時間：2023-05-30 09:57:19
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇會計舞弊審計，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
從會計信息系統的通用模型可以看出，其四大處理階段——數據采集、數據處理、數據庫管理和信息生成，都是舞弊的高風險領域。
（一）數據采集階段 數據采集是會計信息系統的第一個階段。在很多方面，數據采集都是系統最重要的階段，保證了進入系統的數據有效、完整且沒有重大錯誤。數據采集模塊的設計原則是相關性和效率。會計信息系統應該只獲取那些相關的數據，系統設計員通過分析用戶的具體需求來定義哪些信息是相關的，哪些是無關的。只有最終對信息生成有幫助的數據才是相關的。會計信息系統應該能夠在數據采集階段就過濾掉無關信息。有效率的數據采集是指避免重復采集相同信息。數據的多次采集會導致數據冗余和不一致。會計信息系統的采集、處理和存儲數據能力是有限的，數據冗余會使得設備超負荷運轉而降低系統的整體效率，最直接的表現是系統運行速度緩慢。會計信息系統中最簡單的舞弊方法大都集中在數據采集階段。這是傳統的交易舞弊在IT環境中的等價形式。舞弊者只需了解系統如何輸入數據即可。舞弊行為之一是偽造數據（刪除、修改或增加一項交易）。如舞弊者在錄入時，插入一條虛假的工資交易，或者增加工時字段的錄入值，系統將為舞弊者增加工資支票的金額。舞弊行為之二清償一項虛假的負債。通過輸入虛假的支付憑證（如采購訂單、驗收報告或供應商發票等），舞弊者可以欺騙系統為不存在的交易創建應付賬款記錄。一旦應付記錄建成，系統將認為該交易合法并且在到期日打印支票，按正常交易流程付款。分布式數據采集和網絡傳輸使得地理位置相距甚遠的關聯公司間越來越多地遭遇舞弊，如冒充、偷窺、跟蹤和黑客等。冒充是指舞弊者通過偽裝成授權用戶從遠程終端獲得了會計信息系統的訪問許可權。這通常首先需要事先獲得授權訪問用戶名和密碼。舞弊者還可搭線接入通訊線路并侵入一個已經登錄進系統的授權用戶賬戶。一旦舞弊者進入系統，就和其他合法授權用戶一樣進行各種操作?，F階段黑客的主要目的已由原來的炫耀技能轉變為偷竊、倒賣公司信息，或者惡意制造破壞，迫使公司高薪聘請他們修復和維護。
（二）數據處理階段 數據采集完成后，經過處理才能生成直接可用的會計信息。數據處理階段的任務包括用于生產日程安排應用程序的數學算法（如線性編程模型）、銷售預測的統計技術、賬務處理程序中的過賬及匯總等。數據處理階段的舞弊分為兩種：操作舞弊和程序舞弊。操作舞弊是指濫用或偷竊公司的會計信息系統資源，包括利用公司IT資源做私活。程序舞弊主要是指創建非法程序訪問數據庫文件、更改和刪除會計記錄，或在會計記錄中插入數值，或用計算機病毒破壞程序的處理邏輯，使數據處理異常。薩拉米舞弊是著名的程序舞弊。由于銀行財務報告要求的數據精度低于數據庫中實際存儲的數據精度，用來計算客戶存款利息的程序必須具備取整功能。利息計算程序中的一個復雜的例行程序是清除舍入錯誤，以使銀行負擔的利息總額等于各儲戶貸方的總額。程序暫時將每次計算的小數部分保存在一個內部存儲累加器中。當累加器中的數值達到正或負的一分錢時，這一分錢才被記入儲戶賬戶。舞弊者通過修改程序處理邏輯，使得正一分錢不是隨機地加入某儲戶賬戶，而是加入舞弊者賬戶，但負的一分錢仍然如實地從儲戶賬戶中扣除。雖然每次只加一分錢，但由于銀行交易量的巨大，這種薩拉米舞弊可以匯集一筆可觀的存款，而且會計記錄還能保持平衡。
（三）數據庫管理階段 公司數據庫是其財務和非財務信息的集中儲藏室。數據庫管理舞弊包括：（1）更新、刪除、亂序、毀壞或偷竊公司的數據。訪問數據文件是這種舞弊的基本要件，因此數據庫管理舞弊常常與交易舞弊和程序舞弊相結合，最常見的舞弊手段是從遠程地址訪問數據庫，在數據文件中瀏覽、拷貝并出賣數據。（2）心懷不滿的雇員的報復性破壞公司的數據文件。（3）邏輯炸彈——編程人員在程序中插入破壞性例行程序，在某特定條件滿足時，邏輯炸彈爆炸——刪除重要數據、破壞系統等。例如，某一工資程序中的邏輯炸彈是每天檢查雇員名單，如果沒有找到特定雇員的記錄（如該雇員被解聘），則啟動炸彈，刪除或惡意篡改相關數據表文件。
（四）信息生成階段 信息生成是為用戶編譯、格式化和表達直接可用信息的過程。信息可以是一個操作性的文件、結構化的報告或者計算機屏幕上的一條消息。有用信息在邏輯上具有如下特點：相關性、及時性、準確性、完整性和總括性。信息生成階段最常見的舞弊形式是偷竊、誤導或濫用計算機輸出信息。實務中最常見的舞弊手段是垃圾尋寶，即舞弊者在計算機輸出終端附近的垃圾箱中尋找有用信息。另一種舞弊手段稱為偵聽，即在通訊線路上監聽輸出信息。IT技術很容易使舞弊者竊聽到正在通過的不受保護的電話線路和微波信道傳送的信息。多數專家認為，在操作上防止一個決意進入數據交換信道的舞弊者是不可能的，但是數據加密可以使偵聽者不能理解信息，從而達不到舞弊目標。
二、會計信息系統舞弊審計
由于需要偽造會計記錄，許多舞弊方式在會計信息系統中都會留下審計線索。審計人員首先開發一個舞弊特征圖，用以刻畫在某一特定類型舞弊中人們期望找到的數據特征，然后采用各種數據獲取和分析工具（如ACL軟件）來收集和分析數據，找到審計證據，形成審計結論。以下僅詳細說明向虛構供應商付款、工資舞弊和循環挪用應收款項各自對應的IT審計程序。
（一）向虛構供應商付款 采購職能對于很多公司而言是一個重大的風險領域，其常見舞弊方式之一是向虛構的供應商付款。采用這種方式的舞弊者首先要捏造一個供應商，并在受害公司的記錄中為其建立合法的供應商身份。然后舞弊者提交來自虛構供應商的發票，并由受害公司的應付賬款系統處理。由于存在組織結構和內部控制系統，這種舞弊通常需要兩個或兩個以上雇員共謀。常見的審計程序分為以下幾種情況：（1）連續發票號碼。既然受害公司是發票的唯一收受人，虛構的供應商發出的發票應該是連續編號的。用ACL軟件以發票號碼和供應商代碼為關鍵字對發票文件中的記錄進行分類，輸出發票號碼連續的發票清單，以備進一步分析和檢查。（2）有郵政信箱的供應商。偽造的供應商可能沒有實際 住址，舞弊者會租用一個郵政信箱來收款。審計人員使用ACL的表達式生成器，創建一個過濾器，以便從發票文件中選取那些只有郵政信箱地址的供應商。（3）有雇員地址的供應商。舞弊者有時不租用郵政信箱，而在發票上填列家庭住址。審計人員通過ACL軟件的連接功能來連接雇員和發票兩個文件，并以住址字段作為二者的通用關鍵字，使得只有供應商住址等與某雇員住址的記錄才能輸出到合并后的結果文件中。（4）多家公司擁有同一地址。為了避免與同一供應商進行過多交易而引起警覺，舞弊者可能偽造多家共享同一郵件地址的供應商。此時可用ACL軟件的重復性檢查功能來生成一份由兩個或兩個以上供應商共享同一地址的供應商列表。（5）發票面值略低于檢查臨界值。許多公司為了控制支出，建立了一個重要性臨界金額。所有超過該臨界金額的支票都要經過復查和簽名。有鑒于此，舞弊者會偽造剛好略低于臨界金額的付款，使得其既可謀取最大利益，又能逃避審查。與此對應的審計程序是用ACL軟件的表達式生成器來創建位于臨界金額左右的值域，如合計金額介于臨界金額-100和臨界金額之間的發票，然后再綜合另外四種審計程序全面檢查。
（二）工資舞弊 常見的工資舞弊有兩種：雇員工資的超額支付和對不存在的雇員支付工資。第一種方式通常涉及夸大工時和/或重復發放工資。第二種方式包括向工資系統中加入虛假的雇員，隨后冒領該雇員的工資，這種舞弊的變種之一是在工資名冊上保留已離職雇員。（1）超額工時。什么是超額取決于各公司的政策和具體薪酬條款，審計人員首先應獲得關于工時及薪酬的詳細內部標準，然后使用ACL的表達式生成器功能，篩選出具有超額工時的工資名單。如果超時現象相當普遍，那么可選取周工時大于50小時的記錄，以生成舞弊嫌疑名單。（2）重復支付。使用ACL的重復性檢查功能，按雇員編碼查找工資支付記錄，如存在以下情況之一者，可視為重大舞弊嫌疑：相同雇員號碼、相同姓名、相同賬戶；相同姓名，不同賬戶；不同姓名，相同賬戶；不同姓名，不同賬戶，但相同家庭住址等聯系信息。（3）不存在的雇員。在ACL軟件中，連接工資支付文件和雇員文件，選擇雇員號碼為共同屬性，使連接后的輸出文件中僅包含在雇員文件中不存在的雇員的工資支付記錄，審計人員應就輸出信息向工資部門追問支付原因。
（三）循環挪用應收款項 循環挪用應收款項是指將從第一家客戶收到的支票存入自己賬戶，在以后的會計期中，再把從第二家客戶收到的款項挪到第一家客戶賬戶中，以此隱蔽其對第一家客戶收款的挪用行為。因為公司的具體信用條款、會計信息系統的選型，以及應收款管理相關模塊的參數詳細設置各不相同，所以實際公司數據中的唯一的舞弊證據是應收款項的收到和記錄的時間差，舞弊特征極不明顯，給審計帶來很大困難。開放發票法通常用于管理（商業）企業的應收賬款。發票文件中各條記錄相互獨立，從客戶處取得的支票一般是對特定發票的支付。發票文件中的發票金額字段值在開票時填入，而結賬日期字段值在收到全部款項時才填入，匯款額字段反映從客戶處實際收到的付款金額。既然客戶與供應商之間良好的信用關系很重要，那么正常情況下的付款應該是準時且全額的，部分付款很可能就存在應收款項的循環挪用。未付款的發票稱為開放發票。例如，ZYZ公司收到客戶A寄來的一張117萬元的支票，以全額支付其記錄在發票文件中的一筆117萬元的采購業務。ZYZ公司的舞弊者收款后占為己有，挪作他用，而未結清該發票，則該117萬元的發票仍為開放狀態。在后續的會計期中，ZYZ公司收到客戶B匯出一張200萬元的的支票對另一張開放發票進行全額支付。挪用者將其中的117萬元記入客戶A賬戶，結清該賬戶（即關閉上述117萬元的發票），余下的83萬元清償客戶B的開放發票金額中的一部分。由于客戶B的發票金額中還有部分未結清，因此客戶B的發票仍為開放狀態。循環挪用是一種必須要舞弊者主動連續實施的舞弊手段，因此舞弊特征隨著時間的推移能得到最佳觀測。這種向下結轉的特點為審計人員提供了繪制舞弊特征圖的基礎。如果公司遵循恰當的文件備份程序，發票文件在各個會計期內經常備份，則可生成發票文件的不同版本，把這些不同版本的發票文件收集在一起縱向比較其中的開放發票記錄，就反映出從各會計期結轉的發票額。如果審計師懷疑存在循環挪用，可采用以下的實質性測試程序：用ACL軟件的表達式生成器從各版本的發票文件中選取部分結清的發票記錄；將得到的結轉文件合并到一個單獨反映整個會計期活動的文件中；創建一個計算字段來計算結轉的額度（發票額-匯款額）；用重復性檢查命令，查找結轉額度相等的支付記錄，循環挪用款項就會浮出水面。
企業級會計信息系統中的舞弊存在三種主要形式：向虛構供應商付款、工資舞弊及循環挪用應收款項。這三種舞弊在數據采集、數據處理、數據庫管理和信息生成四大處理階段都各具特點，由此形成了各自對應的、基于ACL軟件的特色IT審計程序，在實務中取得了較好的成效，從而有效地降低了財務報告重大錯報的風險，提高了企業信息的可靠性和可用性。
參考文獻：
［1］王海林：《IT環境下企業內部控制探討》，《會計研究》2008年第11期。
進入新世紀后，以安然事件為代表的一系列特大財務舞弊和審計失敗案例，引起了公眾的強烈不滿，為了恢復資本市場的信心，重新把經審計的財務報表塑造為投資者了解經營狀況的“干凈”的窗口，審計準則制定機構做出了多方面的努力，繼AICPA于2002年10月了舞弊審計新準則 SASNo.99《財務報表審計中對舞弊的關注》后，國際師聯合會（IFAC）下屬國際審計與鑒證準則委員會（IAASB）也連續重拳出擊，修訂、發表了多項準則，在頒布了一系列要求審計師更深入考慮舞弊風險的新的審計風險準則之后，又于2004年2月份了ISA240《審計師在財務報表審計中對于舞弊的責任》，試圖建立較為權威的反舞弊標準和體系。
修訂后的ISA240主要包括15方面內容：（1）舞弊的特征；（2）管理層和公司治理負責人應承擔的責任；（3）審計在查找舞弊中的固有局限；（4）審計師對于查找舞弊性重大錯報所應承擔的責任；（5）職業懷疑態度；（6）審計小組成員間的討論；（7）風險評估程序；（8）舞弊性重大錯報風險的識別和評估；（9）針對舞弊性重大風險應采取的措施；（10）評價審計證據；（11）管理當局的陳述；（12）同管理層和公司治理負責人的溝通；（13）同監管部門的溝通；（14）審計師退出審計聘約；（15）記錄審計師對于舞弊的考慮。這15個方面環環相扣，形成了一個結構嚴謹的舞弊審計新框架。該框架的建立無疑能使審計師的眼睛更加“雪亮”，更好地洞穿被審計單位中所存在的重大錯弊行為。
國際舞弊審計新準則的特點
為了使新的舞弊審計準則更好地指導審計師努力做到“標本兼顧，審到弊除”，新準則的考慮是較為全面的。
（一）治標之舉
1、舞弊三角的引入：從根源上查找舞弊。ISA240指出，一項舞弊行為通常是如下舞弊風險因子（fraud risk factors）“合力”所產生的結果；策劃舞弊的動機或壓力（incentive/pressure）、進行舞弊的機會（opportunity）、使舞弊合理化的態度和借口（attitude/rationalization）。當三個舞弊風險因子同時出現時就意味著出現舞弊的可能性很大，審計師必須予以足夠的關注。為了幫助審計師更好地識別舞弊風險因子，ISA240將舞弊區分為兩種類型：舞弊性財務報告和資產侵占，并以附錄的形式列舉了可能導致兩種類型舞弊行為出現的風險因子的具體表現。
2、突出誠信的企業文化在防止舞弊行為中的重要作用。ISA240要求管理人員不僅應建立有效的內控來從制度上防止舞弊的發生，還應當建立誠信的企業文化從思想上杜絕舞弊的根源。誠信的企業文化包括營造融洽的、積極向上的氛圍；雇傭、培訓和提升合適的員工；要求員工明確自身責任；針對實際或可能的舞弊采取恰當的措施等等。這要求管理層必須以身作則，加強同員工的溝通，向他們展示企業是如何誠信經營的。審計師對企業誠信文化的了解有助于對舞弊風險的評估。
3、強調職業懷疑精神，不能輕信高管人員。ISA240要求審計師在計劃和實施審計工作的過程中應始終保持職業懷疑，也即保持好問的精神狀態（questioning mind）和對審計證據的批判性評估。由于舞弊行為的隱蔽性，審計師必須時刻意識到舞弊性重大錯報出現的可能性，不能憑借過去有關高管人員誠信的經驗證據而降低職業懷疑度，因為環境的變化可能產生新的舞弊風險因子。
（二）治本之方
1、廣開言路，充分利用各種信息源探清舞弊風險所在。ISA240要求審計師在詢問企業內部人員時應注意在不同部門、不同級別中尋找詢問對象。由于高管人員通常更有機會進行舞弊，因此審計師不能光聽高管人員的一面之詞，應通過和內審部門、營銷部門、處理復雜或異常交易的員工、首席道德宮（chief ethics offier）等各方面的溝通，獲取有關舞弊的存在和可能存在的信息，特別是同內部審計人員的交流，往往能獲取有關舞弊的重大線索，另一方面，ISA240要求審計師注重利用企業外部信息源，比如詢問被審計單位聘用的外部律師和估價師；復核證券師、銀行、評級機構等外部信息源所提供的信息等等。此外，在審計工作前期對重大錯報風險進行識別和評估時，應當特別關注因舞弊而產生的重大錯報風險信息，并著重獲取相關的內控設計和執行的有效性信息。通過這樣的內外結合、前后貫通的信息收集，審計師就能獲取有關企業舞弊風險點的“全息圖像”。
當然，光有信息是不夠的，ISA240要求審計師還應當通過分析性程序等手段充分發掘隱藏于各類信息中的舞弊風險因子，特別是通過組織審計小組成員之間的交換信息和集體討論，以“腦力風暴”（brahl storm）的方式來發掘可能存在怎樣的舞弊或在何處可能存在舞弊。
2、對癥下藥，針對不同類型的舞弊風險評估結果采取相應的措施。ISA240將舞弊風險分為三種類型，審計師必須對三類舞弊風險加以評估并做出適當的反應。
針對財務報表層次的舞弊風險，審計師應考慮其評估結果對審計工作的整體，并相應采取如下措施；（1）根據風險評估水平確定相應的人員委派與監督；（2）特別關注管理當局對政策的選擇和運用，以及復雜交易的會計處理；（3）決定是否采取一些“出其不意”的審計程序。
針對認定層次的舞弊風險，審計師應考慮評估結果對審計工作的具體影響，并對審計程序的性質、時間和范圍進行相應的調整。ISA240還在附錄中詳細列示了審計師針對認定層次的舞弊風險應采取的措施，特別是針對收入確認、存貨、管理層估計等舞弊高發區域應采取的措施。
由于管理當局處于進行舞弊的有利位置，因此，審計師針對管理層逾越內控所形成的舞弊風險應做出特別的反應，包括；（1）檢查會計分錄和其他調整事項的恰當性；（2）復核會計估計；（3）評價重大交易的商業合理性。
3、就舞弊審計結果加強同各方的溝通。當審計師在審計過程中注意到防止和檢查舞弊行為的內控在設計或實施中存在漏洞時，或管理當局對舞弊風險的評估過程存在缺陷時，應及時告知管理層和公司治理負責人。如果審計師發現了舞弊行為或可能存在舞弊的重大線索，應及時同適當層次的管理人員進行交流。由于管理層舞弊的存在，審計師還應特別加強同公司治理負責人之間就相關舞弊進行交流。值得注意的是，雖然ISA240仍然要求審計師遵循保密原則，但也指出在某些情況下保密原則必須服從于其他法規，并要求審計師在特殊情況下應征詢法律意見，以決定是否向外部監管部門報告的舞弊行為。
4、要求審計人員記錄下對于舞弊的考慮。ISA240要求審計師記錄下審計小組成員在討論舞弊相關問題時所得到的重要結論；基于收入確認屬于舞弊發生的“高危”區域，ISA240要求審計師如果認為收入確認不存在舞弊風險，應將支持該結論的理由加以記錄?？偠灾琁SA240要求審計師在 “信息收集—風險評估—實施審計程序—處理審計結果”的整個舞弊審計過程中均留下書面記錄，以作為審計師認真履行舞弊審計責任的證明。
對我國舞弊審計準則的有益啟示
ISA240和SAS99的先后出臺標志著國際獨立審計職業界在提高財務報表舞弊審計的有效性方面取得的重要進展。雖然我國早在1997年就實施了《獨立審計具體準則第8號—錯誤與舞弊》，但鑒于我國證券市場舞弊案例的不斷出現，舊準則的實施效果顯然并不理想。ISA240和SAS99的出臺無疑為我國舞弊審計準則的完善提供了極佳的借鑒對象。
1、應適時引入職業懷疑態度和舞弊三角。我國《錯誤與舞弊》準則第12條雖然也規定：“注冊會計師在實施審計計劃時，應當保持應有的職業謹慎，充分關注錯誤與舞弊可能存在的跡象”，但“職業謹慎”顯然是較為中性的態度，面對頻發的管理層舞弊，有必要將其提升為“職業懷疑”。另外，我國《錯誤與舞弊》準則第10條雖然列舉了可能增加舞弊風險的四種情況，但過于簡潔和抽象，難以為注冊會計師提供有效的指導。回顧我國發生的一系列財務舞弊案例，許多是借助關聯方交易等較為隱蔽的手段進行的，僅僅依靠舞弊留下的蛛絲馬跡來查找舞弊有一定難度，因此有必要引入舞弊三角理論，幫助注冊會計師從根源上判斷舞弊存在的可能性。
2、加強舞弊審計準則的指導性和可操作性?？v觀我國《錯誤與舞弊》準則，并未提供具體需要關注的舞弊風險因素，更缺乏針對不同層次舞弊風險應采取的措施；相比之下，ISA240和SAS99顯然詳細具體地多，比如ISA240的正文就多達112個段落，并以附注的形式列舉了大量舞弊風險因素、應對措施等指導性意見，筆者認為，結合我國的具體情況，制定更為具體的，指導性更強的舞弊審計準則，可以有效提高舞弊審計的效果，但同時也應效仿 ISA240和SAS99，強調注冊會計師的職業判斷不可替代，避免出現機械性審計。
3、應加強同各方就舞弊審計情況的溝通，并允許特殊情況下保密原則的例外。我國《錯誤與舞弊》準則第15條至19條對如何處理已發現的錯誤與舞弊進行了規范，但存在兩方面局限性。首先，同管理當局的溝通存在局限性。我國準則只要求將已確認的重大錯誤及所有舞弊告知管理當局，忽視了就舞弊審計過程同管理當局的溝通。其次，溝通對象存在局限性。我國準則要求注冊會計師在發現舞弊時應向上一級管理層反映，而若最高管理層涉嫌舞弊時，應向股東大會或董事會報告或退出審計聘約。這種將溝通對象完全局限于企業組織內部的做法的確較為符合保密原則，但考慮到我國公司治理結構的現狀，股東大會和董事會往往形同虛設，因此，在某些特定的情況下，為保護投資人的利益，應允許對保密原則的例外，要求注冊會計師對外披露舞弊行為，特別是向國有資產管理部門披露國有企業中的舞弊行為。
【關鍵詞】財務報表 審計 會計舞弊揭示機制
近年來，財務報表信息不對稱問題逐漸凸顯出來影響到了企業整體競爭實力，因而在此基礎上為了規范企業財務管理手段，要求企業在市場經營活動開展過程中應注重引進會計舞弊揭示機制，繼而由此來規范利潤操控行為，且真實反饋企業經營中資本的流動，最終由此來提升整體財務管理水平。以下就是對財務報表審計視角下會計舞弊揭示機制的詳細闡述，望其能為當代企業經營活動開展過程中財務管理工作的有序開展提供有利的文字參考。
一、財務報告舞弊審計案例研究
2012年郝玉貴對紫鑫藥業2010年財務報表展開了審計行為，并在審計工作開展過程中針對虛假財務報告數據展開了細致化分析，但最終以失敗而告終。此次財務報告舞弊審計工作失敗的原因主要歸咎于以下幾個方面：第一，郝玉貴在審計工作分析的過程中發現舞弊風險識別存在著落實不到位的現象，因而在一定程度上影響到了整體審計成效；第二，復核程序不規范也是導致審計失敗的主要原因。此外，2012年洪葒基于GONE理論的基礎上選取2007年-2011年上市公司舞弊行為數據展開了實證分析，最終由此引發上市公司在發展的過程中不斷調整體自身內部發展結構，且降低舞弊幾率[1]。
二、我國會計舞弊揭示機制構建措施
（一）完善政府介入內容
在我國會計舞弊揭示機制引入過程中完善政府介入內容是非常必要的，對于此，首先要求我國在會計舞弊揭示機制實施過程中應注重要求政府部門在政策實施過程中應著重提高自身責任意識，并基于CPA審計的基礎上來構建監管機構，且要求監管人員在實際工作開展過程中應對各大公司財務報表進行審計，同時結合CPA審計細則及時發現公司經營活動開展過程中存在的會計舞弊現象，達到規范化經營狀態。此外，由于CPA審計不具備處罰功能，因而在此基礎上，監管機構在發現會計舞弊問題時應結合《會計法》對其展開處罰行為，最終將舞弊現象對成本效益所造成的影響控制到最低限度，且提升整體會計信息資料管理水平。另外，在會計舞弊機制引入過程中要求政府部門應有效應用自身職權對會計年度展開制約行為，并實現對會計信息的有效監管，最終達到良好的企業經營狀態。
（二）規范政府介入方式
在政府機構介入會計舞弊問題處理的過程中要求其應規范自身介入方式，對于此，應從以下幾個方面入手：第一，政府部門在介入會計舞弊問題時應通過監管機構構建的形式來實現對公司會計信息資料進行監管，并與會計信息使用部門達成共識，擴大會計信息監管范圍，及時發現會計舞弊現象，且對其展開行之有效的處理；第二，政府在實施會計信息監管工作的過程中應基于CPA審計的基礎上完善揭示機制，即在CPA無法出示會計舞弊證據的情況下由監管機構對舞弊現象展開深入的調查行為，最終由此將會計舞弊損失降至最低，且保障企業整體經濟效益，避免不規范利潤操作現象。
（三）引入資產約束機制
在應對股份制企業會計舞弊現象的過程中可基于資產約束機制引入的基礎上來避免不規范的資產操控現象。例如，部分股份公司在證券市場經營活動開展過程中即通過資本重組的方式以主并雙方相互購買股票的途徑來為自身贏得更大的經濟效益，但是此種交易形式存在著舞弊現象。因而在此基礎上，可通過引入資產約束機制的形式對企業合并行為展開監控，并要求其在資產并入過程中必須嚴格遵從資產約束機制，最終形成規范化并入過程。此外，基于資產約束機制引入的基礎上亦應強調借助專業機構對公司管理層實施監管行為，并就此營造一個良好的監管環境，避免會計事務處理過程中存在著舞弊現象。從以上的分析中即可看出，在會計舞弊問題處理過程中引入資產約束機制是非常必要的，因而應強化對其的有效實施[2]。
（四）提高公允價值準確性
提高公允價值的準確性有助于會計報表審計中會計舞弊問題的解決，因而在此基礎上，政府部門在實施監管工作的過程中應注重完善聲譽約束制度，且利用多媒體信息傳播平臺對其展開宣傳行為，繼而由此來引導各大公司在經營活動開展過程中規范自身會計事務處理過程，且基于公允價值的基礎上排除與信譽較低公司間的合作，從而完善整體市場經營環境。此外，在會計舞弊揭示機制構建過程中應注重通過專業化培訓的形式來提高工作人員公允價值評估水平，最終由此解決公司會計報表審計中信息不對稱的現象，且提升公司整體經濟效益。另外，在公允價值評估工作開展過程中政府主管部門應介入到其中，并對公允價值評估進行嚴格把控，繼而由此形成良好的會計事務處理狀態，且避免會計舞弊現象的凸顯。除此之外，業務跟蹤環節的開展亦有助于解決會計舞弊問題，因而應強化對其的有效實施[3]。
三、結論
綜上可知，部分公司在經營活動開展過程中會計舞弊現象逐漸凸顯出來，因而在此背景下，各大公司在發展的過程中為了穩固自身市場競爭地位，必須引入會計舞弊揭示機制，并基于公司財務報表審計的基礎上從完善政府介入內容、規范政府介入方式、引入資產約束機制、提高公允價值準確性等途徑入手來營造一個良好的會計信息處理環境，且避免會計舞弊問題的凸顯，達到最佳的實踐經營狀態。
參考文獻：
[1]郝玉貴，劉李曉.關聯方交易舞弊風險內部控制與審計――基于紫鑫藥業案例的研究[J].審計與經濟研究，2012，11（04）.
關鍵詞：會計舞弊；原因；治理
一 會計舞弊產生的原因
(一) 內在原因
1、管理當局受利益驅動。公司治理是各利益相關者之間的相互制衡機制，這種機制的建立及其有效運行，主要通過財產所有者和受托管理者之間的契約組合直接支撐。作為契約組合的一部分，管理當局與股東簽有與績效掛鉤的獎酬計劃。為達到個人利益最大化，管理層可能根據經營狀況決定利用會計政策的可選擇機制，操縱會計信息。比如，若當期收益已低于需要支付紅利的最低水平，則管理層存在減少當期收益、增加未來期望利潤和分紅的動機，傾向于選擇提前確認損益的會計政策，若管理者的分紅計劃中包含認股權，那么他們更傾向于選擇平滑收益法，借此保持股價的穩步提升，以期在可預計未來獲益。
2、管理層無力承受各種壓力。隨著市場競爭的日趨激烈與財務結構的日益復雜，公司面臨的經營風險和財務風險日益加劇。會計信息如果絕對真實地記錄企業不良經營狀況和虧損財務狀況，可能導致投資者和債權人無法獲得預期的投資回報率，對公司未來喪失信心，那么公司正常的資金籌集和運用就會因此受到影響，隨時可能陷入財務困境，甚至瀕臨破產的邊緣。在無力承擔各種壓力的極端情況下。管理層可能利用各種造假手段虛增利潤、夸大業績以粉飾報表，欺騙投資者和社會公眾。
(二)外部原因
1、內部控制不健全、不存在或失效。建立、健全并執行有效的激勵約束機制，使得委托者與受托者形成互動的利益共同體，內部控制才能充分發揮防止、發現和糾正舞弊行為的功能，并為會計報表的公允性提供合理保證。如果內部控制制度不健全、不存在，或者行之無效，則不能及時防止、發現和阻止舞弊現象的發生。
2、會計信息和會計準則內在的客觀模糊性使主觀故意模糊性成為可能。一方面。會計信息的產生離不開分類和匯總等會計核算基本方法。但分類和匯總的標準和界限不是絕對的，會計信息所反映的經濟事項也千差萬別。同一企業在不同時期的經濟事項及不同企業在同一時期的交易活動，質的規定性可能迥然相異，這導致會計信息不可避免地帶有一定的模糊性。另一方面，會計準則不可能面面俱到，涵蓋所有經濟事項，只能對交易的會計處理提出框架性指導和規范性約束。而且，企業從自身特定經濟環境和經營情況出發，采用適當的會計方法能夠更為公允地反映企業財務狀況和經營成果，必然要求會計準則在制定時要留給企業選擇的余地，于是便形成了會計準則規范的模糊性。但同時也為舞弊行為創造了機會和借口。
二 會計舞弊的治理
(一)建立合理的激勵機制。合理的激勵機制應致力于促進企業長期利益與短期利益的平衡，避免管理層為達到個人利益最大化而犧牲未來盈利能力較強的項目而尋求短、平、快項目，不僅可以有效地防止管理層的舞弊傾向，還可以增強企業可持續發展的能力。應該指出，建立合理的激勵機制遠非財務部門單槍匹馬力所能及，還要與勞資部門通力合作，并獲得上一級管理層的支持。
(二)構建科學的評價體系?？茖W的評價體系應該著眼于企業的內在價值、核心競爭力和發展潛力，不能只關注單一的、靜態的會計數據和財務比率。否則，會導致管理層為迎合投資者喜好而追求誘人的會計數據，進而導致短視行為，忽視長期發展戰略。
(三)加強內部控制約束力。企業內部控制約束力的加強可以通過內部審計與監事會的合作得以實現。一方面通過內部審計及時了解內部信息，對重點問題進行連續、系統、深入的核查，更有效地進行事前和事中審計。另一方面，監事會對股東大會負責，對公司財務以及公司管理層履行職責的合法性進行監督，維護公司及股東的合法權益。內部審計與監事會合作可以將雙方所獲取的信息加以整合并通盤考慮，降低信息不對稱的風險，形成防范和遏制舞弊的協同效應。
(四)強化舞弊審計執行力。舞弊審計執行力取決于專業人員的基本素養、審計技術和職業判斷。全球惟一專門對舞弊予以查核的專業性組織美國注冊舞弊審核師協會(ACFE)。該協會要求其會員不僅要具備會計學和審計學領域的專業知識，還應通曉犯罪偵查學、社會學、心理學及管理學等相關學科知識，必要時還應熟悉搜集、提供法律辯論的證詞、證據的程序，以解決法律上有關的財務問題是否涉及犯罪。此外，企業應定期更換舞弊審計的機構或人員，防止舞弊審計人員與企業內部人員交往過密而喪失獨立性。
關鍵詞：會計舞弊；原因；治理
一會計舞弊產生的原因
(一)內在原因
1、管理當局受利益驅動。公司治理是各利益相關者之間的相互制衡機制，這種機制的建立及其有效運行，主要通過財產所有者和受托管理者之間的契約組合直接支撐。作為契約組合的一部分，管理當局與股東簽有與績效掛鉤的獎酬計劃。為達到個人利益最大化，管理層可能根據經營狀況決定利用會計政策的可選擇機制，操縱會計信息。比如，若當期收益已低于需要支付紅利的最低水平，則管理層存在減少當期收益、增加未來期望利潤和分紅的動機，傾向于選擇提前確認損益的會計政策，若管理者的分紅計劃中包含認股權，那么他們更傾向于選擇平滑收益法，借此保持股價的穩步提升，以期在可預計未來獲益。
2、管理層無力承受各種壓力。隨著市場競爭的日趨激烈與財務結構的日益復雜，公司面臨的經營風險和財務風險日益加劇。會計信息如果絕對真實地記錄企業不良經營狀況和虧損財務狀況，可能導致投資者和債權人無法獲得預期的投資回報率，對公司未來喪失信心，那么公司正常的資金籌集和運用就會因此受到影響，隨時可能陷入財務困境，甚至瀕臨破產的邊緣。在無力承擔各種壓力的極端情況下。管理層可能利用各種造假手段虛增利潤、夸大業績以粉飾報表，欺騙投資者和社會公眾。
(二)外部原因
1、內部控制不健全、不存在或失效。建立、健全并執行有效的激勵約束機制，使得委托者與受托者形成互動的利益共同體，內部控制才能充分發揮防止、發現和糾正舞弊行為的功能，并為會計報表的公允性提供合理保證。如果內部控制制度不健全、不存在，或者行之無效，則不能及時防止、發現和阻止舞弊現象的發生。
2、會計信息和會計準則內在的客觀模糊性使主觀故意模糊性成為可能。一方面。會計信息的產生離不開分類和匯總等會計核算基本方法。但分類和匯總的標準和界限不是絕對的，會計信息所反映的經濟事項也千差萬別。同一企業在不同時期的經濟事項及不同企業在同一時期的交易活動，質的規定性可能迥然相異，這導致會計信息不可避免地帶有一定的模糊性。另一方面，會計準則不可能面面俱到，涵蓋所有經濟事項，只能對交易的會計處理提出框架性指導和規范性約束。而且，企業從自身特定經濟環境和經營情況出發，采用適當的會計方法能夠更為公允地反映企業財務狀況和經營成果，必然要求會計準則在制定時要留給企業選擇的余地，于是便形成了會計準則規范的模糊性。但同時也為舞弊行為創造了機會和借口。
二會計舞弊的治理
(一)建立合理的激勵機制。合理的激勵機制應致力于促進企業長期利益與短期利益的平衡，避免管理層為達到個人利益最大化而犧牲未來盈利能力較強的項目而尋求短、平、快項目，不僅可以有效地防止管理層的舞弊傾向，還可以增強企業可持續發展的能力。應該指出，建立合理的激勵機制遠非財務部門單槍匹馬力所能及，還要與勞資部門通力合作，并獲得上一級管理層的支持。
(二)構建科學的評價體系?？茖W的評價體系應該著眼于企業的內在價值、核心競爭力和發展潛力，不能只關注單一的、靜態的會計數據和財務比率。否則，會導致管理層為迎合投資者喜好而追求誘人的會計數據，進而導致短視行為，忽視長期發展戰略。
(三)加強內部控制約束力。企業內部控制約束力的加強可以通過內部審計與監事會的合作得以實現。一方面通過內部審計及時了解內部信息，對重點問題進行連續、系統、深入的核查，更有效地進行事前和事中審計。另一方面，監事會對股東大會負責，對公司財務以及公司管理層履行職責的合法性進行監督，維護公司及股東的合法權益。內部審計與監事會合作可以將雙方所獲取的信息加以整合并通盤考慮，降低信息不對稱的風險，形成防范和遏制舞弊的協同效應。
(四)強化舞弊審計執行力。舞弊審計執行力取決于專業人員的基本素養、審計技術和職業判斷。全球惟一專門對舞弊予以查核的專業性組織美國注冊舞弊審核師協會(ACFE)。該協會要求其會員不僅要具備會計學和審計學領域的專業知識，還應通曉犯罪偵查學、社會學、心理學及管理學等相關學科知識，必要時還應熟悉搜集、提供法律辯論的證詞、證據的程序，以解決法律上有關的財務問題是否涉及犯罪。此外，企業應定期更換舞弊審計的機構或人員，防止舞弊審計人員與企業內部人員交往過密而喪失獨立性。
關鍵字：舞弊，內部控制，審計
黨的十六大把“社會更加和諧”作為全面建設小康社會的目標之一明確地提出，但是，我國仍然處在社會主義初級階段，現實社會生活中出現了種種“不和諧”現象。就目前而言，不和諧因素主要表現在經濟、分配、政治、文化教育、經濟秩序等方面?？v觀者多方面的因素，我們不難發現社會和諧歸根到底還是依賴于經濟的和諧。然而近幾年國內外的一些重大的舞弊事件（安然、世通、銀廣廈、科龍等）的層出不窮卻破壞了這種經濟的和諧。公司以及審計人員，對于這些舞弊事件又將如何應對？
非法獲取他人財務主要有兩種方法：一種是通過武力強迫他人交出你所要的東西；另一種是運用欺詐手段騙取其資產。前者我們稱之為搶劫，后者稱之為舞弊。由于舞弊具有多種形式，因此無法對舞弊進行絕對化的定義，這里將其統稱為非誠信的行為。
在實際的案例中，我們不難發現大多數企業都將大部分的時間和資金用于舞弊的調查。而調查只是與舞弊相關的主要活動之一。沒有采取相應措施來防范、發現舞弊的企業經常會成為舞弊的目標。在現實中，即使企業在舞弊調查方面取得了成功，他們通常也不會選擇提出法律訴訟，而僅僅是與舞弊者終止往來關系，因為這是“最簡單地解決方法”。但是，相對于嚴格執行舞弊處罰的企業，那些僅僅與舞弊者終止往來關系的企業還會發生更多的舞弊。因此我們可以看出一個完善的預防舞弊的方案應該同時關注四個方面：（1）舞弊防范；（2）舞弊發現；（3）舞弊調查；（4）后續的法律行動。
一、舞弊預防
縱觀歷史上的舞弊事件，我們可以發現舞弊的雙方（實施方和受害方）都會受到慘重的損失。因此為了減少舞弊的損失，我們一定要做到“未雨綢繆”、“防患于未然”，即做足必要充分的措施來防范舞弊的發生。一般來說，舞弊調查的成本非常高，因此防范舞弊就更顯得至關重要。然而在實際中，由于成本效益等原因想要絕對的防范舞弊一般是不可能的，企業只能通過各種措施將舞弊損失減少到最低程度。下面我們就來探討防范舞弊的主要措施：
（一）內控的建立、執行、評估、完善
在防范舞弊的方法中，最為大家所公認的就是建立良好的控制制度。因為幾乎所有的舞弊事件都是與內控的薄弱環節相聯系。內部審計師協會的舞弊準則中講到：防范舞弊包括阻止舞弊的發生和在舞弊發生的情況下限制事態的進一步擴大。防范舞弊的主要機制是控制。內審人員通過發現企業內控薄弱環節從而進行加強和完善，同時審計人員對該措施進行及時的跟蹤檢查，這在一定程度上會減少舞弊的發生概率。而我國現狀是，企業的內控環節非常薄弱甚至不存在。這使得在社會經濟現象日趨復雜的情況下，舞弊防范工作進行的非常困難。據COSO的研究成果，企業內控體系包括控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通、監督等五要素。因此，我們應從這幾方面入手完善企業的法人治理結構，消除內部人控制等現象，切實建立起有效的內控制度。如在激勵與約束的制衡方面，目前現狀為：對管理層重激勵輕約束，對員工重約束輕激勵。其實激勵與約束是相伴而生的，沒有激勵的約束不會帶來企業的發展與壯大，而沒有約束的激勵則是危險的。因此，我們應本著“兩手都要抓，兩手都要硬”的原則，把握好激勵與約束的尺度。
（二）保證信息的及時、準確的溝通，減少信息不對稱。
信息的不對稱是指每個人掌握著私人信息，這些信息不為他人所知，從而占有某方面的信息優勢地位，但也正處于其他方面的信息劣勢地位。在現代企業中，由于所有權與經營權的分離，經營者處理企業的日常運作事宜，而企業的所有者無權插，他們只對關系到企業發展的重大問題作出決策。因此，我們可以看出在經營者和所有者之間存在著一定的信息不對稱。經營者享有的關于企業生產經營的信息遠多于所有者，所有者處于信息劣勢。在這種情況下，如果經營者具有損人利己、肥私的意圖時，舞弊行為就可能會發生。如果經營者發生了舞弊，他們就會刻意隱瞞一些重要信息，從而信息不對稱更為嚴重。我們知道信息準確而及時在企業內部傳遞可以提高組織內部運作的效率和透明度，這在一定程度上可以減少了信息不對稱。在世通的案例中由于管理層對董事會成員信息傳遞不及時甚至故意隱瞞重要信息，對員工提供的信息不予理睬，以及審計委員會、內審部和安達信之間的溝通不順暢等，都推動了這一世界騙局的形成。因此，應在企業內部建立信息與溝通系統。使得企業內部的員工能取得他們在執行、管理和控制企業經營過程中所需的信息，并交換這些信息。
（三）倡導誠實正直的企業文化；
從根本上說，一切違法的、不恰當的問題，歸根到底都是人的問題。制度能改變人以及社會的一些行為，但永遠沒法左右所有的行為。因此我們可以說無論內控是多么完善，信息傳遞是怎樣的暢通。只要是“有心人”，就總會發現薄弱環節，若這個有心人是管理層，這更有可能凌駕于制度之上，從而產生內部人控制現象，由此而產生的舞弊對企業產生的危害更大。制度的這種局限性，可部分地由文化、道德等一些非正式制度因素彌補。因此，為從根本上杜絕舞弊行為，要在企業形成一種忠實誠信的氛圍。一方面，企業的最高管理當局堅持以身作則；另一方面，在雇傭員工時考慮道德品質方面的因素，以及定期在企業內部宣傳管理當局對雇員的相關方面的要求。同時，企業還應針對舞弊制定并實施行之有效的處罰政策。
二、發現舞弊
舞弊的性質惡劣，危害較大。而大多數的舞弊規模都會隨著時間的推移急劇擴大，因此，當舞弊發生時，盡早發現是極為重要的。發現舞弊主要有兩種途徑：（1）偶然發現；（2）有意識地搜索并鼓勵盡早識別舞弊跡象。過去，大多數舞弊都是偶然發現。發現時，已經持續一段時間，企業遭受了巨大損失。近年來，企業內部和對企業實施審計的社會中介機構都實施了許多積極地措施，以更好地發現舞弊。
首先，發動群眾防范、揭示舞弊。企業可以設置舉報和投訴熱線電話。雇員、合作者等可以匿名通過熱線電話提供線索。熱線可以由公司自己來開通，也可以由其他獨立的組織。在美國，注冊舞弊檢查師協會就提供了收費熱線的服務。對此，我國也可以借鑒。當然，這可能會出現一些無中生有的舉報電話，但同時企業會發現許多以前未被發現的舞弊情況。
其次，審計人員應該做到以下措施：
（一）保持審計人員的職業懷疑
由于舞弊的情形多種多樣，復雜萬千，而審計的方法有相當的復雜性及風險性，因而要求審計人員保持應有的職業審慎性和能力。2002年10月，美國注冊會計師協會（AICPA）頒布了《審計準則第99號——考慮財務報表中的舞弊》。新準則進一步提升了“職業懷疑精神”。假設不同層次上管理層舞弊的可能性，包括共謀，違反內部控制的規定等，并要求在整個審計過程中保持這種精神狀態。審計人員只有確定這一假設，才有可能從多方面、多角度檢查和評價被查單位會計資料和有關事項的真實性、準確性、合理性，也才可能及時，準確地發現、捕捉舞弊的疑點或線索。當然，保持應有的職業懷疑是要求審計人員把檢查和審計工作進行到一個合理的程度，但不要求對企業所有的經濟業務都進行詳細的審計。舞弊審計人員應該把審計重點放在例外的、古怪的會計違規事項和行為結構上。擁有充分的專業懷疑精神無疑是對舞弊審計人員最重要的素質要求。
（二）調查和評估內部控制
一般來說，舞弊行為都是在薄弱的內部控制上滋生的，因此作為審計人，對內部控制的調查和評估也就尤其重要了，因此應注重對內部控制的分析。但如果管理層蓄意舞弊，內部控制就會被逾越而失去功能。此時應查看內控是否健全、有效，決定審計人員在多大范圍內依賴內部控制，并試圖通過其“薄弱環節”發現、尋找舞弊線索與證據。
（三）注重分析性復核的應用
鑒于審計程序具有局限性，審計人員無法指望通過某些程序解決所有的問題。若想發現舞弊的蛛絲馬跡，分析性復合是一種十分有效的審計方法。審計人員通過分析被審計單位重要的比率或趨勢，包括調查這些比率或趨勢的異常變動及其與預期數額和相關信息的差異而獲取初步的審計線索。這一程序從整體的角度對客戶提供的各種具有內在勾稽關系的數據進行對比分析，有助于發現重大誤差。
（四）實施舞弊“危險”標志法
舞弊是一種不易察覺的犯罪行為。我們只能通過觀察跡象或“警示信號”來推測舞弊的存在。這些跡象一般與舞弊背后的動機（壓力、機會或合理化）有關。該方法的實質是在總結以往舞弊情況發生的基礎上整理歸納整套舞弊發生和可能性最高的相關經驗，并用文字將之展示出來，以警示他人注意舞弊發生的可能性以及特征和基本狀況。通過指出舞弊發生率比較高的區域——”危險”區域，以提示人們重視。當然僅僅因為觀察到舞弊的跡象并不能說明確實發生了舞弊。這些跡象也可能是因為其他因素而引起的。舞弊的跡象可以被分為六類：（1）會計異常；（2）內部控制缺陷；（3）分析性異常跡象；（4）生活方式上的跡象（5）異常的行為（6）舉報和投訴。
三、舞弊調查
企業的舞弊調查應當經過管理當局地授權批準，由企業內部審計人員、法律人員以及企業保安部門共同進行。因為成本很高，所以有理由相信確實發生舞弊的情況下才應當進行調查。
審計如刑事偵察，同屬偵察類學科。發現疑點、捕捉線索是關鍵。一般來說舞弊包括三個環節：（1）偷盜；（2）掩蓋；（3）轉移。我們可以針對這3個環節進行調查。舞弊調查方法可以分為四類：（1）偷盜的調查方法。對偷盜的調查包括搜捕舞弊者和收集信息，調查方法由監視、秘密調查、監控和取得實物證據等。（2）掩蓋的調查方法。該方法主要針對篡改原始憑證的舞弊行為，其調點關注的是記錄、憑證、計算機程序等舞弊者可能試圖隱匿、掩蓋其舞弊行為的證據，調查方法包括證據檢查、電腦搜索和資產實物檢查等。（3）轉移的調查方法。對轉移行為的調查是指探察舞弊者揮霍偷盜資產的途徑。（4）詢問法。詢問技術是一種綜合性的調查方法。由于內審人師是非法律專業人士，所以在進行舞弊調查時，他們需要掌握一些相關的法律知識。其中，最需要內部審計師關注的是詢問技術。詢問技術是面談技術的一種特殊的情況，也是內部審計師在實施舞弊調查時收集證據的一種有效手段。鑒于舞弊調查的特殊性，在使用詢問技術時，內部審計師需要了解：犯罪嫌疑人的坦白不是最充分的證據，因為這些證據可能是在犯罪嫌疑人遭到威脅、恐嚇的情況下獲得的，因而缺乏客觀性。因此，犯罪嫌疑人的交代材料是一種事實的說明，而不是一種犯罪證明。因為內部審計師缺乏犯罪詢問經驗，所以他們應該經常聽從安全專家或法律專家的意見。
四、法律行動
當舞弊發生時，公司股東等必須決定采取何種后續行動。大多數企業通常都會作出如下三種選擇：（1）不采取法律行動；（2）要求民事賠償；（3）對舞弊者提訟。調查研究表明，采取法律行為的不到二分之一。管理當局總是想盡快地了結整件事。因為，采取法律行動要耗費大量的資金和時間，有時還會使企業陷入難堪的境地。因此，管理當局最常見的舉措就是開除舞弊者，有時甚至會采取更輕的處罰。當舞弊者沒有受到舞弊事件而帶來的嚴重的處罰措施時，他們通常都會在有機可乘時故伎重施。因此在完善企業內部的相關處罰措施的同時，國家還要完善相關的刑法和民法條列。
我國的《會計法》《刑法》《民法通則》中對一些會計舞弊的行為作出相應的處罰規定。新修定的《會計法》中對會計違法行為做了明確具體的界定，并擴大了懲治對象的范圍，也加重了所規定的各種違法行為的責任，特別是加大了對偽造、編造會計憑證、會計賬簿、編制虛假財務會計報告，以及隱匿、銷毀應當保存的會計憑證、會計賬簿、編制虛假財務會計報告及其他會計資料等行為的打擊力度。在《會計法》第六章“法律責任”中，規定了違反會計法應追究的行政及刑事責任。在我國的刑法中第一百六十一條規定，公司向股東和社會公眾提供虛假的或者隱瞞重要事實的財務會計報告，嚴重損害股東或者其他人利益的，對其直接負責的主管人員和其他直接責任人員，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處或者單處二萬元以上二十萬元以下罰金。第一百六十二條之一規定，隱匿或者故意銷毀依法應當保存的會計憑證、會計帳簿、財務會計報告，情節嚴重的，處五年以下有期徒刑或者拘役，并處或者單處二萬元以上二十萬元以下罰金。在《民法通則》，在第六章民事責任第一百一十七條規定“侵占國家的、集體的財產或者他人財產的，應當返還財產，不能返還財產的，應當折價賠償。損壞國家的、集體的財產或者他人財產的，應當恢復原狀或者折價賠償。受害人因此遭受其他重大損失的，侵害人并應當賠償損失?！蓖瑫r去年11月30日，國務院頒布了《財政違法行為處罰處分條例》（以下簡稱《條例》）。該《條例》是國務院專門針對財政違法行為制定的處理處罰規則。對17大類、近400種財政違法行為的處理、處罰種類規定的具體明確，操作強，充分表達了立法者對各類財政違法行為處理、處罰規定意圖。美國每個州的政府和聯邦政府都有禁止各類欺詐和貪污行為的法令條列。許多法令條款都對舞弊行為作出了規定。舞弊的罪名一旦成立，實施者一般會被處以有期徒刑和罰金。但美國對舞弊的處罰力度比我國大，如Towers金融公司的首席執行官騙取了投資者4.5億美元的資金，法院判處其有期徒刑20年。
因此我們應完善相關的法律措施，以加強審計執法力度，從而為提高審計權威創造一個更好的法律環境。當然，執法人員在有法可依的情況下，一定要做到執法必嚴，使舞弊者受到嚴懲。
參考文獻：
（1）《舞弊檢查》，W.SteveAlbrecht著，李爽、吳溪等譯，中國財政經濟出版社；
（2）《企業會計舞弊與舞弊審計》，胡宏春，上海會計，2002.11；
（3）《如何實施舞弊審計》，杜玉杰，遼寧財稅，2002.2；
（4）《舞弊審計與應有的職業謹慎》，劉偉四，南華大學學報，2003.6。
摘要：20世紀90年代以來，上市公司財務造假案件頻發，財務造假手段層出不窮，特別是關聯方交易舞弊成為常用甚至是必用的手段。關聯方交易隱蔽和復雜，關聯方交易舞弊的審計難度和風險比一般審計項目都高，容易引發審計失敗。與此同時，我國現階段對于關聯方交易舞弊的程序和方法不盡完善、關聯方交易舞弊審計的實踐水平有待提高。文章基于康芝藥業財務造假案例，梳理該公司存在的關聯方關系，以及利用關聯方交易進行舞弊的手段，剖析造成關聯方交易舞弊審計失敗的原因，在此基礎上，從國家、會計師事務所、審計人員三個層面分別提出防范關聯方交易舞弊審計失敗的對策。
關鍵詞：康芝藥業 財務造假 關聯方交易舞弊 職業懷疑 審計
2014年7月，中國證監會海南監管局對海南康芝藥業股份有限公司（以下簡稱康芝藥業）進行了行政處罰，認定康芝藥業有以下兩項違法事實：第一，通過提前確認銷售收入的手段，致使2011年康芝藥業虛增利潤約157萬元。第二，通過將應該計提的銷售費用、管理費用等期間費用不予確認的方式，造成該公司2011年利潤虛增約238萬元，2012年利潤虛增約231萬元。針對以上兩項財務造假，證監會對康芝藥業罰款35萬元，對公司董事長兼總裁洪江游給予警告，并處10萬元罰款，其他如洪江濤、劉會良、洪麗萍等公司高管及獨立董事也分別受到相應處罰。
至此，康芝藥業財務造假塵埃落定，利用將收入提前確認而期間費用不予確認等手段，2011年康芝藥業虛增利潤約395萬元。如果不采用@樣的造假手段，2011年該公司真實的凈利潤為虧損113.7萬元。單從數字來看，造假金額并不巨大，卻使公司經營成果由虧損轉為盈利，對投資者決策產生很大的影響?？抵ニ帢I2010年上市當年實現凈利潤1.39億元，卻在僅僅上市一年后就出現虧損。這一造假事件對證券市場影響巨大，該公司股價從最高八十多元跌到只有十幾元。
一、案例背景介紹
2007年12月，在對海南中瑞康芝制藥有限公司改制的基礎上，康芝藥業成立。2010年5月，公司在深交所上市。公司集醫藥研發、生產、銷售和服務于一體，主要從事兒童藥的研發生產和銷售，曾經是國內最大的尼美舒利制劑生產廠家，主打產品是瑞芝清，占其銷售收入的80%以上。2009年，瑞芝清在兒童解熱鎮痛類產品中銷量第一，銷售額達5.56億元，排名第二的是美林，銷售額4.36億元。
2011年上半年，在康芝藥業僅僅上市一年后，瑞芝清被披露具有不良反應。此后不久，國家有關部門明文規定尼美舒利口服制劑禁止用于12歲以下兒童。這一事件對康芝藥業瑞芝清的銷售產生了嚴重的影響，造成瑞芝清銷售數量大幅減少，收入下降近70%。讓人不解的是，該公司主營業務收入卻沒有隨之發生明顯的下降，2011年依然取得了盈利。前審計總監在2013年4月實名舉報該公司虛增利潤、虛構交易、虛開發票、隱瞞關聯方交易等造假行為。歷經一年多的調查，2014年7月，證監會做出處罰決定。
二、康芝藥業財務造假手段
康芝藥業財務造假手段包括：提前確認收入、應計未計期間費用、隱藏關聯方和關聯方交易等。
（一）通過提前確認收入，虛增利潤
康芝營銷是康芝藥業的全資子公司，2011年10月，與云南萬萃藥業公司（下稱云南萬萃）簽訂《OTC合作推廣協議》。根據協議約定，兩家公司在2011年12月15日簽訂《產品購銷合同》。但是到2011年12月29日，在沒有根據推廣協議投放廣告業務的情況下，康芝營銷就提前確認了250萬元的銷售收入，從而導致當年利潤虛增156.81萬元。
（二）通過應計未計期間費用，虛增利潤
康芝藥業在2011年3月通過增資取得北京祥云51%股權，各辦事處的運營費用通過北京祥云下撥備用金取得。2011年和2012年間，各辦事處已將備用金用于市場開發和銷售，產生了銷售費用，但未能取得合理票據予以核銷，因此一直都掛在預付賬款上面。2011年底，公司指使高管從私設的小金庫賬戶匯款500萬元給北京祥云財務副總周某的個人賬戶，周某利用這筆錢沖銷預付賬款，從而少計費用，虛增利潤238萬元。2012年，康芝藥業用同樣的方式虛增利潤231萬元。
（三）隱藏關聯方及其關聯方交易
康芝藥業主打產品瑞芝清2010年銷售收入為22 216.02萬元，到2011年，由于受到瑞芝清不良反應事件的影響，該產品的銷售收入只有6 169.73萬元，下降72%，但總營業收入僅下降2.45%，更讓人匪夷所思的是，在瑞芝清銷售收入劇烈下降72%的情況下，應收賬款卻從2010年的4 714萬元，上升到2011年的11 095萬元，增長幅度達到135%。進一步追究其應收賬款的客戶，卻沒有具體的公司名稱，只以字母表示。因此，不管是應收賬款的金額還是應收賬款的名稱，都讓人疑慮重重。通過前后比較分析，可以知道應收賬款排在前面的廣州同慧以及海南中瑞都與康芝藥業有著千絲萬縷的聯系。因此，康芝藥業進行了一系列隱蔽的關聯方交易，達到通過關聯方交易進行財務舞弊的目的。
三、康芝藥業關聯方交易舞弊分析
通過調查分析，康芝藥業至少與廣東同慧和海南中瑞存在著關聯方關系和關聯方交易舞弊行為。
（一）康芝藥業與廣東同慧的關聯方交易及舞弊
黃宇翔和林漢兩位投資人在2005年出資500 萬元設立了廣東同慧藥業。2007 年7月，廣東同慧進行了股東變更，變更為廖娟民和朱炳強，各占50%的股份，兩人均為康芝藥業高管。2007 年8 月，廣東同慧股東再次變更，變更為陳登隆和陳少忠，各占90%和10%的股份。兩人依然同為康芝藥業高管。廣東同慧這幾次股權變更均由張儉雯辦理，她同時在康芝藥業和廣東同慧任職。無論廣東同慧的股權如何變更，股東均來自康芝藥業，都受到洪江游的控制。這些事實均表明，康芝藥業和廣東同慧是關聯方關系。然而在康芝藥業的招股說明書和財務報告中，均聲明廣東同慧是客戶而非關聯方。這意味著康芝藥業從IPO之前就開始隱瞞與廣東同慧的關聯方關系和關聯方交易，從而達到虛增利潤的目的。
1.對以前年度的審計工作底稿進行查閱，對關聯方有無增減變動進行核查。確認已經存在的關聯方關系，分析本期是否發生變動，如果發生變動，關注發生變動的原因。查閱公司的主要投資者、董事長、副董事長等高管以及重要職員的主要家庭關系。本案中，盡管公司披露2007年海南中瑞不再是公司關聯方。但是，通過分析兩家公司的投資人和高管身份，不難發現，海南中瑞與康芝藥業一直存在關聯方關系和關聯方交易。此外，應注意被審計單位本期是否存在重大的投資行為以及債務重組業務，此類事項往往會構成新的關聯方關系。
2.關注其重要客戶和供應商，對其進行盡職調查。國家規定：為了記錄會計信息的真實性，對于公司所公布的前十大客戶與供應商，審計人員應該對其進行盡職調查，對于重要的客戶和供應商，審計師應去供應商和客戶所在地進行實地調查。關聯方關系復雜，僅用常規的程序和方法很難發現?？抵ニ帢I財務造假案例中，如果審計人員對其所披露的前五大客戶履行了盡職調查，其中的關聯方關系會一目了然。尤其當看到康芝藥業2011年和2012年并未披露重要客戶和供應商的名稱，審計人員就應該產生職業懷疑：是否存在未披露的關聯方關系和關聯方交易？被審計公司是否刻意隱瞞關聯方？因此，審計人員需要恪守審計職業道德，保持審計職業懷疑，切實履行必要的審計程序。
3.對被審計單位非公允的關聯方交易進行識別。關聯交易中定價的審計是審計人員應重點核查的內容之一。一般而言，如果交易價格與商品賬面價值的價差非常大，那么審計人員就應提高其職業懷疑水平，合理懷疑被審計單位是否存在關聯方關系以及該關聯方關系是否有失公允。在盡職檢查與該項交易有關的合同、發票的基礎上，重點檢查定價政策是否合規和合理，確定其價格是否為公允價格。此外，審計人員應該重點對接近資產負債表日的大額購銷業務進行截止性測試，以查明公司是否存在利用關聯方交易轉移存貨、虛增利潤的情形。對于應收關聯方的賬款長期未收到的情況，也應重點予以關注，分析是否存在關聯方舞弊行為。
六、結論
由于我國證券市場發展還不完善、法律還不健全、監管力度不嚴、上市公司水平⒉畈黃氳仍因，上市公司財務造假層出不窮，利用關聯方交易進行舞弊成為主要手段，并呈現增長的趨勢，這不僅擾亂了正常的證券市場的秩序，降低了中介機構的聲譽，也給廣大中小投資人造成了損失，動搖了投資者的信心。如何防范關聯方交易舞弊，任重而道遠。從國家的角度，需要加強會計師事務所行業監管和法律執行的嚴格性。從會計師事務所的角度，需要加強建立健全審計質量控制程序。從審計人員自身的角度，需要提高審計職業懷疑和專業勝任能力。未來，隨著我國法律的不斷完善和監管的不斷加強、隨著關聯方交易舞弊審計實踐水平的不斷提高，企業利用關聯方交易舞弊等方式進行財務作假的行為必將得到有效的控制。Z
參考文獻：
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[2]高勇.弱法律風險下財務舞弊識別與防范――以康芝藥業為例[D].內蒙古大學，2014，（05）.
【關鍵詞】 審計技術； 奔福德定律； 財務舞弊
審計技術方法是審計人員為了達到審計目的，對審計對象進行檢查、函證、查詢、分析等程序，收集審計證據，形成審計結論和發表審計意見的手段和工具。它是審計人員從長期審計實際中總結和積累起來，從某種程序上來說，它決定了審計人員執業質量的高低。在經濟環境和審計對象日趨復雜化的當今社會，對現有審計技術的提升和完善就顯得至關重要，本文借鑒國內外研究成果的基礎上，分析了我國在審計實務中引進奔福德定律（Benford’s Law）的數值分析技術的必要性和可行性，并通過實際案例進行分析。
一、奔福德定律及國外的應用
奔福德定律是由美國數學家、天文學家塞蒙?紐卡姆（Simon Newcomb）在1881年首次發現的。在1881年的一天，他在使用對數表做計算時，突然注意到對數表的第一頁要比其他頁更為破舊。奇怪的現象激發了他的研究興趣，當時他所能得到的唯一解釋是人們對小數字的計算量要大于對大數字的計算量。經過大量的統計分析，他發現了許多類型的數字都很好地符合這樣的規律：以1為第一位數的隨機數要比以2為第一位數的隨機數出現的概率要大，而以2為第一位數的隨機數又比以3為第一位數的隨機數出現的概率要大，以此類推。當時紐卡姆關注這一數學現象完全是出于好奇，并沒有對這一定律做出任何解釋。由于當時的人們對這一規律的運用缺乏興趣，這一發現很快就被人們忘卻了。
到了1938年，美國通用電器（GE）的物理學家弗瑞克?奔福德（Frank Benford）注意到了同樣的現象。他收集并驗證了總數為20 229個數字，其中包括籃球比賽的數字、河流的長度、湖泊的面積、各個城市的人口分布數字、在某一雜志里出現的所有數字，利用了概率的數理統計思維，發現在這些數字中，整數1在數字中第一位出現的概率大約為30％，整數2在數字中第一位出現的概率大約為17％，整數3在數字第一位出現的概率約為12%，而8和9在數字中第一位出現的概率約為5％和4％。這一規律因此也被人們稱為“第一位數分布規律”。弗瑞克?奔福德并推導了奔福德定律的數學表達式，即數字的第一位上各個非0數字出現的概率表達如下：
其中：n=1，2，3，…，9；p（n）代表數值的概率，lg為以10為底的常用對數符號。
根據上式，數字第一位上出現1至9的數值依次代入上式，得結果如表1所示。
奔福德定律從產生后就引起人們的廣泛關注，后人對此定律進行了大量的擴展研究，取得比較典型成就的有數學家Pinkham，他研究并證明了奔福德定律不受度量單位的影響，使得人們合理解釋了不同國家不同貨幣計量工具下的財務數據均可以采用奔福德定律進行數值分析，而對奔福德定律的證明直到1996年才由Hill給出了嚴謹的數學證明，從理論上滿意地解釋奔福德定律的正確性。
半個世紀過去后，有人開始關注這一定律在財務領域的應用。1988年，Carslaw首次把奔福德定律應用到會計領域，他提出了一個有趣的假設：當公司的凈利潤剛好低于心理預期邊界時，管理者會傾向于想辦法讓這些數字剛好“上線”，因為他們都想報告出更高的收入數據來。Carslaw通過實證研究驗證了這一假設。Thomas于1989年在美國一些公司的財務數據中發現了同樣的現象。1996年，Nigrini開發了對財務數據進行奔福德定律測試的計算機軟件，首先把奔福德定律系統、廣泛地應用到舞弊審計領域。Nigrini將這種舞弊審計的技術方法稱為數值分析技術。這一軟件在實際審計應用中取得了相當好的效果，例如利用這一技術成功地識別出美國旅游度假公司的財務舞弊案。在審查納稅舞弊時，奔福德定律也發揮了很大的作用。Nigrini被邀請參與了幾個國家的稅收審查，他設計的軟件甚至還被用來審查比爾?克林頓的納稅情況。由于這些案例的成功，奔福德定律在美國和歐洲國家引起了廣泛的關注，同時也得到了許多集團企業、政府部門、上市公司、專業機構以及世界著名的審計師事務所的重視。
二、奔福德定律在我國應用的現狀
目前，國內對奔福德定律的介紹和研究極少，實踐上也沒有得到應用。筆者多次檢索了中國期刊網、萬方論文及期刊數據庫等文獻數據庫，關于奔福德定律的文章很少，只有幾篇，如由馮郁和丁國勇所寫的《班福法則及其審計應用》（審計理論與實踐2003第12期）文中將Benford's Law譯為班福法則，該論文簡要介紹了這一定律的內容，并通過一組實際財務數據來顯示和驗證該定律的正確性；張蘇彤所寫的《奔福德定律：一種舞弊審計的數值分析方法》（中國注冊會計師2005第11期）利用2003年1 394家上市公司的主要財務數據進行了奔福德定律的驗證性測試，張蘇彤和康智慧所寫的《信息時代舞弊審計新工具――奔福德定律及其來自中國上市公司的實證測試》（審計研究 2007第3期）進一步對2006年1447家上市公司的主要財務數據與奔福德理論值進行相關系數的驗證性測試，并從相關系數的角度得出了財務舞弊公司的主要財務數據與奔福德理論值相關性較差的結論；王福生、李勛和孫遜所寫《奔福德定律及其在審計中的應用研究》（財會通訊 2007第3期）、《奔福德定律在審計領域的應用》（財會月刊2007 第3期）闡述了奔福德理論在審計領域應用的成果、適用性以及優缺點，并借助于某股份公司的財務數據驗證奔福德定律在舞弊識別上的有效性等等。我國這些文獻大多是在對奔福德定律做理論上的驗證性測試，在審計實務界還沒有展開。2008年10月筆者利用注冊會計師后續教育培訓一周的時間對一百多名注冊會計師進行過調查，99%以上的人對奔福德定律一無所知，他們在審計實務中大部分沿用常用的審計技術方法，如檢查、監盤、觀察、查詢、函證、計算以及分析程序，對于統計抽樣技術在審計實務中也應用很少，對抽樣的選擇主要還是依賴于注冊會計師的執業經驗?？偟膩碚f，國內對奔福德定律的理論研究從深度和廣度上來說都遠遠不及國外同行，在審計實務中也沒有得到有效的應用，我國在這方面有必要借鑒國外的經驗，將奔福德定律的數值分析技術融入我國的審計實務中。
三、我國利用奔福德定律的必要性和可行性分析
（一）我國利用奔福德定律的必要性分析
首先，我國是一個發展中國家，上市公司在我國企業中所占的比重較少，絕大多數企業屬于中小企業，中小企業占全國企業總數達到了99.8%，中小企業由于自身固有的局限性和外界環境的影響，其財務核算與管理的控制比較薄弱，財務舞弊現象較為普遍，對中小企業審計的風險較大。而我國對中小企業的審計現狀是數量遠遠超過上市公司，但審計的收費卻遠遠低于上市公司，很多中小規模會計師事務所為了生存不得不受制于成本效益原則，對中小企業的審計不可能象上市公司那樣做到很詳細，如確認資產很有效的監盤程序，在對中小企業年度審計中就很難做到位，有的注冊會計師根本不監盤，對存貨及固定資產的確認往往簡單地依企業賬面數確認，有的注冊會計師只象征性地抽查一兩個品名，因而在對中小企業審計中我們很有必要引進先進而又有效率的審計技術方法，來提高審計質量，降低審計風險。
其次，我國在審計領域中如果引進奔福德定律的數值分析技術，可以完善我國現有審計方法體系，給財務舞弊的識別方法增添一項新的審計技術，提高現有審計水平，將有助于我國經濟的健康發展。
（二）我國利用奔福德定律的可行性分析
從理論上來說，大部分財務數據符合奔福德定律所揭示的分布規律，奔福德定律的數值分析技術識別財務舞弊已經在國外得到認可，在國內有關文獻也已經利用奔福德定律對有關的財務數據進行了驗證性的測試，測試結果是企業如果沒有進行財務舞弊，財務數據的分析數值與奔福德理論值是趨于一致的，如果企業的財務數據的分析數值與奔福德理論值出現偏差，預警人們企業可能存在財務舞弊。
從技術層面上說，我國大部分企業已經采用會計電算化進行賬務處理，審計人員對企業的財務數據很容易獲取，只需要從企業賬套中引出財務數據，形成EXCEL文檔，然后對數據進行整理，形成審計人員所需要的一串數據，再利用EXCEL中的數據公式進行處理，操作簡單易行，這也是奔福德定律的一大優點。下面以某單位的應收賬款賬戶的數據來詳細說明具體操作步驟：
1.整理數據。從賬套中引出應收賬款明細賬形成EXCEL文檔，打開文檔對數據進行整理，通過篩選功能去掉文檔中“上年結轉”、“本期合計”、“本年累計”所對應的數據，留下全年應收賬款每筆發生額的數據，選中借方發生額作為分析對象（假設借方發生額的數據在D列，共有數據7500個）。
2.截取數據的首位數。在空白的E列第一行輸入第一位首字的公式：LEFT（D1，1），將E列第一行選中，利用EXCEL填充柄功能將鼠標拖到E列的第7500行，這樣電腦就會自動把D列所有數據的第一位數字取出來存放在E列上。
3.計算每個首位數字的個數。在F列第一行輸入EXCEL條件計數公式：COUNTIF（D1：D7500，1），在F列第二行輸入：COUNTIF（D1：D7500，2），依次類推，直到在F列第九行輸入：COUNTIF（D1：D7500，9）。
4.計算每個首位數字在總數據中所占的概率。在H列第一行輸入公式：F1/7500，利用EXCEL填充柄的功能將鼠標拖到H列的第9行，首位數字所占的概率就會顯示出來。
5.比較數據。將H列所得到的首位數字的概率與奔福德定律中的概率數據進行比較，從而得出結論。
從審計的工作程序上看，利用奔福德數值分析技術形成的結論，一樣可以打印形成審計書面工作底稿，作為審計程序的一部分，為評估重大錯報風險提供信息來源。
四、利用奔福德定律在審計中的案例分析
在2007年度審計中，筆者曾經選擇企業資產均在6 000千萬以上，收入過億的生產和商貿兩個行業的六家中小企業的財務數據利用奔福德定律進行分析，本文選擇某皮革制造有限公司2007年度的真實財務數據進行說明。
審計過程中首先筆者對該單位的財務數據進行分析程序，對資產負債表進行結構百分比分析發現應收賬款占總資產36.69%，應付賬款占總資產38.08%，對利潤表進行比較百分比分析收入比上年增長11.4%，而銷售費用比上年增長117.98%，從重要性角度筆者又選擇了應收賬款、應付賬款以及銷售費用進行奔福德數值分析，模糊查找財務舞弊的跡象。
首先，對4 875筆應收賬款借方發生額的第一位數字出現的概率與奔福德定律相比較，具體數據如表2所示。
由表2中數據產生的柱狀圖如圖1所示。
從表2和圖1可以得出，2007年度應收賬款的發生額第一位數字出現的概率與奔福德定律相似，呈下降趨勢，經過比較不排除有會計舞弊的可能性，但從模糊查找角度看，應收賬款舞弊的可能性不大，當然在審計過程中對交易額超過審計重要性的發生額還需要進一步審核。
其次，對3 932筆應付賬款的第一位數字出現的概率與奔福德定律相比較，具體數據如表3所示。
由表3中數據產生的柱狀圖如圖2所示。
從表3和圖2可以得出，2007年度應付賬款的發生額第一位數字出現的概率與奔福德規定律相似，呈下降趨勢，經過比較不排除有財務舞弊的可能性，但從模糊查找角度看，應付賬款舞弊的可能性不大，當然在審計過程中還是對交易額超過審計重要性的發生額需要進一步審核。
最后對1 382筆銷售費用發生額的第一位數字出現的概率與奔福德定律相比較，具體數據如表4所示。
由表4中數據產生的柱狀圖如圖3所示。
從表4和圖3可以看出在數字1和數字9這兩位數字出現的概率高于奔福德定律，其他幾位數字出現的概率數值較接近，數字從2至8出現的概率基本是遞減趨勢，在數字1 和9處出現較大反差，針對每一位數字是1和9的數據進行分析，發現從7月份開始老板本人每月報銷加油費和路橋費幾十萬元，每筆數據不是一萬多就是九千多，懷疑老板報銷銷售費用可能有舞弊行為。對銷售費用的路橋費明細進行詳細審查，發現老板本人來報銷路橋費用以9為開頭的數字大部分發票票據來源來自于杭州的定額運輸發票，對應銷售情況來看，全年銷往杭州的收入為829 152.60元，而列示了運往杭州1 796 360.00元運輸費用，運輸費用遠大于銷售收入，這是不合常理的。經查詢，原來老板的兒子在杭州開有一零售皮革店面，是定額征收的，大部分是不開票銷售的，商品是從該皮革公司發出的，由杭州某運輸公司負責托運。由此可見，借助于奔福德數字定律可以幫助人們提供財務舞弊線索。
五、奔福德定律在審計應用中注意事項
審計中應用奔福德定律時需要注意以下幾點：一是注意運用這一定律的限制性條件，并不是所有的數據類型都適合奔福德定律。二是數據樣本要有足夠的量，樣本越大，結果越可靠。經驗表明，樣本量在10 000以上的數據一般與理論值吻合很好，在1 000至10 000之間吻合較好，在200至1 000之間差距較大，但也有相當參考意義，樣本量在200以下的，一般就不適用奔福德定律了。三是數據檢測的結果如果不符合奔福德定律的概率分布，只能說明存在財務舞弊的可能性，不能說明一定存在財務舞弊，因而審計人員還應以此為線索，追根尋源，查找舞弊存在的有力證據。四是如果數據檢測結果符合奔福德定律的概率分布，并不意味著一定不存在財務舞弊。尤其當數據總量非常大的時候，如果舞弊數據發生次數不多，它們就會淹沒在大樣本的規律之中。在大樣本的情況下，審計人員還應該考慮分層進行測試分析。分層進行測試的形式可以依企業不同情況進行分類，可以按企業的供貨商、購貨商進行分層，也可以根據不同購貨地區、銷售地區進行分層。這種分層測試均可以通過計算機的操作功能快速而方便地完成。
【參考文獻】
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由于當下復雜的市場競爭環境，內部審計對企業舞弊現象的防治更加需要傾注管理和監察的力度。如何在多變復雜的經濟環境中對內部審計工作進行舞弊防治工作的細化是現階段企業內部審計部門需要考慮的工作重點。發揮好企業內部審計部門的檢查管理職能，保證企業在當下激烈的市場競爭環境中維持自身的核心競爭力，保證企業健康有序的生產和發展。
一、現階段內部審計的舞弊防治工作中出現的不利因素
（一）內部審計獨立性和客觀性缺乏
從我國的現狀進行分析可以看出，大部分企業的內部審計機構是受領導控制的，內部審計部門的級別與企業其他部門齊平，并且會受到其他部門的制約，組織上、結構方面的獨立性有待加強。內部審計人員失去獨立性，或者獲得的獨立性不夠高，就不能夠對企業經濟進行客觀地監督與評價，也不能有效的發揮防錯查弊的作用。
（二）內部審計難以全面發揮監督作用
首先，內部審計工作全部由單位領導直接參與指揮，出于“家丑不可外揚”的思想，內部審計機構對已經發現的問題也許會采取悄無聲息的政策。其次，由于企業內審機構只是眾多范圍機構之一，因為級別相同并且互相制約，它在審計其他同級部門時監督效果也會縮水。
（三）內部審計管理資源分配不合理
目前，我國內部審計人員無法充分利用現有的豐富審計資源對高風險領域中重要的事項及時地作出判斷，因此無法發現舞弊行為和企業管理上存在的問題。
（四）內部審計工作人員職業素養不足
現階段還出現的內部審計方面的問題是工作人員素質較為低下。從調查結果上來看，專業上真正是財務會計和審計專業的人員占據的實際比重較少，不僅如此，各個審計人才還展現出單一的工作專業素質，很難從多方面進行考量內部審計的情況。不利于企業內部審計的舞弊防治工作開展。
二、針對不利因素提出的解決對策
（一）建立獨立客觀的內部審計制度
在企業生存發展至今天，多次爆發的企業舞弊現象都給現代企業的內部審計工作打下了良好的建設基礎?，F如今，各項法律法規的制定和頒布從制度上保證了企業內部審計工作的重要性。需要強調的是，為了更好的發揮內部審計中舞弊防治對企業的經營和發展的保障作用，要將建設好的內部審計部門的地位予以提高，加強內部審計部門的獨立性。讓企業內部審計部門在日常的審計工作當中不會因為觸及到企業的高層管理人員就因為獨立性不足而受其影響，進而對企業的審計工作結果產生不利的結果。隨著內部審計部門的地位提高，能夠更好的發揮內部審計在企業舞弊防治當中的作用，為企業的健康發展貢獻自己的力量。
（二）在常規審計中建立內部審計評價機制
在傳統的內部審計工作當中，為了保證對舞弊現象的防治，內部審計人員需要時時刻刻都對企業內部可能發生舞弊現象的部門進行檢查和關注。審計人員需要利用自己的專業知識和審計經驗通過收集到的各部門的審計信息，對企業內部可能發生舞弊現象的部門進行評價。通過建立起對企業內部部門的審計評價機制，能夠隨時注意和觀察到企業內部相關部門可能出現的舞弊現象。及時提出整改的意見并展開后續的調查，成為遏制企業內部舞弊現象的有效途徑。
（三）建立專有的舞弊審計部門
當今社會中存在的各類舞弊手段可謂層出不窮，企業中國的舞弊現象也日益變得嚴重。在這種情況下，如果內部審計部門依然按照傳統的審計要求進行舞弊的防治工作是遠遠不夠的。在現代的企業內部審計工作當中，需要將舞弊的防治工作專門開設一個環節進行分析和評估，對舞弊風險進行徹底的調查和分析，得出該種舞弊的原因之后再經過審計人員詳盡的預測和分析，進而確定舞弊現象是否將要或已經發生。
通過建立專有的舞弊審計部門，將企業內部審計部門的管理資源進行合理的調配，更好的執行企業的內部審計工作職能，通過檢查和分析的手段來確定舞弊現象是否存在和發生，幫助審計人員確定舞弊者的身份給排查和處理。
（四）提高內部審計工作人員素質
企業內部的審計是一項長時間、高要求的督查工作。只有當內部審計人員的工作素質達到一定的要求才能夠充分發揮內部審計舞弊防治的職能和作用。企業內部審計工作人員要不斷提高鑒別舞弊行為的能力，不僅在專業知識和能力上提升自己，還要學會吸收和接納多種舞弊防治管理工作的經驗，才能夠保證對企業內部舞弊行為的制約和鑒別。
企業內部審計工作人員要對舞弊的手段。方法和特征有一定程度的了解，加強企業內部審計工作人員的素質培訓教育也是現階段保持內部審計工作舞弊防治工作的重點。
近年來隨著我國經濟建設發展速度日益加快,財務制度不斷與國際接軌,促進了財務工作人員水平的長足進步。雖然在經濟大力發展的過程當中,我國企事業單位不斷學習國外先進內部控制管理經驗,但是依然頻頻出現財務舞弊現象。在這樣的大背景下就對審計人員提出了更高的要求,需要準確、客觀的發現審計問題,做出保有職業審慎的審計結論。下面我們就簡要討論一下審計人員在實務工作中,如何捕捉審計疑點,并且如何查證疑點。
一、審計疑點的特征
審計疑點是指審計過程中發現的違背常規、常理的各種現象。審計疑點的發現、追查或排除,是審計師審計工作的重要內容。正確掌握運用審計疑點的查證技巧,有利于不斷提高審計工作質量和效率。
(一)性質的異常性
這是審計疑點的最基本特征。審計師要確認被審計單位是否存在審計疑點,主要是根據相關政策法規、原理原則及企業經營活動特點,檢查在企業經濟活動和會計核算資料中有無異常的交易時間、交易地點、交易金額、異常的往來結算單位和異常的賬戶對應關系。
(二)手段的隱蔽性
審計疑點不會一目了然地暴露在會計資料上,往往以各種隱蔽手段進行偽裝,不易被人察覺。特別是一些經營思想不正、法紀觀念淡薄的人,更是想方設法、絞盡腦汁,作弊手段極其隱蔽。
(三)形式的多樣性
由于經濟活動的多樣性,加之不同企業所處的經營環境不同,作弊動機不同,導致審計疑點的表現方式也是多種多樣的。如有的偽裝、變造憑證;有的利用往來賬戶挪用、盜竊企業財產;有的利用“材料成本差異”科目任意調節損益;有的隱瞞收入不入賬;有的偽造合同虛構銷售。
(四)結果的待確認性
審計疑點僅僅是在審計過程中發現的各種可疑跡象,并不表示一定有問題。事實上,有的審計疑點經過查證可以得到排除,而有的在查證過程中可能會出現新的疑點,需要進一步跟蹤追查才能予以確定。
二、捕捉審計疑點應處理好的幾個關系
(一)確立科學的假設觀念
首先在審計之前,審計人員需要確立科學的假設觀念。在審計人員到達被審計單位之前應該假設被審計單位的會計資料或者其他有關方面中,必定存在舞弊行為。但事實上,被審計單位有可能不存在舞弊行為,審計人員確立這一假設之后可以有助于審計人員對待和審視被審計單位中的每一件與審計有關的事項都會從多方面、多角度檢查和評價被審計單位會計資料的真實性、準確性、合理性和合法性。也可以幫助審計人員及時準確的發現或者捕捉到舞弊的疑點或者線索。
(二)評價被審計單位的內部控制系統
在確立了科學的假設觀念之后應該要重視被審計單位的內部控制系統的了解、測試和評價。審計人員在舞弊審計過程中,因為自身特性和被審計對象的復雜性和多樣性,所以存在一定的盲目性。為了減少這種盲目性,就要通過調查詢問等審計方法來檢查和測試被審計單位的內部控制制度,以確定是否健全可靠,據此判斷務必存在的重點環節及可能的表現形態,然后運用一般審計方法使用較快并且準確地抓住舞弊的線索或疑點,進而審計其具體形成或者作弊的過程。這樣可使舞弊審計工作有的放矢、事半功倍。
三、審計疑點發現技巧
審計疑點的發現不僅要求審計師具有良好的專業知識和技能,還要熟悉相關的法律法規和企業制度,并在執行審計程序時保持應有的職業謹慎和職業道德。
(一)通過“聽”來發現
審計人員可以通過“聽”來了解情況,發現疑點。例如聽領導層對單位的基本介紹,聽員工對企業或相關人員的評價,聽客戶及工商、銀行、稅務等部門對企業的評價。如果審計人員能夠認真的去“聽”一般是可以發現一些可疑跡象或者線索的。
(二)通過“問”來發現
“問”是指有針對性的選擇對象進行詢問。問的時候需要掌握一些技巧和采用適當的方式。例如有時候可以直截了當,有的時候需要旁敲側擊;有的時候是閑談有的時候是嚴肅的質詢。方式靈活不能一概而論。
(三)通過“看”來發現
“看”是指通過對被審計單位提供的書面資料的查看和對某些重要場地的觀察分析,從中發現和揭示可能存在的問題。這里所說的書面資料,包括會計憑證、賬簿和會計報表,也包括管理層的重要會議記錄、文件和合同,以及企業的內部控制制度等。
(四)通過“分析性復核”來發現
分析性復核是指審計人員通過分析和比較信息之間的關系或計算相關的比率,以確定審計重點、獲取審計證據和支持審計結論的一種審計方法。審計人員通過執行分析性復核有助于實現以下目標:
①確認經營活動目標的完成程度;
②發現意外差異;
③分析潛在差異和漏洞;
④發現潛在的不合法和不合規的問題。
(五)運用邏輯推理來發現
審計人員在開展審計工作時應充分利用事物之間存在的內在邏輯關系,通過分類、分析、歸類、推理,把相關的問題和現象納入邏輯分析范疇,以發現和揭示可能存在的種種問題。
四、審計疑點的查證方法
發現審計疑點后,審計人員以保持相應的職業審慎為前提,可以通過以下方法對審計疑點進行查證。
1.順查法和逆查法。一般來說,審計開始,宜先運用逆查法,通過對反映全面、綜合情況的會計報表的檢查,抓住舞弊存在的重點環節,然后,根據確定的重點環節確定需要檢查的會計賬簿并對其進行詳查。在檢查會計憑證賬簿時,若為了證實某項紀錄是否存在舞弊線索,可以運用順查法開始,再結合逆查法?？傊?順查和逆差可交叉運用,順差中有逆差,逆差中有順查,順查法與逆查法相互結合、相互滲透。
2.疑點詳查和抽查郵寄。在審計實務中因為時間的限制審計人員需要將詳查和抽查郵寄的結合起來,以便使審計工作收到事半功倍之效。一般來說,審計開始應先運用抽查法確定舞弊存在的重點環節,對確定的重點環節的會計材料和其反應的經濟活動進行詳細檢查,并以其審查結果推斷整個審計范圍的審計結論,必要時,可擴大抽查范圍直至進行整個審計范圍的詳細檢查。當然,有事審計伊始即進行詳細檢查,但即使是這樣,也應在詳查前確定詳查的會計資料及其所反應的經濟活動范圍,這種范圍的確定便體現了抽查的特性。
五、審計疑點的分析及排除方法
(一)審計疑點的分析方法
1.動態審計疑點分析技巧
動態審計疑點是指在對經濟活動進行發現的正在發生的可疑跡象。查證動態審計疑點應該正確運用邏輯推理和追蹤溯源。邏輯推理法是指審計人員運用邏輯學原理,根據事物發展的一般規律進行推斷,以確認審計結論的合理性。追蹤溯源法是指審計人員按照動態審計疑點所提示的審計線索,進一步追蹤其產生的原因和動機,并順著經濟活動的運行軌跡查核相關資料和憑證,根據審核結果得出審計結論。
2.靜態審計疑點分析技巧
靜態審計疑點是指靜態資料如會計憑證、會計賬簿、會計報表及其他相關書面資料中反映出的那些可疑的錯弊跡象。分析靜態審計疑點的主要審計技巧包括審閱法、核對法、調節法。審閱法是指運用相關審計依據,通過對會計記錄和其他相關書面資料的檢查和核對來得出審計結論。核對法是指根據會計記錄中的勾稽關系來查證審計疑點的真偽,從而得出審計結論。調節法是指通過將一些不可比會計數據調整為可比數據,然后利用差異分析來查證靜態審計疑點形成的原因,并得出審計結論。
(二)審計疑點的排除方法
審計疑點的排除是指根據查證結果確定審計疑點的性質,并對其進行糾正處理的方法。對于任何審計疑點,只要有足夠的證據證明其有問題或沒有問題,都應適時排除。排除審計疑點的方式可分為:
關鍵詞：盈余管理 會計舞弊 經濟影響 防范措施
近年來，我國社會經濟水平得到了很大的進步，伴隨著社會經濟水平的不斷提高，我國各企業紛紛抓著這一時機，為謀求本企業又好又快的發展貢獻出了自己的一份力量。在此同時，由于企業的發展過快，其管理工作越來越復雜，造成部分企業從盈余管理開始向會計舞弊演變。
一、盈余管理以及會計舞弊的含義和意義
盈余管理是企業管理當局在遵循會計準則的基礎上，通過對企業對外報告的會計收益信息進行控制或調整，以達到主體自身利益最大化的行為。
舞弊是指被審計單位的管理當局、董事、雇員或第三方中的一人或多人為獲取不正當的或非法的經濟利益而故意誤報財務報表信息的行為。
僅從概念上來看，我們就可以得出盈余管理與舞弊最本質的區別就是在于是否超越會計準則這一“度”的限制。盈余管理是在會計準則允許的范圍內進行的，而會計舞弊則是在根本上違反了會計準則的規定。
二十世紀八十年代，美國企業管理人員為了實現企業個人效益以及企業效益價值的最大化，在會計準則允許的范圍內，通過運用個人判斷選擇會計程序選擇，改變報表，為影響會計數據尤其是會計盈余的行為，稱之為盈余管理。與此同時，會計舞弊行為也應運而生，會計舞弊是指企業管理者在法律法規范圍之外進行賺取非法的利益，并導致重大誤導性的財務報告。盈余管理對企業來說是一把雙刃劍，即合理的進行盈余管理能夠及時、真實的反映出企業的價值，有助于管理者做出正確合理的決策；過度的進行盈余管理將會蒙蔽了企業管理層的眼睛，嚴重誤導其的決策思路，嚴重制約了企業的可持續發展戰略的實施。會計舞弊和盈余管理雖然都能對企業的財務數據造成一定的影響，但不同于盈余管理的是，會計舞弊是一種違法行為?；诮洕蚧牟粩嗤七M，現在不少企業高管打著假借盈余管理的幌子去做實質上的會計舞弊，致使財務會計市場出現一片混亂。
二、盈余管理演變為會計舞弊的影響
1、不利于制定會計準則與規范會計監管制度
政府制定會計準則以及規范會計監管時首要考慮的是盈余管理向會計演變的情況，例如:如何抑制企業名義上盈余管理而實質上會計舞弊的現象以及會計準則在哪方面會為演變會計舞弊提供空間等等?；诟髌髽I對制定會計準則以及規范會計監管制度的參與意識的不斷強化，在加上我國的會計準則是由財政部一手制定，故而，在制定會計準則以及規范會計監管時勢必要進行列財務報告，為了使財務報告恰當地反映經營過程和經營環境的特殊性以及經營中的不確定性，財務報告和財務信息所披露的管制者必須允許企業在編制報告時運用職業判斷和會計選擇，過多的放任選擇權無疑會給企業帶來會計舞弊行為，反之，如此惡性循環。因此，盈余管理演變為會計舞弊時將嚴重影響到會計準則的制定和會計監管的規劃。
2、誤導到投資人和債權人的英明決策
適度的盈余管理并不會影響到報表信息，若盈余管理過度，將會加速企業盈余管理向會計舞弊過渡，致使報表信息失真，使投資人以及債權人得到不真實的會計信息，致使投資人以及債權人做出錯誤的決定，給企業以及投資人造成不可估量的損失。
3、影響到社會資源的優化配置
盈余信息在企業會計信息中占據主導地位，企業的自身價值最大化往往離不來對盈余信息的精心管理，若是過度進行盈余管理時將會使其演變為會計舞弊，會計舞弊比盈余管理看起來更具有吸引力，但其影響到會計信息的相關性以及可靠性，致使信息資源得不到有效的配置，使整個社會的效率遭受到損害。
4、不利于企業實現可持續發展
會計舞弊是一種表面美化劑，是一種以犧牲內在美為代價換取表面美的行為，會計舞弊行為只能為企業帶來一時的效益，然后投資者就會對其失去信任，從而，導致資本市場以及信貸市場失靈，如果企業不采取切實有效的措施改善經營管理，其企業的經濟效益將會加速下滑，不僅會使企業的經濟效益預算目標無法實現，而且將嚴重影響到企業的社會形象以及信譽，不利于企業的長遠發展。
三、防范盈余管理演變為會計舞弊的措施
1、加強會計準則的執行力度
會計準則是企業防范盈余管理向會計舞弊演變的門戶，對于盈余管理的治理是至關重要的，從嚴格意義上講，會計準則的執行比制定更重要。因此，加強會計準則的執行力度可以從兩方面進行。一方面是，加強會計人員的專業知識培養，會計工作是一項實際操作性很強的工作，需具有較淵博的專業知識，故而，企業要定期的對會計人員進行專業知識教育，并且對工作人員的工作進行不定期的抽查，以及時的發現以及解決問題，做到防患于未然。另一方面是，針對會計準則的執行力度實行監督體制以及責權利與獎罰制相結合的制度，企業會計部門要建立監督機制，是會計工作更趨于制度化，通過監督抑制盈余管理向會計舞弊的演變現象，起到預防與治理腐敗的作用。并且實行責權利與獎罰制相結合的制度，嚴格實行“有功必獎，有過必罰”以此，來提高會計人員對工作的積極性，為防范盈余管理演變會計舞弊打下堅實的基礎。
2、加強舞弊風險評估
只有正確識別舞弊風險因素才能實施恰當的審計程序保證舞弊審計的成功實現，舞弊風險的識別和評估要重于舞弊程序的應對，并非要降低實質性測試的重要性而只是突出重點和全局，針對目前會計舞弊的特點和現狀從戰略、全局的角度把握，提高舞弊審計的效率和效果，也就是說要提高注冊會計師的舞弊檢測能力首先要正確評估舞弊風險，提高注冊會計師的舞弊風險評估的準確度。
3、完善相關的防范體系，改善企業的治理結構
據調查顯示，我國企業的治理結構以及相關的防范體系仍不完善，遠遠落后于其他國家同行業。因此，為加強防范盈余管理演變為會計舞弊，首先要做的是改善企業的治理結構，主要從三個方面改善即完善獨立董事制度、優化公司股權結構以及建立健全審計委員會。并且完善相關防范體系時要做到在法律的允許范圍之內加大對違反財經法規的盈余管理行為的嚴格懲處，對會計舞弊行為的人員根據其法律法規依法追究其責任，堅決做到執法必嚴，違法必究。此做法為更好的防范盈余管理演變為會計舞弊鑒定了良好的社會基礎。
4、重視法務會計的推廣與運用
近年來，各類涉及復雜財務會計問題的經濟案件大量出現，并在一定程度上超出了法律從業人員與會計人員的專業能力范圍，致使許多案件得不到及時解決，我國經濟、法律環境對法務會計有著強烈的需求。如何利用現有的資源，盡快發展我國的法務會計是應該提到議事日程上的問題。在開展法務會計理論研究過程中，會計學界應當與法學界加強聯系與溝通，尤其是會計學界應廣泛吸收法學、邏輯學、證據學等學科知識。目前我國法務會計還屬于比較陌生的領域，但是法務會計的運用在很多國家已顯現對治理和防范會計舞弊的作用。國家有關部門和組織應當引導會計學界或組建專門課題組進行法務會計理論研究，借鑒國際經驗，結合中國實際，建立起與我國國情相適應的法務會計理論體系與規范體系。
參考文獻：
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摘要：作為一種外部公司治理機制，獨立審計在一定程度上可以彌補內部公司治理機制的不完善。由于審計師與股東的利益并不完全一致，因此審計合謀就成為財務報告舞弊研究中的熱門話題。針對審計合謀問題，學者們一方面構建博弈模型進行規范研究，另一方面主要從監管偏好和監管力度、審計收費和審計意見的角度進行實證研究。實證研究尚存眾多領域值得進行拓展研究，本文對此進行了綜述。
關鍵詞：財務報告舞弊 獨立審計 規范研究 實證研究
財務報告是傳遞上市公司財務狀況和經營成果最主要的媒介，是緩解控股股東與中小股東、股東與經理之間委托問題，維護資本市場平穩運行的基石。但隨著證券市場的建立和蓬勃發展，財務報告舞弊也如鬼魅般隨行，從南海事件到安然事件，從深圳原野、長城機電到瓊民源、四川紅光、東方鍋爐，財務報告舞弊嚴重吞噬了投資者對資本市場的信心。財務報告舞弊產生的主要根源在于內部公司治理機制的失效，作為一種外部治理機制，獨立審計在一定程度上可以彌補內部治理機制的不完善，及時發現和披露財務報告舞弊。但是，由于審計師與股東的利益并不完全一致，使得人和審計師有較強的動機進行審計合謀。基于財務報告舞弊審計合謀的視角，中外學者們對財務報告舞弊與獨立審計的關系進行了較為深入的規范研究和實證研究。
一、財務報告舞弊與獨立審計關系的規范研究
企業是一系列契約的聯合體，會計信息是衡量人努力程度，反映受托經濟責任執行效率和效果的度量指標，在維護契約有效履行方面起著關鍵性的作用。由于現實中完全理性、信息完備、信息對稱和零交易成本等完全契約的假設條件并不存在，因此包括控股股東和經理在內的人，有較強的激勵通過提供失真的甚至虛假的財務報告，犧牲委托人利益、實現自身效用最大化。當委托人預期到人的機會主義行為時，會在制定人薪酬契約時扣減由于人機會主義行為所帶來的損失，甚至終止契約。為了緩解人和委托人之間的利益沖突，降低人和委托人之間的信息不對稱，就有必要尋找增進會計信息可信性的機制。由于獨立審計具有較強的獨立性和專業勝任能力，獨立審計就成為提高財務報告質量、維護投資者利益的重要外部治理機制。
（一）聲譽機制 財務報告審計的主要職能在于發現和披露財務報告中存在的重大差錯和舞弊，以確保財務報告能真實、公允地反映企業的財務狀況、經營成果和現金流量情況。但是由于審計師與委托人的經濟利益并不完全一致，并且存在對審計客戶的經濟依賴，因此，人和審計師都有動機選擇審計合謀以實現各自的效用最大化。而由政府管制和股東監督對人和審計師施加的直接違規成本，以及由市場監督對人和審計師施加的間接違規成本，降低了人和審計師的收益，構成了對審計合謀的強有力的約束；當聲譽機制能夠充分發揮作用時，審計合謀導致的預期間接違規成本會非常大，從而有效地遏阻審計合謀的發生。
（二）博弈模型 中外學者主要通過構建包括委托人、人、政府、審計師等在內的各方進行的審計合謀動態博弈模型，對財務報告舞弊與獨立審計關系進行規范研究。Kofman和Lawrree（1993）研究了在層級組織結構中，通過雙重審計師的運用戰略來控制審計合謀的理論途徑。研究結論是：即使內部審計師可能與經理合謀，內部審計師仍然單獨對所有者有用；外部審計師應隨機地被聘用，因為其作用主要是監督內部審計師；預期最大化阻止在合謀存在的情況下或許是次優的。Kofman和Lawrree（1996）進一步將博弈擴展到委托人、經理、內部審計師和外部審計師四方。吳聯生（2005）構建了監管者、審計師和經營者三方審計合謀動態博弈模型。他的研究結論是：審計師所要求的審計意見購買收益的分成比例，取決于審計師與經營者的貼現因子；但審計師要求的固定收益分成比例，高于變動收益分成比例；監管者的最優監管策略并不能杜絕審計意見購買行為,不同監管者對變動收益下審計意見購買行為所采取的最優監管策略各不相同，但對固定收益下審計意見購買行為的監管,其最優策略是一致的；同一監管者對變動收益下和固定收益下的審計意見購買行為,其最優監管策略可能存在差異；變動收益下的審計意見購買必定損害監管者的福利,而固定收益下的審計意見購買則不一定會損害監管者的福利。陳小林（2007）進一步擴展了吳聯生（2005）審計合謀動態博弈模型，將控制性股東、非控制性股東納入到多方審計合謀動態博弈模型。他的研究結論是：審計師發表非標審計意見的閾值與虛報業績的收益成正比，與政府部門的查處力度、處罰力度以及股東的監督力量成反比，與審計師和經營者的貼現因子成反比；無論外部審計師與經營者之間對虛報業績如何分配，審計師與經營者的合謀均存在；控制新股東參與審計合謀的條件是，其所決定的收益分成比例必須不低于其在公司現金流權的兩倍；非控制性股東參與監督不改變經營者、控制性股東和審計師的收益分成比例，沒有改變控制性股東的激勵相容條件；由于懲處力度的強化，政府和股東的雙層監管比單獨的政府監管或非控制性股東監督下的審計獨立性水平更高；控制性股東參與審計合謀進一步降低了審計獨立性水平，審計獨立性水平的降低幅度與虛報業績的收益成正比，與監管力度成反比，與貼現因子成反比。
（三）市場監督 上述博弈模型的一個重要缺陷在于忽視了市場對于審計師和人的監督作用。經驗證據表明，市場通過聲譽機制嚴厲懲罰了進行財務報告舞弊的人和審計師。Ferozs et al.（1991）發現，財務報告舞弊導致72％的高管離職，導致81％的高管被股東提訟，財務報告舞弊導致42％的審計師被股東提訟。Desai et al.（2006）關于聲譽機制對會計盈余重述公司經理懲罰的研究發現，60%的公司在24個月內至少有一名高層管理人員離職，而對比公司只有35%，離職經理的就業前景比對比公司離職經理更暗淡。Fich和Shivdasani（2007）發現，財務報告舞弊公司被股東提訟后，外部董事并沒有發生異常的更換，但是他（她）們在其他公司董事會的任職顯著地降低了，這一趨勢在其他董事會成員面臨更嚴重的訴訟指控和外部董事應為財務報告舞弊承擔更多的監督責任時變得更加顯著；當股東提訟時，持有被公司股票董事的關聯公司的股價顯著下降；當公司治理較強時，對舞弊負有責任的董事更可能離職，這些董事離職后公司的股價得到了明顯的提高。醋衛華（2011）以2003年至2008年間受到證監會處罰的70家上市公司為研究樣本發現，財務報告舞弊行政處罰提高了應為財務報告舞弊負責的公司董事長和總經理變更的概率。張宏偉（2011）以2001年至2008年間非外資正常交易A股上市公司為研究樣本發現，遭受中國證監會行政處罰的會計師事務所無論在舞弊公司所在省區還是全國范圍內，其審計市場份額都顯著下降；相對于上一期而言，其審計收費率顯著降低。
