時間：2023-06-08 11:18:01
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇會計職業(yè)路徑評估，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
一、職業(yè)能力基本內(nèi)涵
所謂職業(yè)能力，是指順利完成某種職業(yè)活動所必須的并影響活動效率的個性心理特征。具有三層涵義:為勝任一種具體職業(yè)而必須具備的能力，表現(xiàn)為任職資格；在步入職場之后所表現(xiàn)的職業(yè)素質(zhì)；開始職業(yè)生涯之后具備的職業(yè)生涯管理能力。
由此可見，職業(yè)能力應(yīng)是多種能力的綜合，故可把職業(yè)能力進一步細分為以下三種能力：一般職業(yè)能力、特殊職業(yè)能力和職業(yè)綜合能力。一般職業(yè)能力是指與崗位各項任務(wù)以及各種職業(yè)有關(guān)的共同能力，諸如自學(xué)能力、語言文字表達能力、社交與活動能力、外語和計算機應(yīng)用能力等。特殊職業(yè)能力則是指人從事某種專業(yè)活動所具體需要的能力。職業(yè)綜合能力則由以下四個方面構(gòu)成：跨職業(yè)的專業(yè)能力，表現(xiàn)為運用數(shù)學(xué)和測量方法的能力、計算機應(yīng)用能力、運用外語解決技術(shù)問題和進行交流的能力；方法能力，具體表現(xiàn)為信息收集和篩選能力、掌握制定工作計劃以及獨立決策和實施的能力、具備準確的自我評價能力和接受他人評價的承受力；社會能力，主要是指一個人的團隊協(xié)作能力、人際交往和善于溝通的能力，在工作中能夠協(xié)同他人共同完成工作，對他人公正寬容，具有準確裁定事物的判斷力和自律能力等，這是崗位勝任和在工作中開拓進取的重要條件；個人能力，隨著我國經(jīng)濟體制改革的深入、法制的不斷健全完善，社會責(zé)任感和誠信越來越被重視，個人的職業(yè)道德愈加受到全社會的尊重和贊賞，愛崗敬業(yè)、嚴謹負責(zé)、注重細節(jié)的職業(yè)人格得到了全社會的肯定和推崇。
二、高校成教會計專業(yè)學(xué)生職業(yè)能力構(gòu)成
高校成教是國家高等教育的重要組成部分，但成教面對的學(xué)習(xí)對象是在職的成人，從成人教育的生源情況來看，無論從學(xué)生的學(xué)歷（涵蓋高中、中專、大專）、學(xué)習(xí)動機（提升個人的職業(yè)能力、學(xué)歷文憑和學(xué)位等多元化呈現(xiàn)），還是到工作背景（來自企、事業(yè)等各行各業(yè)），都是復(fù)雜多樣的。針對成人教育的這一鮮明特色，在構(gòu)建培養(yǎng)體系時，要充分考慮當(dāng)前企業(yè)和崗位的社會實際需求，重視技能型和應(yīng)用型人才的培養(yǎng)，真正做到提升在職學(xué)生的職業(yè)能力。同時，基于學(xué)生終身發(fā)展和社會長遠發(fā)展需要的考慮，還要注重培養(yǎng)學(xué)生學(xué)習(xí)創(chuàng)新能力、與他人溝通協(xié)調(diào)能力以及確立生活價值和調(diào)節(jié)自我身心的能力，以適應(yīng)日益變化的時代需求。因此，高校成教會計專業(yè)人才培養(yǎng)方向應(yīng)當(dāng)注重學(xué)生綜合職業(yè)能力的培養(yǎng)和提升，現(xiàn)將其應(yīng)具備的綜合職業(yè)能力表述如下：專業(yè)能力——會計業(yè)務(wù)核算、審計業(yè)務(wù)處理、財務(wù)分析與管理、會計與審計軟件運用等會計實務(wù)操作技能以及英語應(yīng)用能力和其他專業(yè)相關(guān)能力等；學(xué)習(xí)創(chuàng)新能力——學(xué)習(xí)新的會計知識和會計技能、拓展專業(yè)領(lǐng)域、適應(yīng)崗位變化的能力以及終身學(xué)習(xí)的能力等；溝通協(xié)調(diào)能力——書面表達、口頭表達、情感溝通的能力和人際協(xié)調(diào)、團隊合作的能力等；價值確立和身心調(diào)節(jié)能力——尋找生活價值、形成正確的價值觀的能力；對個人興趣和能力進行客觀評估逐步樹立職業(yè)理想并建立相應(yīng)的職業(yè)價值和職業(yè)行為模式的能力；面對工作生活壓力進行自我調(diào)節(jié)的能力等。
在上述構(gòu)成要素中，專業(yè)能力是學(xué)生勝任崗位需要的必備基礎(chǔ)；學(xué)習(xí)創(chuàng)新能力是學(xué)生應(yīng)對崗位變化和社會發(fā)展、保持職業(yè)活力和持久成功的必要條件；溝通協(xié)調(diào)能力不僅是學(xué)生進行正常的會計職業(yè)活動所不可缺少的必備技能，更是學(xué)生獲得職業(yè)提升和人際歸屬感所應(yīng)具備的重要能力之一；而價值確立和身心調(diào)節(jié)能力，則對學(xué)生的整個精神健康成長和人生活動起著統(tǒng)合和支配作用，對其他各項能力的持續(xù)發(fā)展具有強大的推動和促進作用。
三、高校成教會計專業(yè)人才創(chuàng)新培養(yǎng)路徑
21世紀的人才是全面發(fā)展的人，尤其是在我國經(jīng)濟高速發(fā)展時期，更是急需大批具有較強競爭職業(yè)能力的復(fù)合型和創(chuàng)新型會計人才。因此，高校成人會計教育應(yīng)依托高校的智力資源和辦學(xué)優(yōu)勢，注重創(chuàng)新會計專業(yè)人才的培養(yǎng)機制和路徑，促進我國會計人才整體職業(yè)素質(zhì)和職業(yè)能力的全面提升，真正成為推動經(jīng)濟社會發(fā)展的繼續(xù)教育培養(yǎng)基地。
其一，以大眾教育為核心，啟動職業(yè)化教育工程。會計職業(yè)在社會經(jīng)濟發(fā)展中日益發(fā)揮著重要的經(jīng)濟管理職能，成為健全市場信用、完善交易規(guī)則的基礎(chǔ)，成為維護市場經(jīng)濟秩序和社會公眾利益的基點，而會計教育正是促進會計職業(yè)發(fā)展和壯大的重要途徑。隨著高等教育改革和會計改革的不斷深入，社會對人才提出了許多新的職業(yè)要求，因此，高校成教應(yīng)抓住機遇、迎接挑戰(zhàn)，著力啟動“會計職業(yè)化教育”的系統(tǒng)創(chuàng)新工程：（1）以會計職業(yè)崗位的用人標(biāo)準為依據(jù)，來定位會計專業(yè)人才培養(yǎng)目標(biāo)。高校成人教育是典型的“大眾化”教育，而非精英教育；是重在培養(yǎng)“應(yīng)用型”人才，而非研究型人才。高校成教的最大特色就在于具有明確的“崗位針對性”，作為應(yīng)用型較強的會計專業(yè)，也必須用職業(yè)化的標(biāo)準來準確定位培養(yǎng)目標(biāo)，充分體現(xiàn)職業(yè)化特色、行業(yè)特色和地域經(jīng)濟的特色。據(jù)不完全統(tǒng)計，高校成教會計專業(yè)學(xué)生來源于各行各業(yè)，遍布于行政事業(yè)單位、國有企業(yè)、外資企業(yè)、民營企業(yè)、證券金融機構(gòu)、會計師事務(wù)所等，因此，對在職的成教學(xué)生來說，培養(yǎng)角色的定位應(yīng)是注重由過去傳統(tǒng)的簿記加速向現(xiàn)代財務(wù)會計與財務(wù)管理的轉(zhuǎn)變；（2）根據(jù)社會用人崗位的職業(yè)需求，來制定專業(yè)教學(xué)計劃。專業(yè)教學(xué)計劃是貫徹、落實專業(yè)人才培養(yǎng)目標(biāo)的綱領(lǐng)性文件。隨著我國綜合經(jīng)濟實力的不斷增強和市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，有些企業(yè)通過跨國合并、上市、重組、聯(lián)合等方式成為大型跨國公司，有些企業(yè)參與境外基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)、工程承包、勞務(wù)合作，還有些企業(yè)在境外進行多元化投資。在防范和規(guī)避境外經(jīng)營風(fēng)險，提高國際競爭力和抗風(fēng)險能力方面，會計工作尤為重要；會計專業(yè)人員在參與決策、制定預(yù)算、資金成本管理、會計核算、內(nèi)部控制等方面發(fā)揮著不可替代的作用。這就要求會計專業(yè)人員特別是跨國公司高層會計專業(yè)人員應(yīng)當(dāng)具備較高的綜合素質(zhì)和會計、財務(wù)管理、內(nèi)部控制、信息化、財經(jīng)法規(guī)等方面的專業(yè)水平。高校成人會計教育應(yīng)盡量參照這些新的職業(yè)需求來設(shè)置專業(yè)及課程，并不斷修訂和完善專業(yè)教學(xué)計劃，且在課程設(shè)置上融進會計職業(yè)道德建設(shè)、會計職業(yè)生涯規(guī)劃設(shè)計、會計團隊職業(yè)化建設(shè)等模塊，這種由職業(yè)化群體模塊共同打造的與企業(yè)需求崗位對接的專業(yè)教學(xué)計劃，將為全面提升學(xué)生的職業(yè)能力奠定基礎(chǔ)。
其二，以市場需求為導(dǎo)向，構(gòu)建規(guī)范化培養(yǎng)結(jié)構(gòu)。培養(yǎng)結(jié)構(gòu)是高校成教人才培養(yǎng)的核心內(nèi)容，也是高校積極應(yīng)對市場變化、社會需求和提升學(xué)生職業(yè)能力的關(guān)鍵所在，針對成教學(xué)生（學(xué)歷涵蓋高中、中專、大專）學(xué)習(xí)基礎(chǔ)參差不齊、工作背景復(fù)雜多樣的特殊情況和特點，高校成人會計教育應(yīng)重在構(gòu)建規(guī)范化的知識與技能結(jié)構(gòu)，注重“基礎(chǔ)厚、口徑寬、特色強”的培養(yǎng)結(jié)構(gòu)，夯實在職學(xué)生的職業(yè)基礎(chǔ)，穩(wěn)步提升其職業(yè)能力。知識結(jié)構(gòu)包括：基礎(chǔ)理論知識——旨在提升學(xué)生的基本素質(zhì)。課程設(shè)置：高等數(shù)學(xué)、應(yīng)用文寫作、英語、法律基礎(chǔ)、計算機基礎(chǔ)理論等。專業(yè)基礎(chǔ)理論——旨在提升學(xué)生的職業(yè)基本素質(zhì)。課程設(shè)置：經(jīng)濟學(xué)、管理學(xué)、會計學(xué)原理、統(tǒng)計學(xué)原理等。專業(yè)知識——旨在提升學(xué)生的職業(yè)基本技能。課程設(shè)置：中級財務(wù)會計、成本會計、管理會計、稅法、財務(wù)管理、高級財務(wù)會計、審計、金融等。技能結(jié)構(gòu)包括：（1） 一般技能：外語應(yīng)用技能——外語的實際應(yīng)用技能是學(xué)生能否走向國際化職業(yè)的通行證，故成人會計教育應(yīng)把口語水平的提高作為外語教學(xué)目標(biāo)；表達溝通技能——會計作為企業(yè)的信息系統(tǒng)和企業(yè)管理的重要工具，會計信息能否被企業(yè)各個層次的管理者準確理解，并有效地幫助管理者決策，則與會計人員能否正確的表達和有效的溝通密切相關(guān)。課程設(shè)置：公共關(guān)系、商務(wù)溝通、演講、案例討論等。（2）專業(yè)技能：書寫技能——能否寫一手得體的阿拉伯?dāng)?shù)字和中文字，對于勝任會計職業(yè)是一項競爭優(yōu)勢。核算技能——會計專業(yè)的核心技能，即較高的職業(yè)判斷能力、一定的邏輯推斷能力和基本的賬務(wù)處理能力。課程設(shè)置：會計模擬操作。簿記技能——即對原始單據(jù)、填制憑證、記賬、結(jié)賬、試算平衡、報表編制、憑證裝訂和歸檔等的處理。課程設(shè)置：會計模擬操作。報表技能——能否編制財務(wù)報表是檢驗會計專業(yè)學(xué)生能否綜合利用會計知識、核算技能和簿記技能的關(guān)鍵。課程設(shè)置：會計模擬綜合操作。電算化技能——即一般的計算機操作能力、會計電算化的初步知識及基本的財務(wù)軟件應(yīng)用能力。課程設(shè)置：會計電算化、通用財務(wù)軟件、企業(yè)資源計劃（ERP）。
關(guān)鍵詞：會計職業(yè)道德；道德規(guī)范；信息失真
會計行業(yè)是市場經(jīng)濟活動中非常重要的行業(yè)之一，會計的主要職能就是為社會經(jīng)濟發(fā)展提供信息監(jiān)督服務(wù)以及核算服務(wù)，會計人員在工作中所提供會計信息的真實性程度和質(zhì)量，將直接影響市場經(jīng)濟中企業(yè)、投資者以及社會各個階層公眾的利益，因此可以說會計工作的質(zhì)量是影響整個市場經(jīng)濟運行秩序的重要因素。目前我國會計行業(yè)中仍然面臨著職業(yè)道德缺失的問題。建立健全會計行業(yè)的職業(yè)道德規(guī)范體系，從根本上提高會計從業(yè)人員的自律性和從業(yè)的質(zhì)量不僅關(guān)系著企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，同時也關(guān)系著市場經(jīng)濟秩序的建立。
一、會計職業(yè)道德概述
1.會計職業(yè)道德的概念與內(nèi)容
會計職業(yè)道德規(guī)范是根據(jù)會計的職責(zé)以及行業(yè)職業(yè)道德相互結(jié)合形成的。會計職業(yè)道德規(guī)范可以表現(xiàn)為在會計職業(yè)活動中應(yīng)遵循的并體現(xiàn)會計職業(yè)特點的一種集成。并適當(dāng)改變會計職業(yè)關(guān)系的職業(yè)行為準則和標(biāo)準。會計職業(yè)道德規(guī)范的內(nèi)容包含較多，首先是敬業(yè)愛崗。主要強調(diào)的是會計從業(yè)人員要對自己的會計工作體F出高度的熱情，以此來滿足會計工作的需要。第二點是熟悉會計法規(guī)，會計從業(yè)人員只有對會計法律法規(guī)具有一定的了解和熟悉之后，才能夠依法正確的處理工作中的各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)，遵守會計準則，同時針對會計的各項規(guī)章制度，向其他從業(yè)人員進行有效的宣傳，使其他員工能夠正確的認知到會計法規(guī)的重要性，依法辦事的同時，避免出現(xiàn)違法亂紀的現(xiàn)象。要按照法律的要求規(guī)范自身的行為。并且會計工作也需要客觀公正。需避免弄虛作假以及共同作弊的不良行為發(fā)生。最后也要形成保守秘密機制，遵守本單位的商業(yè)秘密要求。
2.強調(diào)對會計職業(yè)道德建設(shè)的意義
會計職業(yè)道德的意義主要體現(xiàn)在以下幾個方面：首先會計職業(yè)道德能夠調(diào)整和影響會計職業(yè)活動中的利益關(guān)系，通過會計職業(yè)關(guān)系中的相關(guān)經(jīng)濟利益關(guān)系的有效構(gòu)建，能夠起到維護社會正常秩序的作用；第二是會計職業(yè)道德能夠?qū)嬋藛T起到良好的規(guī)范和約束會計行為的作用，是在會計法律制度之外的重要補充內(nèi)容；第三是會計職業(yè)道德等夠有效的增強各個會計行為主體在工作行為中正確分辨是非的能力，同時能夠提升會計從業(yè)人員的職業(yè)自覺性；第四是通過樹立良好的會計職業(yè)道德，能夠確保和促進會計職業(yè)目標(biāo)的順利實現(xiàn)；第五是會計職業(yè)道德能夠有效的提升會計從業(yè)人員的綜合素質(zhì)水平；第六是良好的會計職業(yè)道德能有效的節(jié)約社會資源和成本；第七是會計職業(yè)道德是會計從業(yè)人員的靈魂和基礎(chǔ)，也是會計關(guān)系得以存在的最基本的條件。
3.中國的會計職業(yè)道德體系
當(dāng)前我國企業(yè)內(nèi)實行的《會計基礎(chǔ)工作規(guī)范》以及《會計檔案管理辦法》法規(guī)中，對會計的核算流程統(tǒng)籌、對崗位的設(shè)置、對會計人員相關(guān)知識結(jié)構(gòu)的要求、對會計的檔案管理方法等諸多規(guī)章以及無法更好的對當(dāng)前信息化時代的急速發(fā)展所變化的要求。在一定程度上甚至也對集約型企業(yè)、精工細化管理等方向的發(fā)展嚴重的制約，在社會整體大環(huán)境的影響下，會計職業(yè)道德的問題已經(jīng)逐漸上升到我國社會各界廣泛關(guān)注的熱點話題，會計職業(yè)道德受到諸多層面的限定，并根據(jù)現(xiàn)有我國現(xiàn)代企業(yè)制度的進行確立，會計人員在企業(yè)中的地位和作用發(fā)生一定調(diào)整，因此，會計人員的職業(yè)道德要求也必然有所變化。
二、會計職業(yè)道德存在的問題及其產(chǎn)生的原因
1.會計職業(yè)道德存在問題的主要表現(xiàn)
會計信息失真，造假現(xiàn)象嚴重；已經(jīng)逐漸威脅我國國民經(jīng)濟與生活，會計人員的職業(yè)道德缺失是會計信息失真的直接表現(xiàn)，會計工作人員違法亂紀，謀取個人利益；崇尚個人主義、拜金主義、享樂主義，不斷膨脹自身的社會地位，不斷喪失身為會計人員應(yīng)該具備的法制觀念，故意偽造、變造、隱匿、毀損會計資料這些都是難以回避的會計道德缺失造成的直接影響。利用職務(wù)之便貪污、挪用公款，以身試法，甚至走上了違法犯罪的不歸路。會計從業(yè)人員為謀取個人利益，給企業(yè)和個人造成不應(yīng)該有的損失。
2.會計職業(yè)道德產(chǎn)生問題的主要原因
（1）社會原因
其中導(dǎo)致會計人員職業(yè)道德缺失的社會因素包括多個方面：首先是由于我國經(jīng)濟體制的深刻變革而使人們的思想意識出現(xiàn)的波動。市場經(jīng)濟的建立和完善打破了人們原本的小生產(chǎn)的狹隘意識，一方面為我國社會的成功轉(zhuǎn)型提供了良好的契機，另一方面也給人們的道德失范提供了一定的條件，因此表現(xiàn)在會計行業(yè)就是會計人員的職業(yè)道德缺失；第二是我國相關(guān)的會計管理制度不健全，以及會計法規(guī)的落實不到位。雖然我國不斷的頒布了一系列會計人員和會計行業(yè)的規(guī)范性法律法規(guī)，然而在實際的會計工作中有部分會計人員并未真正的遵循相關(guān)法律規(guī)范，因此導(dǎo)致會計法律法規(guī)形同虛設(shè)，會計管理十分混亂；第三是我國傳統(tǒng)教育模式的影響，一直以來我國推行的應(yīng)試教育模式導(dǎo)致會計人員在學(xué)習(xí)中重視理論的學(xué)習(xí)，而輕視了職業(yè)道德規(guī)范的培養(yǎng)，因此導(dǎo)致會計從業(yè)人員的職業(yè)道德建設(shè)缺失。
（2）行業(yè)原因
不良性的會計造假，會計信息失真的現(xiàn)象開始不斷的產(chǎn)生，使得出現(xiàn)不良性的較為普遍的現(xiàn)象。其主要表現(xiàn)在：會計法制觀念淡薄，違法干預(yù)會計工作；會計法治觀念淡薄造成了企業(yè)沒有形成有效的法治管理觀念，很多不應(yīng)該具有的經(jīng)營行為獲得一定的發(fā)展，使得企業(yè)的經(jīng)營出現(xiàn)危機，并通過大量的違法干預(yù)獲得了會計工作的有效約束。授意、指使、強令變動會計數(shù)據(jù)，造假憑證、帳表進行假審計假評估；過多是會計信息造假使得會計的客觀和準確性獲得了嚴重的影響和制約，都是的會計核算沒有形成有效的企業(yè)經(jīng)營的正確指導(dǎo)，使得企業(yè)的經(jīng)營遭受嚴重的危機。帳外設(shè)帳；轉(zhuǎn)移財產(chǎn)、偷逃稅收；企業(yè)在通過會計信息的造假獲得財產(chǎn)的不良轉(zhuǎn)移，也通過造假獲得稅收的降低，這些都是會計職業(yè)道德缺失造成的直接影響。
（3）從業(yè)者個人的原因
企業(yè)會計人員的自身因素也是導(dǎo)致會計人員職業(yè)道德缺失的重要原因，主要表現(xiàn)在以下幾個方面：首先是會計人員的職業(yè)自覺性嚴重缺失，在會計核算工作中存在著盲目服從單位領(lǐng)導(dǎo)安排的現(xiàn)象。同時會計人員還嚴重的缺乏良好的職業(yè)風(fēng)險意識，對于職業(yè)的自我判斷能力比較弱，自我管理能力和控制能力都比較差，因此導(dǎo)致會計職業(yè)道德缺失；第二是由于經(jīng)濟利益或者其他利益的誘惑，使得會計人員在工作中缺乏良好的自律精神，受到拜金主義的影響，會計人員的思想道德水平受到了嚴重的侵蝕；第三是部分會計人員的業(yè)務(wù)能力水平低下，會計理論水平比較低，因此在會計工作中、未能嚴格的按照會計核算中的相關(guān)規(guī)范進行操作，因此客觀上影響了職業(yè)道德水平的提升。
三、加強會計職業(yè)道德建設(shè)的對策措施
1.加強相關(guān)的法律法規(guī)的建設(shè)與執(zhí)行
建立健全會計法律法規(guī)體系，主要的目的是為了保證會計人員切實履行自身的職能。會計人員的自身職能表現(xiàn)在以下幾個方面，第一，加強建設(shè)預(yù)算制度。預(yù)算控制對于企業(yè)而言，是會計相關(guān)部門發(fā)揮其會計監(jiān)督職能的關(guān)鍵，企業(yè)的會計部門對會計行為實施控制和管理，對年度資金運用進行初步預(yù)算，并在資金的使用過程中，對資金的使用情況進行適時監(jiān)督。第二，加強會計的審計職能。會計審計對企業(yè)的財務(wù)的使用情況和運用情況做出審計，及時了解企業(yè)的發(fā)展概況，強化會計相關(guān)部門的審計職能，能夠?qū)ζ髽I(yè)會計行為進行有效的監(jiān)督，詳細掌握企業(yè)資金的實際運行狀況，能夠為企業(yè)的發(fā)展提供參考性意見。第三，應(yīng)加強法規(guī)的宣傳和約束，完善監(jiān)督制度，真實記錄會計信息，促進企業(yè)良性可持續(xù)發(fā)展。
2.完善會計行業(yè)的內(nèi)部機制
當(dāng)前政府與各行各業(yè)的發(fā)展中，有效建立完善的內(nèi)部控制監(jiān)督機制，是制約會計工作人員自身行為的有效措施。第一，企業(yè)應(yīng)設(shè)立專門的會計監(jiān)督機構(gòu)，使其與會計部門和組織機構(gòu)相互獨立，這樣能夠更好的發(fā)揮監(jiān)督的職責(zé)。第二，要不斷加強監(jiān)督人員的專業(yè)素質(zhì)，定期組織培訓(xùn)，以專業(yè)的態(tài)度對待會計人員的工作，對有失職行為的會計人員進行及時監(jiān)督與制止，從根本上降低會計風(fēng)險的發(fā)生率。第三，加強社會對企業(yè)的監(jiān)督職能，企業(yè)對社會公開財務(wù)信息，社會各界對其財務(wù)信息的真實性進行監(jiān)督，對會計人員的行為產(chǎn)生一定的約束力，只有這樣，才能夠是企業(yè)在會計職業(yè)道德體系中不斷完善監(jiān)督機制，更好的實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。
3.提高對會計從業(yè)者職業(yè)道德的教育與培訓(xùn)
因此為了提升企業(yè)會計人員的職業(yè)道德水平可以通過強化會計人員的職業(yè)道德教育工作來促進其職業(yè)道德水平的提升。首先應(yīng)該轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)會計專業(yè)中的教育模式，不僅要注重會計人員的會計理論知識培養(yǎng)，同時還應(yīng)該強化會計人員的理論道德教育，積極引導(dǎo)和組織會計人員參與社會公益活動，進而提升會計人員自身的價值觀念和道德觀念。在會計人員的考核制度中還應(yīng)該將職業(yè)道德考核納入其中，這樣能夠有效的提升會計人員的職業(yè)道德水平；第二，應(yīng)該不斷的強化和完善會計從業(yè)人員的教育制度，使會計人員在工作崗位上也能夠不斷的接受思想道德教育，從而保持會計從業(yè)人員思想的先進性和純潔性，避免出現(xiàn)思想腐蝕現(xiàn)象；第三就是要不斷的強化和落實會計行業(yè)的職業(yè)道德教育工作。在會計行業(yè)中開展以道德建設(shè)為核心的誠信教育工作，在全行I中樹立誠信自律的職業(yè)道德規(guī)范。
4.凈化會計人員的從業(yè)環(huán)境
我國會計人員職業(yè)道德缺失與會計工作環(huán)境有著不可分割的密切聯(lián)系，因此為了提升會計從業(yè)人員的職業(yè)道德水平，可以從優(yōu)化會計工作環(huán)境進行入手。首先通過建立健全我國會計人員的職業(yè)道德的相關(guān)評價及獎懲的機制，提升會計從業(yè)人員的自律性，調(diào)動其遵循會計準則進行工作的積極性。同時還要通過完善會計行業(yè)的監(jiān)督機制，強化相關(guān)國家機關(guān)對于會計行業(yè)的監(jiān)管力度，以此來維護和凈化會計行業(yè)環(huán)境，為會計人員營造一個良好的工作氛圍和工作環(huán)境，進而促進會計人員職業(yè)道德水平的提升；除此之外還應(yīng)該通過建立健全會計行業(yè)的法律法規(guī)體系、強化政府部門執(zhí)法力度的方式，嚴格確保會計從業(yè)人員的相關(guān)權(quán)利，為會計人員創(chuàng)建一個良好的會計工作環(huán)境。最后完善會計人員的工作環(huán)境，還可以從建立健全現(xiàn)代企業(yè)管理制度入手，通過強化會計行業(yè)的管理體制來推動和加快我國會計準則的國家化進程，進而為會計人員創(chuàng)造一個良好的會計從業(yè)環(huán)境，進而推動會計從業(yè)人員職業(yè)道德水平的提升。
四、結(jié)論
提升我國會計從業(yè)人員的職業(yè)道德應(yīng)該從優(yōu)化會計人員的職業(yè)環(huán)境入手，注重針對會計人員開展職業(yè)道德教育，提升會計從業(yè)人員的自身道德素質(zhì)修養(yǎng)以及自律能力，通過為會計從業(yè)人員營造良好的會計從業(yè)環(huán)境，凈化整個會計行業(yè)的環(huán)境質(zhì)量，是會計人員意識到提升職業(yè)道德建設(shè)的必要性，進而從根本上促進和優(yōu)化企業(yè)會計從業(yè)人員的職業(yè)道德建設(shè)。
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關(guān)鍵詞： 會計從業(yè)資格考試 會計從業(yè)資格認證體系 初級記賬員技能鑒定
職業(yè)資格證書制度是勞動就業(yè)制度和教育制度的重要內(nèi)容，也是一種特殊形式的國家考試制度，這種證書是表明勞動者具有從事某一職業(yè)所具備的學(xué)識和技能的證明，是用人單位招聘錄用勞動者的主要依據(jù)。
在我國，全國統(tǒng)一的會計從業(yè)資格考試是企業(yè)會計職業(yè)資格認定和職業(yè)準入的前提，它不僅是對考生接受職業(yè)教育和專業(yè)知識水平的考核，而且是對會計發(fā)展趨勢和職業(yè)技術(shù)要求的導(dǎo)向。因此，這一準入制度是確認會計人才的門檻。
一、現(xiàn)行會計從業(yè)資格認證體系
我國會計從業(yè)資格的認證是依據(jù)《會計法》規(guī)定進行的。它主要指：從事會計工作的人員，必須取得會計從業(yè)資格證書；未取得會計證的人員，不得從事會計工作。特別是目前考試科目包括：財經(jīng)法規(guī)與職業(yè)道德、會計基礎(chǔ)知識、初級會計電算化（珠算）。
目前運行的會計從業(yè)資格制度解決了會計從業(yè)人員準入標(biāo)準從無到時有的問題，它在規(guī)范會計人員的工作行為，提高上崗人員的專業(yè)素質(zhì)等一系列的建設(shè)中都具有重要意義。
（一）完善的法律保障
鑒于職業(yè)資格證書制度對市場經(jīng)濟運行的深遠影響，我國運用法律體系保障職業(yè)資格證書制度的規(guī)范運行。我國以《會計法》為依據(jù)，來規(guī)范會計從業(yè)資格，并規(guī)定參加各級會計資格證書考試，必須具備會計從業(yè)資格，持有會計從業(yè)資格證書。
（二）證書的統(tǒng)一性和流通性
《會計從業(yè)資格管理辦法》對會計從業(yè)資格證書的管理有一系列嚴格的制度，本證書可在全國流通并是會計上崗人員的唯一準入證。
（三）嚴格的質(zhì)量管理和考核體系
一套科學(xué)、完善的職業(yè)鑒定質(zhì)量保證體系，是確保職業(yè)資格證書含金量的根本。我國會計從業(yè)資格的考試是比較嚴格的，特別是每年的低合格率對想要進入會計崗位的人員來說還是很有壓力的。
但是我們也發(fā)現(xiàn)職業(yè)能力應(yīng)包含多種維度?，F(xiàn)在的江蘇會計從業(yè)資格認證中財經(jīng)法規(guī)與職業(yè)道德、會計基礎(chǔ)知識兩門課程主要是會計理論的考試內(nèi)容；而會計電算化是以基本會計軟件的操作為主，并未考慮到現(xiàn)在執(zhí)行會計電算化企業(yè)實際使用的軟件。我們在正視其積極意義的同時也發(fā)現(xiàn)其存在一定的缺陷。
1.會計職業(yè)資格標(biāo)準在實際操作中不統(tǒng)一。
《會計從業(yè)資格管理辦法》規(guī)定，申請參加會計從業(yè)資格考試的人員，應(yīng)當(dāng)符合下列基本條件：（1）遵守會計和其他財經(jīng)法律、法規(guī)；（2）具備良好的道德品質(zhì)；（3）具備會計專業(yè)基礎(chǔ)知識和技能。
辦法中會計從業(yè)資格參考人員的門檻較低，這就使大批通過考試取得會計從業(yè)證書上崗的會計人員學(xué)歷與專業(yè)學(xué)習(xí)路徑不同，許多取得會計從業(yè)資格證書的人卻不能真正地成為一名合格初級會計人員，無法勝任出納等基層崗位的工作。會計人才培養(yǎng)的內(nèi)涵與企業(yè)的需求之間存在偏差。
2.會計職業(yè)資格評估方式單一。
雖然江蘇省會計從業(yè)資格考試的組織模式發(fā)生了改變，已采用會計從業(yè)資格無紙化考試，但會計從業(yè)資格認證目前更多追求的是表面上的考試成績，以理論測試為主。這些對考生進行的測驗或考查，雖然能在一定程度上考查應(yīng)考者對理論知識的掌握程度，但不能如實反映考生的實際操作能力，更不能充分證明考生已具備未來從事會計工作的崗位能力。這一考試方式，容易造成應(yīng)考者雖然取得了會計從業(yè)資格證書，卻無法勝任會計崗位的問題。
二、國際會計職業(yè)資格評價的因素
會計是一個專業(yè)性極強的職業(yè)，不但有統(tǒng)一的執(zhí)業(yè)標(biāo)準，而且有嚴格的行業(yè)準入規(guī)則。目前各國均制定了嚴格的職業(yè)準入標(biāo)準。職業(yè)準入標(biāo)準一方面通過國家的法規(guī)予以規(guī)范，另一方面借助于各種職業(yè)資格考試加以實施。
國際會計師聯(lián)合會提出了評價會計職業(yè)資格承認的三個因素：（1）教育――準入標(biāo)準／知識結(jié)構(gòu)；（2）考試――職業(yè)勝任能力測試；（3）經(jīng)驗――與職業(yè)有關(guān)的經(jīng)驗。其認定考核在工作現(xiàn)場或模擬真實場景中進行，充分有效地對考生以往的學(xué)習(xí)經(jīng)歷和工作經(jīng)驗進行評定，并將之作為考生取證的依據(jù)之一。
比較國際會計職業(yè)資格因素，我們發(fā)現(xiàn)現(xiàn)在江蘇的從業(yè)資格認定制度主要體現(xiàn)知識結(jié)構(gòu)方面的考核，還未全面地考慮職業(yè)勝任能力的測試。所以，我們建議在未來的會計從業(yè)資格認定中應(yīng)通過增設(shè)初級記賬員技能鑒定模塊來真正考查未來會計從業(yè)者的職業(yè)技能。
三、初級記賬員技能鑒定
（一）會計技能鑒定項目
結(jié)合會計崗位的工作特性，我們認為會計技能鑒定項目主要包括：收銀員技能鑒定、點鈔技能鑒定、小鍵盤技能鑒定、初級記賬員技能鑒定。其中初級記賬員技能認定應(yīng)作為會計從業(yè)資格證書的考核內(nèi)容。
（二）初級記賬員技能鑒定內(nèi)容
1.原始憑證的填制：主要是企業(yè)的常用憑證，以銀行結(jié)算為主。
2.編制和裝訂會計憑證：企業(yè)常用的經(jīng)濟業(yè)務(wù)為主。
3.編制賬簿：現(xiàn)金或存款日記賬，各種資產(chǎn)明細賬，部分總賬。
4.編制會計報表：資產(chǎn)負債表項目和損益表。
（三）初級記賬員技能鑒定具體建設(shè)步驟
1.由全國職業(yè)院校技能比賽專家與企業(yè)會計實務(wù)專家組成初級記賬員技能技能鑒定項目小組。
2.專家組廣泛調(diào)研，進行初級記賬員技能鑒定命題理論、技術(shù)方法和題庫質(zhì)量保障指示體系的研究和探索，制定初級記賬員技能鑒定制度和流程，提高初級記賬員技能鑒定命題質(zhì)量。
3.按照財政部頒布的《會計基礎(chǔ)工作規(guī)范》和企業(yè)實際財務(wù)制度及流程制定初級記賬員技能考核標(biāo)準及考核方案。
4.完成初級記賬員鑒定項目題庫建設(shè)工作，并不斷更新。組織編制的試題，要重點考核運用知識和技能解決實際問題的能力。
5.公示初級記賬員技能考核標(biāo)準及考核方案，廣泛征集建議，完善并公布。
江蘇各地區(qū)經(jīng)濟狀況與會計核算設(shè)備存在差異，手工賬和財務(wù)軟件雙軌并行?，F(xiàn)在中小型私營企業(yè)主要利用手工賬來完成賬務(wù)處理，規(guī)模較大或管理水平高一點的企業(yè)均采用財務(wù)軟件來完成賬務(wù)處理工作。雖然兩者在形式上不同，但是兩者的賬務(wù)處理程序和需要達到的目的是一樣的。據(jù)此，我們認為初級記賬員技能鑒定模塊應(yīng)分為兩個項目：手工記賬項目、會計電算化項目，由參考者根據(jù)自身條件選一項參加考試。
（四）初級記賬員技能鑒定項目。
1.手工記賬項目：鑒定時間2 小時。
依據(jù)《會計基礎(chǔ)工作規(guī)范》，設(shè)置兩項技能：憑證處理技能、賬表處理技能。
（1）憑證處理技能：考核應(yīng)試者對原始憑證的認知、辨析、理解和處理能力。
①審核與填制原始憑證；
②根據(jù)給出的原始憑證按規(guī)定填制記賬憑證；
③將提供的原始憑證和記賬憑證整理裝訂成冊。
（2）帳表處理技能：考核應(yīng)試者對各種賬簿格式的認知和規(guī)范性登記賬薄以及錯賬更正方法的運用。根據(jù)提供的記賬憑證和相關(guān)原始憑證登記賬簿并編制會計報表。
2.會計電算化項目：鑒定時間2 小時。
（1）依據(jù)《會計電算化管理辦法》和《會計電算化工作規(guī)范》，啟用總賬、財務(wù)報表、工資、固定資產(chǎn)、進銷存等模塊，業(yè)務(wù)處理須在相應(yīng)的模塊中完成。基本的操作內(nèi)容：根據(jù)題目要求進行初始設(shè)置；根據(jù)提供的資料完善原始憑證，編制記賬憑證；審核憑證；記賬；對賬并結(jié)賬；編制資產(chǎn)負債表和利潤表等。
（2）評分標(biāo)準：
《國務(wù)院關(guān)于加強職業(yè)培訓(xùn)促進就業(yè)的意見》提出：堅持以就業(yè)為導(dǎo)向，強化實際操作技能訓(xùn)練和職業(yè)素質(zhì)培養(yǎng)，使他們達到上崗要求或掌握初級以上職業(yè)技能。初級記賬員技能的培訓(xùn)更為緊迫，特別是各院校及培訓(xùn)機構(gòu)對會計基層崗位的一線實務(wù)的研究并不多，也不深。應(yīng)該說增設(shè)初級記賬員技能鑒定對規(guī)范、提高會計實務(wù)教學(xué)有非常積極的意義。同時我們也希望這一項目的增設(shè)能讓更多有志向的會計學(xué)習(xí)者受益，讓每一位會計從業(yè)的上崗者形成理性的職業(yè)判斷，完成原始憑證的采集與判析，掌握記賬工具的選擇與方法，實現(xiàn)企業(yè)形態(tài)的模擬與生成。
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一、企業(yè)內(nèi)部會計控制的內(nèi)涵剖析
內(nèi)部會計控制的歷史源遠流長，我國早在西周時期就已有了內(nèi)部會計控制的萌芽，西方國家也在古羅馬帝國時期就出現(xiàn)了內(nèi)部會計控制的雛形。隨著內(nèi)部會計控制的發(fā)展，人們對其內(nèi)涵的理解因角度不同，觀點各異。通常人們將會計控制作為內(nèi)部控制的內(nèi)容與手段，這是由注冊會計師為了劃分審計風(fēng)險而提出來的。美國在《審計準則公告第1號》中對會計控制作了明確表述：會計控制包括組織的規(guī)劃及保護該組織的財產(chǎn)和保證財務(wù)記錄的可信性有關(guān)的程序和記錄。我國財政部在2001年6月頒布的《內(nèi)部會計控制規(guī)范－基本規(guī)范（試行）》中對內(nèi)部會計控制進行了定義，即單位為了提高會計信息質(zhì)量，保護資產(chǎn)的安全、完整，確保有關(guān)法律法規(guī)和規(guī)章制度的貫徹執(zhí)行等而制定和實施的一系列控制方法、措施和程序。比較中美對該概念的界定，我們發(fā)現(xiàn)差異中存在著共性之處，即都是為了保護資產(chǎn)的安全、完整和會計信息的真實、可靠而制定的各種方法和程序。
二、我國內(nèi)部會計控制運行中的局限性分析
從目前我國內(nèi)部會計控制運行效果來看，由于各種內(nèi)外因素的影響，并不十分理想。具體表現(xiàn)為如下幾個方面：
1、內(nèi)部會計控制理念落后，基礎(chǔ)淡薄。在當(dāng)今市場全球化和競爭日趨激烈的經(jīng)營環(huán)境下，內(nèi)部會計控制作為一種先進的組織管理制度，已經(jīng)被許多發(fā)達國家及眾多經(jīng)營管理比較出色的企業(yè)所重視。而在我國，不少企業(yè)管理當(dāng)局卻對會計控制的認識和重視遠遠滯后于現(xiàn)實的需要。有相當(dāng)一部分人簡單地將會計控制視為內(nèi)部成本控制、內(nèi)部資產(chǎn)安全性控制，從而導(dǎo)致企業(yè)會計控制殘缺不全；有些企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者認為會計控制不過是一堆手冊、文件而已，遇到具體問題的處理，以強調(diào)靈活性為由而不按規(guī)定程序辦理；更有甚者，一些人根本無視會計法律法規(guī)的存在，有章不循，有法不依，使內(nèi)部會計控制流于形式，失去其應(yīng)有的剛性與嚴肅性。
2、缺乏系統(tǒng)、完整、有效的內(nèi)部會計控制制度體系。目前，我國雖然建立了內(nèi)部會計控制，但尚處于探索階段，其系統(tǒng)性、完整性與有效性都有待于改善、提高。具體表現(xiàn)為：（1）內(nèi)部會計控制系統(tǒng)組織不健全，把執(zhí)行業(yè)務(wù)規(guī)章制度完全等同于加強了內(nèi)部會計控制系統(tǒng)；（2）偏重事后控制而忽略了事前預(yù)防控制，沒有建立自我約束機制。通常是違規(guī)違紀行為發(fā)生后才設(shè)法堵塞或懲處，導(dǎo)致內(nèi)部會計控制成本較高，收效甚微；（3）會計控制的職責(zé)劃分不明確，或是缺乏賞罰分明的獎懲制度，導(dǎo)致問題出現(xiàn)后不能及時準確地追究責(zé)任以進行有效處理，從而影響會計控制的執(zhí)行效果；（4）對外部環(huán)境和經(jīng)濟業(yè)務(wù)的變化缺乏預(yù)見性和應(yīng)變能力。我國經(jīng)濟的迅猛發(fā)展，使得一些新的經(jīng)濟行為、經(jīng)濟業(yè)務(wù)、市場工具不斷涌現(xiàn)，這樣就為企業(yè)內(nèi)部會計控制提出更高的要求。
3、內(nèi)部會計控制制度的監(jiān)督審查不力。內(nèi)部會計控制制度是企業(yè)實行內(nèi)部會計控制的核心與靈魂，而內(nèi)部會計控制的監(jiān)督與審查則猶如左膀右臂。只有制度而沒有與之相配套的監(jiān)督、檢查措施，則再完善的制度也只能是“一紙空文”。因此在這里，我們同樣強調(diào)制度實行的重要性。而從我國目前來看，不少企業(yè)內(nèi)部會計控制系統(tǒng)的執(zhí)行、檢查流于形式，稽核的范圍有限，以偏概全、以點帶面，缺乏完整性和全面性；執(zhí)行的好壞也缺乏一個獎罰有度的獎懲制度；更為重要的是缺乏相應(yīng)的檢查、考核內(nèi)部會計控制系統(tǒng)實施情況的得力機構(gòu)，從而削弱了員工執(zhí)行內(nèi)部會計控制的自覺性和警覺性。這些都極大地影響了內(nèi)部會計控制制度有效性的發(fā)揮。
4、企業(yè)人員素質(zhì)有待提高。內(nèi)部會計控制是由人建立的，同時也要由人來行使，因此內(nèi)部控制的好壞與人密不可分。即使我們上面所提到的這些方面都達到了完善、成熟的程度，但若行使內(nèi)部會計控制職能的人員素質(zhì)較低，即在職業(yè)道德、業(yè)務(wù)技能、行為方式上都未能達到實施內(nèi)部會計控制的基本要求，經(jīng)常出現(xiàn)對內(nèi)部會計控制程序操作的失誤、理解的偏差，那么即使再好的內(nèi)部控制體系也難以充分發(fā)揮其應(yīng)有的作用。
三、優(yōu)化我國企業(yè)內(nèi)部會計控制的路徑選擇
1、營造良好的內(nèi)部會計控制環(huán)境。首先，優(yōu)化經(jīng)濟環(huán)境。要按市場經(jīng)濟的一般規(guī)律來建設(shè)我國的社會主義市場經(jīng)濟。將市場作為各經(jīng)濟要素相互作用的唯一場所，保證市場交易和競爭的公平、公正、公開，而政府主要以法律手段對企業(yè)進行間接管理和調(diào)控。其次，優(yōu)化法律環(huán)境。健全與完善以《會計法》為中心的會計法規(guī)體系，并要促進《會計法》與相關(guān)法律的銜接。再次，優(yōu)化企業(yè)制度環(huán)境。一方面要完善公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)；另一方面要建立健全公司內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)。最后，優(yōu)化會計職業(yè)道德環(huán)境。樹立會計職業(yè)道德意識，就是要培養(yǎng)會計職業(yè)界的獨立、客觀、公正的精神境界，要培養(yǎng)會計人員愛崗敬業(yè)、遵紀守法、客觀公正、實事求是的精神。
2、建立健全內(nèi)部會計控制體系?，F(xiàn)代企業(yè)應(yīng)結(jié)合自身情況，建立、健全內(nèi)部會計控制體系。首先，按照不相容職務(wù)相分離的原則，企業(yè)應(yīng)科學(xué)劃分內(nèi)部各部門的職責(zé)權(quán)限，形成相互制衡機制。明確各職能部門授權(quán)批準范圍、權(quán)限、程序、責(zé)任等，保證企業(yè)權(quán)責(zé)分明、管理科學(xué)；其次，要強化企業(yè)內(nèi)部會計控制的風(fēng)險評估。每個企業(yè)所面臨的風(fēng)險都是與其特定的存在環(huán)境相聯(lián)系的。如果沒有根據(jù)實際情況，同時從企業(yè)整體與個別作業(yè)層次全面有效地甄別和評估所面臨的內(nèi)部和外部風(fēng)險，相應(yīng)的控制機制可能會因脫離實際而難以實施。因此，我們要培養(yǎng)風(fēng)險意識，增強風(fēng)險識別能力，并要建立風(fēng)險監(jiān)測體系；再次，要健全內(nèi)部會計控制的自我評價機制。內(nèi)部會計控制的自我評價，是內(nèi)部會計控制持續(xù)改進過程中的一個重要信息反饋渠道。對內(nèi)部會計控制適當(dāng)性與有效性的評價，將有助于內(nèi)部會計控制系統(tǒng)不斷得到改進與完善。目前，內(nèi)部會計自我評價方法一般采用“控制自我評估”系統(tǒng)，即每個企業(yè)不定期或定期地對自己的內(nèi)部會計控制系統(tǒng)進行評估，評估內(nèi)部會計控制的適當(dāng)性及其實施的有效性，以期更好地實現(xiàn)內(nèi)部會計控制的目標(biāo)。
（一）制約“走出去”企業(yè)發(fā)展的因素分析雖然中國“走出去”企業(yè)正在逐漸規(guī)避國際貿(mào)易壁壘，在更高層次上與更大范圍參與國際經(jīng)濟技術(shù)的競爭與合作，利用國際市場，促進自身的發(fā)展。然而，與歐美等發(fā)達國家的跨國集團相比較，我國“走出去”企業(yè)的核心競爭力較弱，影響了我國“走出去”企業(yè)的自身實力。具體表現(xiàn)在以下兩個方面：1.決策與管理機制不健全目前，我國一些“走出去”企業(yè)對外投資項目監(jiān)管力度較差，同時激勵制度存在一定問題，影響了境外投資項目效益的獲得。據(jù)商務(wù)部的一項調(diào)查顯示，目前海外的中資企業(yè)發(fā)展較好、勉強維持、陷入虧損的比例為1:1:1.2。而較差的激勵制度，造成企業(yè)內(nèi)部分配的不合理，影響了員工的積極性，造成了優(yōu)秀人才的大量流失。2.優(yōu)秀人才匱乏在實質(zhì)上，企業(yè)的核心競爭力取決于人才，人才是一個企業(yè)乃至國家興旺發(fā)達的關(guān)鍵。人才直接關(guān)系著企業(yè)的管理水平與科技水平，也影響著企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的制定與實施。對于“走出去”企業(yè)而言，需要復(fù)合型的人才，而由于我國的教育方式等因素，這一類人才較為缺乏。人才的缺乏導(dǎo)致企業(yè)難以融入當(dāng)?shù)?，產(chǎn)生了一系列諸如不了解當(dāng)?shù)仫L(fēng)土人情、違反當(dāng)?shù)胤傻葐栴}，給“走出去”企業(yè)帶來巨大的損失。曾經(jīng)在美國本土企業(yè)當(dāng)過廠長的大連遠東集團負責(zé)人齊樹民就強調(diào)，勞資糾紛是關(guān)系到我國企業(yè)走出去成敗的關(guān)鍵所在，主要因為文化背景、國家實際情況不同以及法律等問題導(dǎo)致的。
（二）“走出去”企業(yè)會計工作的現(xiàn)狀及問題改革開放以來，我國的市場經(jīng)濟體制逐漸完善，大部分“走出去”企業(yè)都建立起較為完善的法人治理體系，會計工作也愈發(fā)得到重視，會計管理工作質(zhì)量也得到提高。然而，“走出去”企業(yè)的會計工作依舊存在諸多問題，制約了“走出去”企業(yè)的進一步壯大發(fā)展。1“.走出去”企業(yè)遭遇會計難題“走出去”企業(yè)將面臨兩國或多國經(jīng)濟、稅務(wù)方面法律的差異。對于“走出去”企業(yè)來說，如何整合總公司與其他國家分部的會計以及財務(wù)信息就顯得至關(guān)重要?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)所遭遇的會計難題主要表現(xiàn)在以下幾個方面：（1）會計報表合并的困難。“走出去”企業(yè)為了整體評估經(jīng)營狀況，需要對分公司的財務(wù)報表進行合并。而由于各個國家會計法規(guī)與會計準則的不同，在合并會計報表時存在會計期間、會計原則、會計操作、會計報表框架等方面的差異，增加了合并會計報表的難度。（2）信息披露的成本增加。由于各個國家會計準則存在一定的差異，因此，“走出去”企業(yè)需要根據(jù)各個國家的會計準則，編制相應(yīng)的會計報表，以滿足不同國家的會計信息使用者。這樣，就增加了會計工作的工作量，造成了一定的浪費。（3）“走出去”企業(yè)融資難度增加。如果“走出去”企業(yè)在國際金融市場上進行融資，披露會計信息是最基本的要求。而融資地與企業(yè)的所在地并不一定一致，那么就要將會計信息按照融資地的會計準則進行調(diào)整。這樣，融資時所披露的會計信息有可能與企業(yè)所在地所披露的會計信息不符，讓會計信息使用者產(chǎn)生懷疑，從而導(dǎo)致企業(yè)信用下降。2“.走出去”企業(yè)遭遇人才短缺在我國，會計人才豐富，在人力資源市場上占據(jù)很大一部分比例。然而，水平較高的、通曉國際會計事項的優(yōu)秀會計人才卻較為稀缺，影響了“走出去”企業(yè)會計工作的進一步開展。目前，管理會計人才稀缺已經(jīng)制約了我國“走出去”企業(yè)的進一步發(fā)展。財政部會計司會計人員管理處認為：“我國會計人才的金字塔底座太大，高層次的會計人才稀缺，現(xiàn)在社會上那么多報賬人員、報表編制人員，但缺的是能夠找到問題，并解決問題的頂尖會計人才?！?/p>
（三）“走出去”企業(yè)對會計人才的質(zhì)量要求1.扎實的基礎(chǔ)知識對于用人單位來說，會計工作人員首先要有扎實的基礎(chǔ)理論知識，對于“走出去”企業(yè)來說更是如此?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)的會計人員不但要掌握中國會計準則，還要掌握“走出去”所在國會計準則，才能夠完成相應(yīng)的任務(wù)。同時，對于“走出去”企業(yè)來說，實行本土化是必行之路，因此會計人員掌握英語或者本地的語言也屬于基礎(chǔ)知識范疇。2.廣泛的知識面對于企業(yè)來說，會計人員僅僅具備會計知識是不夠的，因為會計涉及預(yù)算、管理、決策等方面，會計人員要具有較為廣泛的知識面，方能做好自己的本職工作。對于“走出去”企業(yè)來說，企業(yè)的員工包括會計人員，需要與本地的政府部門、企業(yè)、群眾打交道，因此，“走出去”企業(yè)的會計人員還應(yīng)該掌握本地一定的風(fēng)土人情等，以利于日常的會計工作。3.較強的學(xué)習(xí)能力現(xiàn)代社會是信息時代，知識的傳播與更新速度快。而“走出去”企業(yè)面臨著激烈的市場競爭，需要及時掌握一手信息，以制定適合企業(yè)發(fā)展的方針政策。對于“走出去”企業(yè)的會計人員來說，及時掌握所在國會計準則的變化情況，掌握競爭對手的財務(wù)狀況，掌握新的賬務(wù)處理方法，能夠顯著提高“走出去”企業(yè)的競爭力。
二、我國“走出去”企業(yè)會計人才供給中的問題
（一）缺乏會計人才支撐體系的總體設(shè)計會計人才支撐體系的總體設(shè)計是一個系統(tǒng)工程，需要國家與全社會的共同努力。整個會計人才支撐系統(tǒng)包括人才數(shù)量、人才結(jié)構(gòu)、人才素質(zhì)、人才培養(yǎng)等方面。在國家層面，國家并沒有制定相關(guān)的方針政策，指導(dǎo)會計人才支撐體系的建設(shè)與發(fā)展。在企業(yè)層面，一些“走出去”企業(yè)僅僅對會計人才做出了一些要求，但離總體設(shè)計相距甚遠，造成了相應(yīng)會計人員的匱乏。
（二）缺乏人才供給的科學(xué)平臺和路徑人才供給平臺和路徑能夠?qū)⑷瞬藕推髽I(yè)有效地結(jié)合，促進二者的共同發(fā)展。在我國，人力資源市場已經(jīng)初步建立，據(jù)人力與社會保障部的相關(guān)數(shù)據(jù)顯示，我國94%以上的縣級區(qū)域都建立了人才市場，基本能夠滿足我國企業(yè)對人才的需求與人力資源的合理配置。但是，在西方發(fā)達國家的技能培訓(xùn)以及獵頭公司等方面，我國還存在著一定的欠缺。據(jù)筆者調(diào)查發(fā)現(xiàn)，我國大部分培訓(xùn)機構(gòu)，一般的服務(wù)對象都是在校的中小學(xué)生，以提高他們的應(yīng)試成績?yōu)榕嘤?xùn)目標(biāo)。而專門的職業(yè)培訓(xùn)較少，僅僅存在于社區(qū)與紅十字會等非營利性的社會機構(gòu)。人才供給的科學(xué)平臺和路徑的缺乏是造成我國“走出去”企業(yè)會計人員難以滿足要求的一個重要因素。
（三）缺乏“走出去”會計人才培養(yǎng)的針對性對于人才培養(yǎng)來說，與社會需求相匹配是首要條件。目前，我國會計人才培養(yǎng)主要通過高等院校在校教育和會計人員繼續(xù)教育兩種方式實現(xiàn)。而這二者由于存在一些問題，而難以為“走出去”企業(yè)培養(yǎng)合格的會計人才。1.我國高等教育弊端會計教育本身的問題主要集中在應(yīng)試教育、技能教育和制度準則本身教育，具體表現(xiàn)為：（1）教學(xué)手段和教學(xué)方法落后，不能與時俱進，與實際脫節(jié)，教師在授課中缺乏對學(xué)生實踐操作能力的培養(yǎng)，多采用教師一言堂的方式，造成學(xué)生無法主動探索和發(fā)掘問題，提高學(xué)習(xí)興趣；且教學(xué)過程中教師過于強調(diào)計算能力、而分析思維能力得不到重視。（2）教學(xué)內(nèi)容與我國企業(yè)管理的實際情況不符，教學(xué)內(nèi)容不能體現(xiàn)會計工作的實際，經(jīng)驗以及發(fā)展最前沿的知識；教學(xué)過程中過分強調(diào)對會計理論的掌握，忽視了會計職業(yè)道德方面的傳授，也不能幫助學(xué)生分析財務(wù)報告和數(shù)據(jù)背后所反映的政治、經(jīng)濟內(nèi)容。2.職業(yè)繼續(xù)教育無法滿足社會需要會計這門學(xué)科在發(fā)展過程中基本處于穩(wěn)定狀態(tài)，但是在會計理論和會計方法等方面還是多少有一些改變的，因此會計工作人員要不斷加強學(xué)習(xí)，與時俱進，更新自身的業(yè)務(wù)知識，那么他們就要接受繼續(xù)教育，來提高自己的業(yè)務(wù)水平。比起一些歐美發(fā)達國家，我國對于會計工作人員的繼續(xù)教育還存在不正規(guī)、不系統(tǒng)等缺點，缺乏相應(yīng)的考核和資質(zhì)認證體系，會計人才培養(yǎng)模式比較落后，這些問題得不到有效解決，會影響和制約我國“走出去”企業(yè)的進一步發(fā)展。
三、我國“走出去”企業(yè)會計人才保障的措施
（一）加強“走出去”會計人才培養(yǎng)的頂層設(shè)計1.做好會計人員的招聘工作由于“走出去”企業(yè)的會計人員存在數(shù)量短缺或者素質(zhì)低下等問題，那么，就有必要加強招聘工作，以期招聘到合適的會計人才。在招聘要求上，要嚴格根據(jù)本企業(yè)的要求，對應(yīng)聘者的基本素質(zhì)與各項能力進行考查。2.做好會計人員的培訓(xùn)工作由于“走出去”企業(yè)的會計人員可能存在素質(zhì)或者能力較差等問題，可以通過培訓(xùn)來解決。首先，根據(jù)本企業(yè)的要求，制定培訓(xùn)目標(biāo)與培訓(xùn)課程。其次，根據(jù)本企業(yè)會計人員情況，選擇需要參加培訓(xùn)的會計人員。最后，做好培訓(xùn)工作的評價工作。培訓(xùn)工作可以與考核績效等結(jié)合起來，以增加會計人員的積極性。3.優(yōu)化會計人員的工作環(huán)境對于“走出去”企業(yè)而言，會計人員的物質(zhì)環(huán)境毋庸置疑，需要優(yōu)化的是工作軟環(huán)境。可以允許會計人員“自由流動”：也就是會計人員可以自由申請調(diào)崗，不必得到上一級領(lǐng)導(dǎo)的允許，如果調(diào)崗不成功返回原崗位也不必有任何擔(dān)心。另外，建立較為科學(xué)的企業(yè)文化，增加員工的歸屬感，能夠留住優(yōu)秀人才。
（二）建立“走出去”企業(yè)會計人才需求供給平臺優(yōu)秀的會計人才與“走出去”企業(yè)相對接，良好的需求供給平臺是關(guān)鍵。在實踐中，“走出去”企業(yè)可以和各地注協(xié)合作，建立實訓(xùn)基地、培訓(xùn)中心等，形成考試前有培訓(xùn)，入職前有培訓(xùn)，實習(xí)就業(yè)推薦以及繼續(xù)教育的專業(yè)一體化服務(wù)系統(tǒng)。另外，“走出去”企業(yè)可以和招聘主體單位進行合作，舉行特殊的招聘活動，或建立專場招聘會，建立專門的招聘網(wǎng)站，以實現(xiàn)人才與“走出去”企業(yè)的完美對接。
劉爽（1980-），女，沈陽人，碩士研究生，遼寧公安司法管理干部學(xué)院經(jīng)濟管理系講師，主要從事會計理論及實務(wù)方面研究。
摘 要：隨著社會經(jīng)濟的不斷發(fā)展，我國的中小型民營企業(yè)也越來越多。而且由于這些中小型民營企業(yè)的出現(xiàn)，也促進了我國社會主義市場經(jīng)濟的流動，從而推動了社會的發(fā)展，但中小型民營企業(yè)的發(fā)展也有其弊端，就會計工作而言，就有著許多業(yè)內(nèi)所公認的不合理之處。筆者試圖通過對中小型民營企業(yè)會計工作當(dāng)前現(xiàn)狀的分析，從而尋找解決的途徑，以供同行參考。
關(guān)鍵詞：中小型民營企業(yè)；會計工作；現(xiàn)狀
一、引言
會計工作在企業(yè)發(fā)展過程中有著很重要的作用，它不但可以促進企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟的流動，還有效的推動了企業(yè)發(fā)展。目前，在社會經(jīng)濟發(fā)展的過程中，中小型民營企業(yè)的作用和地位逐漸的突顯出來，成為推動我國經(jīng)濟社會發(fā)展的一個必不可少的力量。為了加強對中小型民營企業(yè)的控制和管理，促進社會經(jīng)濟的發(fā)展，許多中小型民營企業(yè)已經(jīng)逐漸意識到了加強會計工作的管理的重要性和必要性。但是，在中小型民營企業(yè)中會計處理的信息量過大，而且企業(yè)管理監(jiān)督水平存在著嚴重的問題，這也導(dǎo)致在會計工作的過程中出現(xiàn)問題，阻礙企業(yè)的發(fā)展，給社會經(jīng)濟帶來一定的影響。
二、中小型民營企業(yè)會計工作現(xiàn)狀分析
現(xiàn)狀一：會計造假、信息失真
其一，會計法制觀念比較淡薄，違法干預(yù)會計工作。授意、指使、強令纂改會計數(shù)據(jù)，假造憑證、賬表、賬外設(shè)賬，進行假審計、假評估。
其二，中小型民營企業(yè)內(nèi)部控制制度不健全。銀行存款、現(xiàn)金管理、倉庫管理極度混亂。銀行賬戶多頭開戶，將某銀行賬戶不歸并入賬進行收支賬外核算；支付憑證套用不合法或白條入賬；設(shè)置“小金庫”，收入支票任意背書。存貨管理混亂，購入原材料沒有驗收制度，倉庫沒有領(lǐng)發(fā)貨制度，存貨計價任意，賬實不符。會計核算不按照國家規(guī)定的會計制度執(zhí)行，如收入與成本費用不配比、折舊的攤銷方法前后不一致、成本核算不規(guī)范等，導(dǎo)致會計報表反映的資料不真實。
現(xiàn)狀二：中小型民營企業(yè)會計核算弱化
其一，會計工作人員素質(zhì)較低，會計基礎(chǔ)工作薄弱。無學(xué)歷、無證書人員占據(jù)了多數(shù)企業(yè)相應(yīng)崗位，還有的會計是聘用的已退休的老會計，他們?nèi)狈χR更新的意識、知識更新比較慢，也沒有計算機相關(guān)知識，無法達到新會計核算的要求。在會計機構(gòu)的設(shè)置上，甚至有的企業(yè)本就沒有設(shè)置，有的企業(yè)雖然設(shè)置了機構(gòu)，但是往往都分工不明、層次不清。有的企業(yè)根本就不設(shè)賬，就算設(shè)賬也是賬目混亂。
其二，中小型民營企業(yè)較少配備專職會計，使用兼職會計現(xiàn)象比較嚴重。而兼職會計他們一般都沒有參與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營的過程，做賬的多少往往就取決于企業(yè)的提供多少，對企業(yè)經(jīng)營活動的反映并不完全，這樣就缺乏了對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的監(jiān)督。于此同時，在兼職會計的約束上缺乏力度，如果雙方有所矛盾，就很有可能造成不辭而別的現(xiàn)象產(chǎn)生，如果交接中出現(xiàn)不及時的情況還會影響下一任會計的做賬。這樣反映不出企業(yè)經(jīng)營的連續(xù)性。
其三，中小型民營企業(yè)業(yè)主與會計存在裙帶、親屬關(guān)系?；诨径际撬綘I企業(yè)的原因，中小民營企業(yè)的會計部門多數(shù)會聘用有親屬或裙帶關(guān)系的人，他們在做賬中往往都完全聽從于業(yè)主，起不到會計監(jiān)督的作用。在這種情況下很難保證會計工作能夠正常進行，因為諸多原因?qū)е碌臅嬍д嬉约板e賬問題屢見不鮮，為了能夠有效保證會計賬目的正規(guī)化，就需要我們加以更嚴格的要求，會計人員要更加具有職業(yè)操守，才能循序漸進讓工作能夠得到保障。
現(xiàn)狀三：監(jiān)督管理不力
其一，執(zhí)法不嚴。在實際工作的開展過程中，出現(xiàn)有法不依、執(zhí)法不嚴、違法不究等現(xiàn)象，造成企業(yè)缺少法律意識，使得企業(yè)沒有足夠的自我約束力。當(dāng)會計人員主動指出存在問題的時候，不僅不能不能得到及時的采納和反饋，而且會遭到內(nèi)部的排擠和非議，同時也得不到應(yīng)有的保護和支持。
其二，外部監(jiān)督不力。會計、財政、審計、稅務(wù)等各種監(jiān)督的標(biāo)準不統(tǒng)一，造成各個部門進行各自為政的管理方式，沒有有效結(jié)合各監(jiān)督部門的監(jiān)督機制，而部分功能交叉，這樣一來就無法充分發(fā)揮監(jiān)督機制應(yīng)有的作用。有關(guān)部門雖然每年都會對稅收財務(wù)物價檢查，會計報表也都會每年驗證，但其經(jīng)常性、規(guī)范性以及廣度、深度、力度均無法提供有力幫助給會計監(jiān)督，這樣難以形成強有力的在監(jiān)督機制。
其三，內(nèi)部審計力度不夠，在實際工作中內(nèi)部審計往往不能堅持國家財政法規(guī)。中小型民營企業(yè)內(nèi)設(shè)置內(nèi)部審計部門的很少見，即使有也形同虛設(shè)，發(fā)揮不了任何作用。
現(xiàn)狀四：會計人員職業(yè)道德素質(zhì)偏低
社會不良風(fēng)氣給會計人員職業(yè)道德產(chǎn)生了很大影響。部分會計從業(yè)人員違反會計行業(yè)客觀公正、實事求是的道德規(guī)范，他們在利益的誘惑下，故意偽造、變造、隱匿、毀損會計資料，甚至有些會計人員有依靠職務(wù)之便監(jiān)守自盜的現(xiàn)象，沒有良好的職業(yè)道德，缺乏法律意識。而又有部分會計人員不求上進、墨守陳規(guī)，對業(yè)務(wù)知識掌握不夠，也缺少在會計制度、準則上的認識，沒有過硬的專業(yè)知識，不能適應(yīng)新規(guī)定工作的開展，同時，不懂法、學(xué)法，更加不能夠依法辦事。
三、解決現(xiàn)狀的途徑
途徑一：抓原始憑證，從源頭上防止造假
在企業(yè)經(jīng)濟發(fā)展的過程中，對原始憑證的審核，有利于提高會計資料的真實度，而且這也便于執(zhí)法人員對企業(yè)內(nèi)部的會計資料信息進行審查。
途徑二：提高會計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)
建立并完善激勵約束機制和人員選拔機制。在會計工作中，會計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)有著十分重要的意義，它高低直接影響到整個會計工作的質(zhì)量，因此在進行人員選拔時，一定要對會計人員的綜合素質(zhì)進行嚴格的要求，并且還要實現(xiàn)一定獎勵制度，從而有效的提高會計工作的效率。加強對會計人員的繼續(xù)教育管理工作，這也有利于對會計人才的培養(yǎng)，使其會計人員的專業(yè)知識得到很好的培養(yǎng)，這也使其各方面的能力都得到了很大的提升。
途徑三：提高會計職業(yè)道德的建設(shè)
要想從根本上解決這些問題，我們只有從根本上入手，加強對會計工作人員的職業(yè)道德的培養(yǎng)，從而提高人們對會計職業(yè)道德的認識。目前，我們在培養(yǎng)會計工作人員的職業(yè)道德的時候，首先，要做的就是創(chuàng)造一個積極向上的工作環(huán)境，并且在這個工作環(huán)境中營造一個好的文化氛圍、提倡良好的會計風(fēng)氣和誠實信用的基本原則。這樣不僅能提高人們對會計工作的積極性，還讓會計師對會計工作的職業(yè)道德有了更深一步的認識。其次，我們不能只對其進行理論上的灌輸，還要將其與實踐向結(jié)合，只有這樣才能有效的提高會計師對自身職業(yè)道德的認知。從而使得會計師們在會計工作的過程中，嚴格遵守國家相關(guān)法律法規(guī)，從而有效的促進了企業(yè)的發(fā)展和社會經(jīng)濟的進步。
途徑四：加強會計法律、法規(guī)建設(shè)，增強執(zhí)法力度
目前，我國已經(jīng)認識到了會計工作中存在的問題給社會經(jīng)濟發(fā)展帶來的危害，因此開始制定了一系列的法律法規(guī)，起到對企業(yè)的管理進行合理有效的控制的作用。但是，單單是加強法律規(guī)范和法律宣傳力度，不能從而根本上解決，會計工作中存在的問題，我們還要加強相關(guān)法律法規(guī)的執(zhí)法力度，當(dāng)人們充分認識到了企業(yè)發(fā)展過程會計工作的重要性，有效的保證了會計工作資料的真實性。
四、結(jié)束語
由此可見，在中小型民營企業(yè)會計工作中還是存在著許多問題，這些問題嚴重影響了也的發(fā)展和社會的進步。中小型民營企業(yè)的發(fā)展是我國未來經(jīng)濟發(fā)展的一只主力軍，該類型企業(yè)發(fā)展勢頭的規(guī)范與否直接影響地方經(jīng)濟乃至全國經(jīng)濟的好壞。無論在一個多么小的中小型民營企業(yè)，也無論你處在一個何等的職位，認認真真地、腳踏實地的做好每一天的工作，是作為一名合格的會計工作者的首要任務(wù)。我們的工作任重而道遠，“勿以惡小而為之，勿以善小而不為”這是做好會計本質(zhì)工作頭腦中應(yīng)時時刻刻應(yīng)提醒自己的警言?。ㄗ髡邌挝唬哼|寧公安司法管理干部學(xué)院）
參考文獻
關(guān)鍵詞:會計師事務(wù)所;國際化;路徑
中圖分類號:F233文獻標(biāo)志碼:A文章編號:1673-291X(2010)04-0048-03
內(nèi)涵發(fā)展與外延擴展是事務(wù)所實現(xiàn)規(guī)?；l(fā)展的有效途徑。在中國企業(yè)“走出去”的大背景下,對國內(nèi)會計師事務(wù)所“走出去”的要求也越來越迫切。在2005年注冊會計師行業(yè)就確立了以國際化為導(dǎo)向的行業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略路線圖,行業(yè)發(fā)展進入國際化發(fā)展的全新階段 [4]。2006年頒布的新《企業(yè)會計準則》和《審計準則》體現(xiàn)了與國際準則的趨同,從而在技術(shù)層面上為中國會計師事務(wù)“走出去”減少了阻礙。2007年12月26日,商務(wù)部、財政部、中國人民銀行等國務(wù)院九部委聯(lián)合了《關(guān)于支持會計師事務(wù)所擴大服務(wù)出口的若干意見》,首次專門為注冊會計師行業(yè)發(fā)展出臺綜合性政策文件。今年4月,在商務(wù)部服務(wù)貿(mào)易司的《商務(wù)部關(guān)于做好2009年服務(wù)貿(mào)易工作的指導(dǎo)意見》中又將“積極推動會計服務(wù)出口”作為中國進一步擴大服務(wù)出口的重點之一,充分表明國家對事務(wù)所“走出去”的高度重視。
目前,在“國際化”、“走出去”方面的研究多集中在對制造業(yè)、高新技術(shù)等行業(yè)的研究,或?qū)χ行∑髽I(yè)整體進行研究,而對提供專業(yè)服務(wù)的會計師事務(wù)所在這方面的理論研究比較少,而事務(wù)所在“走出去”過程中已經(jīng)進行了一些探索,積累了一些實踐經(jīng)驗。因此,本文對中國率先走出去的一些會計師事務(wù)所在選擇走出去的方式、路徑問題上進行了一些經(jīng)驗總結(jié),以期能夠?qū)χ袊聞?wù)所的國際化發(fā)展有所啟發(fā)和幫助。
一、中國會計師事務(wù)所的發(fā)展現(xiàn)狀
(一)事務(wù)所規(guī)模
就目前來說,中國事務(wù)所在規(guī)模上存在較大差距。如圖1所示,就事務(wù)所年度收入而言,“四大”的收入近三年來均超過進入百強的96家國內(nèi)事務(wù)所的收入總和,規(guī)模差距可見一斑。此外,中國共有6 000多家會計師事務(wù)所 [8],數(shù)量大、規(guī)模小使得中國會計服務(wù)市場上競爭極其激烈。
圖1“四大”與國內(nèi)百強所年度總收入和對比圖
數(shù)據(jù)來源:中國注冊會計師協(xié)會公布的各年會計師事務(wù)所綜合評價前百家信息整理所得。
但另一方面,國內(nèi)相關(guān)政策的大力支持及協(xié)會的積極規(guī)劃和推動,使得會計師事務(wù)所在通過內(nèi)涵發(fā)展擴大自身規(guī)模的同時,也積極開展并購、重組,并嘗試走國際化道路,發(fā)展迅速。據(jù)中國注冊會計師協(xié)會公布的2005―2008年各年度會計師事務(wù)所綜合評價前百家信息,年度收入過億元的國內(nèi)所的數(shù)量已由2007年的19家增至2008年的28家。并且,較之“四大”,國內(nèi)所發(fā)展更加迅速。如圖2所示,2008年度中國收入排名前十的會計師事務(wù)所中,立信、天健東方、萬隆亞洲的增速在80%左右,遠遠高于“四大”。
圖22008年度中國收入前十的會計師事務(wù)所收入
及收入增長情況圖
數(shù)據(jù)來源:中國注冊會計師協(xié)會公布的各年會計師事務(wù)所綜合評價前百家信息整理所得。
(二)人力資源
會計師事務(wù)所,作為提供專業(yè)服務(wù)的行業(yè),人力資源無疑是其重要資本。較之“四大”在中國招賢納才的條件,國內(nèi)所無論在薪酬體系、晉升機制以及培訓(xùn)體系等方面都遠遠不及,因而難以吸引并留住優(yōu)秀人才。就事務(wù)所從業(yè)人員的學(xué)歷結(jié)構(gòu)而言,2008年“四大”從業(yè)人員中大專及以下的比重僅占2.07%,碩士生占到25.83%,而國內(nèi)所大專及以下學(xué)歷占到28.92%,而碩士生僅占25.83%。作為即將走出國門的本土?xí)嫀熓聞?wù)所,國際化的人才培養(yǎng)已成為本土?xí)嫀熓聞?wù)所“走出去”的最大瓶頸。而另一方面,目前,在財政部和行業(yè)協(xié)會的積極規(guī)劃下,行業(yè)國際化人才培養(yǎng)全面鋪開,人才戰(zhàn)略成效顯著。如根據(jù)財政部會計審計人才培養(yǎng)規(guī)劃,中注協(xié)已選拔三批行業(yè)領(lǐng)軍人才共94人,給予長達十年的跟蹤培養(yǎng),其中選出的第一批14名赴澳大利亞合作項目的學(xué)員已經(jīng)成功獲得澳大利亞注冊會計師資格。
(三)業(yè)務(wù)范圍
目前,中國的會計師事務(wù)所大部分業(yè)務(wù)收入仍來自傳統(tǒng)的審計業(yè)務(wù),約占收入的80%,而收入中,管理咨詢、 納稅籌劃、 資產(chǎn)評估等非審計業(yè)務(wù)收入所占份額甚少。但是審計鑒證業(yè)務(wù)是一項高風(fēng)險、低收益的業(yè)務(wù)。統(tǒng)計資料顯示,大型國際會計公司的業(yè)務(wù)收入僅有37%來自報表審計服務(wù),而還有43%來自咨詢服務(wù),20%來自稅務(wù)服務(wù) [9]。因此,對于中國會計師事務(wù)所來說,拓寬業(yè)務(wù)領(lǐng)域不僅可以作為新的經(jīng)濟增長點,還可以規(guī)避市場風(fēng)險,形成合理的收入結(jié)構(gòu)。
二、事務(wù)所“走出去”的方式、路徑分析
(一)事務(wù)所“走出去”的市場定位
當(dāng)前中國事務(wù)所在進行國際化經(jīng)營探索中面臨的主要問題就是缺乏具有海外審計經(jīng)驗的專業(yè)技術(shù)人員以及語言障礙,剛走出校門的年輕會計師語言水平較高,但審計實踐經(jīng)驗少,而大批資深注冊會計師卻外語水平一般,無法適應(yīng)境外審計需要。
為此,多家事務(wù)所“走出去”的市場定位和服務(wù)對象都主要是為中國企業(yè)在國外投資設(shè)立的公司提供審計服務(wù),用于集團合并財務(wù)報表。
就中審亞太會計師事務(wù)所而言,它一直積極尋求機會開展國際化經(jīng)營,跟隨客戶“走出去”是其發(fā)展的基本方針。其客戶格力電器(巴西)有限公司、中國水產(chǎn)總公司等是開展國際化經(jīng)營較早的企業(yè),近年來,中審追隨其足跡,先后對格力電器(巴西)有限公司、中國水產(chǎn)總公司摩洛哥代表處、西班牙拉斯帕爾瑪斯代表處、香港代表處等海外企業(yè)進行審計,其業(yè)務(wù)已涉及南美洲、非洲、歐洲、亞洲等。
對于“走出去”的前景和機會,“走出去”的首要目標(biāo)還是要服務(wù)好我們現(xiàn)有的客戶“走出去”的需要,以客戶的需求為導(dǎo)向,這也成為其他一些國內(nèi)大所如中瑞岳華、立信會計師事務(wù)所、中天運會計師事務(wù)所等的一致看法。具體來說,先從為境內(nèi)外商投資企業(yè)提供服務(wù)開始,對國際跨國公司在中國境內(nèi)的投資企業(yè)提供稅務(wù)、稅務(wù)咨詢、資本驗證及專項審計等非法定審計服務(wù)項目,提高事務(wù)所的社會知名度和國際競爭水平。進一步,一方面,對中型、成長中的外商投資企業(yè)和外國企業(yè)駐京代表機構(gòu)提供全方位的服務(wù)項目,重點發(fā)展目標(biāo)客戶群,另一方面,為中央企業(yè)集團提供境外延伸審計服務(wù)并為民營企業(yè)國際化發(fā)展提供服務(wù)支持。這是事務(wù)所“走出去”比較理性可行的市場定位。
(二)事務(wù)所“走出去”的區(qū)域發(fā)展路線
由于事務(wù)所“走出去”市場定位于服務(wù)客戶,伴隨客戶“走出去”的步伐,因此,事務(wù)所“走出去”戰(zhàn)略方向和重點地區(qū),應(yīng)在中國境外投資密集區(qū)。
從中國對外直接投資流向看,亞洲、拉丁美洲地區(qū)仍是中國對外直接投資存量最集中的地區(qū),分別占62.6%和18.5% [14],中國香港、開曼群島、英屬維爾京群島是中國對外直接投資存量較為集中的前三位國家(地區(qū)),而除了拉丁美洲的開曼群島、維爾京群島等傳統(tǒng)避稅區(qū)外,中國香港、加拿大、巴基斯坦、英國、澳大利亞、俄羅斯、南非、新加坡是2007年投資最為密集的國家和地區(qū)。而從對外直接投資存量看,香港、美國、新加坡、澳大利亞、俄羅斯、德國等地聚集了中國很大一部分對外直接投資,如表1所示。
表12007年中國對外直接投資主要流向國家(地區(qū))
數(shù)據(jù)來源:商務(wù)部、國家統(tǒng)計局、國家外匯管理局聯(lián)合的《2007年度中國對外直接投資統(tǒng)計公報》。
據(jù)行業(yè)有關(guān)統(tǒng)計,目前國內(nèi)已有7家事務(wù)所在中國企業(yè)投融資集中的國家地區(qū),以自己為主導(dǎo)建立分所、成員所、中外合作機構(gòu)等形式的執(zhí)業(yè)網(wǎng)絡(luò)。其中,信永中和事務(wù)所分別在香港、新加坡成立了分所,并正在籌建日本分所;北京立信事務(wù)所分別在新加坡和蒙古國發(fā)展了分所和合作所;中瑞岳華事務(wù)所、天職國際事務(wù)所、大信事務(wù)所分別在香港發(fā)展了分所和成員所等。
綜上,會計師事務(wù)所在國際執(zhí)業(yè)網(wǎng)絡(luò)創(chuàng)建方面,可以重點關(guān)注兩類國家和地區(qū):一類是中國企業(yè)境外融資集中地,包括香港、新加坡以及美國、英國;另一類是雙邊貿(mào)易活躍和企業(yè)“走出去”的集中地,如俄羅斯、蒙古、德國、澳大利亞等。更進一步來說,通過香港這個國際門戶進入國際是最為有利的路徑。一方面,香港的會計職業(yè)資質(zhì)得到國際認可,具備充足的有經(jīng)驗的國際化人才,另一方面,國外的五百強,以及國際“四大”進入中國大陸通常也是先通過在香港、新加坡,在香港站穩(wěn)腳跟憑借與中國大陸的密切經(jīng)濟聯(lián)系進而進入大陸。可以說,“四大”如何進入中國,我們就如何“走出去”,路線比較清晰,先從香港、新加坡,再到發(fā)展中國家,再到歐盟、美國等發(fā)達國家。
(三)國際投資方式的選取
事務(wù)所“走出去”的途徑和方式有三種,第一種是通過各種方式設(shè)立境外的機構(gòu),自主建立國際網(wǎng)絡(luò),直接進入國際市場,發(fā)展具有民族品牌的國際網(wǎng)絡(luò),但是以中國事務(wù)所發(fā)展現(xiàn)狀來看,這種方式實施起來難度比較大,需要的時間也比較長;第二種是直接加入現(xiàn)有的國際網(wǎng)絡(luò),比如說排名靠前的國際網(wǎng)絡(luò),憑借其知名度,以及為成員所提供的專業(yè)咨詢、培訓(xùn)等服務(wù),便于較快地了解國際環(huán)境,提升自身業(yè)務(wù)能力和知名度,或是與境外機構(gòu)建立合作伙伴關(guān)系,達到優(yōu)勢互補,業(yè)務(wù)拓展網(wǎng)絡(luò)、提升業(yè)務(wù)能力。兩種模式各有特點,需要進行深入全面的分析、實踐和探索。
2005年7月28日,信永中和會計師事務(wù)所完成對香港何錫麟會計師行的吸收合并,成為國內(nèi)第一家將業(yè)務(wù)實質(zhì)性拓展到香港地區(qū)的內(nèi)地會計師事務(wù)所,當(dāng)時信永中和是除“四大”外的國內(nèi)所前三強。合并后原何錫麟會計師行成為信永中和的分支機構(gòu),兩所的資質(zhì)、市場、人力資源共享,優(yōu)勢互補,可以為客戶提供符合中國內(nèi)地和香港地區(qū)要求的會計服務(wù)。同時,將以信永中和現(xiàn)有的體系為基礎(chǔ),采取業(yè)務(wù)標(biāo)準、質(zhì)量控制、市場發(fā)展、系統(tǒng)研發(fā)、技術(shù)培訓(xùn)、內(nèi)部管理統(tǒng)一的運作模式。此后,信永中和又在新加坡設(shè)立了一家分所,另外在日本東京組建了一家事務(wù)所,透過其歷年年度總收入可見,2005年以后信永中和總收入連續(xù)三年以每年25%～35%的速度穩(wěn)步提升,而2008年收入維持不變,相對其他事務(wù)所的收入增速顯然有些緩慢,信永中和一直堅持保證穩(wěn)定的發(fā)展,“重內(nèi)功甚于重市場”一直是信永中和董事長張克秉承的信念之一,內(nèi)功強才能不斷發(fā)展,信永中和通過強化自身實力,到國外設(shè)立分所,自主規(guī)劃著國際化版圖,在事務(wù)所合并的大潮中仍然穩(wěn)定地位居國內(nèi)所前六的位次。
此外,作為當(dāng)前國內(nèi)所龍頭老大的中瑞岳華,其快速成長不得不歸功于其加入羅申美國際會計師事務(wù)所(RSM International)這一戰(zhàn)略舉措,也就是“借船出?！睉?zhàn)略,借羅申美(RSM)這樣一個國際會計師事務(wù)所拓展海外市場。而中瑞岳華也成為RSM進入中國這一巨大市場的最恰當(dāng)?shù)幕锇?。中瑞岳華作為RSM的成員所,RSM擁有的全世界25000名專業(yè)人才都是其可以調(diào)動的資源,因此,今后中瑞華也擁有了各方面的專業(yè)人才,能夠進一步發(fā)展各項業(yè)務(wù)。RSM非常重視為成員所提供咨詢業(yè)務(wù)的相關(guān)服務(wù),尤其是國際稅務(wù)、風(fēng)險管理及項目資源等方面,目前有成千上百的專業(yè)人員專門做咨詢業(yè)務(wù)的研究、開發(fā)。RSM將為中瑞岳華特別打造一套培訓(xùn)計劃,將立即投資上千小時來培訓(xùn)中瑞岳華的人員,進行人員互派,派遣管理人員常駐中國,提供咨詢、質(zhì)量管理等方面的協(xié)助,此外,中國企業(yè)去美國N股上市,中瑞岳華也就可以通過與RSM國際美國成員合作為這家公司服務(wù)。這一系列措施都將為中瑞岳華的國際化進程提供極大助力。
三、小結(jié)
可以說,事務(wù)所“走出去”不僅僅是行業(yè)的事,它關(guān)系到如何更好地為中國已經(jīng)走出去的企業(yè)提供優(yōu)質(zhì)服務(wù)、控制經(jīng)營風(fēng)險,也是關(guān)系到中國經(jīng)濟健康發(fā)展的大事。為此,本文通過對一些典型國內(nèi)事務(wù)所在國際化經(jīng)營實踐的分析,探索一種事務(wù)所“走出去”的方式和路徑,認為事務(wù)所“走出去”的市場定位應(yīng)定位于服務(wù)好現(xiàn)有的客戶“走出去”的需要,以客戶的需求為導(dǎo)向,更隨客戶走出的步伐;在區(qū)域發(fā)展路線上,通過香港這個國際門戶進入國際是最為有利的路徑,然后將業(yè)務(wù)擴展到發(fā)展中國家,進而擴展到歐盟、美國等發(fā)達國家;在國際投資方式的選取上,攜手國際盟友在合作中成長以及強化自身實力,同時到國外設(shè)立分所,自主規(guī)劃國際化版圖各利弊但通過理性分析合理運用都能服務(wù)于“做大做強做出去”的目標(biāo)。
但“收購兼并”或“戰(zhàn)略聯(lián)盟,一是壯大事務(wù)所經(jīng)營規(guī)模的重要途徑,本土事務(wù)所的收購兼并任重而道遠“資源整合”和“協(xié)同效應(yīng)”問題不可小視,需要強調(diào)的是選擇好的合作伙伴,是實現(xiàn)外延式擴張最關(guān)鍵的一個環(huán)節(jié),關(guān)系到合并的成敗。為此,首先,要有互相認同的經(jīng)營理念和合伙文化。其次,合作伙伴之間要優(yōu)勢互補。最后,要有激勵合伙人的有效措施。
此外,雖然事務(wù)所有心跟隨中國企業(yè)的步伐走出去,但很多事務(wù)所都稱缺乏走出去的中國企業(yè)的信息是一大難題,為此,政府有關(guān)部門及行業(yè)協(xié)會應(yīng)該為國內(nèi)事務(wù)所跟隨國內(nèi)客戶“走出去”、提供中介服務(wù)創(chuàng)造必要的條件。衷心希望中國事務(wù)所“走出去”,而且走得好,走得遠,走得久。
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【關(guān)鍵詞】 內(nèi)部控制；新會計準則
內(nèi)部控制是企業(yè)為了提高會計信息的質(zhì)量，保護資產(chǎn)的安全和完整，確保有關(guān)法律法規(guī)和規(guī)章制度的貫徹執(zhí)行而制定和實施的一個控制系統(tǒng)。有效的內(nèi)部控制是提高企業(yè)管理水平和防止錯誤舞弊的重要基石。我國的內(nèi)部控制體系是以內(nèi)部會計控制的形式來規(guī)范的，基本形成了“以內(nèi)部會計控制為主，兼顧與會計相關(guān)的其他控制”的內(nèi)部會計控制制度體系。這套體系已成為有關(guān)部門、會計師事務(wù)所和單位內(nèi)部實施內(nèi)部控制評價的主要參考依據(jù)，對促進企業(yè)建立健全內(nèi)部控制，改變我國目前企業(yè)內(nèi)部控制乏力、會計信息失真嚴重、企業(yè)內(nèi)部管理散亂的現(xiàn)狀，起到了積極的作用。但幾年來的實踐證明，我國目前的內(nèi)部控制制度體系還存在一定問題，很多方面還亟待完善；而2006年2月頒布的新會計準則，從2007年1月1日起在上市公司范圍內(nèi)施行。在新的制度環(huán)境下應(yīng)如何完善內(nèi)部控制體系，更好地發(fā)揮內(nèi)部控制應(yīng)有的保證作用，便成為了當(dāng)前亟待解決的一個課題。
一、我國企業(yè)內(nèi)部控制執(zhí)行的現(xiàn)狀
到目前為止，財政部針對當(dāng)前會計及相關(guān)工作中最為薄弱的環(huán)節(jié)，按照分批分步的方式，了《內(nèi)部會計控制規(guī)范――基本規(guī)范》和6項具體內(nèi)部控制規(guī)范，內(nèi)部會計控制制度體系初步形成。《內(nèi)部會計控制規(guī)范――基本規(guī)范》對內(nèi)部控制的定義、目標(biāo)、原則、方法和內(nèi)容等基本問題都做出了規(guī)定，是制定后續(xù)規(guī)范的基礎(chǔ)與依據(jù)，該規(guī)范的出臺在內(nèi)部會計控制制度體系的構(gòu)建過程中具有里程碑式的意義。隨后，我國又頒布了六個具體規(guī)范，體現(xiàn)了從會計控制入手，突出會計核算和會計監(jiān)督等環(huán)節(jié)，并向其他管理環(huán)節(jié)延伸的控制思路。
以上規(guī)范自開始實施以來，從制度源頭上為企業(yè)內(nèi)部會計控制的建設(shè)提供了保障，對企業(yè)會計信息質(zhì)量的改善起到了積極作用。但綜觀我國企業(yè)的內(nèi)部控制現(xiàn)狀卻不樂觀，在內(nèi)部控制制度的制定環(huán)節(jié)、實施環(huán)節(jié)和監(jiān)督反饋環(huán)節(jié)，主要存在以下問題。
（一）企業(yè)內(nèi)控制度制定環(huán)節(jié)存在不足
目前，有相當(dāng)一部分企業(yè)管理者對內(nèi)部會計控制認識不足，對內(nèi)部會計控制的建設(shè)持冷漠態(tài)度，以傳統(tǒng)經(jīng)驗代替規(guī)范化管理措施和手段，根本沒有建立內(nèi)部控制制度。有些企業(yè)雖有建立，但在內(nèi)控制度的制定環(huán)節(jié)，還認為內(nèi)部控制就是對企業(yè)經(jīng)營的某個或某幾個關(guān)鍵點進行控制。比如企業(yè)將付款環(huán)節(jié)對原始單據(jù)的審核作為關(guān)鍵控制點，但供應(yīng)部門因弄虛作假或失職，購進了質(zhì)次價高的材料，會計部門依然會在審查原始單據(jù)無誤后照價付款，這就只能實現(xiàn)會計的事后核算、監(jiān)督功能，未能對整個生產(chǎn)經(jīng)營進行控制。在當(dāng)前常見的企業(yè)分口管理制度下，企業(yè)內(nèi)部的管理形成條塊分割，這樣的內(nèi)控制度設(shè)計沒有滲透到公司的各項業(yè)務(wù)過程和各個操作環(huán)節(jié)，沒有覆蓋到所有的部門和崗位，未能實現(xiàn)立體交叉、多角度、全方位的風(fēng)險預(yù)防監(jiān)控，內(nèi)部控制建設(shè)不成體系，步入了內(nèi)控建設(shè)的另一個誤區(qū)。
（二）企業(yè)管理者越權(quán)現(xiàn)象比較嚴重
由于體制等原因，我國較為嚴重的“一股獨大”的股權(quán)結(jié)構(gòu)導(dǎo)致了“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象，很多企業(yè)高層管理人員或?qū)?jīng)濟活動進行越權(quán)干預(yù)的現(xiàn)象比較嚴重，崗位設(shè)置及權(quán)限、審批程序等重要控制環(huán)節(jié)與企業(yè)內(nèi)部控制制度相背離，這是造成內(nèi)部會計控制制度失效，進而導(dǎo)致舞弊行為發(fā)生、會計信息失真的一個重要的原因。因內(nèi)部控制制度執(zhí)行不力導(dǎo)致經(jīng)營失敗的案例在我國可謂屢見不鮮。
（三）會計人員素質(zhì)有限
一方面，有些會計人員專業(yè)知識水平不高，缺乏應(yīng)有的辨別能力和分析判斷能力，無法適應(yīng)內(nèi)部會計控制所需的知識層次，影響內(nèi)部控制制度的實施；另一方面，部分會計人員雖具有足夠的專業(yè)技術(shù)水平，但出于個人利益驅(qū)動無視會計職業(yè)道德，對單位領(lǐng)導(dǎo)及其他業(yè)務(wù)經(jīng)辦人員的違規(guī)行為視而不見，對發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部會計控制的漏洞，不僅沒有主動提出建議對制度加以完善，反而直接參與貪污、挪用公款、盜竊資金等違法違紀活動。會計人員的這種專業(yè)素養(yǎng)和道德素質(zhì)無法滿足投資者及企業(yè)發(fā)展的要求，制約了企業(yè)內(nèi)部控制的建設(shè)，使內(nèi)部控制流于形式。
（四）內(nèi)部審計的監(jiān)督作用發(fā)揮有限
在內(nèi)部會計控制的監(jiān)督過程中，內(nèi)部審計既是控制活動的一部分，又是對內(nèi)部控制的再控制，扮演著十分重要的角色，但多數(shù)企業(yè)的內(nèi)部審計未能履行其應(yīng)有職能。首先，內(nèi)部審計獨立性不夠。我國企業(yè)大多實行的是單一的廠長經(jīng)理模式，這就導(dǎo)致內(nèi)部審計不能監(jiān)督上級，高層管理者是實質(zhì)上的“自由人”。同時，對受廠長、經(jīng)理直接領(lǐng)導(dǎo)的其他職能部門也不易進行監(jiān)督，內(nèi)部審計的獨立性嚴重受限。其次，對內(nèi)部審計的職能理解存在偏差。有關(guān)人員，包括內(nèi)部審計人員自身在內(nèi)，經(jīng)常將內(nèi)部審計的職能簡單理解為會計監(jiān)督，而且過分強調(diào)“查錯糾弊”，忽視了“防錯防弊”這一職能，未能發(fā)揮其加強企業(yè)內(nèi)部管理的作用。再次，內(nèi)部審計人員的素質(zhì)參差不齊。相當(dāng)部分企業(yè)的內(nèi)部審計工作得不到必要的重視和支持，內(nèi)部審計部門力量薄弱，不能適應(yīng)工作的需要。這些都是阻礙內(nèi)部審計發(fā)揮作用的重要因素。
二、 會計準則國際趨同對內(nèi)部控制產(chǎn)生的影響
從有關(guān)定義中看到，內(nèi)部會計控制是指單位為了提高會計信息質(zhì)量，保護資產(chǎn)的安全、完整，確保有關(guān)法律法規(guī)和規(guī)章制度的貫徹執(zhí)行等，而制定和實施的一系列控制方法、措施和程序。可以說“防范會計信息失真，提高會計信息質(zhì)量”是當(dāng)前大家普遍關(guān)注、也是內(nèi)部控制所要著力解決的一個問題。會計信息失真必然與會計信息產(chǎn)生的某個或所有環(huán)節(jié)相關(guān)，而高質(zhì)量的會計規(guī)制是產(chǎn)生高質(zhì)量會計信息的基礎(chǔ)。高質(zhì)量的會計規(guī)制，只有得到有效執(zhí)行才能產(chǎn)生高質(zhì)量的會計信息，這就需要內(nèi)部控制制度充分發(fā)揮其作用。而會計規(guī)制無法得到有效執(zhí)行的原因分為以下兩種：一是由于執(zhí)行人員專業(yè)判斷有誤所導(dǎo)致的偏差；二是執(zhí)行人員故意違背會計規(guī)制。相應(yīng)地，會計信息失真可分為三類，即規(guī)則性失真、行為性失真和違規(guī)性失真。規(guī)則性失真是指由于會計域秩序的動態(tài)性，會計規(guī)制制定者將會計域秩序轉(zhuǎn)變?yōu)闀嬕?guī)制的過程中存在的偏差，這是由會計規(guī)制質(zhì)量的高低所決定的，不屬于內(nèi)部控制所能影響的范圍；行為性失真是指會計人員根據(jù)會計規(guī)制的基本要求而運用專業(yè)判斷有誤所導(dǎo)致的偏差，由此而造成的會計信息失真；違規(guī)性失真則是指出于主觀故意或外部壓力弄虛作假、粉飾舞弊而導(dǎo)致的會計信息失真。會計信息的行為性失真和違規(guī)性失真是內(nèi)部控制應(yīng)著重關(guān)注并加以防范的失真。
針對“防范會計信息失真，提高會計信息質(zhì)量”這一目標(biāo)，內(nèi)部控制要對會計信息的行為性失真和規(guī)制性失真進行治理。2007年1月1日開始，我國上市公司開始全面施行新的會計準則，并鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行。現(xiàn)有準則《企業(yè)會計制度》和《金融企業(yè)會計制度》將停止使用。這個過程使會計信息行為性失真的風(fēng)險增大。首先，新準則規(guī)定下的會計科目、賬務(wù)處理、報表格式及編制要求等方面都會發(fā)生不同程度的變化，準則的應(yīng)用指南于2006年底正式，這就要求會計人員在較短的時間內(nèi)熟悉及掌握新會計準則，并做出適當(dāng)?shù)你暯诱{(diào)整。相比現(xiàn)行會計規(guī)制而言，會計人員若對新準則理解不夠準確、專業(yè)判斷有失偏差都可能增加會計信息行為性失真的風(fēng)險。其次，關(guān)于會計準則的制定模式存在很多討論。國際趨同后的會計準則需要會計人員進行更多的專業(yè)判斷，這些選擇空間本身就增大了會計信息行為性失真的風(fēng)險。因此，按照我國“以內(nèi)部會計控制為主，兼顧與會計相關(guān)的其他控制”的內(nèi)部控制的思路，新會計準則在“會計控制”中最基本的環(huán)節(jié)就向內(nèi)部控制體系提出了一個極大的挑戰(zhàn)。
會計信息違規(guī)性失真則是我國會計信息失真的一項頑癥，其與真實會計信息的偏差程度遠大于其他類型的會計信息失真，后果也比另外兩類失真更加嚴重。雖然我國有關(guān)部門已對此問題給予足夠的重視，并從完善法規(guī)等多方面采取措施進行控制，但效果并不理想。因此，對于新會計準則在一定程度上增大的會計信息違規(guī)性失真的風(fēng)險，也應(yīng)引起足夠的重視。
三、完善內(nèi)部控制制度的措施
綜合上述分析可以看到，要保證內(nèi)部控制作用的發(fā)揮，必須為其實施提供良好的內(nèi)、外部支持環(huán)境，這就需要從制度制定層面和企業(yè)實際操作層面做好以下幾方面工作。
第一，提高相關(guān)人員的道德修養(yǎng)和專業(yè)素質(zhì)，是內(nèi)部控制機制得以順利運行的前提。首先，要加強會計人員的政策教育、法制教育以及會計職業(yè)道德教育，增強會計人員紀律性，使其具有強烈的責(zé)任感，在履行職責(zé)中遵紀守法，無論何種情況都不喪失原則。其次，應(yīng)加強對會計人員的繼續(xù)教育，堅持定期培訓(xùn)，定期考核，嚴格上崗證的管理，提高會計人員的專業(yè)知識和業(yè)務(wù)素質(zhì)；同時，會計人員還應(yīng)掌握崗位所需的內(nèi)部會計控制知識，能正確應(yīng)用內(nèi)部會計控制方法實現(xiàn)企業(yè)的控制目標(biāo)。另外，對內(nèi)部審計人員的職業(yè)道德教育和職業(yè)技能培訓(xùn)也不容忽視，只有使內(nèi)部審計人員意識到自身職責(zé)的重要性，掌握了科學(xué)的內(nèi)部審計方法，內(nèi)部審計才能真正起到對內(nèi)部會計控制的監(jiān)督作用。
第二，倡導(dǎo)以人為本的企業(yè)文化，實現(xiàn)“軟控制”。內(nèi)部控制作用發(fā)揮的關(guān)鍵，在于能否將其變?yōu)槠髽I(yè)內(nèi)部自發(fā)需要。應(yīng)通過對相關(guān)知識的宣傳，提高企業(yè)管理者對內(nèi)部會計控制的認識水平，將內(nèi)部會計控制置于企業(yè)的戰(zhàn)略高度。對于普通員工，更應(yīng)本著“以人為本”的原則，圍繞人的價值管理，展開企業(yè)內(nèi)部控制活動的各項內(nèi)容，協(xié)調(diào)企業(yè)內(nèi)部控制中的各種關(guān)系，創(chuàng)造良好的環(huán)境氛圍，制定相應(yīng)激勵措施，使每個員工都能以主人翁的態(tài)度參與企業(yè)管理，充分發(fā)揮其主動性、積極性與創(chuàng)造性。這樣，無論在內(nèi)部會計控制制度的制定環(huán)節(jié)，還是執(zhí)行環(huán)節(jié)，都能變“要我控制”為“我要控制”，從而達到內(nèi)部會計控制的最佳效果。
第三，完善公司治理結(jié)構(gòu)。在很多企業(yè)的日常管理中，內(nèi)部控制的一些基本的原則、職能、方法與措施基本都得到了貫徹實施，但還會頻頻出現(xiàn)“內(nèi)部人控制”的現(xiàn)象，進而導(dǎo)致會計信息的違規(guī)性失真。完善公司治理結(jié)構(gòu)，應(yīng)從以下幾方面入手。首先，改變國有股、法人股“一股獨大”的股權(quán)結(jié)構(gòu)，保證決策的民主、科學(xué)性，遏制“內(nèi)部人控制”和“管理者越權(quán)”現(xiàn)象。其次，完善董事會，增強董事會中董事的獨立性，充分發(fā)揮獨立董事的作用，增加決策的科學(xué)性和透明度。再次，強化監(jiān)事會對財務(wù)報告的監(jiān)督，并建立、完善與公司治理結(jié)構(gòu)相適應(yīng)的外部監(jiān)督機制，引入外界有關(guān)機構(gòu)對企業(yè)風(fēng)險進行合理監(jiān)督，減少管理層對財務(wù)報告的操控，為內(nèi)部會計控制創(chuàng)造良好的內(nèi)部環(huán)境。
第四，充分發(fā)揮內(nèi)部審計的作用。要確保內(nèi)部會計控制制度切實得到執(zhí)行并取得良好效果，就必須對其施以恰當(dāng)?shù)谋O(jiān)督，企業(yè)中最主要的監(jiān)督評價方式就是內(nèi)部審計。當(dāng)務(wù)之急是確立內(nèi)部審計在監(jiān)督、檢查內(nèi)部會計控制工作中的獨立地位，并切實實現(xiàn)內(nèi)部審計由事后監(jiān)督職能向事前、事中監(jiān)督職能的轉(zhuǎn)變，使其監(jiān)督具有日常性與全過程控制性，并將監(jiān)督、評價結(jié)果及時反饋，協(xié)助企業(yè)進行內(nèi)部會計控制制度的制定。當(dāng)然，企業(yè)也可考慮引入外部監(jiān)督力量（如注冊會計師）對其進行監(jiān)督評價，形成有效的監(jiān)督合力，以保證內(nèi)部會計控制制度的有效實施。
第五，強化風(fēng)險意識。對風(fēng)險的重視程度直接影響企業(yè)的生存與發(fā)展能力和市場競爭力。在企業(yè)實際經(jīng)營管理過程中，風(fēng)險管理與內(nèi)部控制的關(guān)系并不是一成不變的。戰(zhàn)略制定階段，內(nèi)部控制服務(wù)于風(fēng)險管理的需求；戰(zhàn)略實施階段，風(fēng)險管理體現(xiàn)于內(nèi)部控制的過程。無論二者關(guān)系如何，對風(fēng)險的積極管理是進行內(nèi)部控制的大勢所趨。我國當(dāng)前的內(nèi)部會計控制規(guī)范是按業(yè)務(wù)項目分別制定的，對風(fēng)險評估、風(fēng)險管理的要求分散貫穿于各個規(guī)范中，在今后對規(guī)范的制定與修訂中，應(yīng)進一步強化對風(fēng)險因素的重視，督促企業(yè)樹立風(fēng)險意識，針對各個風(fēng)險控制點，建立有效的風(fēng)險管理系統(tǒng)，通過對風(fēng)險的預(yù)警、識別、評估、分析、報告等措施，對財務(wù)風(fēng)險和經(jīng)營風(fēng)險進行全面防范和控制。
另外，還應(yīng)完善內(nèi)部會計控制評價體系。企業(yè)應(yīng)對內(nèi)部會計控制的有效性進行科學(xué)評價，從中發(fā)現(xiàn)使內(nèi)部會計控制系統(tǒng)作用弱化的原因及薄弱環(huán)節(jié)，進而推進企業(yè)內(nèi)部會計控制制度建設(shè)。企業(yè)還應(yīng)在內(nèi)部會計控制實踐中積極探索有效的內(nèi)部控制方法，使內(nèi)部會計控制在企業(yè)的內(nèi)部管理中發(fā)揮應(yīng)有的效果。
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關(guān)鍵詞：產(chǎn)教融合；校企合作；會計專業(yè)；人才培養(yǎng)
本文系安徽省質(zhì)量工程省級項目：特色專業(yè)建設(shè)階段性成果（編號：2013tszy056）；安徽省質(zhì)量工程省級項目：會計專業(yè)綜合改革試點項目階段性成果（編號：2014zy093）
中圖分類號：C96 文獻標(biāo)識碼：A
收錄日期：2015年10月27日
對發(fā)展職業(yè)教育指示強調(diào)，職業(yè)教育傳承技術(shù)培養(yǎng)人才，為廣大青年就業(yè)創(chuàng)業(yè)開辟了一條重要途徑。他強調(diào)：職業(yè)教育是國民教育體系和人力資源開發(fā)的重要組成部分，是廣大青年打開通往成功成才大門的重要途徑，肩負著培養(yǎng)多樣化人才、傳承技術(shù)技能、促進就業(yè)創(chuàng)業(yè)的重要職責(zé)，必須高度重視、加快發(fā)展。《教育部關(guān)于深化職業(yè)教育教學(xué)改革全面提高人才培養(yǎng)質(zhì)量的若干意見》教職成[2015]6號提出：“完善產(chǎn)教融合、協(xié)同育人機制，創(chuàng)新人才培養(yǎng)模式，堅持產(chǎn)教融合、校企合作。推動教育教學(xué)改革與產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型升級銜接配套，加強行業(yè)指導(dǎo)、評價和服務(wù)，發(fā)揮企業(yè)重要辦學(xué)主體作用，推進行業(yè)企業(yè)參與人才培養(yǎng)全過程，實現(xiàn)校企協(xié)同育人。”
一、高職會計專業(yè)人才培養(yǎng)目標(biāo)
在充分理解高職會計教育特點基礎(chǔ)上，建立起科學(xué)的人才培養(yǎng)模式，提升學(xué)生的職業(yè)技能與職業(yè)精神，加強德育法治建設(shè)。以就業(yè)為導(dǎo)向，與企業(yè)合作交流，共同研究人才培養(yǎng)模式。將課程設(shè)置與學(xué)生的資格考試、就業(yè)聯(lián)系起來，使學(xué)生將所學(xué)知識真正應(yīng)用到實際工作崗位中來，把高職會計教育的特點與產(chǎn)業(yè)行業(yè)發(fā)展緊密聯(lián)系在一起。高職會計專業(yè)人才培養(yǎng)就是圍繞這一精神，深化產(chǎn)教融合、校企合作的人才培養(yǎng)模式改革，面向市場，面向企業(yè)，按照社會需求培養(yǎng)出既具備一定理論知識，又同時具備較強會計實踐能力的，可以適應(yīng)不同環(huán)境崗位的高素質(zhì)、高技能的財會專業(yè)復(fù)合型人才。
二、產(chǎn)教融合、校企合作的本質(zhì)要求
產(chǎn)教融合、校企合作，本質(zhì)上要求產(chǎn)業(yè)教學(xué)結(jié)合要一體化，校企之間多層次的深度互動，尊重教育尊重人才，打破學(xué)校與社會企業(yè)行業(yè)以及學(xué)校教學(xué)與產(chǎn)業(yè)之間的界限，吸引匯聚更多職業(yè)教育資源，在培養(yǎng)人才的同時可以促進地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展、企業(yè)技術(shù)提高、產(chǎn)業(yè)升級，共創(chuàng)一個學(xué)校、企業(yè)、行業(yè)、社會產(chǎn)業(yè)共贏的局面。高職產(chǎn)教融合校企合作的人才培養(yǎng)模式就是要培養(yǎng)能夠適應(yīng)產(chǎn)業(yè)發(fā)展，適應(yīng)企業(yè)需求的高技術(shù)高技能的人才。
三、高職會計專業(yè)人才培養(yǎng)模式構(gòu)建中的問題
（一）學(xué)校在人才培養(yǎng)中只重視專業(yè)知識而忽視職業(yè)素養(yǎng)。學(xué)校在日常教學(xué)中只重視學(xué)生的專業(yè)素質(zhì)，并不看重職業(yè)素養(yǎng)的培養(yǎng)。導(dǎo)致了一些學(xué)生雖然具備較高的專業(yè)能力，但是在職業(yè)道德、應(yīng)變能力、抗壓能力、溝通能力、創(chuàng)新意識、團隊合作等基本職業(yè)素養(yǎng)與能力表現(xiàn)上比較弱，走出校門之后很難適應(yīng)社會，適應(yīng)工作崗位。
（二）教學(xué)知識和技能體系與工作實際偏差較大。部分會計教材上的知識體系較陳舊，沒有很好地與會計準則變化、政府政策改革掛鉤，從而導(dǎo)致學(xué)生所學(xué)并非社會所用，用人單位對人才培養(yǎng)質(zhì)量產(chǎn)生質(zhì)疑，影響學(xué)生就業(yè)。究其原因，主要是負責(zé)專業(yè)建設(shè)的老師與政府和行業(yè)、企業(yè)的相關(guān)人員聯(lián)系不夠密切，未能較好地將社會動向有機地融入人才培養(yǎng)之中，導(dǎo)致培養(yǎng)質(zhì)量出現(xiàn)偏差。
（三）缺少校外實訓(xùn)實習(xí)基地，實習(xí)質(zhì)量難以保證。與理工科類專業(yè)相比，由于會計專業(yè)直接接觸到企業(yè)的商業(yè)秘密，甚至是資金的安全，學(xué)生頂崗實習(xí)顯得尤為困難。企業(yè)作為一個以盈利為目的的獨立的經(jīng)濟實體，財務(wù)信息又是一個公司的核心機密，企業(yè)出于商業(yè)機密安全的考慮，不放心把經(jīng)濟業(yè)務(wù)交給學(xué)生處理，實習(xí)學(xué)生得不到企業(yè)的信任，不能真正的“頂崗”，很難像一名真正的企業(yè)財務(wù)人員一樣去接觸財務(wù)資料，只能進行“勤雜工”式實訓(xùn)，導(dǎo)致學(xué)生實習(xí)質(zhì)量無法保證，學(xué)校達不到預(yù)期的實踐教學(xué)效果。同時學(xué)校老師到企業(yè)培訓(xùn)、學(xué)校的學(xué)生到企業(yè)實習(xí)、企業(yè)的專家到學(xué)校來擔(dān)任兼職教師或指導(dǎo)專業(yè)建設(shè)、課程建設(shè)，無法做到很好的溝通和融合，校企深度合作比較困難。因而在實踐過程中普遍遇到企業(yè)積極性不高、參與度低、不主動為社會培養(yǎng)人才的情況。
（四）人才培養(yǎng)與經(jīng)濟發(fā)展結(jié)合不緊密。當(dāng)前，我國經(jīng)濟發(fā)展進入特殊關(guān)鍵時期。GDP增速放緩，重視經(jīng)濟“量”和“質(zhì)”的協(xié)調(diào)發(fā)展，而不是一味追求超高速增長，促進經(jīng)濟發(fā)展方式轉(zhuǎn)變、結(jié)構(gòu)調(diào)整和可持續(xù)性。經(jīng)濟發(fā)展方式轉(zhuǎn)變和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整，推動經(jīng)濟發(fā)展由勞動密集型向技術(shù)密集型轉(zhuǎn)變，迫切需要培養(yǎng)大批與經(jīng)濟發(fā)展緊密結(jié)合的技術(shù)技能人才。高職教育要發(fā)展與市場相匹配的職業(yè)教育，培養(yǎng)與市場相匹配的職業(yè)人才。然而，近幾年來，職業(yè)院校生源競爭日趨激烈，一些高職院校只是想盡辦法招攬生源，一些辦學(xué)模式成為了招生時的宣傳，實際人才培養(yǎng)模式改革跟不上經(jīng)濟社會發(fā)展步伐。沒有放到經(jīng)濟社會、產(chǎn)業(yè)發(fā)展、企業(yè)需求的廣闊市場去思考人才培養(yǎng)的目標(biāo)定位、培養(yǎng)方式、教學(xué)過程等問題，培養(yǎng)質(zhì)量得不到保證。如專業(yè)課程設(shè)置缺乏必要和深入的市場調(diào)查與需求論證，很多時候是“跟著感覺走”，結(jié)果往往導(dǎo)致專業(yè)建設(shè)總是落后于產(chǎn)業(yè)發(fā)展。專業(yè)人才培養(yǎng)目標(biāo)和企業(yè)需求脫節(jié)，技術(shù)技能人才培養(yǎng)的針對性和適應(yīng)性不強，課程開設(shè)隨意性大，課程設(shè)置不是出于學(xué)生“職業(yè)技能”、“就業(yè)崗位”的需要，因人設(shè)課現(xiàn)象嚴重，課程結(jié)構(gòu)、教學(xué)內(nèi)容與科技發(fā)展水平和職業(yè)資格標(biāo)準要求不匹配等。
四、深化產(chǎn)教融合、校企合作，創(chuàng)新高職會計人才培養(yǎng)模式
（一）建立專業(yè)與產(chǎn)業(yè)發(fā)展協(xié)調(diào)機制。以促進專業(yè)設(shè)置、培養(yǎng)目標(biāo)、建設(shè)方法與產(chǎn)業(yè)發(fā)展相適應(yīng)為途徑，建立高職會計專業(yè)與產(chǎn)業(yè)發(fā)展協(xié)調(diào)機制。一是會計專業(yè)設(shè)置與經(jīng)濟發(fā)展相融合。針對區(qū)域經(jīng)濟社會發(fā)展需要，要面向產(chǎn)業(yè)、面向職業(yè)進行專業(yè)課程設(shè)置教學(xué)內(nèi)容更新。要放在區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展戰(zhàn)略和產(chǎn)業(yè)布局中去考慮，圍繞重點產(chǎn)業(yè)、傳統(tǒng)優(yōu)勢產(chǎn)業(yè)、戰(zhàn)略新興產(chǎn)業(yè)調(diào)整與設(shè)置專業(yè)，打造經(jīng)濟發(fā)展緊密結(jié)合的優(yōu)勢和特色會計專業(yè)；二是專業(yè)人才培養(yǎng)與市場需求相匹配。以就業(yè)為導(dǎo)向，加強市場調(diào)研和論證，及時跟蹤市場需求變化，根據(jù)市場人才需求“量”和“質(zhì)”的變化，及時調(diào)整專業(yè)人才培養(yǎng)目標(biāo)，在學(xué)生知識、素質(zhì)、能力規(guī)格設(shè)計上體現(xiàn)新技術(shù)革新和產(chǎn)業(yè)升級的要求，培養(yǎng)經(jīng)濟社會發(fā)展需要的技能型、應(yīng)用型人才；三是專業(yè)建設(shè)與行業(yè)企業(yè)相結(jié)合。成立行業(yè)、企業(yè)、學(xué)校多方共同參與的專業(yè)建設(shè)指導(dǎo)委員會，形成行業(yè)企業(yè)積極參與專業(yè)建設(shè)的有效機制，共同為專業(yè)發(fā)展把脈，及時了解產(chǎn)業(yè)發(fā)展動態(tài)，加強對專業(yè)建設(shè)的跟蹤監(jiān)測與實時調(diào)控，對專業(yè)建設(shè)實施階段性評估，促進專業(yè)良性發(fā)展。
（二）強調(diào)基本職業(yè)素質(zhì)培養(yǎng)和訓(xùn)練?！跋茸鋈?，后做事”。在培養(yǎng)學(xué)生的會計職業(yè)技能的同時，不能忽視對其人格的培養(yǎng)，對其基本職業(yè)素質(zhì)的培養(yǎng)。比如人文素養(yǎng)、職業(yè)道德、適應(yīng)能力、應(yīng)變能力、抗壓能力、吃苦耐勞能力、溝通能力、協(xié)調(diào)能力、團隊意識等，這是學(xué)生走向社會時無論從事什么崗位的工作，都必須具備的基本職業(yè)素質(zhì)。“無德”而“有才”的畢業(yè)生，相信企業(yè)也不敢冒風(fēng)險錄用。因此，要使我們的學(xué)生成為德才兼?zhèn)涞穆殬I(yè)人，唯有加強基本職業(yè)素質(zhì)的培養(yǎng)和訓(xùn)練。
（三）深入溝通學(xué)校和企業(yè)。校企合作對企業(yè)采取激勵措施。校企合作不能光靠學(xué)校和老師“苦口婆心”的游說，而應(yīng)該讓企業(yè)看到實實在在的好處。如在企業(yè)納稅、職工培訓(xùn)等方面給予優(yōu)惠政策，通過政策激勵引導(dǎo)，充分調(diào)動企業(yè)參與職業(yè)教育辦學(xué)的積極性。校企合作要明確企業(yè)辦學(xué)責(zé)任，企業(yè)也是職業(yè)教育的重要辦學(xué)主體。然而，企業(yè)參與職業(yè)教育的責(zé)任和義務(wù)不明確，缺乏相應(yīng)的法律約束和制度保障。
為了深入溝通校企雙方，一方面會計院校派出相關(guān)人員定期走訪會計專業(yè)企業(yè)-記賬公司，了解記賬公司發(fā)展情況和對會計崗位的技能新要求；另一方面會計專業(yè)企業(yè)負責(zé)人應(yīng)邀在適當(dāng)時間到學(xué)校參加座談，或委派專家開展短期培訓(xùn)，向?qū)W校及學(xué)生傳遞最新財會知識，拓展師生專業(yè)知識面，參與學(xué)校教育教學(xué)及人才培養(yǎng)方案的修訂，指導(dǎo)學(xué)校會計實訓(xùn)基地的建設(shè)。雙方只有在深入的溝通和交流中才能找到實現(xiàn)校企合作“雙贏”的途徑。
（四）建立“雙師型”教師隊伍校企共建機制。以促進校企“雙崗”互聘、“雙向”互動為途徑，建立高職“雙師型”教師隊伍校企共建機制。一是促進校企“雙崗”互聘。建設(shè)高素質(zhì)專業(yè)化的“雙師型”教師隊伍，優(yōu)化教師隊伍結(jié)構(gòu)、提升教師教學(xué)能力，離不開企業(yè)的積極參與。依托企業(yè)建立“雙師型”教師培養(yǎng)培訓(xùn)基地，安排教師企業(yè)掛職和實踐鍛煉，參與企業(yè)管理與生產(chǎn)等環(huán)節(jié)，提升教師行業(yè)素養(yǎng)水平與專業(yè)實踐能力；二是聘任企業(yè)技術(shù)人員、能工巧匠作為學(xué)校兼職教師，承擔(dān)實踐教學(xué)類課程，使學(xué)校專業(yè)建設(shè)緊跟企業(yè)。
主要參考文獻：
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[2]李迎男.高職會計專業(yè)的產(chǎn)教融合人才培養(yǎng)模式探討[J].經(jīng)營管理者，2014.12（下）.
【摘要】為建立以戰(zhàn)略導(dǎo)向為基礎(chǔ)的管理會計方法體系提供現(xiàn)實基礎(chǔ)，進一步說明引導(dǎo)企業(yè)在模仿的基礎(chǔ)上形成應(yīng)用氛圍是推廣管理會計的根本所在，筆者對企業(yè)管理會計方法的應(yīng)用情況進行了調(diào)查，并指出我國要盡快建立管理會計應(yīng)用指南。
一、引言
南京大學(xué)課題組（2001）調(diào)查結(jié)果顯示， 51. 4%的企業(yè)采用了目標(biāo)成本法，38 .9%的企業(yè)采用了計劃成本法，18. 1%的企業(yè)采用了標(biāo)準成本法，作業(yè)成本法在中國已有個別企業(yè)開始采用。據(jù)Bain咨詢公司（2004）的調(diào)查，在美國實行過作業(yè)成本法（ABC）的公司曾多達60%，但堅持下來的只有20%。ABC的基本目的是解決產(chǎn)品成本受扭曲的問題。如果扭曲不存在或不嚴重，實務(wù)工作者就不會認為有實施的必要。正如J. M. Clark（1923）指出的，不同的成本服務(wù)于不同的目的。成本導(dǎo)向管理會計由于僅僅關(guān)注于增值，缺乏對包含在企業(yè)與供應(yīng)商和顧客的聯(lián)系當(dāng)中潛存的利益的探求，在上世紀90年代后期，價值鏈管理開始在國內(nèi)企業(yè)界推廣。2000年，聯(lián)想網(wǎng)絡(luò)是中國眾多應(yīng)用價值鏈管理成功企業(yè)的一個代表，華為、實達網(wǎng)絡(luò)、海信、用友等大多在成立之初就認清了企業(yè)自身價值鏈中的優(yōu)勢和劣勢（省略）。Bain & Company（1999）的經(jīng)理人管理實踐調(diào)查表明：參加調(diào)查的公司中，有55%的美國公司和45%的歐洲公司使用平衡計分卡（BSC）。根據(jù)Gartner Group 的調(diào)查表明，到2000年為止，在《財富》雜志公布的世界前1000位公司中有40%的公司采用了平衡計分卡系統(tǒng)。Intelligence （2001 ）進行的調(diào)查顯示，全球有57% 的受訪企業(yè)已經(jīng)完成平衡計分卡的構(gòu)建。但全球平衡計分卡協(xié)會2003年的調(diào)查顯示：50%的組織宣稱自己實施的平衡計分卡是錯誤的。據(jù)調(diào)查：大多數(shù)中國企業(yè)實施平衡計分卡的效果并不理想；平衡計分卡與組織的愿景、戰(zhàn)略脫節(jié)；平衡計分卡與管理流程脫節(jié)；沒有必要的戰(zhàn)略管理制度與組織結(jié)構(gòu)作保障。（馬介強Jack Ma，2006）雖然《平衡計分卡》是動態(tài)戰(zhàn)略導(dǎo)向管理會計的標(biāo)志，但是它需要與特定的經(jīng)濟環(huán)境相適應(yīng)。Cohen和Paquette（1991），IMA和Ernst &Young（2003）等所做的種種調(diào)查表明，創(chuàng)新管理會計方法并沒有得到普遍應(yīng)用。1995年，暨南大學(xué)管理會計課題組就我國管理會計應(yīng)用情況作了問卷調(diào)查，其結(jié)論是：管理會計推廣應(yīng)用成效不大。他們在1997年《會計研究》雜志先后發(fā)表了18篇論文，較為全面地介紹、分析了我國管理會計的現(xiàn)狀及問題，其結(jié)論是：我國的管理會計應(yīng)用狀況和之前比較有所進步，但是應(yīng)用現(xiàn)狀與實際需要很不適應(yīng)；管理會計的應(yīng)用狀況與企業(yè)規(guī)模、經(jīng)營狀況有一定的相關(guān)性。我國學(xué)者如林文雄、吳安妮（1998）、石勝永（2003）等的調(diào)查則表明，即便是傳統(tǒng)管理會計的技術(shù)和方法在我國企業(yè)中的應(yīng)用也并不普遍，更不用說創(chuàng)新技術(shù)和方法的應(yīng)用了。
綜上所述，這些調(diào)查各有重點，但是共同的一點是基本上停留在對零碎的管理會計方法應(yīng)用的調(diào)查上。為此，筆者本次調(diào)查的主要目的是為建立以戰(zhàn)略導(dǎo)向為基礎(chǔ)的管理和方法體系提供現(xiàn)實基礎(chǔ)，證明形成我國管理會計理論架構(gòu)和慣例方法體系的緊迫性，進一步說明引導(dǎo)企業(yè)在模仿的基礎(chǔ)上形成應(yīng)用氛圍是推廣管理會計的根本所在，用事實說明制訂管理會計指南的緊迫性。
二、研究背景
（一）管理會計的本質(zhì)
環(huán)境的改變和人的活動或自我改變的一致，只能被看作并合理地理解為革命的實踐（Karl Heinrich Marx，1845）。歷史是客觀對象的發(fā)展過程以及人們認識客觀對象的思想發(fā)展過程，管理會計演化無疑是一個歷史進程。綜觀管理會計發(fā)展史可以看出，經(jīng)濟環(huán)境的變遷能動地改變了人們的管理會計實踐；管理會計沿革是一部戰(zhàn)略量化史。
管理要適應(yīng)生產(chǎn)力的發(fā)展。20世紀初，企業(yè)的生產(chǎn)規(guī)模還不大，經(jīng)濟活動和經(jīng)濟關(guān)系比較簡單，企業(yè)之間的競爭也不激烈，總體上以賣方市場居主導(dǎo)地位。此時誕生的古典管理理論重點是研究生產(chǎn)中如何用最低的成本取得最大的利潤――戰(zhàn)略導(dǎo)向。1911年，泰羅（F. W. Taylor）的《科學(xué)管理的原則和方法》問世，為標(biāo)準成本制度的確立奠定了思想及理論基礎(chǔ)。隨后，開始建立標(biāo)準成本會計，實行事前計算與事后分析相結(jié)合，促進企業(yè)進行科學(xué)的戰(zhàn)略管理。標(biāo)準成本會計大大超越了傳統(tǒng)財務(wù)會計的基本框架，為會計直接服務(wù)于企業(yè)戰(zhàn)略管理開創(chuàng)了一條新路。成本戰(zhàn)略導(dǎo)向管理會計開始萌芽；J. M. Clark在《Studies in the Economics of Overhead Costs》（1923）中提出了“不同的成本服務(wù)于不同的目的”（Different Costs for Different Purposes）的光輝論斷，揭示并豐富了成本用于戰(zhàn)略量化和實現(xiàn)過程的工具變量的本質(zhì)屬性，從而使成本戰(zhàn)略導(dǎo)向管理會計產(chǎn)生了強大的生命力――正式誕生。從此，成本戰(zhàn)略導(dǎo)向管理會計沿著如下的路徑不斷發(fā)展至今：企業(yè)管理深入到作業(yè)水平，形成作業(yè)成本計算與作業(yè)管理；技術(shù)與經(jīng)濟相結(jié)合形成目標(biāo)成本計算和與之相聯(lián)系的KAIZEN成本計算；以成本的“社會觀”為指導(dǎo)形成產(chǎn)品生命期成本計算；創(chuàng)建著眼于企業(yè)與金融市場共生互動的資本成本會計。
二戰(zhàn)之后，由于企業(yè)競先采用新技術(shù)以提高勞動生產(chǎn)率和降低生產(chǎn)成本，整個市場出現(xiàn)供過于求的局面――總體上處于買方市場。此時，管理界誕生的行為科學(xué)、管理理論從一個側(cè)面折射出由于市場競爭環(huán)境壓力所導(dǎo)致的管理主題從生產(chǎn)到市場的轉(zhuǎn)變。（陳榮平，2005）人們開始側(cè)重研究怎樣把環(huán)境因素（市場）的變化融合到企業(yè)戰(zhàn)略中去。1960年，美國密歇根州立大學(xué)提出經(jīng)典4Ps營銷理論（到1990年，發(fā)展出羅伯特?勞特朋（RobertLauteerborn）以顧客為中心的4Cs營銷理論；近年來，美國Don E. Schultz提出了競爭導(dǎo)向的4Rs營銷新理論）。此時人們開始以市場為導(dǎo)向來評估企業(yè)管理績效，全面質(zhì)量管理（TQC）“始于顧客，終于顧客”的思想被提出。（A. V. Feigenbaum ，1961）邁克爾?波特（M. E. Porter）把競爭戰(zhàn)略推向高峰，提出戰(zhàn)略管理的“競爭五力”模型（1980，Competitive Strategy）、價值鏈（Value Chain）理論框架（1985，Competitive Advantage），這些理論豐富了顧客變量的本質(zhì)屬性。與此相適應(yīng)，管理會計創(chuàng)建了價值鏈優(yōu)化為主題的管理會計，標(biāo)志著競爭戰(zhàn)略（市場）導(dǎo)向管理會計的形成?！肮芾頃嬙?0世紀80年代取得許多引人注目的新發(fā)展都是圍繞著如何為企業(yè)‘價值鏈’優(yōu)化和價值增值提供相關(guān)信息而展開。（胡玉明，2004）”環(huán)境資源是一種公共資源，因此產(chǎn)生了外部不經(jīng)濟，市場無法實現(xiàn)資源的最優(yōu)配置，環(huán)境主題管理會計應(yīng)運而生。20世紀80年代以前，戰(zhàn)略決策奉行最優(yōu)化準則；人們強調(diào)管理中數(shù)學(xué)方法的應(yīng)用，例如Robert S. Kaplan的著作《Advanced Management Accounting》（1982）就廣泛地應(yīng)用了許多數(shù)學(xué)方法。決策支持系統(tǒng)中的參謀人員――管理會計師，自然要把工作重點放在把數(shù)學(xué)模型和最優(yōu)化方法（技術(shù)）結(jié)合起來，確定有關(guān)變量在一定條件下的最優(yōu)數(shù)量關(guān)系，為決策者最終得到?jīng)Q策目標(biāo)的“最優(yōu)解”提供信息支持。（余緒纓，2003）
20世紀60年代末到70年代初，隨著美國石油危機、日本及歐洲的崛起，科技競爭愈演愈烈?！?C”（Customer，Competition ，Change）力量對企業(yè)的影響日益增大。人們開始重點研究戰(zhàn)略如何適應(yīng)動蕩的環(huán)境。多變量刻畫是人們解決戰(zhàn)略問題的必然選擇。企業(yè)唯一持久的競爭優(yōu)勢源于比競爭對手學(xué)得更快的能力（P.M.Senge，1990 ）。企業(yè)再造的核心是業(yè)務(wù)流程重組（BPR）。（M. Hammer & JA. Champy，1993）后資本主義社會經(jīng)濟增長的動力，不是來自傳統(tǒng)的資本家投資，而是知識的創(chuàng)新、運用。（PeterDrucker，1993）與此相適應(yīng)，Robert S. Kaplan著《Advanced Management Accounting》（1989）研究重點是管理的體制、組織和動態(tài)戰(zhàn)略決策等方面。Robert S. Kaplan & David P. Norton合著的《The Balanced Scorecard（平衡計分卡）》（1996）被《哈佛商業(yè)評論》譽為“75年來最具影響力的戰(zhàn)略管理工具”?！镀胶庥嫹挚ā窂模‵inancial Perspective ，Customer Perspective，Internal Business Perspective，Learning & Growth Perspective）四個維度的平衡對具有戰(zhàn)略重要性的領(lǐng)域做了全方位的刻畫?！镀胶庥嫹挚ā返恼Q生是動態(tài)戰(zhàn)略導(dǎo)向管理會計形成的標(biāo)志。20世紀90年代以后，彼得?德魯克（Peter F. Drucker）帶頭強調(diào)管理的藝術(shù)性，強調(diào)“衡量”（Measuring）重于“計算”（Counting）、“認知性”（Cognition）重于“精確性”（Precision）。（余緒纓，2003）人們的戰(zhàn)略決策目標(biāo)開始采用“滿意性準則”，決策支持系統(tǒng)中的管理會計師――新型管理專家?guī)椭騾⑴c決策系統(tǒng)實現(xiàn)決策目標(biāo)的滿意化，整個決策程序已推進到人文階段。
戰(zhàn)略思想很少自發(fā)地產(chǎn)生，（M. E. Porter，1980）上述管理會計簡史表明，不同經(jīng)濟環(huán)境下，企業(yè)的戰(zhàn)略導(dǎo)向（重點）不同，人們必然產(chǎn)生不同的戰(zhàn)略思想。換句話說，戰(zhàn)略思想根源于不同的經(jīng)濟環(huán)境背景。企業(yè)管理實踐要求人們必須量化戰(zhàn)略思想，從而形成戰(zhàn)略――戰(zhàn)略是制定決策的規(guī)則（rule of making decisions ）（Ansolf，1965），戰(zhàn)略是企業(yè)生存的本質(zhì)。（吳正杰，2004）要量化和實現(xiàn)戰(zhàn)略就必須依靠不同戰(zhàn)略導(dǎo)向的管理會計。歷史告訴我們：管理會計經(jīng)歷了成本戰(zhàn)略導(dǎo)向管理會計、競爭戰(zhàn)略（市場）導(dǎo)向管理會計、動態(tài)戰(zhàn)略導(dǎo)向管理會計等三個交叉錯落的階段。這里必須指出：1.嚴格意義上講，這三種形態(tài)管理會計是先后產(chǎn)生的；2.目前它們又是并行的，因為經(jīng)濟發(fā)展是不平衡的。透視歷史：管理會計的本質(zhì)是戰(zhàn)略量化的過程和實現(xiàn)描述工具。（吳正杰，2004）
管理會計的本質(zhì)是構(gòu)建管理會計概念體系的基礎(chǔ)。管理會計概念框架是方法整合的流程思路（關(guān)系）；管理會計方法體系本質(zhì)上是概念框架的具體表現(xiàn)形式。管理會計的本質(zhì)是在它被不斷應(yīng)用時表現(xiàn)出來的，筆者透過管理會計應(yīng)用的現(xiàn)狀，分析如何更加科學(xué)地利用它、發(fā)展它。
（二）調(diào)查的理論和現(xiàn)實意義
當(dāng)人類步入21 世紀時，經(jīng)濟管理環(huán)境發(fā)生了很大的變化，世界經(jīng)濟一體化和信息技術(shù)迅猛發(fā)展。在知識經(jīng)濟時代，企業(yè)的風(fēng)險水平在不斷上升，這就要求管理會計提供的信息更加適合戰(zhàn)略的制定和調(diào)整。時代賦予管理會計參與戰(zhàn)略管理的使命，而目前管理會計的根本缺點是龐雜的方法缺乏明確的中心和清晰的主線。從應(yīng)用的內(nèi)容上來看，慣例與方法處于零星分散狀態(tài)，彼此之間缺乏有機的聯(lián)系，尚未形成一整套真正意義上的管理會計應(yīng)用體系；從應(yīng)用效果來看，管理會計在企業(yè)的實際應(yīng)用水平很低，缺乏主動地、系統(tǒng)地應(yīng)用管理會計的氛圍，因此作用很不明顯，也沒有真正解決企業(yè)戰(zhàn)略管理問題。本次調(diào)查從管理會計本質(zhì)出發(fā)，將戰(zhàn)略的量化和實現(xiàn)過程作為方法的中心和主線來進行，將為建立以戰(zhàn)略導(dǎo)向為基礎(chǔ)的管理和方法體系提供現(xiàn)實基礎(chǔ)。
21世紀以來，我國管理會計應(yīng)用發(fā)展迅速，但是多數(shù)企業(yè)在如何系統(tǒng)運用管理會計方面仍然存在諸多困惑，這與目前實務(wù)界還缺乏權(quán)威性的科學(xué)指導(dǎo)不無關(guān)系。管理會計在我國企業(yè)管理中的應(yīng)用正處在一個關(guān)鍵的轉(zhuǎn)折點上。業(yè)界急需將企業(yè)中應(yīng)用的經(jīng)驗加以總結(jié)和提高，形成我國的管理會計慣例、方法體系，并借以促進企業(yè)自身適應(yīng)能力的提高。管理會計方法應(yīng)用情況的調(diào)查是從其歷史發(fā)展的軌跡中找靈感，從紛繁的管理會計實踐中找理論根據(jù)，體現(xiàn)了源于歷史、回歸歷史的研究思想。
三、研究方案
（一）樣本設(shè)計
1.樣本設(shè)計按照科學(xué)、效率、便利的原則。首先，要求樣本有代表性。根據(jù)上述諸多調(diào)查的結(jié)論，我們初步知道我國管理會計在企業(yè)的應(yīng)用并不普遍，找到系統(tǒng)使用管理會計的公司不容易。本次調(diào)查首先選擇在可供調(diào)查的公司工作過的人，所以樣本的代表性是近似的。其次，抽樣方案必須保證有較高的效率，即在相同樣本量的條件下，方案設(shè)計應(yīng)使調(diào)查精度盡可能地高。為此，必須從經(jīng)濟發(fā)達地區(qū)入手，盡量找到在管理規(guī)范的企業(yè)工作較長時間的從事管理類的人員。最后，方案必須有較強的可操作性。筆者的調(diào)查是在民間進行的，缺乏政府的支持，也幾乎沒有資金的支持。因此，只在有熟人（同學(xué)和學(xué)生）的北京、天津、上海、深圳等地開展抽樣調(diào)查。
2.樣本設(shè)計中需要考慮的具體問題及相應(yīng)的處理方法如下：（1）成本戰(zhàn)略導(dǎo)向管理會計的應(yīng)用是管理會計應(yīng)用的基礎(chǔ)，也是推廣管理會計的起點和重點。關(guān)于成本戰(zhàn)略導(dǎo)向管理會計的調(diào)查。筆者重點關(guān)注管理會計方法使用者的群體下界，即使用成本方法的意識和具體如何采用；重點關(guān)注中小企業(yè)的管理行為。（2）競爭（市場）戰(zhàn)略導(dǎo)向管理會計的應(yīng)用是管理會計應(yīng)用的關(guān)鍵，也是推廣管理會計的切入點。關(guān)于競爭（市場）戰(zhàn)略導(dǎo)向管理會計的調(diào)查，筆者重點關(guān)注企業(yè)對市場反應(yīng)的靈敏度。分析內(nèi)部價值鏈的目的是調(diào)查企業(yè)是否面向市場需求，以顧客定單為起點？分析行業(yè)價值鏈，主要看企業(yè)是否協(xié)調(diào)、優(yōu)化與上游供應(yīng)商的聯(lián)系？企業(yè)是否分析供應(yīng)商與本企業(yè)價值鏈的關(guān)系？企業(yè)是否積極參與下游客戶價值鏈過程中（最通常的方式就是為客戶提供售后服務(wù)）？（3）動態(tài)戰(zhàn)略導(dǎo)向管理會計的應(yīng)用是管理會計應(yīng)用的高級階段，也是推廣管理會計的方向。關(guān)于動態(tài)戰(zhàn)略導(dǎo)向管理會計的調(diào)查，重點關(guān)注企業(yè)戰(zhàn)略調(diào)整的頻度和方法技巧。（4）要推廣管理會計就必須了解企業(yè)的應(yīng)用需求和困難，企業(yè)的期望是管理會計方法開發(fā)和應(yīng)用的目標(biāo)。調(diào)查主要關(guān)注企業(yè)對使用管理會計慣例、方法最大的困難及企業(yè)的期望是什么？
（二）樣本調(diào)查
筆者采用了區(qū)域抽樣法。在北京、天津、上海、深圳等地抽取在應(yīng)用過管理會計方法的公司工作過的人為樣本，調(diào)研經(jīng)營管理中對管理會計的應(yīng)用情況。1.集中摸底調(diào)查為主，考慮到問卷調(diào)查的效度，本次采用問卷調(diào)查為主，和調(diào)查對象交談中進行摸底調(diào)查為輔。基本避免了政府主導(dǎo)型問卷調(diào)查時，秘書代勞填表的問題。2.本次調(diào)查共收到有效反饋問卷108份。
（三）調(diào)查結(jié)果分析
本文對調(diào)查結(jié)果采取分類分析法：即成本戰(zhàn)略導(dǎo)向、競爭（市場）戰(zhàn)略導(dǎo)向和動態(tài)戰(zhàn)略導(dǎo)向管理會計等三類，這種分類主要基于他們根源于不同的經(jīng)濟環(huán)境背景。這里的分析是根據(jù)上述研究背景提供的思路進行的。
從表1可以看出：被調(diào)查者絕大多數(shù)是企業(yè)中、高級管理人員，他們大多數(shù)有豐富的管理工作經(jīng)驗。因此，筆者認為他們對管理會計在企業(yè)中的應(yīng)用是非常了解的。也就是說樣本是具有代表性的。同時，也看到我國企業(yè)設(shè)置專業(yè)管理會計部門的很少（10.2%），大多數(shù)企業(yè)把管理會計工作分配到有關(guān)職能部門去承擔(dān)。我國管理會計在企業(yè)運作的結(jié)果是實施了，但不成體系。只有少數(shù)企業(yè)對管理人員有管理會計職業(yè)道德要求（5.6%），大多數(shù)只是像對其他員工一樣泛泛的要求。
從表2可以看出：絕大多數(shù)企業(yè)有成本管理意愿（93%）；企業(yè)能自覺應(yīng)用成本導(dǎo)向管理會計方法的不到一半（48%）；系統(tǒng)應(yīng)用的就調(diào)查范圍來說很少（16%）。企業(yè)最大的意愿是有可供參考、模仿的簡化模型（83%）。J. M. Clark（1923）提出的“不同的成本服務(wù)于不同的目的”（Different Costs for Different Purposes）的論斷揭示并豐富了成本變量的本質(zhì)屬性，但是如何具體實施成本導(dǎo)向管理會計，尚且沒有一個模式。通過表2可以看出：多數(shù)企業(yè)在應(yīng)用成本導(dǎo)向管理會計時仍然存在困惑，對到底如何實施它心中無數(shù)。
從表3可以看出：企業(yè)絕大多數(shù)具有市場意識（95%），但是能利用價值鏈分析方法的很少（33%），就調(diào)查范圍來說系統(tǒng)應(yīng)用的更少（8%）。企業(yè)最大的意愿是有可供參考模仿的簡化模型（89%）。“始于顧客，終于顧客”（A.V.Feigenbaum ，1961） 的思想目前已經(jīng)深入人心。通過上述調(diào)查筆者認為：多數(shù)企業(yè)有應(yīng)用競爭（市場）戰(zhàn)略導(dǎo)向管理會計的需求，只是面對如何使用管理會計方法時，不知所措。
從表4可以看出：企業(yè)愿意不斷隨環(huán)境變遷進行戰(zhàn)略調(diào)整的有（95%），戰(zhàn)略調(diào)整實踐證明比較成功的有（31%），戰(zhàn)略調(diào)整時系統(tǒng)采用管理會計慣例、方法技巧的有（6%）。企業(yè)最大的意愿是有可供參考模仿的簡化模型（91%）。企業(yè)唯一持久的競爭優(yōu)勢源于比競爭對手學(xué)得更快的能力。（P.M.Senge，1990 ）績效考核制度能從根本上驅(qū)動動態(tài)戰(zhàn)略變革的方向。多數(shù)企業(yè)有調(diào)整戰(zhàn)略的準備，只是不能自覺地應(yīng)用管理會計方法而已。
四、啟示
（一）企業(yè)應(yīng)用管理會計的困惑很多
從上述調(diào)查結(jié)果不難發(fā)現(xiàn)：我國企業(yè)應(yīng)用慣例、方法的水平比較低。中小企業(yè)還不能自覺應(yīng)用成本導(dǎo)向管理會計方法（52%）；系統(tǒng)應(yīng)用的就調(diào)查范圍看還很少（16%）。企業(yè)能利用價值鏈方法的很少（33%）；系統(tǒng)應(yīng)用的企業(yè)就調(diào)查范圍看很少（8%）。企業(yè)進行戰(zhàn)略調(diào)整時系統(tǒng)采用管理會計慣例、方法技巧的只有6%。同時，企業(yè)普遍期望有可供參考、模仿的簡化模型?？梢姡髽I(yè)在利用管理會計慣例、方法時有諸多困惑：1.用還是不用？管理實踐的精髓就是簡化，面對復(fù)雜的管理會計方法，企業(yè)望而生畏，不得不考慮使用的成本和效益問題。人們開發(fā)的管理會計方法越來越復(fù)雜，這和管理實踐的要求南轅北轍。2.即使用，又怎樣建立機構(gòu)。工作的制度又如何安排？管理會計職位如何描述？3.企業(yè)對應(yīng)用管理工具一般奉行“拿來主義”，有可以借鑒的工作模式和流程安排嗎？4.會計職業(yè)道德是會計人員職業(yè)行為的規(guī)則?？档拢↖manuel Kant ）曾說過：無規(guī)則即是無理性。因此，調(diào)整管理會計職業(yè)關(guān)系和職業(yè)行為的職業(yè)道德尤其重要。但是我國管理人員應(yīng)該遵循什么樣的職業(yè)道德呢？現(xiàn)在還無從談起。據(jù)此不難發(fā)現(xiàn)，具體制度的缺失導(dǎo)致了企業(yè)諸多困惑的產(chǎn)生。
（二）企業(yè)文化和結(jié)構(gòu)是推廣管理會計的兩道坎
文化是人類在認識和改造客觀世界與主觀世界的長期歷史過程中形成的價值觀念（view of value）、道德準則（moral standards）與行為取向（behavioral orientation）。按照施恩（Edgar Schein）在《組織文化和領(lǐng)導(dǎo)力》中的定義，企業(yè)文化就是企業(yè)中人在解決適應(yīng)環(huán)境和內(nèi)部團結(jié)問題時習(xí)得的、成體系的一系列基本預(yù)設(shè)。企業(yè)文化建設(shè)是管理會計應(yīng)用的重要前提條件：1.戰(zhàn)略決策的科學(xué)化必須以民主化為基礎(chǔ)。只有民主決策，才能集思廣益，這是形成科學(xué)決策的基礎(chǔ)。2.戰(zhàn)略預(yù)算管理必須確立廣大員工的主體地位。全員參與是戰(zhàn)略預(yù)算的基本要求。3.企業(yè)文化建設(shè)不力將導(dǎo)致科學(xué)管理的理念、職業(yè)精神缺乏。健康向上的文化是科學(xué)管理的理念和職業(yè)精神的靈魂。歸根到底，管理會計的功能（function）是行為功能（behavioral function）。從上述調(diào)查可見，只有極少數(shù)企業(yè)有管理會計職業(yè)道德的規(guī)定（5.6%）。那么管理會計人員的行為取向和道德準則是什么呢？這是管理會計職業(yè)界和理論界不能回避的問題。
管理會計應(yīng)用狀況令人失望的原因除了“管理會計運用的動力機制（胡玉明，2004）”外，筆者根據(jù)調(diào)查認為，更直接的一點是依賴于付出巨大努力去探索運用管理會計的制度安排的具體形式。在我國企業(yè)組織機構(gòu)設(shè)置的制度安排中，尚缺乏管理會計的職能部門和職務(wù)設(shè)計的具體形式（10.2%）。“所謂組織，并非起先就已造好的一臺精密且硬性的機器，而是人們通過不斷解決種種決策問題創(chuàng)出的軟性系統(tǒng)（soft system）。（藤田恒夫，1992）”一般認為，哈林頓（H.James Harrington）的業(yè)務(wù)流程改進（BPI）和哈默（Michael Hammer）的業(yè)務(wù)流程再造（BPR）是最新式、最有效力和具有操作性的組織創(chuàng)新工具。一個企業(yè)處在不同的生命周期，其戰(zhàn)略目標(biāo)是不同的，戰(zhàn)略影響組織結(jié)構(gòu)（Chandler，1962），因而相應(yīng)的組織形式也是不同的。英國著名會計學(xué)家霍普伍德（Hopwood，1983）精辟地指出，離開廣闊的組織背景，管理會計不可能被理解?！肮芾頃嬁梢员豢醋魇鞘垢鞣N各樣的組織結(jié)構(gòu)內(nèi)的溝通、激勵和業(yè)績評價最為便利的信息支持系統(tǒng)。（A.阿特金森，1995）”可見，企業(yè)管理會計機構(gòu)內(nèi)生于企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)，因此管理會計機構(gòu)設(shè)置依賴于企業(yè)組織的設(shè)置。據(jù)調(diào)查，在我國已開展管理會計工作的企業(yè)，往往是將各項任務(wù)分解到有關(guān)職能部門去承擔(dān)，例如，把預(yù)測職能分配給統(tǒng)計部門，把計劃職能分配給業(yè)務(wù)部門，把預(yù)算職能分配給財務(wù)部門，把決策職能分配給決策當(dāng)局，把控制職能分配給生產(chǎn)或施工部門。我國目前管理會計運用的特點：一是我國的上述做法只是分解管理會計的工作，沒有配備專業(yè)管理會計人員；二是這種分配管理會計工作之后，并沒有很好地將其工作結(jié)果系統(tǒng)匯總并加以科學(xué)地利用?？傊?，我國管理會計在企業(yè)運作的結(jié)果是實施基本上不成體系。
（三）制訂管理會計指南的緊迫性
【關(guān)鍵詞】 財務(wù)報表列報;財務(wù)報告演進理論框架;商譽資產(chǎn);企業(yè)本質(zhì);會計職業(yè)判斷
2008年10月16日由IASB和FASB了題為《關(guān)于財務(wù)報表列報的初步意見》,在改進現(xiàn)行財務(wù)報表的內(nèi)容分類上進行了顯著的改革,提出了未來財務(wù)報表框架。財務(wù)報表作為經(jīng)邏輯演繹而具備完備內(nèi)在一致性的會計體系的核心,其變革可以說牽一發(fā)而動全身。完全改變原先財務(wù)報表項目列示方式,甚至意味著基于會計學(xué)視角的企業(yè)本質(zhì)的重新認識。因為傳統(tǒng)觀念認為企業(yè)本質(zhì)的外在表現(xiàn)就是財務(wù)報表,是一種特定的以財務(wù)資本為自變量的函數(shù)關(guān)系的投入產(chǎn)出描述。商譽資產(chǎn)在財務(wù)報表列報方式變革的過程中也由傳統(tǒng)的完全隱性逐步向顯性轉(zhuǎn)變,財務(wù)報表列報變革也是理解商譽的新視角。
一、未來財務(wù)報表列報方式變革述評
未來企業(yè)財務(wù)報表列報方式變革具有概念顛覆性,是由業(yè)務(wù)活動與財務(wù)結(jié)果的多因一果型模糊對應(yīng)發(fā)展為業(yè)務(wù)活動與相應(yīng)資源配置及運作效率的一因一果型完全對應(yīng)。也就是說,原先財務(wù)報表項目是對企業(yè)一定期間內(nèi)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果與現(xiàn)金流量以會計要素的形式綜合地反映,是將會計語言的特定表達方式作為主體來反映企業(yè)活動。而未來財務(wù)報表列報則以企業(yè)具體業(yè)務(wù)活動分類作為主體,用相應(yīng)的資源配置及運作效率與之對應(yīng),并以傳統(tǒng)的會計要素形式加以反映。這樣財務(wù)報表同時明晰了業(yè)務(wù)活動與資源配置及效率的兩類真實,會計信息更帶來了信息含量與質(zhì)量提升,尤其是透明度與相關(guān)性。未來財務(wù)報表列報新分類模式如表1所示。
以權(quán)益結(jié)合法賬務(wù)處理為例,權(quán)益結(jié)合通常指參與合并企業(yè)的股東聯(lián)合控制這些企業(yè)的全部或?qū)嶋H上全部的凈資產(chǎn)和經(jīng)營活動,以便繼續(xù)對合并后的企業(yè)(聯(lián)營企業(yè))分享利益和承擔(dān)風(fēng)險。企業(yè)股東在合并后的企業(yè)中保持著合并前實質(zhì)上相同表決權(quán),財務(wù)會計則是以特有的賬務(wù)處理方式來反映該事項的,即資產(chǎn)、負債、留存收益都直接按參與合并的個別企業(yè)的賬面價值相加并不確認合并商譽。顯然這是一種極端處理方式。由“資產(chǎn)-負債=所有者權(quán)益”公式可看出,保證所有者權(quán)益是特定值的資產(chǎn)與負債會有多種組合,這其中就包括了兩類報表項目都選擇公允價值作為計量基礎(chǔ)的情況,而一旦選擇了這種處理方式,就必然不能忽視商譽的存在。由此可以說權(quán)益結(jié)合也會產(chǎn)生商譽,因為合并企業(yè)的經(jīng)濟資源聯(lián)合或所有者權(quán)益結(jié)合,會帶來企業(yè)凈資產(chǎn)結(jié)合的協(xié)同效應(yīng),這種協(xié)同效益是形成商譽的基礎(chǔ)。
未來財務(wù)報表列報新方式提高了原有財務(wù)報表列報的信息含量。比如以前資產(chǎn)減值測試基本上是以資產(chǎn)的總體環(huán)境為背景并結(jié)合各類資產(chǎn)的財務(wù)特征,來計量資產(chǎn)減值總金額的。而未來模式則將業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)作為企業(yè)資產(chǎn)分類標(biāo)準進而評價其使用效益作為基礎(chǔ),無疑提高了資產(chǎn)減值測試的針對性,也會逐步改變原先基于資產(chǎn)類報表項目流動性分類的資產(chǎn)減值賬務(wù)處理方式,進而實現(xiàn)不同資產(chǎn)類報表項目的資產(chǎn)減值額與其相應(yīng)的市場環(huán)境及市場認同度相對應(yīng),這也在一定程度降低了公允價值風(fēng)險。就會計信息整體結(jié)構(gòu)而言,財務(wù)狀況表、全面收益表與現(xiàn)金流量表采用基本相同報表結(jié)構(gòu)提高了企業(yè)資源使用效率評價的精確性,優(yōu)化了會計信息質(zhì)量結(jié)構(gòu)。
總體看,未來財務(wù)報表列報新方式改變了過去重視企業(yè)交易性而忽視企業(yè)本質(zhì)是財富創(chuàng)造的觀念,開始將企業(yè)財富創(chuàng)造的途徑予以列示,經(jīng)營活動、投資活動與籌資活動清晰地使企業(yè)在實體經(jīng)濟與虛擬經(jīng)濟上的資產(chǎn)配置及運作效率得以披露,這無疑展示出了企業(yè)的商業(yè)模式,這才是真正意義上的會計與企業(yè)本質(zhì)的對稱,會計也才有可能擺脫傳統(tǒng)觀念上的技術(shù)觀而具有了制度性契約。因為商業(yè)模式是企業(yè)利益相關(guān)者的交易結(jié)構(gòu)安排,涉及到企業(yè)利益相關(guān)者規(guī)模、類型與利益分配方式等,由此會計便成為了解決利益沖突的一種合約結(jié)構(gòu)安排。
二、企業(yè)財務(wù)報告演進理論框架
(一)財務(wù)報告演進邏輯的前因性變量
企業(yè)會計最主要的特征就是以財務(wù)報告的形式反映企業(yè)運營狀況及結(jié)果,因此財務(wù)報告受企業(yè)本質(zhì)界定的影響。2009年諾貝爾經(jīng)濟學(xué)獎獲得者奧利弗?E?威廉姆森認為,企業(yè)不是作為傳統(tǒng)理論所說的一種生產(chǎn)功能出現(xiàn)的,而是作為一種治理結(jié)構(gòu)出現(xiàn)的。不能極端地理解這句話。一方面任何一種生產(chǎn)結(jié)構(gòu)都體現(xiàn)著治理性,而企業(yè)治理結(jié)構(gòu)又與產(chǎn)品市場競爭有著直接關(guān)系,進而影響著企業(yè)生產(chǎn)結(jié)構(gòu)。企業(yè)生產(chǎn)結(jié)構(gòu)與治理結(jié)構(gòu)的聯(lián)結(jié)就在于企業(yè)商業(yè)模式的選擇。另一方面,財務(wù)報表列報的任何新分類模式都意味著治理觀念的變化。因為不同的分類對應(yīng)著特定的利益相關(guān)者的利益訴求,體現(xiàn)在會計核算上就是會計信息的經(jīng)濟后果性。企業(yè)的外在形式表現(xiàn)為將生產(chǎn)要素匯集、轉(zhuǎn)化成實際的商品或服務(wù)的過程。而在這一過程中,又是企業(yè)與市場中的各經(jīng)濟主體的簽約及履約過程,所有合約的不完善使得公司治理成為企業(yè)運作的基礎(chǔ),會計利用其特有的語言方式全程描述各類活動的過程及結(jié)果。從財務(wù)報告的視角看,上述內(nèi)容可以歸納出企業(yè)財務(wù)報告列報方式變革的路徑是沿著會計流程、業(yè)務(wù)流程(核心是生產(chǎn)結(jié)構(gòu))、商業(yè)模式而遞進,最終要實現(xiàn)企業(yè)財務(wù)報告的治理性而與企業(yè)本質(zhì)高度對稱。理論與實務(wù)都已證明企業(yè)所有權(quán)安排不再是一個離散的極端分布,而是一種將企業(yè)所有權(quán)按某待定系數(shù)連續(xù)分布于共享的多種性質(zhì)的資本所有權(quán)上。從資本裂變角度看,首先表現(xiàn)為財務(wù)資本所有者與人力資本所有者的分離;其次是財務(wù)資本所有者證券化而逐漸加深虛擬性;最后是隱性的組織資本和社會資本的顯性化。由此可以說,企業(yè)資本有機構(gòu)成界定了企業(yè)本質(zhì)。
(二)財務(wù)報告演進邏輯的過程性變量
傳統(tǒng)會計信息基本遵循了“先感知再反映”的工作模式,并由固化的會計要素作為輸入會計系統(tǒng)的標(biāo)準,其主要體現(xiàn)為顯性資產(chǎn)投入與財務(wù)報表產(chǎn)出的效率分析,而對于諸如能夠關(guān)注企業(yè)隱形競爭力、解讀企業(yè)關(guān)系網(wǎng)和誠信的量化價值等方面卻沒有涉及。顯然,這種資產(chǎn)效率建立在企業(yè)會計準則的確認與計量基礎(chǔ)上,受限于會計要素,是一種極其簡化的單一資產(chǎn)要素投入與單一利潤要素產(chǎn)出的對比。這不僅對經(jīng)濟學(xué)、管理學(xué)角度的效率反映不足,而且對財務(wù)會計本身也是不足。比如在企業(yè)資產(chǎn)總額中既包括了有形的貨幣資產(chǎn)與實物資產(chǎn),又包括了無形的商譽資產(chǎn)等。顯然它們體現(xiàn)著多種投入形式,而產(chǎn)出也不僅僅是凈利潤,還有市場占有率、管理水平、社會責(zé)任等方面的變化。因此,傳統(tǒng)意義上的由會計要素來評判企業(yè)具體業(yè)務(wù)活動的反映的可能后果就是將會計數(shù)據(jù)視為完全事實,并成為人們安排未來活動的依據(jù),這是一種很大的風(fēng)險。因為這是一種無法直接描述出企業(yè)資源和資本的配置與效率及其與企業(yè)業(yè)務(wù)戰(zhàn)略目標(biāo)的符合程度的方式。因此,財務(wù)報告的過程性變量就是要轉(zhuǎn)變會計信息結(jié)構(gòu)以實現(xiàn)會計信息形成、分析和業(yè)務(wù)優(yōu)化與企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)和業(yè)務(wù)目標(biāo)的高度一致,而這顯然是要求會計流程全面與企業(yè)商業(yè)模式進行匹配,是管理層視角的會計核算方式的選擇問題。也就是說,企業(yè)業(yè)務(wù)活動是由企業(yè)所選擇的商業(yè)模式?jīng)Q定的,可以認為商業(yè)模式是一系列價值動因的聯(lián)結(jié)體,而具體業(yè)務(wù)活動則是價值動因的具體載體,會計系統(tǒng)應(yīng)該反映出企業(yè)業(yè)務(wù)活動及其流程背后的商業(yè)邏輯,將企業(yè)績效的“取之有道”描述清晰,這樣會計系統(tǒng)本身就是企業(yè)競爭能力的重要構(gòu)成內(nèi)容。
(三)財務(wù)報告演進邏輯的輸入性變量
企業(yè)財務(wù)報告演進的前因性變量與過程性變量決定了財務(wù)報告體系的會計信息的內(nèi)涵,應(yīng)體現(xiàn)出企業(yè)本質(zhì)、公司治理、企業(yè)管理與內(nèi)部控制的綜合與解構(gòu)的雙向過程。將企業(yè)數(shù)據(jù)加工成會計信息應(yīng)該是一個納入管理體系的數(shù)據(jù)治理過程,以使之成為優(yōu)化運營必須的依據(jù)。這樣,也就使得企業(yè)數(shù)據(jù)的管理責(zé)任界定為企業(yè)的業(yè)務(wù)部門。這樣,所有業(yè)務(wù)單元的數(shù)據(jù)就可能具有更高的質(zhì)量,會計信息的責(zé)任流便得以建立,數(shù)據(jù)治理與利用進而成為相應(yīng)業(yè)務(wù)部門考核的關(guān)鍵指標(biāo)之一。這也就意味著會計信息是與企業(yè)組織架構(gòu)的組織層級對應(yīng)的一種管理責(zé)任制。一旦企業(yè)組織架構(gòu)發(fā)生變動,會計信息的形成過程及結(jié)果導(dǎo)向都應(yīng)實現(xiàn)同步變化以適應(yīng)其信息環(huán)境,否則就會存在較大的會計信息差距或缺乏對會計信息的信任。防范該類問題的核心就是充分實現(xiàn)財務(wù)會計信息與管理會計信息的一體化,使具有外部性特征的財務(wù)會計信息構(gòu)建在內(nèi)部性的管理會計信息基礎(chǔ)上。比如海爾集團的會計信息結(jié)構(gòu)與其采用的管理會計工具緊密相關(guān)。其損益表就有特定涵義,“益”指的是通過做自主經(jīng)營體、為用戶創(chuàng)造價值而獲得的收入;而“損”指的不是通過做自主經(jīng)營體而獲得的收入,不一定為用戶創(chuàng)造了價值,是不可持續(xù)的。這樣,構(gòu)建于自主經(jīng)營體基礎(chǔ)的會計信息便具有了責(zé)權(quán)利相統(tǒng)一的特征。
企業(yè)財務(wù)報告演進理論框架揭示了財務(wù)報表列報方式變革的路徑是沿著會計流程、業(yè)務(wù)流程、商業(yè)模式而遞進,最終要實現(xiàn)企業(yè)財務(wù)報告與企業(yè)本質(zhì)的高度對稱,該理論框架如圖1所示。
三、商譽概念界定、列報方式演進與主動式風(fēng)險管理
美國著名會計學(xué)家亨德里克森歸納了商譽性質(zhì)的三種代表性觀點:其一是對企業(yè)具有好感的價值;其二是超額利潤的現(xiàn)值;其三是一個總計價賬戶。顯然,第一種觀點沒有明確是特指企業(yè)某類或某些類別利益相關(guān)者的好感價值,還是指企業(yè)全部具有不同利益訴求的利益相關(guān)者不同感覺的價值凈額。第二種觀點僅僅是從現(xiàn)值角度揭示商譽的計量方法而并未指出超額利潤的真正源泉。第三種觀點是從賬戶角度進行商譽的確認與計量,但由于賬戶設(shè)置在制度上的統(tǒng)一性與高度貨幣綜合性,賬面價值與企業(yè)實體價值可能會發(fā)生較大的背離,會計賬戶越來越淪落為由業(yè)務(wù)活動數(shù)據(jù)加工至?xí)嬓畔⒌闹薪樾暂d體,并且該觀點假設(shè)商譽價值隱藏于總賬賬戶之中。除這三種代表性觀點外,還有從多個角度對商譽進行界定的觀點,它們的共同特點是歸納形成商譽的可能的有利因素。但總的來看,現(xiàn)有商譽的研究都是將其指向于傳統(tǒng)財務(wù)會計的賬簿體系,借此探究商譽的內(nèi)涵。
從另一方面看,商譽概念的范疇又有被泛化的傾向,就是將其界定為企業(yè)超額盈利的資本化價值,而超額盈利的產(chǎn)生則又被視為有多樣化的來源,這導(dǎo)致的后果就是自創(chuàng)商譽不被確認,而外購商譽則在企業(yè)并購成本為并購等價交易所付出代價的假設(shè)下,成為超出并購所得凈資產(chǎn)公允價值的部分。也就是說,正是這部分的溢價創(chuàng)造了超額盈利。顯然,形成溢價的因素仍是未知,就是其來源范疇也沒有得到界定。
(一)外購商譽的形成依賴于自創(chuàng)商譽
盡管現(xiàn)階段商譽本質(zhì)的探討著眼于企業(yè)購并,但顯然目標(biāo)公司在并購前,其商譽就是客觀存在的,并不是因并購行為發(fā)生而導(dǎo)致商譽的產(chǎn)生?？梢哉f,恰恰是因自創(chuàng)商譽的客觀存在才導(dǎo)致并購行為的成功。換個角度看,一旦外購商譽作為一項資產(chǎn)被登記入企業(yè)賬簿,便轉(zhuǎn)化為企業(yè)有形要素資產(chǎn)總體效率提升的一種可能支撐。從會計準則角度看,商譽資產(chǎn)減值也正是從該角度進行規(guī)范的,是從企業(yè)現(xiàn)有有形資產(chǎn)的能力變化視角來進行測試的?？梢赃@樣認為,外購商譽通過會計核算進入企業(yè)后,便與企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)相結(jié)合并期望提升內(nèi)部資產(chǎn)運作能力,在企業(yè)運營過程中外購商譽逐漸地內(nèi)部化并成為一種特定的能力。它是外部并購與內(nèi)部培植的共生體,體現(xiàn)著外部商譽進入企業(yè)后向自創(chuàng)商譽的轉(zhuǎn)化,這也表明自創(chuàng)商譽的客觀存在,是與外購商譽互動與互證的。
從商譽資產(chǎn)減值測試角度看,傳統(tǒng)財務(wù)會計只核算外購商譽而不確認自創(chuàng)商譽,但一旦將外購商譽以資產(chǎn)要素記入賬簿,其減值計提便又以內(nèi)部賬面資產(chǎn)運作效率為減值測試標(biāo)準。也就是說,商譽減值測試制度實際上為自創(chuàng)商譽確認與計量創(chuàng)造了條件。另外,如果不確認自創(chuàng)商譽,合并企業(yè)可以憑溢價交易“創(chuàng)造”商譽并可能長期掛賬,而未合并企業(yè)卻沒有這筆巨額資產(chǎn),這必將導(dǎo)致更大的混亂。因此不能因交易觀而確認外購商譽,將管理觀的自創(chuàng)商譽排除在會計核算系統(tǒng)之外。
(二)商譽列報方式的演進
商譽在20世紀20年代進入會計理論與實務(wù)研究領(lǐng)域,并作為一個專門的研究對象。最初的理論研究都是將商譽視為無形資產(chǎn)一部分。實務(wù)中,國際會計準則、美國和英國會計準則在1998年以前也一直將商譽作為無形資產(chǎn)的一部分來進行確認、計量和披露,直到1998年之后才開始將商譽從無形資產(chǎn)中分離出來單獨作為一項資產(chǎn)進行會計處理。我國商譽會計準則于2006年在與國際會計準則趨同的背景下也以獨立的方式產(chǎn)生。然而,盡管商譽資產(chǎn)從無形資產(chǎn)中獨立出來并以單獨的報表項目形式列報,但仍然沒有擺脫其形成或來源的模糊確認。未來財務(wù)報表框架將商譽資產(chǎn)作為單獨報表項目并列示于經(jīng)營資產(chǎn)中,這就初步明確了商譽資產(chǎn)的來源并為自創(chuàng)商譽的直接會計確認提供了基礎(chǔ),商譽資產(chǎn)報表項目就具有了實體資產(chǎn)價值屬性,進而使基于財務(wù)報表的商譽價值分析成為可能。
之所以稱為可能是因為商譽從理論上講是被收購企業(yè)預(yù)期超額利潤的資本化價值,是并購企業(yè)通過年預(yù)計超額利潤與社會平均投資報酬之間的年金現(xiàn)值關(guān)系來演算商譽與企業(yè)盈利能力。顯然,企業(yè)及其投資者存在著對商譽資產(chǎn)的高度預(yù)期,即并購后的協(xié)同效應(yīng)會在未來較長的一段時間內(nèi)為并購企業(yè)帶來超額收益而提升企業(yè)價值。但現(xiàn)實是商譽與企業(yè)盈利能力并不是簡單的線性關(guān)系,比如在并購后的一定時期內(nèi)每期的商譽減值金額高于其當(dāng)期的收益增長額。這也就意味著需要準確的商譽資產(chǎn)后續(xù)計量,以實現(xiàn)商譽與企業(yè)超額收益能力的無限趨近。如同三聚氰胺事件盡管只有幾個企業(yè)涉案,但消費者在心理上對乳制品行業(yè)的某一類或幾類產(chǎn)品都會產(chǎn)生警覺甚至抵觸一樣,這無疑對整個行業(yè)企業(yè)的商譽造成負面影響,因此也影響到了未涉案企業(yè)商譽資產(chǎn)的后續(xù)計量。
(三)商譽資產(chǎn)的主動式風(fēng)險管理
商譽風(fēng)險就是描述企業(yè)商譽可能面對的一些損失,它可能損毀企業(yè)的公眾形象,迫使企業(yè)卷入代價昂貴的訴訟案件,并導(dǎo)致收入損失以及客戶或者骨干員工的流失。商譽風(fēng)險評估是企業(yè)目前全部利益相關(guān)者對企業(yè)看法以及當(dāng)前環(huán)境下企業(yè)運營能力的估測。這樣,企業(yè)內(nèi)部控制便又增加了一項控制關(guān)鍵性商譽風(fēng)險的職能。然而,綜觀內(nèi)部控制的財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整這一最基本目標(biāo),國內(nèi)外已有權(quán)威研究報告,卻并沒有將之納入,其實商譽資產(chǎn)項目是最具有不確定性而需要內(nèi)部控制保障的。
商譽資產(chǎn)以單獨報表項目方式列示于企業(yè)經(jīng)營資產(chǎn)中,預(yù)示著商譽資產(chǎn)是企業(yè)的一種資源配置方式,其價值創(chuàng)造在于培植企業(yè)價值管理能力,就是在一個管理性框架內(nèi)更高效地利用全部資源,尤其是新吸納的社會資源與市場份額等。從企業(yè)本質(zhì)角度看,只有四類資本完整體現(xiàn)在企業(yè)中并實現(xiàn)了最優(yōu)組合,則該企業(yè)才存在商譽資產(chǎn),即商譽應(yīng)被界定為人力資本、組織資本及社會資本三者有效配置及充分利用。
將傳統(tǒng)財務(wù)報表基于會計要素性質(zhì)的列示轉(zhuǎn)變?yōu)榛谄髽I(yè)經(jīng)營活動性質(zhì)的列示,從表面上看僅僅是對會計數(shù)據(jù)的重分類與新披露方式而形成的會計信息,但會計數(shù)據(jù)的任何分類披露都對應(yīng)著相應(yīng)的治理性,是財務(wù)報告對企業(yè)本質(zhì)的描述關(guān)系被重新認識(界定),兩者間的演變意味著較高信息轉(zhuǎn)換成本的存在,而且這需要更高的會計職業(yè)判斷水平的支撐。這是因為作為會計系統(tǒng)結(jié)果的財務(wù)報表從最初的與企業(yè)業(yè)務(wù)流程的對應(yīng)演變?yōu)榕c部門分工的對應(yīng),以實現(xiàn)會計信息責(zé)任而提高會計信息質(zhì)量,繼而要滿足對企業(yè)商業(yè)模式價值創(chuàng)造的反映,并直至其背后的行為文化。只有基于這樣演進邏輯的會計信息才能實現(xiàn)過程與結(jié)果的統(tǒng)一,即提高企業(yè)決策的會計信息質(zhì)量的同時,也更準確地預(yù)測到?jīng)Q策所產(chǎn)生的效果和收益。
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關(guān)鍵詞：高校;財務(wù)管理;現(xiàn)狀;措施
我國高等院校承擔(dān)著教學(xué)與科研等社會公益責(zé)任，其健康、有序運行與發(fā)展不但直接關(guān)系到國家教育為本的基本方針能否實現(xiàn)，也是科研成果能否轉(zhuǎn)化生產(chǎn)力及提升我國企業(yè)綜合競爭力的重要保障。而高校在提供教學(xué)及申請、使用科研經(jīng)費過程中均會涉及資金業(yè)務(wù)活動，需要高校財務(wù)部門通過準確、及時的記錄進而真實地反映經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動全貌，同時，也需要高校采取分析、預(yù)警等財務(wù)管理手段，提高高校財務(wù)風(fēng)險防范意識，避免高校承受經(jīng)濟損失。
一、我國高校財務(wù)管理現(xiàn)狀
1.財務(wù)管理制度缺失。目前，我國高校需執(zhí)行《事業(yè)單位會計制度》、《事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》、《事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理辦法》及基本支出與項目支出結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余管理辦法等法規(guī)規(guī)定，多數(shù)高校能夠嚴格按照國家出臺法律文件精神制定本校具體實施制度，但個別學(xué)校出于對國家財經(jīng)法律法規(guī)的漠視，未能結(jié)合學(xué)校自身實際情況建立相關(guān)財務(wù)管理制度，例如，學(xué)校未對各學(xué)院統(tǒng)一制定相關(guān)制度，導(dǎo)致下屬各學(xué)院執(zhí)行不同的財務(wù)管理制度，不利于學(xué)校統(tǒng)一管理；再如，由于某高校未建立資產(chǎn)采購申請、領(lǐng)用及報廢處置等資產(chǎn)管理辦法，直接導(dǎo)致該高校資產(chǎn)管理混亂，大量國有資產(chǎn)被工作人員惡意侵占、賬實不符，給國家財政資金造成巨大浪費。2.內(nèi)控審批流程不規(guī)范。一是個別高校內(nèi)部未建立崗位職責(zé)、經(jīng)濟業(yè)務(wù)處理流程等規(guī)范性制度，導(dǎo)致當(dāng)某項經(jīng)濟活動、投資出現(xiàn)失敗或被審計部門發(fā)現(xiàn)時，無法第一時間明確責(zé)任主體，給主管部門及學(xué)校追責(zé)造成一定困難。例如，當(dāng)某學(xué)校在黨組會上討論新建辦公樓時，出席會議的各位黨組成員中只有一位表示不贊成，但由于該學(xué)校未能將本次黨組會議題與結(jié)果記錄下來，在審計部門提出新建樓堂館所違規(guī)問題時，無法準確劃分各校長及經(jīng)辦人的責(zé)任。二是個別高校由于財務(wù)工作人員數(shù)量限制，未能單獨設(shè)置記賬、復(fù)核及領(lǐng)導(dǎo)審批等崗位，違反《事業(yè)單位內(nèi)部控制制度規(guī)范》中關(guān)于審批與執(zhí)行人員不得由同一人擔(dān)任的規(guī)定，極易造成財務(wù)人員與經(jīng)辦人員串通后侵占學(xué)校資金現(xiàn)象的發(fā)生。3.投資與貸款風(fēng)險防范意識淡薄。目前，我國高校均為自收自支型事業(yè)單位，其經(jīng)費來源主要為收取的學(xué)費、住宿費房租及其他經(jīng)營性收入，因此，各高校在提供高等教育的基礎(chǔ)上，紛紛采取出租門市房、提供培訓(xùn)場地、承接各類考試、興辦期刊等方式增加收入來源，以彌補經(jīng)費來源不足或提高校職工待遇，特別是一些高校利用對外投資或金融貸款而籌集本學(xué)校基建款項。例如，某高校在向金融機構(gòu)貸款時，未能就貸款期限、抵押物變現(xiàn)及利息償還方式等內(nèi)容征求法律咨詢，一旦高校出現(xiàn)資金緊張無法按期償還本金時，將面臨巨大的財務(wù)風(fēng)險。再如，某高校一把領(lǐng)導(dǎo)在做出投資決策時未進行集體決策，直接簽字通過，不但使高校面臨暗箱操作、惡意串通的風(fēng)險，也極易造成高校蒙受巨大的經(jīng)濟損失。
二、提高我國高校財務(wù)管理工作水平的若干措施
1.創(chuàng)新高校財務(wù)管理工作模式。我國高校在傳統(tǒng)計劃經(jīng)濟體制下采取分級核算、分級管理的財務(wù)管理模式，而隨著我國財政、教育體制不斷改革及新會計制度的執(zhí)行，我國高校已經(jīng)逐步建立起統(tǒng)一核算的會計集中核算方式，不僅大大提高了高校財務(wù)管理效率，也降低了高校資產(chǎn)被侵吞及貪污舞弊的風(fēng)險。因此，建議在高校內(nèi)部成立會計集中核算中心，中心工作人員負責(zé)下屬后勤、食堂集團、二級學(xué)院的財務(wù)核算工作，下屬各單位分別指派報賬員定期向會計集中核算中心提交會計原始憑證，由高校機關(guān)統(tǒng)一負責(zé)調(diào)劑使用學(xué)校各項資金及收費，不但有助高校提高資金使用效率及會計信息質(zhì)量，而且也降低了高校財務(wù)風(fēng)險。2.強化高校經(jīng)濟責(zé)任管理。一是高校應(yīng)由分管財務(wù)工作的副校長對學(xué)校財務(wù)管理工作負總責(zé)，指導(dǎo)財務(wù)部門制定全校范圍內(nèi)財務(wù)規(guī)章制度及資產(chǎn)管理辦法，并對內(nèi)審部門提交的審計報告進行審核、把關(guān)，最終向黨組會匯報，督促各部門按照內(nèi)審報告進行整改。二是高校應(yīng)制定詳細的財務(wù)崗位責(zé)任制度，明確總會計師、財務(wù)處長及下屬學(xué)院財務(wù)負責(zé)人等職責(zé)與權(quán)利，以保證各財務(wù)工作人員各司其職，避免因崗位設(shè)置不清而導(dǎo)致互相推諉，提高高校經(jīng)濟責(zé)任管理工作效率。3.提高高校財務(wù)風(fēng)險防范意識。一是投資方面。建議高校在進行重大投資業(yè)務(wù)過程中，首先要經(jīng)過高校黨組集體決策通過方可執(zhí)行，并將其決策過程詳細記錄于黨組會議紀要中。其次，聘請資產(chǎn)評估、法律咨詢等機構(gòu)對投資項目可行性進行評估。最后，投資應(yīng)嚴格按照《合同法》、《政府采購法》、《招投標(biāo)法》規(guī)定執(zhí)行，以保證高校投資活動的合法性。二是籌資方面。高校應(yīng)嚴格按照教育部有關(guān)貸款規(guī)模、期限及財政部《事業(yè)單位資產(chǎn)管理辦法》中資產(chǎn)抵押、擔(dān)保等規(guī)定執(zhí)行，以降低高校資金償還風(fēng)險。三是建立科學(xué)有效的內(nèi)部控制制度。高校應(yīng)建立科學(xué)、有效的內(nèi)部控制制度，以此規(guī)范財務(wù)核算及審批流程，避免因制度缺失而使高校面臨重大貪污舞弊及資產(chǎn)流失風(fēng)險。同時，通過內(nèi)部審計工作及時發(fā)現(xiàn)高校存在的財務(wù)風(fēng)險，以此強化高校風(fēng)險防范意識。4.提高高校財務(wù)工作者綜合業(yè)務(wù)能力。一是建議高校定期對財務(wù)人員進行內(nèi)部控制、資產(chǎn)管理、會計基礎(chǔ)核算及會計電算化等知識的培訓(xùn)，以保證高校財務(wù)工作人員適應(yīng)新時期高校財務(wù)管理工作需要。同時，培訓(xùn)后可就其內(nèi)容對財務(wù)工作人員進行考核，以督促其進一步消化、掌握新知識。二是建立財務(wù)管理考核機制。建議高校通過建立考核獎懲機制，對于那些在預(yù)算編制與執(zhí)行、經(jīng)費支出及資產(chǎn)管理中表現(xiàn)突出的部門及員工給予一定獎勵，以鼓勵其積極參與高校財務(wù)管理工作，形成良好的高校財務(wù)管理氛圍。三是定期向財務(wù)工作者開展財經(jīng)違法反面案例警示教育活動，以增強財務(wù)工作者法律意識，督促其嚴格按照會計相關(guān)準則進行會計核算，認真遵守會計職業(yè)道德規(guī)范，提高高校會計信息質(zhì)量。
作者:楊繼東 單位:山西財經(jīng)大學(xué)財務(wù)處
參考文獻：
[1]范紅：提高高校財務(wù)管理水平途徑研究，商業(yè)經(jīng)濟，2015年05期.
