈與稅對財產擁有人的財產流向有著明顯的導向作用，有利于調節、分配社會財富。
3.房地產收益稅類。 房地產收益稅類的稅種主要應包括：（1）法人所得稅。即對法人取得的房地產開發經營收入（指利潤所得）征稅。（2）個人所得稅。即對個人在房地產經營中取得的收入（指利潤所得）征稅。（3）土地轉移增值稅。主要是在土地使用權轉移、房地產買賣時征收。（4）土地租賃增值稅。主要是在土地使用出租、房地產出租時征收。
（二）擴大征收范圍，逐步確立房地產稅收在地方財政收入中的主體地位
借鑒國際慣例，我國房地產稅收的征收范圍應擴大到所有的由國家和集體擁有與控制的房地不動產，包括農村用于種植、放牧和其他農業性活動的土地和房屋，包括城鎮居民擁有的房屋，也包括閑置未用的土地和房屋。當然，在將農村的土地和房屋劃入房產稅的征收范圍后，相應地應降低農業稅的稅負。另外，考慮到房地產稅基非常穩固，稅源充沛，且稅源具有穩定性和持續性的特點，應著手將房地產稅培植為地方稅體系中的主體稅種。
（三）合理確定計稅依據
現行房地產稅涉及的一些稅種的計稅依據既不科學也不合理，計稅依據既有按價值、也有按租金、面積征收。如，按照我國現行房產稅暫行條例規定，房產稅的計稅依據有兩種：一種是以房產賬面原值扣除一定比例后的余值；另一種是房產出租租金收入，凡房屋出租的，房產稅須以租金收入作為計稅依據。土地使用稅則是以土地面積為計稅依據的。從房產稅看，隨著社會生產力的不斷發展，人口的增加，房地產需求日益增長和物價指數的變動，房地產的價格從長期來看，一般會不斷上漲，房產的原值不能代表現實的市場價格。如果仍沿用房產原值作為計稅依據，既不適應經濟發展的要求，不利于公平競爭，也不符合國際慣例。對出租房屋按租金收入作為計稅依據，同一個稅種，有兩種計稅依據，不夠規范，再則租金收入已征收了營業稅，再按租金收入計征房產稅，是重復征稅。而且，租金的確定，也有一定難度。從城鎮土地使用稅看，以占地面積為計稅依據比較陳舊，因為面積不會隨著地產的價格上漲而擴大。如此確定的計稅依據使得房地產收入不能隨房地產增值而增加。 因此，改革后的房地產稅應以房地產的評估價值為計稅依據。因為這種計稅方法比原值作為計稅依據合理得多，又是多數國家的一般做法。
（四）靈活設置稅率
在稅率設計上，應借鑒國際上一些國家的經驗，在保證中央一定宏觀調控權的前提下，賦予地方政府一定幅度范圍內的自主權。在適當考慮地方政府年度預算支出的基礎上，應按照房地產的地理位置和用途規定不同的稅率。可由中央政府規定一個稅率幅度，各省、自治區、直轄市再根據本地區情況和房屋等級確定本地區的稅率，這樣，既可以調節房地產方面由于地理位置不同而產生的級差收入，又能夠根據用途對使用結構不同的房地產實施調節。
另外，還應考慮降低房地產轉移環節的稅率，提高房地產保有環節的稅率，從而有利于將課征重點從房地產流轉環節轉向房地產保有環節，優化稅制結構。
（五）統一內、外資兩套房地產稅制
現行房地產稅收制度采取的是內外有別的政策，僅在房地產保有階段就存在許多差異。如對內資企業和個人的房產征收的是房產稅，對土地征收的是城鎮土地使用稅；對外商投資企業、外國企業和個人的房產征收的是城市房地產稅，涉外企業和個人使用的土地繳納的是土地使用費（或稱場地使用費）。內外兩套房地產稅制在征收范圍、稅率稅費、計征依據方面都存在差異，違背了市場經濟公平競爭原則，增大了稅收征管難度，破壞了法律的嚴肅性和公平性。而且，城市房地產稅是20世紀50年代的產物，房產稅雖然是1986年頒布開征的，但基本內容很多是承襲了城市房地產稅的規定，已有不少內容不適應經濟發展的要求。城鎮土地使用稅暫行條例頒布的時間雖然較晚，但近幾年來，隨著我國房地產業的飛速發展，該條例也已暴露出許多不足，也需加以改革。
建議在房地產保有階段征收統一的房產稅和地價稅，將外資企業和外籍人員也納入統一的房產稅和地價稅的征收范圍中，廢除現行對外資企業和外籍人員征收的城市房地產稅，改城鎮土地使用稅為地價稅，實現房地產稅制的內外統一。
（六）建立健全財產登記制度和財產評估制度
目前，由于我國尚缺乏嚴密的財產登記制度，致使征管資料信息來源不暢，房地產私下交易不予注冊登記的現象相當普遍。而且，我國房地產評估制度剛剛形成，評估機構、評估人員的素質及評估政策法規等，還難以適應稅收征管的需要。 為了保證房地產稅收的有效實施，必須建立一套規范化的房地產管理制度，這主要包括：（1）建立房地產產權登記制度。首先，要核查土地，在全國范圍內開展一次土地清查，建立土地臺賬。其次，建立房地產產權登記制度，為稅務部門掌握房地產稅源提供條件和依據。（2）建立房地產評估制度。合理的計稅依據是房地產稅收制度貫徹公平稅負的一個重要內容。隨著我國財稅體制的不斷改革和完善，對房地產的稅收要求逐漸采用以房地產的評估價值來征稅。國務院于1991年頒布了《國有資產評估條例》，并在1994年頒布的《城市房地產管理法》中進一步明確了房地產估價的作用。我國在房地產的評估方面還處于起步階段。從世界范圍來看，凡是實行市場經濟的國家，在對房地產課稅時均以評估價值作為計稅依據，很多國家在稅務機關內部設有相當的人員和機構進行評估工作。為完善我國房地產稅制，提高我國房地產稅的征收管理水平，應該借鑒國際先進做法，建立我國的房地產評估機構和管理制度。制定房地產評稅法規和操作規程，配備評稅或估價專業人員。
參考文獻
（1）李進都《房地產稅收理論與實務》，中國稅務出版社 2000年版。
（2）鄧宏乾《國外房地產稅制介紹與借鑒》，中國家庭網2001年7月9日。
關鍵詞：房地產；稅收制度；財產稅
在我國，房地產稅制不僅是保證房地產業成為國家財政收入來源的重要條件，也是維護市場公平競爭，實現國家對房地產業宏觀調控的有力杠桿，但由于現行的各房地產稅是在經濟體制改革過程中陸續設置的，缺乏明確的總體設計思路，因此，盡管從表面上看稅收體系較為全面，實際上卻存在著結構不合理、稅種設置重復、配套措施不完善等諸多方面的問題，房地產稅制的改革也開始被提上議事日程。然而，房地產課稅領域存在的大量理論分歧和空白對改革形成了強大的制約。因此，有必要對現有的房地產稅制現狀進行認真的整理并加以分析，探索現有稅制的不足以及其原因，并對現有稅制可能的改革提出一些初步的建議。
一.房地產行業稅收制度存在的主要問題
1、稅種設計不合理。個別稅種之間交叉重疊，存在重復課稅的情況。一是對房地產所有權轉讓收入既按全額課征營業稅，又按增值額課征土地增值稅；二是對納稅人房產坐落地，既要從量課征城鎮土地使用稅，又要從價計征房產稅；三是對房地產產權發生轉移所簽訂的契約或合同的雙方均要課征印花稅，對承受方還要課征契稅；四是對土地課稅設置城鎮土地使用稅和耕地占用稅；五是對房屋租金收入既征收5%的營業稅，又征收12%的房產稅；六是對房地產開發的增值額既要計征土地增值稅，又要計征企業所得稅。從而造成了房地產稅種多，環節多，又有征收不到位的情況。對房地產的重復收稅和多層次收費，是商品房的房價居高不下的一個重要原因之一，對房地產健康發展帶來很大的障礙。
2、缺乏指導性的整體框架。隨著宏觀經濟及房地產形勢變化， 國家有關部門不斷出臺的房地產稅收政策， 只是對當時發展形勢的抑制或調整， 缺乏一個房地產稅收體系的框架。1993 年前后， 土地炒買炒賣獲取暴利直接導致土地增值稅的出爐； 2005年， 投機性房地產買賣的增多使房價一路飆升促使房地產二手房市場營業稅革新； 今年， 針對二手房轉讓的營業稅、個人所得稅又出臺新的規定。和土地有關的城鎮土地使用稅由地稅局征收， 對耕地和非耕地使用不同政策。以至于到目前為止， 房地產行業涉及的稅種達十多個、所交的費用幾十種， 稅與稅之間稅與費之間免不了會有交叉和重疊， 這些問題都是缺乏行業整體稅制框架所造成的。
3、稅收政策存在一定程度不公平。我國房地產稅收是內外兩套稅制， 內資房地產企業繳納與房地產有關的十三個稅種， 外資企業稅收負擔低于內資房地產企業。房產稅是依照房產原值即賬簿上“固定資產”科目中的原值， 一次減扣 10～30%后的余值計算繳納，而處于黃金地段的舊房產由于建成時間較早而造成賬面價值低， 如果出租承擔的房產稅要遠高于自用所承擔的房產稅。這無疑又給企業增添了一層薄霜，在一定程度上不利于企業間的公平競爭。
4、對市場的調節不夠適度。？從計稅環節來看，房地產稅收集中在建設的增量方面，即在房產和地產的流通交易環節設置了主要的稅種，而在房地產保有期間設計的稅種非常少。這種典型的窄稅基模式造成了房地產稅制沒有形成對市場進行自動調節的靈活機制體系，也對房地產市場的健康發展設置了障礙。一方面，房地產交易環節的稅費過于集中勢必提高新建商品房的價格，從而帶動整個市場價格的上揚，造成商品房的積壓和空置，制約市場正常的生產與再生產進程。另一方面，房地產保有環節稅費種類過少，阻礙了土地有償使用市場的建立與健全。對土地的保有稅負過低，使得大多數由使用者無償取得的土地仍然近似無償地被持有著。這不僅抑制了土地的正常交易，使得土地作為資產的要素作用無法得到發揮，土地閑置與浪費的現象日趨嚴重。
二、完善房地產行業稅收制度的措施
國家應從結構性宏觀調控出發， 立足于公平和效率有機結合的原則， 進一步完善房地產行業稅收制度。
1、提高房地產行業稅制的前瞻性和系統性
當前形勢下，地方財政收入主要依靠出讓土地和房地產稅收的狀況不利于產業經濟結構的調整，這種依賴作用嚴重阻礙了經濟的理性發展。面對現階段我國存量房隨著開發面積攀升而水漲船高的形勢， 國家必須站在立法高度， 利用稅收來調節房地產投資規模和住房供給結構， 提高住房資源利用效率， 解決城市居民住房需求。逐步建立起合理的有效的制度規范約束。房地產稅制設計應系統考慮各個環節， 適當提高保有階段稅負， 從而抑制房地產投機、鼓勵自主性購房。稅制的操作性主要體現在征收環節該如何具體落實。筆者建議，改革土地出讓制度，降低土地價格，將應收取的土地出讓金逐步以土地持有稅的形式收上來，嚴控開發商利潤，規定不同地段的最高銷售價格。真正的讓利于民。
2、調整房地產行業的稅款征收標準
對轉讓土地使用權或銷售不動產采用預收房款方式使得其營業稅納稅義務發生時間為收到預收款的當天。現在購房僅僅預交房款 30%左右， 且房屋封頂后經政府機關批準發證才能銷售， 開發企業對于預收款用來投入商品房建設并未形成真實收入， 且對營業稅征收是以收據為計稅依據， 而不是按銷售發票征收， 所以應根據形勢變化以銷售實現為納稅義務發生時間， 與其它稅種一樣享受平等待遇。城建稅是 1994 年分稅制前制定的， 爾后， 三大稅種中大部分由國稅局征收管理， 而城建稅由地稅局征收管理， 不但會出現繳稅入庫時間不一致，還會出現偷漏稅情況， 可將城建稅逐步改造成獨立稅種而不是附加稅。
3、完善房地產課稅的配套制度與政策，加強房地產稅收的征管力度
（1）房地產產權登記制度。首先要清查土地，建立土地位置、權屬及面積臺賬；其次，盡快實行房屋和土地產權證書合一制度，避免房地產私下交易，打擊房地產市場的違法交易行為，增強房地產稅收課征的有效性和嚴肅性。
（2）善房地產價格評估制度，建立房地產評稅機構。一方面，要加強對房地產價格評估理論和方法的研究，逐步形成一套符合我國國情的房地產估價理論、方法體系，為房地產稅收計征提供科學的依據；另一方面，要在稅務部門內部建立評稅機構和專職評稅人員，加大房地產稅收征管的力度。
（3）.理順城市土地和房屋管理體制，建立一個“精簡、高效、權威、統一”的房地產管理體制，為房地產稅收的課征創造良好的環境。
三、結束語：
我國房地產業稅制繁多、保有環節稅負過輕，城鄉、內外資房地產企業稅收制度不統一，計稅依據和稅率設計不科學、不合理，稅收征管輔助制度不健全，導致稅負不公、重復課稅以及稅收流失。應對現行的涉及房地產方面的稅種進行整合，取消不適應經濟發展的稅種，合并稅基重疊或有緊密關聯的稅種，將開發、交易環節過重的稅收負擔后移到房產保有階段。建立一個以土地年租金為基礎、物業稅為先導、其他房地產稅費為輔助的科學合理的房地產租、稅、費體系。提升房地產稅收的立法層次，并適度分權，完善房地產估價制度等稅制改革的配套措施，促進我國房地產市場持續、健康地發展。
參考文獻：
目前我國稅收總額占GDP比重為11%，在世界上屬于稅收比重最低的國家之一（見表1），同時也是世界上稅收系統最為松馳的國家之一，不僅存在大量的不納稅的地下經濟，而且還存在著大量的企業法人偷稅、漏稅和逃稅。從積極意義上看，中國又是大幅度提高稅收占GDP比重最有潛力的國家之一。與前幾年相比，1999年我國經濟增長速度有所回落，約7%左右。最近國家稅務總局局長金人慶提出，1999年全國稅收收入必保計劃9460億元，比基數增長6.4%，略低于經濟增長目標，我國稅收工作所面臨的挑戰是，能不能在7%的經濟增長率和在稅種、稅率、稅制不變的情況下提高稅收占GDP的比重？我們認為，只要強化稅收征管，強化稅收系統的現代化和信息化建設，不僅能夠使稅收增長率超過GDP增長率，而且有很大的潛力使這一比重由11%提高至16-17%。
作者根據1994年稅制改革以來有關數據對增值稅、營業稅、關稅、土地使用稅、資源稅以及稅收總額做了初步分析，得出以下結論：
第一、全國實際增值稅比率大大低于潛在稅收比率，且在不斷下降，但新增稅收潛力在1000-1500億元。本文定義實際增值稅比率是指增值稅與工業附加值之比（按現價計算，下同）。從理論上看，名義增值稅比率應為工業附加值的15-17%之間，可以稱為潛在增值稅比率或稅收潛力。但從實際增值稅比率來看，1994年為12.0%，1995年為10.5%，1996年為10.2%，1997年為10.3%（見表2），大大低于15-17%的潛在稅率水平。以1997年為例，全國增值稅為3284億元，而稅收潛力（指理論值）應在4763-5398億元，實際少征收1479-2114億元。客觀的講，難以達到100%的稅收潛力指標，但目前實際征收比率僅為稅收潛力的50-60%，我們完全有可能將這一比率提高3-5個百分點，即可增收增值稅1000-1500億元。需要指出的是，增值稅是稅收的主體，且中央占大頭，但目前這一稅收總額比重卻在不斷下降。1994年這一比重為45.2%，到1997年下降為39.9%，即下降了5.3個百分點（見表2），若保持1994年45.2%比重的話，僅1997年可增收1950億元增值稅。
各地區實際增值稅比率普遍低下，有相當大的增收潛力。北京增值稅占工業附加值比率為17.4%，上海為14.3%，云南和海南為13.5%，青海為12.6%，全國有15個省區實際增值稅占工業附加值比率均低于10%。全國這一比例最低地區是安徽，只有5.6%，其次湖北為6.0%、河南為6.2%，河北、山東均為6.5%，福建為6.7%，兩個經濟大省江蘇和浙江均為7.4%（見表3）。可能這些地區存在虛報GDP數據，使工業附加值被夸大，也會造成這一比率較低，但是他們的增值稅至少可以增加至10%以上是沒有多大困難的。如山東省可增收86.6億元增值稅，江蘇省可增收71.7億元，浙江省增收51.3億元，安徽省增收44.2億元。這表明，不僅全國增值稅增收潛力很大，而且各地方可不同程度提高實際增值稅稅收。盡管增值稅中中央占大頭，但是地方所分享的部分仍是地方稅收第二大稅源，約占地方稅收總額的1/5。
第二、營業稅占第三產業附加值比率太低，提高稅收潛力極大，新增稅收額可在1300億元。營業稅是按服務業營業額計算，交通運輸業、建筑業、郵電通訊業、文化體育業等稅率為3%；金融保險業、服務業、轉讓無形資產、銷售不動產等稅率為5%；娛樂業稅率為5%-20%。本文所定義的實際營業稅比率是指全國營業稅占第三產業和建筑業附加值比重（大大低于營業收入額）比重，我們估計服務業與建筑業營業稅潛在稅收比率或稅收潛力應在12%以上。1994年實際營業稅比率為3.79%，1995年為3.98%，1996年為4.22%，1997年為4.56%（見表2）。盡管營業稅比率不斷上升，但這一比率水平大大低于稅收潛力。從1978年以來，我國第三產業和建筑業占GDP比重不斷提高，到1997年分別占GDP的32.1%和6.7%，合計38.8%，即占GDP的2/5，但營業稅占稅收總額比重只有16.1%，經濟貢獻（指第三產業和建筑業占GDP比重）與稅收貢獻（指營業稅占總稅收比重）不成比例。從不同部門經濟貢獻與財政貢獻（指占財政總收入比重）來看，1997年建筑業分別為6.7%和1.9%，交通運輸郵電業分別為6.1%和3.6%，第三產業的其他部門分別為17.6%和12.1%，這些部門稅收貢獻或財政貢獻都低于經濟貢獻。如果實際營業稅比率由5.5%提高到10%的話，保守估計可以新增地方稅源1300億元，營業稅占總稅收比重也會進一步提高。
第三、實際關稅稅率大大低于名義關稅稅率，是大幅度提高中央稅收的重要來源。近10年來，我國進口關稅是“高名義稅率、亂減免關稅、低實際稅率”。1994年以前我國名義關稅稅率36%，經過若干次降低關稅稅率，目前名義關稅稅率（指加權與未加權）在17%左右，但仍然是世界上名義關稅稅率最高的國家之一，也是遲遲不能進入世界貿易組織（WTO）的主要原因之一。1985年我國進口總額為1257.8億元人民幣，關稅收入為205.21億元，實際關稅稅率為16.3%；1994年我國進口總額為9960億元人民幣，關稅收入273億元，實際關稅稅率只有2.74%；1997年全國進口總額為11806億元人民幣，實際關稅收入319億元，實際關稅稅率為2.71%（見表2），大大低于名義關稅稅率。1997年與1985年相比，進口總額增長了8.4倍，但是關稅收入僅增長了55%，若扣除通貨膨脹率的影響（以1985年為100，1997年商品零售價格指數為297.3%），實際關稅收入為負增長，約下降了47.7%。按國際慣例有必要的關稅減免，如高新技術及設備、資本貨物減免。另外，我國約有近一半的進出口貿易屬于加工型貿易，實際關稅稅率可能會低于名義關稅稅率，但是由于進口產品增值稅、消費稅（1997年為511.88億元）和實行出口退增值稅、消費稅（1997年為-432.67億元），兩者基本相互抵消。考慮到以上兩種因素應收關稅稅率不應低于12%，應收關稅收入不應低于1400億元。據海關總署統計，1998年外資企業進口額占全國進口總額的54.7%，國有企業進口額比重占42.8％。顯然，在名義關稅與實際關稅之間的產生上千億元的“租金”，被各種利益集團在“優惠政策”的名義下所分享。保守估計僅從進口貿易中實際少收1100億元關稅。此外還有大量走私的關稅損失，僅1998年海關查獲的走私案件7328起，案值達137億元，這只是走私活動的“冰山一角”。這表明，亂開口子，亂減免稅以及猖獗的走私都是造成目前大量關稅人為流失的主要漏洞。
第四、實際土地和資源稅比率過低，國家收益（指稅收）大量流失。1994年全國耕地占用稅、城鎮土地使用稅和資源稅稅收分別為36.47億元，32.51億元和45.45億元，共計114.43億元。由于這些稅種屬于地方稅收，占當年全國地方稅收收入比重的4.95%；1997年上述三項稅收額合計為132.85億元，占全國地方稅收總額比重的3.45%。令人驚奇的是，國家（主要是措地方政府）應從這三大資源所獲收益大量流失。首先是占用耕地稅收流失。該稅是對非農業建設占用征收耕地占用稅。1987年4月國務院規定，該稅收全部用于農業。用于開發宜農荒地等，作為減少耕地的補償措施。僅從1990-1995年全國累計占用耕地375.6萬公頃，其中國家基建占耕地67.54萬公頃，其余均為農村集體和個人住宅占用。但每年征收耕地占用稅只有30多億元，若按375.6萬公頃占用耕地保守估計的話，平均每公頃耕地每年占用稅只有865元，即平均每畝耕地僅有58元。其次國家從城鎮土地使用收益大量流失。1994年財政部規定該稅種稅率從每年每平方米0.2-10元調整為1-30元，應成為各城市地方稅收的主要來源。1997年全國擁有城市668個，其中20萬人以上城市有286個，僅城市實有房屋建筑面積65.5億平方米，其中實有住宅建筑面積36.2億平方米，而每年城鎮土地使用稅收有44.04億元，平均每年每平方米房屋建筑面積土地使用稅僅有0.67元，但是居民住宅售價居高不下，許多大城市房屋租金甚至高于發達國家水平，但是國家并未受益，到底誰在受益？再有，各類被開發的資源收益大量流失。資源稅征收范圍包括煤炭、石油、天然氣、金屬礦產品和其它非金屬礦產品。該稅種體現國家對國有資源的收益。1997年我國生產原煤炭13.7億噸，原油1.6億噸，天然氣227億立方米，能源生產量為13.2億噸標準煤，再加上大量的各種礦產資源、水資源使用，但每年全國的資源稅僅有56億元。若按能源生產總量計算，每噸能源產量資源稅僅有4.2元。顯然，國家僅從耕地占用稅、城市土地使用稅和資源三項稅種中每年流失的收益（指稅收，主要是地方稅收）是難以計算的。
第五、全國“應收盡收”的稅收額大大高于實際稅收額，稅收占GDP比重可由11%提高至16-17%。1994年全國稅收總額占GDP比重為10.96%，1996年全國最低點10.19%，1997年又提高至11.01%（見表2）。我們認為，中國稅收占GDP比重仍有大幅度提高的可能，如果采取現代化的稅收管理手段，在稅率、稅種、稅制不變的情況下，有可能使得稅收占GDP的比重由11%提高到16-17%。以1997年為例，全國僅三大稅種增值稅、營業稅、關稅稅收可增收3400-3900億元；若加上提高實際耕地占用稅城鎮土地使用稅、資源稅等稅收收入，保守估計可增收3850-4450億元，相當于同年中央財政支出的152-176%。若考慮到將預算外收入納入預算內（1996年為3893.34億元，占GDP比重的5.7%）和“費改稅”（約3000多億元，約占GDP比重的4-5%），到2003年財政收入或稅收占GDP比重提高到25%以上是大有希望的，也是本屆政府最大的政績之一。為此我們建議：
第一、將提高稅收占GDP比重列入各級政府經濟發展目標之一。1994年以來我國每年新增稅收1000億元左右，但隨著GDP總量增大。以及通貨膨脹率的影響，把新增1000億稅收作為經濟發展目標并不科學，也不利于對各地區進行目標分解。我們建議應將提高稅收占GDP比重0.5-1個百分點作為各級政府經濟發展目標之一，根據各地區經濟發展水平、產業結構和GDP增長等指標來確定適宜的短期、中期和長期稅收目標。
第二、建立統一的、發達的基于計算機網絡管理的稅收系統。稅收如同擠海綿，在稅率、稅種、稅制不變的情況下，只要使勁“擠”（指加強稅收征管），就可以“擠”出更多的應收稅收。提高稅收占GDP比重的先決條件是建立一個能發揮良好作用的現代化稅收系統，才能做到稅收“應收、盡收”。中國存在大量地下經濟是稅收大量流失的主要原因。一是未注冊企業或私人經營性活動，他們從來不納稅；二是已注冊登記的企業或私人經營活動逃稅、漏稅。1995年我國個體工業近600萬戶，占工業總產值比重為13%，但是所提供的財政收入占全國總數比重僅為6.1%，三資企業占工業總產值比重為16.5%，但財政收入占總數的比重為5.5%，集體企業分別為36.6%和17.2%（見表4和表5）。顯然大量的地下經濟存在于上述經濟類型中，成為主要逃稅、漏稅來源。但從制度安排缺陷看，主要原因是監督企業活動的稅收、工商、海關、銀行、司法五大系統“老死不相往來”。應盡快建立全國稅收網絡系統，與國家工商管理局工商企業管理網絡、各大國有銀行計算機網絡、海關網絡以及公安、政法機關計算機網絡聯網，凡偷稅、漏稅、逃稅不僅給予罰款，更重要的是停止經營期或吊銷營業執照，使逃稅風險大于逃稅收益，使長期風險大于短期收益。我們的方針是大力發展私人經濟、三資企業和其他非國有經濟，但同時必須打擊非法經營者，使大量的地下經濟變為地上經濟，使黑色經濟變為公開經濟，督促他們必須遵守法律，按章納稅。
第三、在全國稅收系統推廣和應用“稅收稽查動態管理軟件”。與發達國家稅收征管情況相比，目前我國稅收征管大多是人工操作盡管裝備了計算機，但還缺乏有效的軟件來挖掘、分析審報表中有關偷、漏、逃稅的信息。中南財經大學開發“稅收稽查動態管理模型及軟件”，用統計分析獲取報稅時財務表的許多信息來幫助稽查，隨不同地區、行業能夠建立不同判斷模型，并且對企業納稅情況做動態分析和監控。對武漢市27個商業企業征管所得稅稽查準確率達到80%。我們認為這一方法同樣可運用于增值稅、營業稅、消費稅、資源稅和關稅等，可以大幅度提高稅收稽查的能力。提高稅收稽查能力不僅僅是裝備計算機硬件，關鍵是強化稽查軟件的開發和應用，是花小錢辦大事。我們建議在全國稅收系統試點推廣這一方法和軟件，加強對稅務稽查人員培訓，可以有效的解決逃稅、偷稅和漏稅。
第四、清理和中止各種優惠政策，保證公平競爭和統一市場。重新清理和調整對外資投資企業的稅收優惠政策，實行內外資企業的統一稅制。清理和中止對沿海經濟特區和經濟開發區等非規范的優惠政策。大幅度降低名義關稅稅率，嚴禁“開口子”。取消各種進口產品減免稅（除國務院專門規定之外），嚴禁地方政府干預海關政務，各地所派海關人員應吃“皇糧”，保證其獨立性以及對國家負責。
第五、各地方應當強化營業稅征收。營業稅是地方稅收的第一大稅，1997年該稅種（扣除中央所得部分）占地方本級財政收入比重為26%，占各項稅收比重為28.8%。地方政府理應有積極性提高這一稅收潛力。
第六、對全國耕地占用、城鎮土地使用和各類資源重新進行普查、登記，按稅法核定各類資源使用占用稅收額，進行強制性征收。
需要指出的是，在和平時期建立一個發達的統一的現代化的稅收系統比建立一支現代化的軍隊、武裝警察和其它機構更為優先。對任何一個現代化國家而言，稅收從來都是強制性的，不容討價還價，更不允許任何形式的逃稅。由于我們擁有了現代化的手段，比以往更有可能進一步提高稅收占GDP比重。
表1財政支出占GDP比重的國際比較
單位：%
財政支出占GDP比重
中央預算支出占國家
總預算支出比重
中央預算支出
占GDP比重
所有國家（40個）
39.1
72.3
28.3
工業化國家（18個）
47.6
65.9
31.4
發展中國家（22個）
31.7
77.8
24.7
中國1994
12.4
30.3
3.8
1995
11.7
29.2
3.4
1996
11.7
27.1
3.2
1997
10.6
27.4
3.4
資料來源：世界銀行Levin（1991年）對18個工業化國家和22個發展中國家的抽樣調查，數字為1987年或1988年的三年平均數。引自世界銀行：《中國經濟：治理通脹，深化改革》，中文版，中國財經出版社，1996年，第49頁。中國數據取自《中國統計年鑒》（1998），第281頁。
表2各稅種實際稅率
單位：%
稅收占
GDP比重
實際增值
稅比率
增值稅與總
稅收的比重
實際營業
稅稅率
營業稅占總
稅收比重
實際關
稅稅率
關稅占總稅收比重
a
b
1994年
10.96
12.0
12.8
45.2
3.79
13.3
2.74
5.3
1995年
10.33
10.5
9.4
43.0
3.98
14.3
2.64
4.8
1996年
10.19
10.2
42.9
4.22
15.2
2.61
4.4
1997年
11.01
10.3
39.9
4.56
16.1
2.71
3.9
注：實際增值稅比率a指增值稅與工產業附加值之比，b指工業部門的財政收入與工業附加值之比，按當年價格計算，下同；實際營業稅稅率是指營業稅與第三產業和建筑業附加值之比；實際關稅稅率是指關稅收入與進口總額（按人民幣計算）之比。
計算數據來源，《中國統計年鑒》，1998年；財政部數據（1994-1997年）。
表31996年各省市增值稅征收及實際稅收比率比較
地區
增值稅
（億元）
工業增加值
（億元）
實際稅收比率
（%）
北京
94.0
541.41
17.4
天津
53.7
527.07
10.2
河北
95.8
1463.18
6.5
山西
63.4
599.48
10.6
內蒙古
31.1
322.53
9.6
遼寧
143.0
1379.07
10.4
吉林
47.6
471.34
10.1
黑龍江
93.0
1160.00
8.0
上海
201.9
1439.14
14.3
江蘇
203.8
2754.80
7.4
浙江
145.0
1962.80
7.4
安徽
56.0
1002.20
5.6
福建
61.9
919.68
6.7
江西
38.9
483.35
8.0
山東
163.4
2500.07
6.5
河南
94.2
1525.96
6.2
湖北
73.4
1218.47
6.0
湖南
63.8
871.11
7.3
廣東
235.6
2788.82
8.4
廣西
47.2
626.08
7.5
海南
6.3
46.83
13.5
四川
112.0
1447.48
7.7
貴州
24.6
225.00
10.9
云南
80.5
595.26
13.5
1.0
4.38
22.8
陜西
39.9
395.18
10.1
甘肅
28.3
276.66
10.2
青海
6.8
53.86
12.6
寧夏
7.9
67.64
11.7
新疆
28.1
239.46
11.7
注：四川包括了重慶市數據。
數據來源：各省、市、自治區統計年鑒，1997年。
表4不同經濟類型收入占財政總收入的比重
單位：%
年份
國有經濟
集體經濟
個體經濟
其它經濟
1980
86.8
12.6
0.5
NA
1985
77.6
19.7
1.8
0.9
1990
71.3
18.6
4.7
5.4
1993
71.6
17.3
5.5
5.6
1994
71.4
17.3
5.6
5.7
1995
71.1
17.2
6.1
5.5
計算數據來源：《中國統計年鑒》（1998），第272頁；
注：本表按當年價計算，缺1996年和1997年數據，估計上述比重變化不大。
表5不同經濟類型占工業總產值比重
單位：%
年份
國有工業
集體工業
個體工業
其它工業
1980
76.0
23.5
NA
0.5
1985
64.9
32.1
1.8
1.2
1990
54.6
35.6
5.4
4.4
1993
47.0
34.2
8.0
10.8
1994
37.3
37.7
10.1
14.9
1995
34.0
36.6
12.9“”版權所有
16.5
1997
26.5
40.5
關鍵詞： 農業稅制 經濟全球化 城鄉統一稅制
近年來很多學者對如何根據wto規則消除我國稅收體制上業已存在的內外有別、不同地區有別、不同所有制有別等不合理現象，建立一個有利于市場經營主體公平、規范的稅收環境這一問題予以了較多的關注和研究。然而，筆者卻注意到這樣一個現象，在社會各界都在呼吁稅收環境需要公平、規范的呼聲中，人們似乎忽略了同樣作為市場主體并且占我國人口3/4的農民，在稅賦上一直未能享受“國民待遇”這一現實。目前，我國每年征收的農業稅費約1200億元，這種專門面向農業和農民征收并致使農民負擔沉重的稅費，在wto成員國中只有我國一例。雖然近幾年來，政府及理論界也在探索減輕農民負擔的各種舉措，如農村稅費改革試點方案等，但是，這些方案的改革思路仍局限在農村稅費制度之內，其目標無非是追求鄉鎮政府與農民之間的公平合理分配，至于農村居民與城市居民之間存在多年的稅負不公、我國農民與wto其他成員國農民之間稅收待遇的差異問題，不但現行改革方案未能根本觸及，而且理論界對此也是問者寥寥。筆者認為，我國農民負擔沉重的根本原因，在于我國一直以來實行的城鄉有別的二元稅制結構。農業稅制問題不僅僅是鄉鎮政府與農民的利益分配問題，更重要的是國家與農民之間、城市居民與農村居民之間的利益分配問題。同時，在世界上許多國家已普遍采用稅收競爭政策杠桿的今天，我國加入世界貿易組織，還意味著農業稅制問題還是一個我國與wto其他成員國的利益分配問題。因此，本文認為，我國農業稅制的改革走向也即減輕農民負擔的治本之策，在于消除城鄉有別的二元稅制結構，調整傾向城市的國民收入分配政策。
一、wto基本原則對我國農業稅制的挑戰及我國現行的城鄉二元稅制結構
眾所周知，《wto協議》的基本原則有最惠國待遇原則，國民待遇原則，關稅減讓原則，反補貼、反傾銷原則，透明度原則，例外原則和發展中國家優惠原則等。按照這樣的基本原則建立起來的貿易框架，顯然是一個鼓勵擴大開放和有序競爭的經濟貿易體制。由此可見，wto對我們的影響，首先來自于它的運作機制和規則體系對我們固有觀念和習慣形成的沖擊；其次是在公平、公開和有序的基礎上，形成的產業或者產品競爭以及生產經營和管理體制的競爭。而這些影響就農業和農村經濟來看，其主要的承擔者是農民。因此，密切關注農民的利益和權益，利用wto規則允許的政策措施，為農業發展創造一個良好的制度環境，提升農民在國際市場中的競爭力，是我國政府在今后相當長的一段時期內應致力解決的問題。
為農業創造良好的制度環境和提升農民競爭力，我們所要做的除了實行國際上多數國家普遍采用的“黃箱政策”和“綠箱政策”外，目前還迫切需要解決農業的稅費制度問題。綜觀世界上市場經濟國家的農業稅收制度，盡管形式各異，側重點多樣，但其基本的模式是相似的，這就是，農業與工業、農村與城市采用同一套稅制，也即對農業一般沒有單獨的稅制體系，而是與其他納稅對象一樣征收同樣的稅收。普遍的做法是在流轉稅方面對農產品征收增值稅，在所得稅方面對農業生產者征收個人所得稅，只是有時在稅率和減免稅方面與其他納稅對象有所不同而已。如比利時、西班牙、荷蘭、奧地利、德國、法國等國在把農業列入增值稅征稅范圍的同時，考慮到對農業征稅的困難程度及對農業生產的照顧，在制定農產品稅率和農產品減免稅措施時，都采取了較為寬厚的態度等等。值得一提的是，在對農民進行收費這一問題上，由于wto成員國大多為市場經濟較為發達的國家，政府很少通過收費這樣一種不規范的分配方式來籌集資金。
與國際上通行的城鄉統一稅制體系不同，為了優先發展重工業，我國從20世紀50年代起就實行以城市征收制度為一元，以農村征收制度為另一元的城鄉隔絕的二元稅制結構。多年以來，城市工商稅制根據不同時期經濟發展的需要進行了多次改革，農村征收制度雖作了一些調整，但其性質仍未作根本改變。我國現行對農業農村居民單獨征收的稅種有農業稅、農業特產稅（為農業稅的組成部分，不是獨立稅種）和屠宰稅。此外農民的顯性負擔還有三項村提留（即公積金、公益金、管理費）和五項鄉統籌（即鄉村教育費、計劃生育費、民兵訓練費、鄉村道路建設費、優撫費），以及勞務（義務工、勞動積累工）和各種社會負擔（收費、集資、攤派、罰款等）。值得一提的是，目前正在全國各地試點的農村稅費改革，雖然取消了屠宰稅、“三提五統”、勞務及各種集資攤派，在一定程度上減輕了農民的負擔，理順了鄉鎮政府和農民的分配關系，但是城鄉隔絕的二元稅制結構的基本格局并沒有絲毫改變，農村居民仍無法享受與城市居民同樣的稅收待遇。
①類似的情況還表現在繳農業特產稅的農民與繳增值稅的個體工商戶之間。城市小規模納稅人繳納增值稅除享受起征點照顧外，其稅款按照銷售額乘以6%或4%的征收率計算。而同樣是以銷售收入為計稅依據的農業特產稅除水產品、果用瓜、天然橡膠等少數特產品稅率為8%以外，多數特產品稅率均在10%以上，有的甚至高達31%.
二、城鄉二元稅制結構評述
城鄉隔絕的二元稅制結構在我國實現工業化過程中，提取農業剩余為工業提供資金積累發揮了積極的作用。但多年來巨額農業資源的流出，已造成農業本身自我積累能力十分脆弱，農業產業市場競爭能力非常低下，農民收入增長緩慢，農民負擔居高不下。農村稅費改革作為理順國家、集體、農民三者之間分配關系的一種嘗試，雖在減輕農民負擔問題上取得了暫時性的成果，但因其理論上、實踐上的不足而引發的一系列問題，已使許多人認識到我國農業稅的最大問題，已不是稅率高低、征收范圍大小的問題，而是這種稅制設計本身是否符合市場經濟的要求，以土地作為征稅對象是否公平和具有效率的問題。目前，我國的經濟發展已經到了工業化中期，市場經濟體制的基本框架也已建立起來，面臨著加入wto后農業向國際市場開放的挑戰，經濟全球化程度的進一步加深，我國傳統的與世界稅制格格不入的二元稅制結構日益暴露出它的弊端與缺陷，并制約著我國經濟的發展。
（一）影響外國資源和資本的流入，致使我國農業在國際稅收競爭中處于不利地位
稅收競爭是指一個國家或地區通過競相降低有效稅率或實施有關優惠政策等途徑，以吸引其他國家和地區的財政資源流入本國或本地區的政府自利行為。由于經濟全球化進程打破了國家之間的經濟障礙，使得各國政府間為吸引流動性生產要素展開稅收競爭成為可能。目前，通過稅收競爭的手段，以改善本國企業的競爭力和吸引外來投資，已成為世界各國普遍采用的政策工具。
現階段，我國農業經濟效益低下，農業投入增長緩慢，農業基礎設施落后，農業抗御自然風險的能力脆弱，加入wto以后農業更面臨著有史以來最嚴峻的考驗。在這種情況下，加大對農業的投入、提升農業在國際市場中的競爭力顯得尤為重要。近幾年，國家財政對農業的投資比例雖有所增加，但因財力所限，財政支農資金仍存在著嚴重不足。要改變目前農業投資來源單一、財政支農資金嚴重不足的局面，最有效的辦法就是要在制度層面上創造條件吸引外來資金和民間資金的投入。但我國目前以土地、人丁為基礎且城鄉稅負嚴重不公的農業稅制，卻無法融合于世界經濟一體化的國際稅收之中，不但挫傷了我國農民生產投資的積極性，而且會使外來資金望而卻步，長此以往，我國農業勢必在激烈的國際稅收競爭中處于不利地位。
（二）地區之間、城鄉之間稅收負擔嚴重不公，有違稅收公平和國民待遇原則
筆者認為，公平負擔和國民待遇不僅僅應包括工業企業之間的稅負公平、城市居民各階層之間的稅負公平、內外資企業之間的稅負公平及農民各階層之間的稅負公平，同樣也應包括各地區之間、城鄉之間的稅負公平。但目前我國城鄉隔絕的二元稅制結構，卻明顯與上述原則不符。
據統計，隨著市場經濟的發展，我國目前農民的生活消費和生產消費中的外購式消費已占到農民純收入的一半以上，按17%的增值稅率計算，農民已經承擔占到其純收入8.5%以上的增值稅稅負，當然，農民還須承擔其他稅負如消費稅等。加上現行分稅制把農業稅劃分為地方固定收入，一般留在縣鄉級財政，這就必然導致稅收收入的地區性差異。農民在消費非農產品中實際負擔的流轉稅大部分由生產和經銷商品的企業在其所在地繳納，絕大部分由大中城市的稅務部門獲得，農民所在地的鄉鎮不可能征收到這種稅收，縣級財政中能征收到的這種稅收的比重也比較少。特別是農業集中產區由于產業結構單一，非農產業提供財力支持非常有限，從事農業生產的農民就成為公共支出的主要提供者。為滿足日益增長的支出需要，許多鄉鎮出現了按人頭和地畝平攤稅款的現象，這不僅加重了農民的稅外負擔，也使得地區之間、城鄉之間稅收負擔嚴重不公。
（三） 阻礙農村經濟發展，難以體現稅收的效率原則
現行農業稅收制度包括農村稅費改革試點方案的一個共同特點，就是把農業排除在增值稅征收范圍之外，這就意味著農業生產者投入到農產品生產加工過程中的外購工業品得不到扣除。隨著經濟的發展，科技的進步，農業有機構成比例的不斷提高，農業生產者負擔的增值稅勢必會越來越重。雖然現行增值稅對部分農業生產資料有一些減免稅措施，但這種舉措對一年四季在土里刨食且負擔沉重的農民來說無疑是杯水車薪，而且也增加了財政負擔和稅收征管的難度。由此必然引發兩種現象：一是農民虧本賤賣，“谷賤傷農”，結果是農民生產積極性遭到進一步挫傷，土地撂荒現象在所難免；二是農產品價格越來越高，直接影響我國農產品在國際市場上的競爭力，影響農業現代化進程。
稅率是稅收制度的核心。我國稅率的設計，主要是根據國家的經濟政策和財政需要、產品的盈利水平和我國生產力發展不平衡的現狀，以促進國民經濟協調發展為目標。但是，筆者認為，現行農業稅稅率難以擔此重任。稅費改革方案在沒有設置起征點或免征額的情況下，把農業稅稅率定為7%，農業稅附加定為20%，一正一附綜合稅率上限達8.4%，從目前全國各地的農產品成本收益狀況看，如此高的稅率很可能意味著要對成本征稅，傷及稅本，這不僅難以實現城鄉稅負的公平，而且也必然限制農業效率的發揮。
三、對我國農業稅制改革走向的建議
加入世界貿易組織，使得我國農業遇到了前所未有的挑戰，但也為徹底改革我國原始、落后，既不公平也缺乏效率的農業稅制提供了契機。筆者認為，今后我國的農稅制度既要充分符合wto所反映的經濟全球化、市場化、工業化的趨勢，注意與國際稅制接軌，又要有利于優化農村產業結構，提高我國農產品在國際市場中的競爭力；既要減輕農民負擔，給予農民“國民待遇”，又要兼顧到稅收制度實踐中的可操作性。此外，在調整農稅政策和改革農稅制度時，還應注意運用稅收競爭手段，吸引國外資金投資于我國農業生產及農業基礎設施的建設。為此，我國農業稅的改革走向應是：取消專門面向農業和農民的稅費，按照稅基廣、稅率低的原則，走國際通行的城鄉一體、以增值稅為主體稅種、其他多稅種并存的道路。
一是取消農業稅、農業特產稅、屠宰稅等專門針對農業和農民征收的各種傳統農業稅收，同時修改增值稅及個人所得稅稅法，將增值稅的征稅范圍延伸到農業生產領域，將農業生產所得比照個體工商戶生產經營所得計征個人所得稅，并實行定額征收。其好處在于：（1）改革后增值稅征收范圍擴大，增值稅的優點能得以充分發揮；（2）城鄉統一稅制，不僅符合稅收公平的原則，也使得我國稅制與國際稅制進一步接軌，農業生產及投資的稅收環境將進一步得到改善，這對于提高農民的生產積極性及吸引外來資金對我國農業的投入必將起到積極的促進作用，我國農業弱勢產業的面貌將得到根本的改善。
考慮到對農民實行增值稅是否理想在很大程度上取決于生產單位的規模，我們可參考世界各國對農業征收增值稅的做法，對那些生產經營較為集中、且規模較大、具有較好的組織性和完整的財務管理制度的農業大戶如國有農場、農業種植、養殖大戶等采用較為規范的增值稅制度，實行13%的增值稅稅率；對那些僅擁有小片土地，生產規模較小的農戶可比照小規模納稅人采用6%或4%的征收率，并設置起征點，農產品銷售收入達不到起征點的免稅。針對目前農戶銷售較為分散的特點，由稅務部門直接征收較為困難，在實現城鄉統一稅制初期，可由財政部門核實各戶實收產量，減去起征點的數量，求出應有的商品量后依率計征。
二是改“城鎮土地使用稅”為“土地使用稅”，同時擴大其征收范圍，適當提高適用稅率。土地使用稅是國家向土地使用單位和個人就其使用的行為征收的一種稅。我國現行城鎮土地使用稅的征收范圍局限于城市、縣城、建制鎮、工礦區內的土地，致使農民及設在城鎮、工礦區以外的大量內外資企業無須繳納土地使用稅，這不僅造成國家財政收入的流失，也有違于稅收公平原則。因此，建議修改《城鎮土地使用稅暫行條例》及其他相應法規，新法規應規定凡是使用國家土地和集體土地的單位和個人都為土地使用稅的納稅人。同時為更好地發揮調節土地級差收入，提高土地使用效益的作用，土地使用稅的征收應區別農業用地和非農業用地、優等地和劣等地及地區間經濟差別懸殊的情況實行地區差別稅額。農民所耕種的土地使用權歸集體所有，農業用地使用稅應歸為地方稅。
三是廢除“三提五統”、農村教育集資、義務工等各種名目繁多的非稅負擔，村級公共事業所需資金由村民大會自行決定，同時以法律的形式規定，農民除了繳納增值稅、個人所得稅、土地使用稅及其他少數相關的稅種以外，有權拒絕其他任何的負擔。
參考文獻
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（2）張元紅《論中國農業稅制改革》，《中國農村經濟》1997年第12期。
（3）劉書明《統一城鄉稅制與調整分配政策：減輕農民負擔新論》，《經濟研究》2001年第2期。
