時間：2023-11-04 09:37:55
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇民間審計準(zhǔn)則，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
一、審計風(fēng)險產(chǎn)生的技術(shù)原因
審計是專業(yè)人員依據(jù)審計準(zhǔn)則的要求向社會提供的專業(yè)服務(wù)，其主要目的是對財務(wù)報表的公允性發(fā)表一個專家意見，以提高財務(wù)報表的可信性。分析現(xiàn)代審計環(huán)境和審計技術(shù)方法，我們可發(fā)現(xiàn)，導(dǎo)致審計人員未能有效發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表中存在的重大錯報漏報情況、以致發(fā)表錯誤審計意見的技術(shù)原因，主要包括如下幾個方面。
（一）被審計單位經(jīng)營業(yè)務(wù)活動日趨復(fù)雜，對審計人員的勝任能力提出了新的挑戰(zhàn)
隨著現(xiàn)代經(jīng)濟的迅速發(fā)展，現(xiàn)代企業(yè)的經(jīng)營規(guī)模越來越大，經(jīng)營活動也越來越復(fù)雜。各種高新技術(shù)的產(chǎn)業(yè)化、各種金融創(chuàng)新工具的廣泛運用，使得企業(yè)的經(jīng)營活動和財務(wù)報表編報和披露的復(fù)雜程度遠遠超出了人們傳統(tǒng)的認(rèn)識程度。特別是當(dāng)企業(yè)跨地區(qū)跨國家經(jīng)營時，其復(fù)雜程度就更高。這些發(fā)展不僅大大提高了審計的難度，而且對傳統(tǒng)意義上審計人員的勝任能力提出了新的挑戰(zhàn)。因此，要求審計人員必須與時俱進，不斷提高自己的業(yè)務(wù)素質(zhì)，包括知識結(jié)構(gòu)和行業(yè)經(jīng)驗，以不斷滿足被審計企業(yè)經(jīng)營活動日益發(fā)展的要求。然而，由于受事務(wù)所規(guī)模和管理體制等的影響，大部分會計師事務(wù)所缺乏適當(dāng)?shù)呐嘤?xùn)制度，專業(yè)知識更新較慢，特別是對像銀行、保險公司、證券公司、房地產(chǎn)公司等特殊行業(yè)以及各種高新技術(shù)企業(yè)和新經(jīng)濟知識的研究較少，且大都仍還沿用傳統(tǒng)的審計方法；加之因?qū)徲嬍召M較低，安排的審計時間不充裕，就很難有效地控制審計質(zhì)量和發(fā)現(xiàn)這些企業(yè)財務(wù)報表中存在的問題。因此，被審計單位經(jīng)營業(yè)務(wù)活動的日趨復(fù)雜對審計人員的勝任能力提出的挑戰(zhàn)是導(dǎo)致審計風(fēng)險產(chǎn)生的首要技術(shù)原因。
（二）審計質(zhì)量控制制度未能有效落實
鑒于現(xiàn)代審計業(yè)務(wù)的復(fù)雜性，國際審計準(zhǔn)則委員會和各國注冊會計師協(xié)會都制定了審計質(zhì)量控制準(zhǔn)則，要求各會計師事務(wù)所必須制定和遵循有關(guān)內(nèi)部質(zhì)量控制的要求，從每一個具體審計項目和事務(wù)所整體上控制審計質(zhì)量。但是，由于我國的注冊會計師職業(yè)還處于發(fā)展的初級階段，加之行業(yè)內(nèi)的激烈競爭和審計收費的偏低，大部分事務(wù)所的質(zhì)量控制制度很不完善。有些事務(wù)所即使實施了內(nèi)部質(zhì)量控制制度，其措施仍停留在最基本的審計工作底稿的審核上，還沒有建立起從接受審計客戶的評估到審計報告發(fā)出的全過程、全方位的質(zhì)量監(jiān)控體系。因此，大部分會計師事務(wù)所、特別是具有證券業(yè)資格的會計師事務(wù)所，其提供的審計服務(wù)大都處于一種走鋼絲狀態(tài)，充滿著審計風(fēng)險。有的會計師事務(wù)所的審計工作離審計準(zhǔn)則的基本要求還有相當(dāng)差距；有的甚至對審計準(zhǔn)則的要求還缺乏最起碼的理解；更有甚者，為了低價招睞生意，竟無視審計準(zhǔn)則的最起碼要求。所有這些，無疑又提高了審計風(fēng)險發(fā)生的可能性。
（三）審計準(zhǔn)則的相對滯后
從審計質(zhì)量控制的角度來說，嚴(yán)格遵照審計準(zhǔn)則的要求來實施審計，就做到了職業(yè)謹(jǐn)慎的要求，履行了審計人員應(yīng)盡的義務(wù)和責(zé)任。但由于社會發(fā)展總是處于領(lǐng)先地位，而相應(yīng)的審計準(zhǔn)則的制定或完善常常處于一種滯后狀態(tài)，因而使得審計人員常常處于這樣一種尷尬境地：即使遵循了審計準(zhǔn)則的要求，但由于現(xiàn)存審計準(zhǔn)則與現(xiàn)時社會發(fā)展要求之間存在著一定的差距，在涉及法律訴訟案件時仍處于相當(dāng)被動的地位。這是因為，當(dāng)現(xiàn)存的審計準(zhǔn)則與現(xiàn)時的社會發(fā)展要求之間存在差距時，法庭的判案常常傾向于現(xiàn)時的社會發(fā)展要求。因此，審計準(zhǔn)則的相對滯后性也導(dǎo)致了審計風(fēng)險的產(chǎn)生。二、審計風(fēng)險產(chǎn)生的社會原因
（一）從西方市場經(jīng)濟發(fā)達國家所經(jīng)歷的發(fā)展過程來看，對審計人員審計責(zé)任的追究是導(dǎo)致審計風(fēng)險產(chǎn)生的社會原因
審計風(fēng)險的產(chǎn)生除了有前述討論的技術(shù)原因外，還有其社會原因。考察西方民間審計發(fā)展的歷史，我們可以看到審計風(fēng)險的誕生與審計的誕生不是同步的。雖然民間審計在世界上已有200多年的發(fā)展歷史，但人們對審計風(fēng)險的真正認(rèn)識則一直到20世紀(jì)60年代西方“訴訟爆炸”發(fā)生后才逐漸加深的。在這之前，雖然也有審計風(fēng)險，但對其認(rèn)識一直是很模糊的，其中很重的原因是審計人員很少對社會公眾承擔(dān)法制責(zé)任，包括民事責(zé)任和刑事責(zé)任。正如1968年6月15日美國《論壇》報道的：“在1965年以前，由第三者提起的聲稱因注冊會計師而蒙受損失的訴訟一般是難以成立的。”而20世紀(jì)60年代開始，由于人類社會開始邁向信息化社會，使信息成為重要的經(jīng)濟資源，因而信息像一切有形商品一樣具有商業(yè)價值，而提供信息的服務(wù)也成了商業(yè)服務(wù)。同時，20世紀(jì)60年代西方商品市場迅速發(fā)展，但其中也不乏偽劣商品。為保護消費者利益，引導(dǎo)商品市場向健康的方向發(fā)展，保護消費者利益主義得以盛行。這些環(huán)境的變化使大量依據(jù)信息進行決策的投資者、債權(quán)人有了相應(yīng)的法律保障。于是20世紀(jì)60年代中期以后，投資者因在財務(wù)信息消費中遭受損失而引起的控告審計人員失責(zé)的訴訟案便劇增，達到“訴訟爆炸”的局面。這一情況的發(fā)展，使審計人員的審計責(zé)任不斷加重，審計風(fēng)險也不斷加大。因此，從西方市場經(jīng)濟發(fā)達國家所經(jīng)歷的發(fā)展過程來看，對審計人員審計責(zé)任的追究是導(dǎo)致審計風(fēng)險產(chǎn)生的社會原因。
（二）從我國民間審計的發(fā)展歷程來看，審計責(zé)任的追究同樣是導(dǎo)致審計風(fēng)險產(chǎn)生的社會原因
【關(guān)鍵詞】 海外民間審計市場；國際化進程；審計準(zhǔn)則
按照WTO協(xié)議的框架要求，加入世貿(mào)組織后，我國將如期擴大對外開放包括會計服務(wù)市場在內(nèi)的所有服務(wù)市場，未來將有越來越多的國外會計公司大舉進入我國市場。面對這種情況，我國的學(xué)者不斷地思考如何在WTO規(guī)則給予的有效調(diào)整時間內(nèi)及時制定出審計市場開放的應(yīng)對策略，使得我國的審計市場開放著眼于提高本國民間審計行業(yè)的產(chǎn)業(yè)升級。
一、民間審計市場國際化的內(nèi)涵
所謂民間審計市場國際化，就是指通過比較、協(xié)調(diào)和處理各國之間的審計制度、審計準(zhǔn)則和審計方法的差異，消除審計市場進入的障礙。民間審計市場國際化呈現(xiàn)出以下幾個鮮明的特征：審計主體及競爭的國際化、服務(wù)質(zhì)量的提高、審計需求的多樣化和審計準(zhǔn)則的國際化。
二、海外民間審計市場的國際化進程
（一）歐盟會計、審計準(zhǔn)則的國際化
1.歐盟內(nèi)部的會計、審計準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)統(tǒng)一
歐共體（EC）自成立后一直致力于在地區(qū)范圍內(nèi)進行會計協(xié)調(diào)。為了促進歐盟內(nèi)部各成員國之間的經(jīng)濟貿(mào)易交流，加強成員國間的會計協(xié)調(diào)，歐盟制定各種會計指令。指令具有很強的法律約束力，要求各成員國將其內(nèi)容寫入本國相關(guān)的法律、法規(guī)中，因此，取得了良好效果。
歐盟關(guān)于公司年度財務(wù)報告規(guī)定格式的第四號指令和關(guān)于合并報告的第七號指令，對歐盟會計協(xié)調(diào)產(chǎn)生了重大影響。這些指令在一定程度上促進了歐盟的會計協(xié)調(diào)。歐盟會計指令能夠在法律的框架內(nèi)得以實施，是國家間達成政治協(xié)議的結(jié)果。
2.歐盟與外部的會計、審計準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)
按照美國證券交易委員會（SEC）的要求，所有外國公司在美國上市都必須按美國公認(rèn)會計原則（GAAP）重新編制會計報表，這使得歐洲在海外上市的公司不得不分別按歐盟指令和US GAAP編制兩套報表，花費了大量的人力和物力，并且由于兩者差異較大，還導(dǎo)致了財務(wù)信息的混亂。
為了解決這一難題，歐盟在2002年7月19日做出采納國際會計準(zhǔn)則的決議要求：歐盟采納國際會計準(zhǔn)則的決議。同時，歐盟采納國際會計準(zhǔn)則并不是無條件接受。歐洲財務(wù)報告咨詢團（EFRAG）與IASB廣泛接觸、積極參與IAS的制定，確保IASB在制定準(zhǔn)則時充分了解和關(guān)注歐盟所提出的重大會計問題。
3.歐盟民間審計市場的情況
歐盟開放民間審計市場的過程中也面臨著四大會計師事務(wù)所對本土?xí)嫀熓聞?wù)所威脅的問題。英國審計市場集中度超常的高，“四大”占50%以上的市場份額（經(jīng)濟參考報，2006年8月9日）。但是，歐盟也不是對四大事務(wù)所在本土的發(fā)展一味打壓。歐盟委員會將于近日提請立法保護會計師事務(wù)所，意在保護“四大”事務(wù)所，使他們從日益增多的、數(shù)額巨大的損害索賠訴訟中解脫出來。歐盟擔(dān)心，這些訴訟可能會帶來嚴(yán)重影響?yīng)毩徲嬓袠I(yè)。
4.歐盟的審計師資格認(rèn)證
歐盟中比較普遍的審計師資格認(rèn)證有AIA國際會計師和ACCA英國特許公會會計師等等。其中，ACCA是海外會員比較多的國際性會計師組織之一，ACCA在美國、加拿大、澳大利亞、中國、新加坡等國都有辦事處。ACCA在全世界范圍內(nèi)得到普遍的認(rèn)可，全球兩大國際會計團體：特許公認(rèn)會計師公會（ACCA）及加拿大注冊會計師協(xié)會（CGA）簽署了全球性的資格互認(rèn)協(xié)議（MRA）。
（二）美國民間審計的國際化進程
1.美國會計、審計準(zhǔn)則的國際化
美國憑借著其在國際政治經(jīng)濟中的巨大影響，竭力促進GAAP在世界范圍內(nèi)的應(yīng)用。而對IASC長期以來一直保持著消極甚至是對立的態(tài)度。這樣事實上造成了IASC與FASB的兩套會計準(zhǔn)則同時在國際資本市場上割據(jù)的局面，雙方后來明智地選擇了由對抗轉(zhuǎn)為合作。IASB與FASB（美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會）在2002年簽訂了NORWALK協(xié)議，雙方承諾在2005年1月1日前，通過未來具體項目的相互協(xié)調(diào)，來減少IFRS（2001年4月改組后由IASB制定的國際財務(wù)報告準(zhǔn)則）與GAAP（美國通用會計準(zhǔn)則）之間的差異。
2.美國民間審計市場的情況
美國審計市場的集中度（按照Shepherd市場的區(qū)分，CR4大于60%就是嚴(yán)重的賣方壟斷，而低于40%則是輕微的賣方壟斷）是比較高的。20世紀(jì)80年代，美國的審計市場集中度的數(shù)據(jù)處于40%至60%的臨界區(qū)域內(nèi)，存在比較高的集中度，但還沒有出現(xiàn)嚴(yán)重的賣方壟斷。（周紅，2000）
3.美國審計師資格認(rèn)證及審計質(zhì)量保證機制
美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）是美國注冊會計師行業(yè)最早出現(xiàn)的行業(yè)組織。AICPA不斷將業(yè)務(wù)版圖外擴，獲得其他國家的執(zhí)業(yè)資格承認(rèn)。
為了更好地解決審計市場國際化帶來的審計質(zhì)量問題，美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）與幾個主要的從事公眾公司審計的會計師事務(wù)所建立了審計質(zhì)量中心（CAQ），為加強投資者的信心提供建議。
三、啟示與借鑒
（一）隨著我國經(jīng)濟實力的日益強盛，應(yīng)積極參與國際會計準(zhǔn)則委員會的活動
從美國會計、審計準(zhǔn)則國際化的進程中可以知道，在FASB（美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會）和IASC（國際會計準(zhǔn)則委員會）對全球會計準(zhǔn)則制定權(quán)的利益之爭的較量中，會計準(zhǔn)則的國際協(xié)調(diào)是一個政治程序，也是一個公共選擇的過程。
我國與發(fā)達國家的各方面差距都很大，經(jīng)濟上的強大不是一蹴而就的事情，它受多方面因素的影響。因此，政治上我國應(yīng)加強與IASC以及其他各國的溝通，爭取在IASB中留有一席之位。但是這要以技術(shù)上的權(quán)威影響為基礎(chǔ)，我國應(yīng)調(diào)動國內(nèi)來自于會計學(xué)術(shù)界和會計實務(wù)界的所有力量，組成一支優(yōu)秀精良的隊伍，為國際會計準(zhǔn)則的制定出謀劃策，對IASB的各種報告和征求意見稿發(fā)表意見提出建議，在國際會計準(zhǔn)則的制定和實施過程中發(fā)揮重要作用。
（二）結(jié)合我國國情，找準(zhǔn)與國際會計準(zhǔn)則趨同的切入點并逐步實施
歐盟在這方面就做出了榜樣，歐盟采納國際會計準(zhǔn)則的決議，還包括以下兩項特殊內(nèi)容：為在美國上市并采用US GAAP（美國公認(rèn)會計準(zhǔn)則）的上市公司提供更長的過渡期限、為非上市公司和個別報表提供采納IAS的選擇權(quán)。歐盟找準(zhǔn)了與國際會計準(zhǔn)則趨同的切入點，歐盟區(qū)域經(jīng)濟的優(yōu)勢就得到了突出表現(xiàn)。
在會計準(zhǔn)則的制定和完善中，應(yīng)隨時進行會計準(zhǔn)則的國際比較，有步驟地實現(xiàn)與IAS的趨同；吸收和借鑒IAS中先進思想與技術(shù)方法，結(jié)合我國的國情，及時調(diào)整那些明顯落后于市場經(jīng)濟發(fā)展的會計準(zhǔn)則；對于IAS中涉及而我國會計準(zhǔn)則尚無規(guī)定的、實踐中又亟待解決的會計問題也應(yīng)加快接軌步伐；對于那些我國尚無條件實施，或是實施將會給我國帶來危害的準(zhǔn)則，一方面要研究是否有應(yīng)對方法；另一方面應(yīng)積極地進行會計準(zhǔn)則國際協(xié)調(diào)。
（三）加快培養(yǎng)合格的會計人才和提高注冊會計師隊伍素質(zhì)
我國會計人員素質(zhì)水平普遍比較低。如果現(xiàn)在不抓緊會計人才的培養(yǎng)，等面對我國審計市場開放的時候，那將是一個被動而束手無策的局面。IASC的準(zhǔn)則制定模式是以原則為導(dǎo)向的，這也對CPA的職業(yè)判斷能力提出了較高的要求。而我國CPA隊伍的現(xiàn)實情況很難維護他們在國內(nèi)會計服務(wù)業(yè)中應(yīng)占的市場份額，所以提高注冊會計師隊伍的整體素質(zhì)已是當(dāng)務(wù)之急。我國應(yīng)當(dāng)建立科學(xué)合理的會計從業(yè)準(zhǔn)入制度、會計人才社會評價機制。考試內(nèi)容方面，可考慮適當(dāng)?shù)刈⑷雽嬂碚撝R和實際業(yè)務(wù)經(jīng)驗的考核；引入國外的會計師資格認(rèn)證方面，并在恰當(dāng)?shù)臅r機和國外的會計師資格認(rèn)證合作；在國際審計市場上樹立中國注冊會計師的品牌。
（四）本土?xí)嫀熓聞?wù)所的發(fā)展和國家經(jīng)濟安全
美國和英國的四大事務(wù)所成功地占領(lǐng)了全世界的審計市場，世界上眾多大型公司的年度審計都是由四大會計師事務(wù)所來承辦的。因此，在我國現(xiàn)有的會計師事務(wù)所中培育一批品牌信譽良好的會計師事務(wù)所，是提高我國注冊會計師在國際審計市場競爭力的重要途徑。同時，筆者注意到在我國的市場經(jīng)濟社會主義性質(zhì)的背景下，培育本土?xí)嫀熓聞?wù)所的發(fā)展具有對國家經(jīng)濟安全的重要意義，某些關(guān)乎到國家經(jīng)濟安全企業(yè)的報表審計是必須要本土?xí)嫀熓聞?wù)所來進行的。
我國本土的會計師事務(wù)所必須堅持保證自己的審計質(zhì)量，注冊會計師行業(yè)的核心競爭力的信譽在于對市場公正、誠信原則的一貫維護。中國注冊會計師行業(yè)要走向國際市場，必須切實提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量，增強在國內(nèi)、國際市場上的公信力。
【主要參考文獻】
[1] Anderson-Congh Fiona， Grey Christopher and Robson Keith. 2002. Accounting professionals and the accounting profession: linking conduct and context. Accounting and Business Research，Vol. 32. No. 1.
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關(guān)鍵詞：財務(wù)報表；審計；責(zé)任
一、財務(wù)報表審計的一般原則
1.遵守職業(yè)道德規(guī)范
注冊會計師行業(yè)是誠信行業(yè)，整個社會對行業(yè)從業(yè)人員的職業(yè)精神、職業(yè)技能、職業(yè)紀(jì)律和職業(yè)作風(fēng)的期望很高。制定并遵守一套行業(yè)職業(yè)道德規(guī)范，是注冊會計師維護行業(yè)形象、取信于社會公眾的基礎(chǔ)。我國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范主要為《中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范指導(dǎo)意見》。《中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范指導(dǎo)意見》要求注冊會計師在執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)時，恪守獨立、客觀、公正的原則，保持專業(yè)勝任能力和應(yīng)有的關(guān)注，并對執(zhí)行過程中獲知的信息保密。其中，應(yīng)有的關(guān)注是指專業(yè)人士對其所提供的服務(wù)承擔(dān)勤勉盡責(zé)的義務(wù)。具體到審計服務(wù)而言，注冊會計師應(yīng)當(dāng)以勤勉盡責(zé)的態(tài)度執(zhí)行審計業(yè)務(wù)。應(yīng)有的關(guān)注要求注冊會計師保持職業(yè)懷疑態(tài)度，運用其專業(yè)知識、技能和經(jīng)驗，獲取和客觀評價審計證據(jù)。
2.遵守質(zhì)量控制準(zhǔn)則
注冊會計師應(yīng)當(dāng)遵守會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則。會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)根據(jù)質(zhì)量控制準(zhǔn)則，結(jié)合具體情況，制定合適的質(zhì)量控制制度，包括質(zhì)量控制政策和程序，以合理實現(xiàn)質(zhì)量控制的兩大目標(biāo)：第一，保證會計師事務(wù)所及其人員遵守法律法規(guī)、職業(yè)道德規(guī)范以及審計準(zhǔn)則、審閱準(zhǔn)則、其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則和相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則的規(guī)定；第二，會計師事務(wù)所和項目負(fù)責(zé)人根據(jù)具體情況出具恰當(dāng)?shù)膱蟾妗Ｗ詴嫀煈?yīng)當(dāng)遵守會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則以及本會計師事務(wù)所的質(zhì)量控制制度。在執(zhí)行某項審計業(yè)務(wù)時，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)同時遵守會計師事務(wù)所制定的審計質(zhì)量控制程序。
3.遵守審計準(zhǔn)則
注冊會計師應(yīng)當(dāng)按照審計準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行審計工作。審計準(zhǔn)則作為注冊會計師提供的審計服務(wù)質(zhì)量的技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，對注冊會計師在某一審計領(lǐng)域的責(zé)任、所需要達到的目標(biāo)和核心要求、為達到這一目標(biāo)所要實施的必要審計程序作出了明確規(guī)范，注冊會計師應(yīng)當(dāng)按照審計準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行審計工作，以保證審計工作質(zhì)量，維護社會公眾利益，增進社會公眾對注冊會計師行業(yè)的信心。為了確保注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時遵守審計準(zhǔn)則，注冊會計師應(yīng)當(dāng)遵守會計師事務(wù)所按照相關(guān)質(zhì)量控制準(zhǔn)則要求而建立的適合于本事務(wù)所的質(zhì)量控制制度，包括適合于審計業(yè)務(wù)的質(zhì)量控制程序。
二、財務(wù)報表審計的責(zé)任劃分
1.被審計單位管理層和治理層的責(zé)任
現(xiàn)代公司治理結(jié)構(gòu)往往要求治理層對財務(wù)報告過程承擔(dān)監(jiān)督責(zé)任。在治理層的監(jiān)督下，管理層作為會計工作的行為人，對編制財務(wù)報告負(fù)有直接責(zé)任。在被審計單位治理層的監(jiān)督下，按照適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制財務(wù)報表是被審計單位管理層的責(zé)任。管理層對編制財務(wù)報表的責(zé)任具體包括：
(1)選擇適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度
管理層應(yīng)當(dāng)根據(jù)會計主體的性質(zhì)和財務(wù)報表的編制目的，選擇使用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度。就會計主體的性質(zhì)而言，民間非營利組織適合采用《民間非營利組織會計制度》；事業(yè)單位通常適合采用《事業(yè)單位會計制度》；而企業(yè)根據(jù)規(guī)模或行業(yè)性質(zhì)，分別適合采用企業(yè)會計準(zhǔn)則、《企業(yè)會計制度》、《金融企業(yè)會計制度》和《小企業(yè)會計制度》等。按照編制目的，財務(wù)報表可分為通用目的和特殊目的兩種報表。前者是為了滿足范圍廣泛的使用者的共同信息需要，如為公布目的而編制的財務(wù)報表；后者是為了滿足特定信息使用者的信息需要。相應(yīng)地，編制和列報財務(wù)報表適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度也有所不同。
(2)根據(jù)企業(yè)的具體情況，作出合理的會計估計
會計估計是指企業(yè)對其結(jié)果不確定的交易或事項以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。財務(wù)報表中涉及大量的會計估計，如固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限和凈殘值、應(yīng)收賬款的可收回金額、存貨的可變現(xiàn)凈值以及預(yù)計負(fù)債的金額等。管理層有責(zé)任根據(jù)企業(yè)的實際情況，作出合理的會計估計。為了履行編制財務(wù)報表的職責(zé)，管理層通常設(shè)計、實施和維護與財務(wù)報表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以保證財務(wù)報表不存在由于舞弊或錯誤而導(dǎo)致的重大錯報。
2.注冊會計師的責(zé)任
按照中國注冊會計師審計準(zhǔn)則的規(guī)定對財務(wù)報表發(fā)表審計意見是注冊會計師的責(zé)任。注冊會計師作為獨立的第三方，對財務(wù)報表發(fā)表審計意見，有利于提高財務(wù)報表的可信賴程度。為履行這一職責(zé)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)遵守職業(yè)道德規(guī)范，按照審計準(zhǔn)則的規(guī)定計劃和實施審計工作，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，并根據(jù)獲取的審計證據(jù)得出合理的審計結(jié)論，發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖姟Ｗ詴嫀熗ㄟ^簽署審計報告確認(rèn)其責(zé)任。
3.兩種責(zé)任不能互相取代
財務(wù)報表審計不能減輕被審計單位管理層和治理層的責(zé)任。財務(wù)報表編制和財務(wù)報表審計是財務(wù)信息生成鏈條上的不同環(huán)節(jié)，兩者各司其職。法律法規(guī)要求管理層和治理層對編制財務(wù)報表承擔(dān)責(zé)任，有利于從源頭上保證財務(wù)信息質(zhì)量。同時，在某些方面，注冊會計師與管理層和治理層之間可能存在信息不對稱。管理層和治理層作為內(nèi)部人員，對企業(yè)的情況更為了解，更能作出適合企業(yè)特點的會計處理決策和判斷，因此管理層和治理層理應(yīng)對編制財務(wù)報表承擔(dān)完全責(zé)任。盡管在審計過程中，注冊會計師可能向管理層和治理層提出調(diào)整建議，甚至在不違反獨立性的前提下為管理層編制財務(wù)報表提供協(xié)助，但管理層仍然對編制財務(wù)報表承擔(dān)責(zé)任，并通過簽署財務(wù)報表確認(rèn)這一責(zé)任。如果財務(wù)報表存在重大錯報，而注冊會計師通過審計沒有能夠發(fā)現(xiàn)，也不能因為財務(wù)報表已經(jīng)由注冊會計師審計這一事實而減輕管理層和治理層對財務(wù)報表的責(zé)任。
總之，財務(wù)報表審計的責(zé)任劃分是財務(wù)報表審計的重要基礎(chǔ)，只要做好財務(wù)報表審計責(zé)任的正確劃分，才能保證財務(wù)報表審計的科學(xué)合理。
參考文獻：
隨著市場經(jīng)濟體系在我國的逐步建立和完善，企業(yè)法人和社會個人的風(fēng)意識也逐步加強，他們的對注冊會計師的服務(wù)有了更深的認(rèn)識。如何避免注冊會計師的法律責(zé)任，不僅關(guān)系到注冊會計師行業(yè)的發(fā)展，也會影響整個社會經(jīng)濟秩序。
一、加強對注冊會計師民1．‘責(zé)任的研究。西方注冊會計師的法律責(zé)任包括民事責(zé)任和刑事責(zé)任兩種。民事責(zé)任是注冊會計師承擔(dān)責(zé)任中最常見的形式，刑事責(zé)任是最嚴(yán)厲的形式，但較少見。一件成立的刑事訴訟案件對注冊會計師來說，不僅要承擔(dān)辯護費、罰金和服刑。由此引起的民事責(zé)任，常常也會導(dǎo)致注冊會計師事務(wù)所破產(chǎn)，后果相當(dāng)嚴(yán)重。我國注冊會計師的法律責(zé)任包括行政責(zé)任、民事責(zé)任和刑事責(zé)任三種。這三種責(zé)任之間并行不悖，不能相互代替，行政責(zé)任與刑事責(zé)任可由國家行豉機關(guān)(主要指財豉部門)與司法部門主動追究，而民事責(zé)任則要由受害方提起民事訴訟，國家機關(guān)不能依職權(quán)主動介入。目前。我國頒布的不少重要的經(jīng)濟法律法規(guī)，如‘注冊會計師法>、(公司法>、(刑法>、(證券法>中，都有專門規(guī)定會計師事務(wù)所、注冊會計師責(zé)任的條款。但其中涉及行政責(zé)任和刑事責(zé)任的較多，關(guān)于民事責(zé)任的條款則較少。隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，會計環(huán)境的不斷改交，在對會計信息的不同認(rèn)識而產(chǎn)生的法律沖突中，有關(guān)民事糾紛的問題最多。可是，這方面的規(guī)定恰恰最不完善，也是最為缺乏的。即使剛剛施行不久的‘證券法>也只簡單地提及了提供虛假會計信息的責(zé)任人應(yīng)承擔(dān)賠償?shù)拿袷仑?zé)任，至于什么是虛假會計信息，如何認(rèn)定虛假會計信息，如何處理虛假會計信息中的民事責(zé)任，幾乎沒有涉及，這就給具體的司法判決帶來了很大的不確立性。因此，民事責(zé)任研究是我國民間審計法律責(zé)任研究的一個重要方面。
二、加強對獨立審計準(zhǔn)則的研究。并確立獨立審計準(zhǔn)則在司法實踐中的地位。審計準(zhǔn)則是規(guī)范民聞審計服務(wù)手段和技術(shù)方法的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)在西方注冊會計行業(yè)的發(fā)展過程中，它逐漸成為法庭判定注冊會計師法律責(zé)任的重要依據(jù)。然而，我國的司法人員在審理注冊會計師法律責(zé)任案件時，主要還是依據(jù)一般的法律，對審計準(zhǔn)則考慮較少。實際上，我國獨立審計準(zhǔn)則是由國家財政部的，具有相當(dāng)高的權(quán)威性和官方效力。如果注冊會計師沒按獨立審計準(zhǔn)則要求去做，出具了虛假的審計報告，就應(yīng)當(dāng)承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。但如果注冊會計師嚴(yán)格遵循了獨立審計準(zhǔn)則，僅僅因為審計結(jié)論在客觀上與實際不符，就需要承擔(dān)法律責(zé)任的話，顯然是不合理的。注冊會計師審計并不是一種擔(dān)保，現(xiàn)有的專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)只不過是在考慮成本效益的基礎(chǔ)上制定出的一種較為科學(xué)、合理的程序，并非絕對保證。對于那些內(nèi)外勾結(jié)、精心偽造的舞弊，注冊會計師是無能為力的。因此，獨立審計準(zhǔn)則應(yīng)該成為我國司法界判定注冊會計師法律責(zé)任的最重要的依據(jù)。審計職業(yè)界應(yīng)緊跟形勢，不斷修改和完善獨立審計準(zhǔn)則，以保證審計準(zhǔn)則的有效性和科學(xué)性，使其成為法院裁判的根本依據(jù)，從而掌握訴訟中的主動權(quán)。
三、成立注冊會計師法律責(zé)任的專家鑒定委員會。目前我國注冊會計師行政處罰的裁定和實踐權(quán)歸屬于省級以上人民政府的財政部門(省級以上注冊會計師協(xié)會處理日常工作)，民事制裁和刑事制裁的裁定和實踐權(quán)歸屬于人民法院。隨著市場經(jīng)濟向法制化方向的發(fā)展，民事責(zé)任及刑事責(zé)任將成為注冊會計師法律責(zé)任的重要方式，而法院無疑將成為最終的裁判機構(gòu)。但當(dāng)涉及的案件專業(yè)性很強、技術(shù)復(fù)雜程度很高時，法院將難以獨立對案件作出合理界定。例如，已認(rèn)定一項會計信息是虛假的，但如何來界定這項會計信忠的產(chǎn)生是故意的還是過失，在對提供虛假會計信息人員量刑時，是非常重要的，前者不僅要承擔(dān)民事賠償責(zé)任而且要承擔(dān)刑事責(zé)任，而后者依據(jù)過失的大小確立不同的民事責(zé)任。這印使對專業(yè)人士有時也是難以確認(rèn)的。因此，中國注冊會計師協(xié)會應(yīng)成立專家鑒定委員會，作為注冊會計師法律責(zé)任界定的權(quán)威機構(gòu)，該機構(gòu)出具的鑒定報告應(yīng)同法醫(yī)鑒定等司法鑒定一樣，成為庭審的有力證據(jù)。在西方，司法機關(guān)在判決注冊會計師訴訟案件時，也常常主動參考行業(yè)自律機構(gòu)的意見，作為法律責(zé)任認(rèn)定的重要依據(jù)。
四、對注冊會計師的建議。注冊會計師要講誠信，講自律，講學(xué)習(xí)，作為不吃。皇糧的經(jīng)濟警察，注冊會計師應(yīng)不斷加強自身修養(yǎng)，努力提高執(zhí)業(yè)能力，時刻遵守職業(yè)道德，減少違約損失，拒絕欺詐。同時，注冊會計師應(yīng)積極學(xué)習(xí)各方面知識，以保護自己的合法權(quán)益。
關(guān)鍵詞：民間審計報告； 審計目標(biāo)； 責(zé)任
一、我國現(xiàn)行民間審計報告存在的
基于信息嚴(yán)重失真的狀況，我國民間審計的總目標(biāo)逐步向以查錯揭弊與驗證報表公允性并重方向發(fā)展。但現(xiàn)行的標(biāo)準(zhǔn)審計報告格式和內(nèi)容有所滯后，未能與審計目標(biāo)的發(fā)展要求保持一致。
1.范圍段包括的內(nèi)容雖多但未對重點問題進行充分的敘述。我國現(xiàn)行的標(biāo)準(zhǔn)審計報告中，范圍段要求說明所審的會計報表、主管部門與審計人員的責(zé)任、審計依據(jù)及實施的審計工作。一方面，范圍段包括的內(nèi)容過多，不便于報告使用者進行閱讀以清晰掌握相關(guān)內(nèi)容；另一方面，對實施的審計工作和審計依據(jù)的說明過于簡單，缺乏說服力。對所實施的審計工作僅說明實施抽查會計記錄是不充分的，抽查會計記錄只是實施的審計工作的基礎(chǔ)部分而不是主要部分，公眾并不了解審計工作的過程，而且“我們認(rèn)為必要的審計程序”可能引起報告使用者的誤解。站在報告使用者的角度上來講，在對審計人員的職業(yè)能力缺乏充分了解的情況下，這種措辭不能使其對審計人員的工作產(chǎn)生足夠的信任。
2.審計意見的內(nèi)容不夠充分，不適應(yīng)審計目標(biāo)發(fā)展的要求。我國《獨立審計準(zhǔn)則第7號—審計報告》中僅要求在審計報告意見段說明被審計報表的合法性、公允性和一貫性，從審計目標(biāo)發(fā)展的角度來看這是不充分的。雖然從注冊會計師的角度考慮，為盡量減少承擔(dān)法律責(zé)任的風(fēng)險而回避使用一些措辭，但從審計發(fā)展和維護社會公眾利益的角度來看，查錯揭弊目標(biāo)是不應(yīng)放棄的。特別是我國現(xiàn)階段制度尚不完善，內(nèi)部控制不夠健全，審計人員不能僅僅依靠被審計單位的內(nèi)部控制對被審計報表的公允性發(fā)表審計意見。
3.注冊會計師面臨的法律責(zé)任問題非常嚴(yán)重。注冊會計師法律責(zé)任是指注冊會計師因違約、過失、或欺詐給被審計單位或其他利害關(guān)系人造成損失依法承擔(dān)的行政責(zé)任、民事責(zé)任、刑事責(zé)任。如果注冊會計師出具的審計報告沒能充分反映被審計單位會計資料中存在的重大錯報或漏報，隨著時間的推移，這種錯報或漏報逐步暴露出來并造成不同程度的時，注冊會計師會為此承擔(dān)責(zé)任。而反過來，如果注冊會計師出具的審計報告夸大了被審計單位會計資料中存在的錯報或漏報，注冊會計師同樣也應(yīng)該承擔(dān)責(zé)任。
二、民間審計報告問題滋生的原因
1.客觀原因
首先，公眾對會計責(zé)任和審計責(zé)任界定不清。會計責(zé)任是指被審計單位必須承擔(dān)的建立健全內(nèi)部控制，保護資產(chǎn)的安全、完整，保護會計資料的真實、合法、完整的義務(wù)；審計責(zé)任是指注冊會計師必須按照獨立審計準(zhǔn)則的要求出具審計報告，保證審計報告的真實性、合法性。注冊會計師只應(yīng)對審計報告的真實性、合法性負(fù)責(zé)，不應(yīng)承擔(dān)被審計單位的會計責(zé)任。而公眾往往對會計責(zé)任和審計責(zé)任區(qū)分不清，一旦出現(xiàn)問題，傾向于將所有的責(zé)任都?xì)w結(jié)為審計責(zé)任。其次，被審計單位法人治理結(jié)構(gòu)不合理。在我國的股份公司中，股東大會、董事會不能真正起到對公司經(jīng)營管理層應(yīng)有的控制作用，很多公司經(jīng)理本身就是董事長或董事會重要成員，來自于發(fā)起人或控股股東的經(jīng)營者事實上集公司決策權(quán)、管理權(quán)、監(jiān)督權(quán)于一身，股東大會形同虛設(shè)。在這種治理結(jié)構(gòu)下，經(jīng)營者既是被審計人，又是審計的實際委托人。在審計交易中，經(jīng)營者決定著會計師事務(wù)所的聘用、續(xù)聘、收費等事項，會計師事務(wù)所明顯處于被動地位，難免造成注冊會計師屈從于管理部門的壓力，導(dǎo)致出具不真實證明材料的情況發(fā)生。再次，現(xiàn)代審計本身存在一定的缺陷。我國的審計體系是建立在內(nèi)部控制評價的基礎(chǔ)上的，獨立審計準(zhǔn)則強調(diào)的也是制度基礎(chǔ)審計模式，并沒有把降低和控制審計風(fēng)險貫穿于審計的全過程。而我國注冊會計師審計剛剛起步，執(zhí)業(yè)經(jīng)驗十分有限，再加上復(fù)雜的環(huán)境，注冊會計師很難做到主觀結(jié)論與客觀事實完全相符。
2.主觀原因
一是被審計單位存在錯誤、舞弊與違法行為。二是會計師事務(wù)所受到經(jīng)濟利益的驅(qū)動。一些會計師事務(wù)所為了眼前的生存與發(fā)展，不得不降低審計工作的要求來完成法定業(yè)務(wù)，或者為片面追求創(chuàng)收而迎合被審計單位的不合法要求。三是注冊會計師的職業(yè)道德低下。某些注冊會計師在工作中缺乏應(yīng)有的敬業(yè)精神和職業(yè)謹(jǐn)慎，不能嚴(yán)格按專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的要求執(zhí)行業(yè)務(wù)、出具報告；或是在工作中違反《業(yè)務(wù)約定書》，泄露被審計單位的商業(yè)秘密；更有甚者公然違背獨立、客觀、公正的原則，與被審計單位管理部門相互勾結(jié)，出具不真實的審計報告。
三、完善民間審計報告撰寫的幾點建議
1.對我國現(xiàn)行標(biāo)準(zhǔn)審計報告進行修正
首先，在審計報告要素中增加引言段。引言段主要說明所審的報表及管理部門與審計人員各自的責(zé)任，這樣將原范圍段一分為二，新的范圍段將對相關(guān)進行更充分的說明，審計報告也由二段式轉(zhuǎn)變?yōu)槿问剑瓜嚓P(guān)內(nèi)容更為清楚明晰，便于審計報告使用者閱讀和理解。
其次，修訂范圍段相關(guān)內(nèi)容。在增加了引言段后，范圍段將主要包括對審計依據(jù)及所實施的審計工作的說明。對于審計依據(jù)的敘述除了應(yīng)說明審計工作所依據(jù)的準(zhǔn)則外，還應(yīng)簡要說明準(zhǔn)則的基本要求，特別應(yīng)突出說明準(zhǔn)則對合理保證發(fā)現(xiàn)被審計報表的重大錯誤的要求。這樣既可以增強公眾對審計報告的信任度，也從側(cè)面明確了查錯揭弊的審計目標(biāo)。對于所實施的審計工作除了說明抽查會計記錄外，還需說明審核相關(guān)證據(jù)、評價報表的表述等內(nèi)容，將“我們認(rèn)為必要的審計程序”修改為“我們的審計工作為我們發(fā)表審計意見提供了合理的基礎(chǔ)”。這樣使社會公眾對于實施的審計工作有了更具體的了解，有利于與公眾的溝通，盡量減少審計期望差的，增強審計報告的信服力。
再次，修訂意見段相關(guān)內(nèi)容。筆者認(rèn)為，我國現(xiàn)行審計報告準(zhǔn)則要求注冊會計師在意見段中就被審計報表的合法性、公允性和一貫性發(fā)表審計意見，而由于現(xiàn)階段我國的相關(guān)審計法規(guī)尚不健全，僅要求注冊會計師對被審計報表的合法性發(fā)表意見是無法保證審計報告使用者據(jù)之做出正確合理的決策的，應(yīng)要求注冊會計師在發(fā)表審計意見時予以明確說明。同時，因為一貫性是會計準(zhǔn)則的要求，應(yīng)包括在合法性中，只要被審計單位主管部門在報表附注中對會計政策的變更及其影響進行了必要說明，不符合一貫性也應(yīng)是允許的，因而建議應(yīng)在意見段中刪除對一貫性發(fā)表的審計意見。
2.完善注冊會計師的執(zhí)業(yè)環(huán)境
首先，協(xié)調(diào)有關(guān)法律之間的矛盾。注冊會計師行業(yè)出于行業(yè)自身利益和的需要，應(yīng)積極主動地設(shè)法解決不同法律之間的矛盾。財政部應(yīng)當(dāng)就注冊會計師法律責(zé)任問題積極與有關(guān)司法部門進行協(xié)調(diào)，以保護注冊會計行業(yè)的合法權(quán)益，同時應(yīng)補充完善《注冊會計師法》等有關(guān)法規(guī)，在相關(guān)法律中增加保護注冊會計師權(quán)益的條款，在法律責(zé)任對象、責(zé)任范圍和責(zé)任程度等方面給予明確規(guī)定，從而保證注冊會計師免受無謂訴訟的干擾。
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2.信息環(huán)境下會計審計誠信問題之我見
3.當(dāng)前企業(yè)會計審計誠信問題研究
4.論現(xiàn)代企業(yè)會計審計存在的問題及對策
5.現(xiàn)代企業(yè)會計審計存在的問題與對策
6.關(guān)于加強企業(yè)會計審計的思考
7.信息環(huán)境下會計審計的誠信問題之我見
8.世界銀行充分肯定我國會計審計準(zhǔn)則改革成就——解讀世界銀行《中國會計審計評估報告》
9.淺析會計審計中的會計核算方法
10.國際化會計審計人才培養(yǎng)策略研究
11.政府購買會計審計服務(wù)的績效評價研究
12.公允價值會計審計研究動態(tài):國際視野與無形資產(chǎn)視角
13.當(dāng)前我國企業(yè)會計審計存在的問題及解決對策
14.會計審計獨立性的影響要素及措施分析
15.現(xiàn)代企業(yè)會計審計存在的問題與對策研究
16.分析會計審計對財務(wù)管理的促進作用
17.公允價值計量:中國引入綠色GDP理念和環(huán)境會計審計的重要前提
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19.探析會計電算化下的企業(yè)內(nèi)部控制審計策略
20.會計審計風(fēng)險因素與信息化審計對策探究
21.關(guān)于信息環(huán)境下會計審計誠信問題的思考
22.云計算的發(fā)展及其對會計、審計的挑戰(zhàn)
23.會計審計與會計財務(wù)核算的研究
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25.會計審計風(fēng)險因素與信息化審計策略研究
26.關(guān)于現(xiàn)代會計審計技術(shù)的思考
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28.基于信息環(huán)境下會計審計誠信價值的研究
29.基于信息環(huán)境下會計審計誠信價值的研究
30.淺談會計審計對企業(yè)經(jīng)濟效益的影響
31.電算化條件下會計審計監(jiān)督和風(fēng)險防范
32.對會計審計實驗教學(xué)評價標(biāo)準(zhǔn)與環(huán)節(jié)設(shè)計探討
33.談提高會計審計質(zhì)量與會計監(jiān)督的措施
34.我國會計審計存在的問題及對策分析
35.提高會計審計質(zhì)量和會計監(jiān)督的策略探討
36.會計審計以及會計財務(wù)核算淺析
37.探究企業(yè)會計審計誠信問題
38.試論會計審計風(fēng)險因素與信息化審計策略
39.會計審計在企業(yè)經(jīng)濟效益探討
40.分析現(xiàn)代企業(yè)會計審計存在的問題與對策
41.試論會計審計風(fēng)險因素與信息化審計策略
42.會計審計對企業(yè)經(jīng)濟效益的影響分析
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47.面向信息環(huán)境下會計審計誠信問題研究
48.論公允價值會計審計理論與實務(wù)中的若干重大問題
49.現(xiàn)代企業(yè)會計審計存在的問題與對策
50.信息環(huán)境下會計審計誠信問題分析
51.會計審計對工程財務(wù)管理的促進意義研究
52.會計審計的風(fēng)險影響原因分析和信息化審計對策探微
53.基于信息環(huán)境下會計審計的誠信價值的研究
54.信息環(huán)境下會計審計中的誠信價值分析
55.對于會計審計獨立性的影響要素及措施分析
56.解析會計審計與會計財務(wù)核算
57.探析提高會計審計質(zhì)量和會計監(jiān)督的對策的分析
58.淺談會計審計對企業(yè)經(jīng)濟效益的影響
59.論企業(yè)內(nèi)部會計審計
60.會計審計的誠信價值與信任機制重構(gòu)
61.探討信息環(huán)境下會計審計誠信問題
62.國際化會計審計人才培養(yǎng)策略
63.中國會計審計準(zhǔn)則建設(shè)的歷史豐碑——中國會計審計準(zhǔn)則體系會上的發(fā)言摘要
64.簡析信息環(huán)境下會計審計的誠信問題及建議
65.探討會計審計中的誠信價值的重要性
66.新會計準(zhǔn)則下公路管理單位會計審計相關(guān)思考
67.對企業(yè)會計審計存在問題的分析
68.會計審計與會計財務(wù)核算的若干研究論述
69.會計審計對財務(wù)管理的促進意義研究
70.現(xiàn)代企業(yè)會計審計存在的問題與對策
71.淺析在國營企業(yè)會計審計工作當(dāng)中的經(jīng)驗
72.海峽兩岸會計審計高等教育資源共享機制研究——以福建省先行先試為平臺
73.國際化會計審計人才培養(yǎng)的實踐探索
74.會計審計中的誠信價值考量
75.我國會計審計發(fā)展史上新的里程碑
76.會計審計質(zhì)量與會計監(jiān)督的提高途徑分析
77.企業(yè)會計審計中存在的問題及對策
78.美國會計審計準(zhǔn)則的國際趨同及其啟示
79.國際會計審計及其監(jiān)管的最新發(fā)展與中國對策——歐盟國際會計審計發(fā)展大會綜述
80.內(nèi)部控制審計對會計盈余質(zhì)量的影響——基于滬市A股上市公司的實證分析
81.對新會計準(zhǔn)則下公路管理單位會計審計的若干思考
82.解析會計審計與會計財務(wù)核算
83.現(xiàn)代企業(yè)會計審計存在的問題分析及應(yīng)對策略探討
84.探究關(guān)于加強企業(yè)會計審計的思考
85.現(xiàn)代經(jīng)營理念下企業(yè)的會計審計問題及對策
86.提高會計審計質(zhì)量和會計監(jiān)督的策略探討
87.淺談會計審計對企業(yè)經(jīng)濟效益的影響
88.會計審計準(zhǔn)則體系:中國會計審計發(fā)展史上新的里程碑
89.會計審計中的誠信價值與博弈分析
90.探析會計審計對企業(yè)經(jīng)濟效益的影響
91.探討企業(yè)會計審計對企業(yè)經(jīng)濟效益的重要影響
92.新會計審計準(zhǔn)則對遏制會計信息失真的作用
93.對企業(yè)會計審計存在的問題分析
94.新會計準(zhǔn)則下的衍生金融工具及其審計風(fēng)險
95.加強企業(yè)會計審計的有效策略分析
96.會計審計工作對優(yōu)化企業(yè)財務(wù)管理的路徑構(gòu)建
97.會計獨董、治理環(huán)境與審計委員會勤勉度
98.會計信息化審計方法初探
西方國家政府績效審計發(fā)展處于領(lǐng)先地位，縱觀國外政府績效審計的發(fā)展?fàn)顩r，我們會發(fā)現(xiàn)美國在西方國家中極具代表性。因此，本文通過簡單總結(jié)美國政府績效審計的發(fā)展情況，提出我國政府績效審計發(fā)展的問題及相關(guān)改善建議。
一、美國政府績效審計發(fā)展情況
美國政府績效審計是政治經(jīng)濟形勢發(fā)展所需，社會公眾要求下開始萌芽并且在新公共管理運動的推動下獲得了飛速發(fā)展。美國政府績效審計飛速發(fā)展時期恰逢該國進入以市場化為特征的政府改革浪潮，經(jīng)濟性，效果性，效率性是市場經(jīng)濟追求的主要目標(biāo)，市場機制引進公共服務(wù)領(lǐng)域使得美國審計總署將注意力集中于3E審計( 經(jīng)濟性，效果性，效率性) 。同時，由于美國人民民主意識強烈，他們十分看重自己的利益，要求政府提供最高的投入產(chǎn)出比率，因此美國政府績效審計發(fā)展有著強烈的社會需求; 而美國政府目標(biāo)始終是致力于建設(shè)一個高效負(fù)責(zé)任的服務(wù)型政府，在這一目標(biāo)的引導(dǎo)下，政府更加關(guān)心人民的需求，關(guān)注公共資源的使用效益。有了良好的發(fā)展環(huán)境和政府支持，美國政府績效審計建立了完善的績效審計評價體系和審計準(zhǔn)則體系，并且在發(fā)展中，探索出了針對政府績效審計項目的綜合性方法和技術(shù)。
二、我國政府績效審計發(fā)展現(xiàn)狀及問題
我國政府績效審計起步較晚。20 世紀(jì)80 年代時，我國國有企業(yè)經(jīng)營狀況不佳，經(jīng)濟效益低下，審計署便以國有企業(yè)為審計重點，學(xué)習(xí)國外審計經(jīng)驗，對經(jīng)濟效益審計展開討論。進入20 世紀(jì)90 年代，審計署提出兩個延伸的要求，提出在審計財務(wù)支出的基礎(chǔ)上，審計機關(guān)應(yīng)當(dāng)將審計活動延伸到企業(yè)內(nèi)部控制和經(jīng)濟效益上去，我國政府績效審計在企業(yè)微觀經(jīng)濟效益上嶄露頭角。此后，審計機關(guān)開展了一些專項資金效益審計，政府績效審計逐步染上了宏觀色彩。
但是在我國政府績效審計的發(fā)展過程中，仍然存在很多問題:
(1)缺乏良好的審計環(huán)境。在經(jīng)濟環(huán)境方面，政府績效審計的基本對象是公共財政框架，不同的經(jīng)濟體制和經(jīng)濟發(fā)展水平?jīng)Q定了不同的財政框架。我國的市場經(jīng)濟體制仍處于初級階段，需要進一步地完善，政府就需要肩負(fù)起彌補市場缺陷，保護市場，培育市場的責(zé)任，這必然導(dǎo)致市場不能充分發(fā)揮作用; 在社會需求方面，中國人民無論是在民主意識還是自我保護意識方面到十分欠缺，大多數(shù)人民依賴政府，相信政府，這種信任導(dǎo)致對政府工作的社會監(jiān)督環(huán)境愈發(fā)寬松。
(2)評價標(biāo)準(zhǔn)單一。評價標(biāo)準(zhǔn)是檢驗政府績效審計質(zhì)量的保障，是促使政府機構(gòu)完善工作的動力。中國缺乏一套完整的績效評價指標(biāo)體系。其中一大難題是審計內(nèi)容的復(fù)雜性，它包括資源占用，資源利用以及產(chǎn)生的效應(yīng)等各個方面，另一個難題是有關(guān)項目指標(biāo)無法量化。
(3)審計方法和技術(shù)落后。我國目前仍舊處于對政府績效審計的探索階段，仍然是使用觀察，詢問，檢查，復(fù)查等基本審計方法，實際上與其他種類的績效審計方法并沒有太大差別。
(4)審計準(zhǔn)則建設(shè)不完善。我國目前的審計準(zhǔn)則主要是借鑒獨立審計準(zhǔn)則，兩者的內(nèi)容和形式基本相同，其重點放在真實性和合法性審計上面，實質(zhì)上是混合考慮績效審計與財務(wù)審計，在制定專門的政府績效審計準(zhǔn)則領(lǐng)域仍舊是一片空白。同時，不同于美國強調(diào)高效率，我國在制定作業(yè)準(zhǔn)則時強調(diào)程序的規(guī)范性，這就導(dǎo)致審計人員無法靈活變通，拘泥于形式，審計工作效率低下。
三、改善我國政府績效審計的建議
( 一) 提高政府審計機構(gòu)的獨立性
獨立性是審計過程中的關(guān)鍵。政府績效審計是為了監(jiān)督政府是否高效地利用了財政資源，對政府信譽和政府工作人員的工作績效作出一個合理的評估。只有在保證政府審計機關(guān)是獨立于政府的前提下，這樣的評價才是有效可信的。我國現(xiàn)行的政府績效審計屬于行政型體制，雖然有根本政治體制作為審計工作的保證，但是由于審計機構(gòu)仍舊隸屬于政府機關(guān)，其獨立性無法得到保證。一方面我國應(yīng)該加快民主和法制化建設(shè)，促使政府工作透明化。另一方面需要社會加強監(jiān)督，尤其是在涉及某些政府官員時，公眾應(yīng)當(dāng)提高民主意識，保證審計工作的獨立性和客觀性。
( 二) 強化政府責(zé)任，加大審計力度
政府支持是績效審計能否成功開展的關(guān)鍵。審計機關(guān)有責(zé)任對政府機關(guān)進行監(jiān)督，但是其監(jiān)督力度還依賴于政府對審計活動的開展是否重視。我國很多單位在發(fā)現(xiàn)審計問題之后并沒有及時的改正，對審計人員提出的建議也沒有及時執(zhí)行，績效審計只是形式主義。因此我國政府機構(gòu)應(yīng)當(dāng)強化責(zé)任意識，致力于推動與政府績效審計相關(guān)的法律法規(guī)的建立，在發(fā)現(xiàn)問題后，及時根據(jù)審計意見實施改進措施，將績效審計落到實處。
( 三) 加快政府審計準(zhǔn)則和評價體系的建設(shè)
政府審計準(zhǔn)則是規(guī)范審計師和審計組織實施審計業(yè)務(wù)的權(quán)威性標(biāo)準(zhǔn)，有助于提高審計質(zhì)量，降低審計風(fēng)險，維護社會公眾利益。隨著審計范圍的不斷擴大，民主意識的不斷提高，對政府審計結(jié)果的真實性有著越來越高的要求，這也就要求政府應(yīng)當(dāng)盡快建立起包括績效審計準(zhǔn)則，審計指南等規(guī)范性文件在內(nèi)的政府審計體系。政府在制定審計準(zhǔn)則時，應(yīng)當(dāng)尋求與民間審計組織的合作，借鑒他們在審計準(zhǔn)則制定上的經(jīng)驗，從而實施更加高效的審計活動。此外，在制定準(zhǔn)則時，可以借鑒美國的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦砟睿畲蠡脤徲嬞Y源。在公布審計結(jié)果時，審計結(jié)果和建議的表達應(yīng)當(dāng)具有公允性和靈活性，不要對審計報告做過多細(xì)節(jié)性的規(guī)定，方便審計人員能夠更好地適應(yīng)審計業(yè)務(wù)的多樣性。在具體準(zhǔn)則的指導(dǎo)下，對待不同性質(zhì)的項目以及不同的審計目標(biāo)，應(yīng)當(dāng)確立可達到的，準(zhǔn)確的，相關(guān)的評價指標(biāo)。我國評價指標(biāo)的建立應(yīng)當(dāng)借鑒國外經(jīng)驗，同時融入中國特色，考慮到我國政府績效審計發(fā)展的實際狀況，構(gòu)建真正適應(yīng)中國國情的評價體系。
( 四) 靈活運用多種績效審計方法
美國政府績效審計方法是順應(yīng)美國社會發(fā)展而逐步變遷的。我國必須立足于當(dāng)前的社會形態(tài)，經(jīng)濟發(fā)展階段，法制建設(shè)等方面所處的階段，運用具有中國特色的審計方法，循序漸進地推動政府績效審計的發(fā)展。除了沿用傳統(tǒng)傳統(tǒng)財政財務(wù)收支審計中所使用的技術(shù)方法外，還要更多地使用調(diào)查分析技術(shù)，決策模型研究等等。要廣泛利用社會各領(lǐng)域?qū)＜业墓ぷ鞒晒Ｓ绕涫窃陔娮佑嬎銠C飛速發(fā)展的現(xiàn)在，要將計算機技術(shù)運用于審計業(yè)務(wù)的各個過程中。為了提高效率和保障審計質(zhì)量，我們可以利用審計軟件幫助審計工作的進行。
( 五) 開發(fā)復(fù)合型審計人才
我國應(yīng)當(dāng)加大對復(fù)合型人才的培養(yǎng)，可以開展培訓(xùn)班或者要求進行不斷的后續(xù)教育。同時還要注意人才的多元化，不僅要涉獵經(jīng)濟領(lǐng)域，還要對法律，工程，計算機等有所了解，從而形成美國審計總署的人才培養(yǎng)形式。
【關(guān)鍵詞】 審計質(zhì)量評價;評價研究;注冊會計師
一、現(xiàn)有的評價指標(biāo)具有不全面性
描述會計師事務(wù)所審計質(zhì)量的指標(biāo)有很多,為了全面反映會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量,應(yīng)選取盡可能多的評價指標(biāo),將反映事務(wù)所審計質(zhì)量的各種因素都納入評價范圍。并從中抓住主要因素,以保證綜合評價的全面性和可信度。從這方面來說,評價指標(biāo)的數(shù)量不可能太少。
二、具體的評價指標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)具有不完善性
如果要客觀地評價會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量,并比較不同的會計師事務(wù)所審計質(zhì)量的差異,就需要對這一指標(biāo)做作出具體的評價標(biāo)準(zhǔn),以統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)評價每家會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量。要客觀評價并比較不同會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量,就應(yīng)當(dāng)首先對各個指標(biāo)進行量化。
三、單一的事務(wù)所審計質(zhì)量評價指標(biāo)具有片面性
從單個評價指標(biāo)角度看,可以出現(xiàn)由于視角上、立場上的固有偏差,使單個指標(biāo)所形成的評價結(jié)論有一定片面性,必須依靠其他指標(biāo)來補充,從多個視角以多種方法進行衡量,否則會使評價的結(jié)論缺乏公正性。
四、現(xiàn)有評價指標(biāo)的可操作性不強
審計質(zhì)量評價指標(biāo)應(yīng)當(dāng)既解決實際問題,又應(yīng)當(dāng)便于操作。事實上,有時從理論上分析的某一評價指標(biāo),由于數(shù)據(jù)采集太困難、計算太復(fù)雜或含義不直觀等原因無法被采用。追求“實用性”是達到評價指標(biāo)有效性的必要條件,在設(shè)計審計質(zhì)量評價指標(biāo)時,要考慮這一點。
五、現(xiàn)有評價指標(biāo)的針對性不強
評價審計工作質(zhì)量,首先要考慮的是誰來評價的問題。評價者的認(rèn)識角度和利益關(guān)系決定了他的評價目的和其他評價要素的選取。
六、加強和改進注冊會計師行業(yè)監(jiān)管
1.理順行業(yè)監(jiān)管體系。要理順注冊會計師政府監(jiān)管與行業(yè)監(jiān)管體系之間的關(guān)系,建議采取在財政部下面分設(shè)一個注冊會計師管理部門的辦法,對注冊會計師行業(yè)進行管理和監(jiān)督,職責(zé)包括:(1)制定注冊會計師的技術(shù)資格條件和標(biāo)準(zhǔn);(2)審查建立會計師事務(wù)所的申請資料;(3)注冊會計師相關(guān)法律、法規(guī)的制定;(4)審查批準(zhǔn)行業(yè)自律組織制定的職業(yè)道德準(zhǔn)則和業(yè)務(wù)規(guī)范;(5)對會計師事務(wù)所審計質(zhì)量進行監(jiān)控;(6)對注冊會計師服務(wù)市場進行管理;(7)從法律制度上明確規(guī)定政府各監(jiān)管部門與行業(yè)協(xié)會的職責(zé)權(quán)限范圍及相應(yīng)的地位。
2.加強行業(yè)監(jiān)管,加強對違反獨立審計準(zhǔn)則行為的懲戒,增強事務(wù)所保持獨立性的外在壓力。(1)必須明確賦予注冊會計師行業(yè)管理機構(gòu)以懲戒權(quán),以確保協(xié)會行業(yè)管理的權(quán)威性;(2)盡快建立注冊會計師懲戒委員會、技術(shù)鑒定委員會,以對違法違紀(jì)的注冊會計師和事務(wù)所予以嚴(yán)肅處理;(3)修訂完善現(xiàn)行的年檢辦法和檢查制度,完善并頒布注冊會計師懲戒規(guī)則,使監(jiān)管工作做到制度化、規(guī)范化;(4)補充并完善現(xiàn)行的審計準(zhǔn)則及規(guī)范體系,并跟蹤制定新的審計準(zhǔn)則及規(guī)范,為加強行業(yè)監(jiān)管提供技術(shù)支持;(5)盡快修訂并補充行業(yè)規(guī)章制度及配套措施;(6)修訂和完善《違反注冊會計師法處罰暫行辦法》,切實執(zhí)行《注冊會計師行業(yè)舉報工作暫行規(guī)定》,加大查處注冊會計師違法、違紀(jì)行為的處罰力度。
3.加強行業(yè)協(xié)會建設(shè),完善行業(yè)自律管理機制。(1)加強職業(yè)團體定位,增強自身的獨立性。目前的中注協(xié)是一個半官方組織,而非民間自律性組織。應(yīng)改革現(xiàn)行協(xié)會組織結(jié)構(gòu),強化決策機構(gòu)對協(xié)會工作的監(jiān)督及指導(dǎo),擴大執(zhí)業(yè)人員在理事會中的比重;(2)建立各類專業(yè)委員會、研究會及特別委員會,包括:懲戒、調(diào)查、執(zhí)業(yè)責(zé)任認(rèn)定、注冊、考試、審計準(zhǔn)則、職業(yè)道德、職業(yè)教育等,充分發(fā)揮有關(guān)專家及協(xié)會成員在日常決策及監(jiān)管中和重要作用;(3)建立健全各項業(yè)務(wù)的監(jiān)管制度,包括:會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)報備制度、事務(wù)所業(yè)務(wù)質(zhì)量評價制度、注冊會計師業(yè)務(wù)評審和專業(yè)輔導(dǎo)制度;(4)加強道德建設(shè)。一是在全行業(yè)進行誠信教育,二是建立注冊會計師個人信用制度和事務(wù)所信用體系,促使注冊會計師提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量;(5)建立審計失誤揭示機制。富有效率的失誤揭示機制,有利于注冊會計師規(guī)避風(fēng)險,從而避免審計失敗;(6)建立有效的行業(yè)處罰、法律制裁及分險分擔(dān)機制,增強注冊會計師的責(zé)任、風(fēng)險意識及其獨立性。
參考文獻
[1]孫坤.《獨立審計質(zhì)量保證論》.東北財經(jīng)大學(xué)出版社,2005
[關(guān)鍵詞]審計風(fēng)險；審計失敗；風(fēng)險控制
所謂風(fēng)險，即損失的機會和概率。它以概率的形式來衡量，藉以表達各種損失發(fā)生的機會。審計風(fēng)險是一個非常重要的概念。在審計中，審計風(fēng)險與審計重要性和審計證據(jù)等概念密切相關(guān)；在審計實務(wù)中，審計風(fēng)險是審計人員在制定審計計劃、執(zhí)行審計程序、出具審計報告等階段必須隨時加以考慮的一個重要因素。探討審計風(fēng)險的含義、種類、存在形態(tài)以及審計風(fēng)險、審計證據(jù)與重要性水平關(guān)系，對控制審計風(fēng)險及避免審計失敗有重大意義。
一、審計風(fēng)險的基本含義
關(guān)于審計風(fēng)險，理論界還沒有形成一個完全一致的定義。國際審計準(zhǔn)則第25號《重要性和審計風(fēng)險》將審計風(fēng)險定義為：“審計風(fēng)險是指審計人員對實質(zhì)上誤報的財務(wù)資料可能提供不適當(dāng)意見的風(fēng)險。”《美國審計準(zhǔn)則說明》第47號認(rèn)為：“審計風(fēng)險是審計人員無意地對含有重要錯報的財務(wù)報表沒有適當(dāng)修正審計意見的風(fēng)險。”我國《獨立審計具體準(zhǔn)則第9號——內(nèi)部控制與審計風(fēng)險》則將審計風(fēng)險定義為：“審計風(fēng)險，是指報表存在重大錯報或漏報，而注冊會計師審計后發(fā)表不恰當(dāng)審計意見的可能性。”以上三個定義，雖然對誤報的界定范圍有所不同（如國際審計準(zhǔn)則界定為“實質(zhì)上”，我國獨立審計準(zhǔn)則界定為“重大”，而美國審計準(zhǔn)則界定為“無意”行為，而非有意為之），但基本概括了審計風(fēng)險的內(nèi)涵，即審計風(fēng)險是指審計人員對存有重大錯報和漏報的財務(wù)報表，審計后卻認(rèn)為該重大錯報和漏報并不存在，從而發(fā)表與事實不符的審計意見的風(fēng)險。因此，我們可以認(rèn)為，審計風(fēng)險由兩方面構(gòu)成：一方面是財務(wù)報表本身存在重大錯報和漏報的風(fēng)險，另一方面是審計人員審計后表示該報表并不存在重大錯報和漏報的風(fēng)險。也就是說，審計風(fēng)險是客觀存在和主觀努力的結(jié)合——客觀存在可以通過主觀努力去調(diào)節(jié)，但主觀努力又受成本效益原則的約束。
二、審計風(fēng)險的三種形式及其相互關(guān)系
在審計實務(wù)中審計風(fēng)險具有如下具體表現(xiàn)形式：固有審計風(fēng)險——被審計單位業(yè)務(wù)本身及會計處理已經(jīng)存在舞弊和差錯的水平估計。不同類型的經(jīng)濟業(yè)務(wù)或賬務(wù)處理發(fā)生錯誤或差錯的可能性大小不一。控制審計風(fēng)險——內(nèi)部控制制度沒能有效防范經(jīng)濟業(yè)務(wù)發(fā)生錯弊的可能性。檢查審計風(fēng)險——審計人員對賬戶、經(jīng)濟業(yè)務(wù)及審計證據(jù)進行收集、檢查、和評價后用來查出重要差錯水平的估計。
我國理論界公認(rèn)的審計風(fēng)險決策模型為：審計風(fēng)險（AR）=固有風(fēng)險（IR）×控制風(fēng)險（CR）×檢查風(fēng)險（DR）。它體現(xiàn)了固有審計風(fēng)險、控制審計風(fēng)險及檢查審計風(fēng)險之間的關(guān)系，其最根本的用途在于根據(jù)確定的預(yù)期審計風(fēng)險、固有風(fēng)險、控制風(fēng)險的水平來、確定和檢查風(fēng)險水平。檢查風(fēng)險的價值在于據(jù)此確定實質(zhì)性測試的樣本規(guī)模，把審計計劃與審計實施過程有機地聯(lián)系起來。
審計風(fēng)險是對審計全過程的評價，由幾個因素共同作用而成。審計人員所能控制的只有檢查風(fēng)險要素。所以，控制審計風(fēng)險的要點在于控制檢查風(fēng)險。根據(jù)審計風(fēng)險決策模型可知，在固有風(fēng)險和控制風(fēng)險一定的條件下，檢查風(fēng)險和審計風(fēng)險成正比關(guān)系。從而，重要性數(shù)量水平與檢查風(fēng)險水平成正向?qū)?yīng)關(guān)系。
通常情況下，我們把固有風(fēng)險和控制風(fēng)險稱為估計審計風(fēng)險，把檢查審計風(fēng)險又細(xì)分為可容忍審計風(fēng)險和終結(jié)審計風(fēng)險。估計審計風(fēng)險主要與被審計單位本身的各方面情況有關(guān)。被審計單位的規(guī)模越大、經(jīng)營性質(zhì)越復(fù)雜、內(nèi)部控制越弱、管理當(dāng)局的可信賴程度越低，則評估審計風(fēng)險也就越高。估計審計風(fēng)險是導(dǎo)致財務(wù)報表產(chǎn)生重大錯報和漏報的可能性，是客觀存在的，它不受審計人員的和控制。而可容忍審計風(fēng)險是指審計項目完成后，審計人員或會計師事務(wù)所準(zhǔn)備承擔(dān)或可以接受的審計風(fēng)險。它主要受以下三個因素控制：（1）會計師事務(wù)所的風(fēng)險承受能力。會計師事務(wù)所的風(fēng)險承受能力越強，可容忍審計風(fēng)險也就可以越高。會計師事務(wù)所的風(fēng)險承受能力則主要取決于事務(wù)所的規(guī)模、經(jīng)濟實力以及責(zé)任的承擔(dān)能力等。（2）財務(wù)報表和審計報告使用者的情況。財務(wù)報表和審計報告的使用者素質(zhì)越高、范圍越廣，對財務(wù)報表和審計報告的利用程度越高，可容忍審計風(fēng)險就越低。（3）行業(yè)之間的競爭情況。會計師事務(wù)所之間的競爭越激烈，可容忍審計風(fēng)險也就越低。可容忍審計風(fēng)險是審計人員或會計師事務(wù)所主觀確定的，其與估計審計風(fēng)險的差異，即為需要主觀努力的程度，是決定審計項目取舍的重要衡量標(biāo)準(zhǔn)之一。終結(jié)審計風(fēng)險是指審計項目完成后所實際形成或?qū)徲嬋藛T實際承擔(dān)的審計風(fēng)險。終結(jié)審計風(fēng)險主要與審計程序的設(shè)計和執(zhí)行情況有關(guān)。審計程序設(shè)計和執(zhí)行得越好，終結(jié)審計風(fēng)險就越低。終結(jié)審計風(fēng)險在數(shù)量關(guān)系上、理論上應(yīng)與可容忍審計風(fēng)險一致，但實際上，它既可能大于也可能小于可容忍審計風(fēng)險，因為審計程序的設(shè)計和執(zhí)行受審計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和某些主、客觀因素的影響。因此在審計過程中，應(yīng)盡量按計劃規(guī)范操作，以使終結(jié)審計風(fēng)險控制在可容忍審計風(fēng)險范圍內(nèi)。
總之，固有審計風(fēng)險和控制審計風(fēng)險是客觀存在的，檢查審計風(fēng)險是客觀存在和主觀努力的結(jié)果。因此，審計人員在決定是否承接某一審計項目時，可以將固有審計風(fēng)險、控制審計風(fēng)險與檢查審計風(fēng)險進行比較，然后根據(jù)成本效益原則決定取舍。如果接受該項目，在審計過程中應(yīng)盡量嚴(yán)格執(zhí)行所設(shè)計的審計程序，使終結(jié)審計風(fēng)險等于或小于預(yù)先設(shè)定的可容忍審計風(fēng)險。雖然終結(jié)審計風(fēng)險取決于可容忍審計風(fēng)險，但并不完全等同于后者，它是固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險共同作用的結(jié)果。
三、審計風(fēng)險與審計重要性、審計證據(jù)的關(guān)系
（一）審計風(fēng)險與審計重要性的關(guān)系
重要性與審計風(fēng)險是不可分割使用的兩個概念，必須把它們結(jié)合起來。那么，在重要性和審計風(fēng)險之間存在怎樣的關(guān)系呢？我國《獨立審計具體準(zhǔn)則第10號——審計重要性》第2條指出：“審計重要性是指被審計單位會計報表中錯報或漏報的嚴(yán)重程度，這一程度在特定環(huán)境下可能影響會計報表使用者的判斷或決策。”簡單地說，審計重要性就是錯報的可容忍程度，其量化標(biāo)準(zhǔn)即重要性水平。也就是說，在重要性水平之內(nèi)的錯報，是可以容忍、可以接受的。因此，審計風(fēng)險與審計重要性之間有著密切的關(guān)系。審計報告對被審事項中的重要性錯誤未予察覺，就會導(dǎo)致審計風(fēng)險。因此，重要性是審計風(fēng)險控制的核心和重點。審計過程中同樣的事項，其重要性程度提高時，審計風(fēng)險必然降低。反之，審計風(fēng)險必然提高。因此，重要性和審計風(fēng)險之間是反向?qū)?yīng)關(guān)系。
重要性理論的目的在于指導(dǎo)審計實踐。審計人員對會計報表進行審計，首先要對重要性進行初步判斷。判斷要從數(shù)量和性質(zhì)等方面來考慮。從數(shù)量角度講，重要性表現(xiàn)為重要性數(shù)量水平，如“稅前利潤的5%—10%”。在此之所以單獨稱之為“重要性數(shù)量水平”，是為了區(qū)別于一般論述中的“重要性”“重要性程度”“重要性水平”。在審計實務(wù)中，“重要性數(shù)量水平”的作用在于作為會計報告允許出現(xiàn)差錯的最高水平，審計人員據(jù)此評價所發(fā)現(xiàn)的重要性，進而確定發(fā)表審計意見的類型。
在實施審計前，審計人員對不同規(guī)模的重要性都有一個比較一致的認(rèn)同，即有一個大致相同的重要性數(shù)量水平，這個水平應(yīng)該是相對數(shù)。重要性數(shù)量水平越大，如從5%提高到10%，則對同一個項目的重要性程度認(rèn)識就越低，審計風(fēng)險也越大。反之，審計風(fēng)險就越小。所以，重要性數(shù)量水平和審計風(fēng)險水平成正向?qū)?yīng)關(guān)系。
審計風(fēng)險是對審計全過程的評價，由幾個因素共同作用而成。審計人員所能控制的只有檢查風(fēng)險要素。所以，控制審計風(fēng)險的要點在于控制檢查風(fēng)險。根據(jù)審計風(fēng)險決策模型可知，在固有風(fēng)險和控制風(fēng)險一定的條件下，檢查風(fēng)險和審計風(fēng)險成正比關(guān)系。從而，重要性數(shù)量水平與檢查風(fēng)險水平成正向?qū)?yīng)關(guān)系。
（二）審計風(fēng)險與審計證據(jù)的關(guān)系
審計證據(jù)是審計人員在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)過程中，為形成審計意見所獲取的證據(jù)。審計人員所獲取的審計證據(jù)越多，對實質(zhì)上錯報的財務(wù)資料提供不適當(dāng)意見的可能性就越小，審計風(fēng)險也就越低。因而審計證據(jù)與審計風(fēng)險之間也有著密切的關(guān)系。
估計審計風(fēng)險與審計證據(jù)是正向關(guān)系，即估計審計風(fēng)險越高，所需獲取的審計證據(jù)就應(yīng)越多，就越可以降低終結(jié)審計風(fēng)險。可容忍審計風(fēng)險與審計證據(jù)則為反向關(guān)系，即可容忍審計風(fēng)險越低，所需獲取的審計證據(jù)就越多。因為搜集的證據(jù)越多，越容易發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表中的錯誤，因而越容易形成正確的審計意見，審計風(fēng)險也就越小。終結(jié)審計風(fēng)險與審計證據(jù)也為反向關(guān)系，即所獲取的審計證據(jù)越多，終結(jié)審計風(fēng)險越小。
雖然到今天為止，我國的民間審計機構(gòu)除驗資報告外遭起訴的還較少，但回顧世界審計的尤其是最近發(fā)生的安然事件和銀廣夏事件，我們有理由相信：驗資報告的今天，就是審計報告的明天！
四、控制審計風(fēng)險的措施
審計風(fēng)險是客觀存在的，使審計結(jié)論與客觀事實完全相符是不可能的。但我們可以采取措施來控制審計風(fēng)險，努力提高審計結(jié)論的公允性，增加審計結(jié)論的安全程度。
（一）建立一套合理公認(rèn)的獨立審計準(zhǔn)則體系并嚴(yán)格按審計準(zhǔn)則辦事，加強質(zhì)量控制
不按審計準(zhǔn)則執(zhí)業(yè)，注冊會計師將面臨犯重大過失的指控，在法律訴訟中很難不負(fù)賠償責(zé)任。加強質(zhì)量控制，有助于減少會計師事務(wù)所發(fā)表不適當(dāng)審計意見的風(fēng)險。面臨審計訴訟的巨大壓力，回避不是出路，拒絕對“公允”發(fā)表審計意見也不是辦法。惟一的出路是以公眾利益為導(dǎo)向，努力提高執(zhí)業(yè)能力，健全質(zhì)量控制體系，嚴(yán)格按獨立審計準(zhǔn)則辦事。
（二）以公眾利益為導(dǎo)向
為了闡述這一問題，我們首先需要弄明白審計職業(yè)界與公眾在一些觀念上的分歧。
審計存在的價值是什么？信息觀、觀和保險觀有不同的解釋。信息觀認(rèn)為，審計信息屬于一種附加信息（AdditionalInformation），它通過增進財務(wù)信息的可信（Credibility）來增加財務(wù)報告信息的價值。觀認(rèn)為，隨著所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離，資產(chǎn)所有者（即委托人）無法觀察到資產(chǎn)經(jīng)營者（即人）的行動，因而委托人聘請注冊會計師對會計報表進行審計；當(dāng)然，也可能人會主動聘請“審計”，以向股東證明自己付出努力的有效性。總之，觀認(rèn)為，審計是促進股東和管理人員利益最大化的產(chǎn)物。不論是信息觀還是觀，更多的是強調(diào)審計的鑒證作用。既然審計是一種鑒證，那么，注冊會計師就只能對會計報表提供合理的保證而不是絕對的擔(dān)保。但為了社會穩(wěn)定或出于保護弱小投資者的需要，法律界作為保險觀的支持者，其傾向觀念是：審計人員有義務(wù)向?qū)で蟊苊庳攧?wù)損失的投資者擔(dān)保財務(wù)報表的準(zhǔn)確。會計師事務(wù)所堅持認(rèn)為自己不是保險公司，只能提供鑒證而不是保險。但社會公眾期望審計成為投資損失的“保險鎖”。
不論是信息觀、觀還是保險觀，其核心都是：審計應(yīng)為公眾提供服務(wù)。注冊會計師應(yīng)該站在獨立的立場上，對公眾用于決策的會計信息發(fā)表客觀、公正的審計意見。注冊會計師與客戶達成的任何妥協(xié)，都要以不傷害公眾利益為前提。雖然審計費是由客戶支付的，違反客戶的意志可能失去客戶，但注冊會計師必須明白，公眾才是其服務(wù)的真正對象。從服務(wù)于客戶轉(zhuǎn)到服務(wù)于公眾，這是事務(wù)所減少審計風(fēng)險的基本前提。如果某項信息按會計準(zhǔn)則可以不披露，但按照充分與公允的要求需要披露，注冊會計師就不能只顧討好客戶，而應(yīng)促使客戶披露有關(guān)信息。
（三）努力縮小公眾與審計執(zhí)業(yè)人員之間的期望差
一方面，審計職業(yè)界應(yīng)該努力提高執(zhí)業(yè)能力，盡量保證審計報告結(jié)果的真實，減少審計風(fēng)險；另一方面，職業(yè)界有義務(wù)向社會公眾、界講清楚審計的固有局限，講清楚責(zé)任與審計責(zé)任、經(jīng)營失敗與審計失敗的不同，從而減少公眾對審計的過高期望。審計是一種鑒證而不是一種保險，審計只能提供合理的保證而不是絕對的擔(dān)保。如果社會公眾能普遍接受這種觀點，就有可能減輕事務(wù)所的訴訟壓力。
（四）加強質(zhì)量控制，重視公允性
對于公允（Fairness），1992年美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）在69號審計公告中指出，會計報表的公允性要求做到：（1）所選擇和的會計原則是公認(rèn)的；（2）所應(yīng)用的會計原則在的經(jīng)營環(huán)境中是適當(dāng)?shù)模唬?）財務(wù)報表（包括有關(guān)的附注）有助于使用、理解和解釋；（4）財務(wù)報表所表現(xiàn)的信息的分類與匯總是比較合理的；（5）財務(wù)報表所反映的基本交易與事項是在表現(xiàn)一個企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量可以接受的限度之內(nèi)的。葛家澍教授認(rèn)為，如果會計處理所依據(jù)的憑證、程序或符合法定或公認(rèn)的會計準(zhǔn)則，那就表明它是公允的。
投資者對公允的理解比專業(yè)人士簡單得多。對他們而言，公允意味著會計報表不偏向任何一方的利益，能公正地提供決策有用的信息。可見，公允是對會計信息信賴的基礎(chǔ)。對許多注冊會計師而言，卻要在三個“合法性”上花費很多時間而無暇顧及公允性。過多關(guān)注“合法性”而忽視“公允性”是危險的。對一份缺乏公允性的會計報表發(fā)表肯定意見，將面臨巨大的審計風(fēng)險甚至導(dǎo)致審計失敗。
（五）借鑒國際經(jīng)驗，避免審計失敗
所謂審計失敗，是指企業(yè)會計報表存在重大錯報或漏報，而注冊會計師發(fā)表了錯誤的審計意見。審計失敗可能來自企業(yè)的錯誤與舞弊或經(jīng)營失敗，也可能來自注冊會計師自身的工作過失或欺詐，或兩者兼而有之。
審計失敗成因包括：
企業(yè)錯誤、舞弊、違法行為或經(jīng)營失敗。首先是客戶的錯誤、舞弊、違法行為。要判定注冊會計師的法律責(zé)任必須區(qū)分會計責(zé)任和審計責(zé)任。根據(jù)《獨立審計具體準(zhǔn)則第8號——錯誤與舞弊》的規(guī)定，建立健全內(nèi)部控制，保護資產(chǎn)的安全、完整，保護會計資料的真實、合法、完整是被審計單位的會計責(zé)任。審計責(zé)任是指注冊會計師按照獨立審計準(zhǔn)則的要求出具審計報告，保證審計報告的真實性、合法性。注冊會計師審計的目的在于通過其審計，對被審計單位會計報表的可靠程度作出合理保證，而非百分之百的保證。所以，注冊會計師只對其工作結(jié)果即審計報告的真實性、合法性負(fù)責(zé)，并不承擔(dān)被審計單位的會計責(zé)任。如果注冊會計師沒有查出被審計單位的錯誤、舞弊、違法行為，發(fā)表了無保留意見的審計報告，給報表使用者造成了損失，就會遭到訴訟，遭到訴訟的注冊會計師如果拿不出充分有效的證據(jù)，證明其在審計過程中確實遵守了《獨立審計準(zhǔn)則》，就要承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。其次是客戶的經(jīng)營失敗。注冊會計師遭到訴訟的另一主要原因是報表使用者不理解客戶的經(jīng)營失敗和審計失敗之間的差別。企業(yè)由于蕭條、決策失誤或同業(yè)競爭等無力歸還借款或無法達到投資人期望的收益，這就是經(jīng)營失敗。審計失敗是指注冊會計師由于沒有遵守《獨立審計準(zhǔn)則》而提出了錯誤的審計意見。經(jīng)營失敗與審計失敗兩者之間沒有因果關(guān)系。一般來說，只要注冊會計師在審計過程中嚴(yán)格遵守《獨立審計準(zhǔn)則》，采取適當(dāng)?shù)膶徲嫵绦颍@取充分的審計證據(jù)，就會形成正確的審計意見。但也可能存在這樣一種情況，即注冊會計師確實遵守了《獨立審計準(zhǔn)則》，卻提出了錯誤的審計意見，這就稱為審計風(fēng)險。在審計未能發(fā)現(xiàn)會計報表中的重大錯誤、漏報項目并提出錯誤的審計意見時，注冊會計師是否要承擔(dān)法律責(zé)任，有兩種情況：（1）如果是由于注冊會計師在審計過程中未能盡到應(yīng)有的謹(jǐn)慎，就屬于審計失敗，注冊會計師應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任。（2）如果注冊會計師能夠使他人相信自己在審計過程中確實盡到了應(yīng)有的謹(jǐn)慎，遵守了《獨立審計準(zhǔn)則》，而由于審計測試及被審計單位內(nèi)部控制的固有限制，以及基于審計報告不是對會計報告可靠性的擔(dān)保，就不應(yīng)要求注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任。
注冊會計師的過失或欺詐。注冊會計師因過失、欺詐或違約等行為給客戶和有關(guān)第三方造成損失的，注冊會計師應(yīng)對此承擔(dān)法律責(zé)任。過失指注冊會計師在執(zhí)行審計過程中沒有遵守《獨立審計準(zhǔn)則》的要求，按其沒有遵守的程度可分為一般過失和重大過失。欺詐是指注冊會計師為了達到欺騙他人的目的，明知被審計單位會計報表中有重大錯報、漏報事項卻加以虛假陳述，出具無保留意見的審計報告。無論過失還是欺詐，都是由于注冊會計師沒有嚴(yán)格遵守《獨立審計準(zhǔn)則》的要求而形成錯誤的審計意見，給報表使用者造成損失，這是審計責(zé)任，注冊會計師應(yīng)對此承擔(dān)法律責(zé)任。另外，注冊會計師未能履行業(yè)務(wù)約定書的要求，如未能在約定的日期內(nèi)提交審計報告，要承擔(dān)違約責(zé)任。
根據(jù)對上述審計失敗的，注冊會計師規(guī)避審計失敗的措施包括：
嚴(yán)格遵循獨立審計準(zhǔn)則的要求。根據(jù)以上所述，注冊會計師僅對緣于自身的過失、欺詐，承擔(dān)法律責(zé)任。而判斷注冊會計師是否具有過失、欺詐，關(guān)鍵在于注冊會計師是否遵守了《獨立審計準(zhǔn)則》。因此，保持良好的職業(yè)道德，嚴(yán)格遵守專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，對于避免法律訴訟異常重要。
建立、健全會計師事務(wù)所質(zhì)量控制制度。質(zhì)量控制是會計師事務(wù)所各項管理的核心。如果一個會計師事務(wù)所質(zhì)量管理不嚴(yán)，很可能因某一個人或某一部門的原因而導(dǎo)致整個會計師事務(wù)所破產(chǎn)。因此，會計師事務(wù)所應(yīng)根據(jù)《注冊會計師質(zhì)量控制基本準(zhǔn)則》的要求，建立、健全一套嚴(yán)密、的內(nèi)部質(zhì)量控制制度，并貫徹到實際工作中去，保證整個會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量。
謹(jǐn)慎選擇客戶。客戶如果對其顧客、職工、政府部門或其他方面不誠信，則出現(xiàn)法律糾紛的可能性就高。因此，會計師事務(wù)所在決定是否承接業(yè)務(wù)時，評價客戶的正直程度很重要。一旦發(fā)現(xiàn)客戶缺乏正直的品格，就不應(yīng)與其打交道。
與委托人簽訂業(yè)務(wù)約定書。業(yè)務(wù)約定書具有法律效力，是確定注冊會計師和委托人責(zé)任的重要文件。在注冊會計師與委托人之間的訴訟案件中，業(yè)務(wù)約定書尤為重要，它可以將口舌之爭減少到最低限度。
深入了解客戶的經(jīng)營業(yè)務(wù)。不熟悉被審計單位的經(jīng)營業(yè)務(wù)，注冊會計師就不能了解會計資料中容易出錯之處，容易發(fā)生失誤，從而加大審計風(fēng)險。因此，會計師事務(wù)所在編制審計計劃時應(yīng)深入了解客戶的業(yè)務(wù)特點。
保持獨立性。只有保持獨立性，注冊會計師才不會屈從于外來壓力，才能保持客觀、公正的執(zhí)業(yè)態(tài)度。因而這一點對于形成正確的審計意見是很重要的。
聘請懂行的律師。會計師事務(wù)所應(yīng)聘請熟悉注冊會計師法律責(zé)任的律師擔(dān)任顧問。這樣，在審計過程中遇到可能承擔(dān)責(zé)任的事項，可以同律師商量，尋找避免途徑。一旦發(fā)生訴訟，有經(jīng)驗的律師對會計師事務(wù)所的幫助也很大。
（六）培養(yǎng)審計人員綜合全面的知識能力
審計工作是一項復(fù)雜的工作，它對審計人員知識和能力的要求很高。審計人員知識豐富，業(yè)務(wù)能力強，工作作風(fēng)細(xì)膩，他在同樣的時間內(nèi)就可能收集到更充分合理的審計證據(jù)，降低檢查風(fēng)險。
（七）正確處理審計風(fēng)險與審計效益之間的關(guān)系
為了降低審計風(fēng)險，就應(yīng)該收集更多的審計證據(jù)。但證據(jù)的增多，也就意味著審計成本的增加從而審計效益。因此必須處理好審計風(fēng)險與審計效益之間的關(guān)系。
以上簡要論述了審計風(fēng)險產(chǎn)生的原因、種類及相應(yīng)的控制措施。審計風(fēng)險具有潛在性的特點，顯化過程慢，不便于用定量的數(shù)學(xué)方法來，研究它有一定的難度。在審計實務(wù)中應(yīng)針對其發(fā)生的原因采取相應(yīng)的預(yù)防措施，以便達到綜合治理的目的。
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一、環(huán)境績效審計定義的主要觀點
(一)國外對環(huán)境績效審計定義的主要觀點 國外對環(huán)境績效審計的研究集中在環(huán)境績效審計程序、方法、準(zhǔn)則和指標(biāo)體系等應(yīng)用理論的研究，而對環(huán)境績效審計定義沒有涉及。最高審計機關(guān)國際組織在《開羅宣言》中對環(huán)境審計提出了一個框架，認(rèn)為環(huán)境審計的定義中應(yīng)包括財務(wù)審計、合規(guī)性審計和績效審計。
(二)我國對環(huán)境績效審計定義研究的主要觀點 莫國強認(rèn)為，環(huán)境績效審計是對政府有關(guān)部門的環(huán)境管理責(zé)任和企業(yè)承擔(dān)的環(huán)境保護、環(huán)境治理責(zé)任以及其工作績效進行的審計。高方露和吳俊峰認(rèn)為，環(huán)境績效審計是審查企業(yè)是否以經(jīng)濟節(jié)約和高效率的方式運用受托環(huán)境資源；是否為實現(xiàn)各種環(huán)境經(jīng)營管理目標(biāo)，使經(jīng)營活動獲得預(yù)期效果而奮斗；是否建立了充分可靠的內(nèi)部控制以保證經(jīng)營活動以經(jīng)濟和富有效率的方式進行。陳正興認(rèn)為，環(huán)境績效審計是通過檢查被審單位和項目的環(huán)境經(jīng)濟活動，依照一定標(biāo)準(zhǔn)，評價資源開發(fā)利用、環(huán)境保護、生態(tài)循環(huán)狀況和發(fā)展?jié)摿Φ暮侠硇浴⒂行裕ζ湫Чc效率表示意見的行為。譚文化認(rèn)為，環(huán)保責(zé)任績效性審計是對企業(yè)各級管理者的環(huán)境責(zé)任的執(zhí)行情況及其結(jié)果所進行的一種審計。陳希暉和邢祥娟認(rèn)為，環(huán)境績效審計是指審計機關(guān)通過檢查被審單位的環(huán)境經(jīng)濟活動，依照一定的標(biāo)準(zhǔn)，評價資源開發(fā)利用、環(huán)境保護、生態(tài)循環(huán)狀況和發(fā)展?jié)摿Φ暮侠硇浴⒂行裕ζ湫屎托Ч硎疽庖姷男袨椤Ｍ醵魃秸J(rèn)為，環(huán)境績效審計是指由國家審計機關(guān)、內(nèi)部審計機構(gòu)或民間審計組織執(zhí)行的，對受托環(huán)境績效責(zé)任承擔(dān)者履行其職責(zé)的情況進行綜合系統(tǒng)的審查、分析，并對照一定的標(biāo)準(zhǔn)評定受托環(huán)境績效責(zé)任的履行現(xiàn)狀和潛力，提出改善環(huán)境管理績效的建議，促進其更全面有效地履行受托環(huán)境績效責(zé)任、提高環(huán)境管理績效的一種特殊的審計控制。這一環(huán)境績效審計的定義，包括以下幾個要點：環(huán)境績效審計的本質(zhì)是一種控制，是保證受托環(huán)境績效責(zé)任全面有效履行的一種特殊的控制機制；環(huán)境績效審計的主體包括國家審計機關(guān)、內(nèi)部審計機構(gòu)和民間審計組織三類；環(huán)境績效審計的對象從本質(zhì)上講是受托環(huán)境績效責(zé)任；環(huán)境績效審計的標(biāo)準(zhǔn)是環(huán)境績效審計準(zhǔn)則；環(huán)境績效審計的本質(zhì)目的是保證受托環(huán)境績效責(zé)任的全面有效履行，提高環(huán)境管理績效；環(huán)境績效審計是一種建設(shè)性審計。吳立群和王恩山認(rèn)為，環(huán)境績效審計是由獨立的審計機構(gòu)或?qū)徲嬋藛T，對被審計單位或項目的環(huán)境管理活動進行綜合的、系統(tǒng)的審查、分析，并對照一定的標(biāo)準(zhǔn)評定環(huán)境管理的現(xiàn)狀和潛力，提出提高環(huán)境管理績效的建議，促進其改善環(huán)境管理、提高環(huán)境管理績效的一種審計活動。掌握環(huán)境績效審計的含義，應(yīng)當(dāng)明確四點：環(huán)境績效審計是由獨立的審計機構(gòu)或?qū)徲嬋藛T執(zhí)行的審計活動；環(huán)境績效審計是對環(huán)境管理績效實現(xiàn)途徑和實現(xiàn)程度的建設(shè)性審計；進行環(huán)境績效審計時應(yīng)當(dāng)進行綜合的、系統(tǒng)的審查、分析；環(huán)境績效審計是環(huán)境審計的重要組成部分。陳鈺泓認(rèn)為，環(huán)境績效審計是由獨立的審計機構(gòu)或人員，對被審單位或項目的環(huán)境管理活動進行綜合的、系統(tǒng)的審查與分析，并按照一定的標(biāo)準(zhǔn)，評定環(huán)境管理活動的現(xiàn)狀(包括資源開發(fā)利用、環(huán)境保護、生態(tài)循環(huán)狀況等)和發(fā)展?jié)摿ΓM而對其效率和效果表示意見并對提高環(huán)境管理績效提出建議，促進其環(huán)境管理改善和績效提高的一種審計活動。李山梅認(rèn)為，環(huán)境績效審計是聯(lián)合審計機構(gòu)對政府和企事業(yè)單位的活動，以經(jīng)濟性、效率性、效果性、環(huán)境性并重，來評價、監(jiān)督、鑒證其相關(guān)責(zé)任的履行狀況。是在原有的績效審計3E基礎(chǔ)上，增加環(huán)境性(Environment)這個非經(jīng)濟因素。薛珊珊將環(huán)境績效審計定義為：審計組織依法、獨立對政府和企事業(yè)單位的環(huán)境管理系統(tǒng)以及在經(jīng)濟活動中產(chǎn)生的環(huán)境問題和環(huán)境責(zé)任進行監(jiān)督、鑒證和評價，突出強調(diào)依據(jù)一定的評價標(biāo)準(zhǔn)，對被審計單位在環(huán)境資源利用方面的經(jīng)濟性、效率性和效果性進行審計。
二、環(huán)境績效審計定義觀點評價
(一)環(huán)境績效審計定位不恰當(dāng) 要對環(huán)境績效審計下定義，必須正確處理環(huán)境績效審計的地位問題，這是定義環(huán)境績效審計的前提。只有將環(huán)境績效審計正確定位，才能進一步探討為什么開展環(huán)境績效審計、由誰開展環(huán)境績效審計、對什么進行績效審計、如何開展環(huán)境績效審計等關(guān)鍵問題，從而給環(huán)境績效審計以正確的定義。但從相關(guān)定義可以看出，有些學(xué)者對環(huán)境績效審計與環(huán)境審計和常規(guī)審計的關(guān)系的認(rèn)識還比較模糊，有的甚至將環(huán)境財務(wù)審計、合規(guī)性審計和績效審計相互混淆。
(二)環(huán)境績效審計對象不準(zhǔn)確 在環(huán)境績效審計的定義中，必須指出環(huán)境績效審計的對象，這是環(huán)境績效審計區(qū)別于其他審計類型的關(guān)鍵要素。但大多數(shù)學(xué)者以列舉的方式說明環(huán)境績效審計的對象，這可能會造成其對象不全面或不準(zhǔn)確。
(三)環(huán)境績效審計目標(biāo)不明晰 大多數(shù)學(xué)者指出環(huán)境績效審計是“3E”審計，即經(jīng)濟性、效率性和效果性審計，明確地指出了環(huán)境績效審計的目標(biāo)。但有的學(xué)者在定義中沒有明確提出目標(biāo)，或者將目標(biāo)范圍擴大化，把原本不屬于目標(biāo)的內(nèi)容也涵蓋在其中。
(四)環(huán)境績效審計本質(zhì)不鮮明 不論對哪種審計類型進行定義都應(yīng)當(dāng)指出其本質(zhì)所在。但有的學(xué)者直接指出環(huán)境績效審計是一種審計類型或一種行為，并沒有指出其特性或者其本質(zhì)特征；或者將環(huán)境績效審計的本質(zhì)與其作用混淆。
(五)環(huán)境績效審計定義要素不全面 環(huán)境績效審計的定義中至少應(yīng)包括環(huán)境績效審計對象、目標(biāo)和本質(zhì)，但有的定義缺失了其中一個或若干個要素。
三、環(huán)境績效審計的定位
(一)環(huán)境審計是審計的一個分支 由于環(huán)境問題是經(jīng)濟發(fā)展與環(huán)境保護的矛盾表現(xiàn)，即環(huán)境保護問題是人類不合理的經(jīng)濟活動產(chǎn)生的，而環(huán)境保護問題的解決又依賴于一定的經(jīng)濟基礎(chǔ)，因此可以得出如下結(jié)論：環(huán)境保護活動實質(zhì)上是一種經(jīng)濟活動。基于說明問題的需要，可以把企業(yè)的經(jīng)濟活動分為常規(guī)經(jīng)濟活動(即無諸如環(huán)境、質(zhì)量等特殊問題的經(jīng)濟活動)、環(huán)境經(jīng)濟活動(即與環(huán)境問題有關(guān)的經(jīng)濟活動)、人力資源經(jīng)濟活動(與人力資源問題有關(guān)的經(jīng)濟活動)和質(zhì)量經(jīng)濟活動(與質(zhì)量問題有關(guān)的經(jīng)濟活動)等，由此受托經(jīng)濟責(zé)任也可分為受托常規(guī)責(zé)任、受托環(huán)境責(zé)任、受托人力資源責(zé)任、受托質(zhì)量責(zé)任等。而在上述諸種責(zé)任當(dāng)中，都包含財務(wù)責(zé)任、合規(guī)性責(zé)任和績效責(zé)任三個方面，相應(yīng)地上述各種審計類型也可分為財務(wù)審計、合規(guī)性審計和績效審計三個類別。具體見圖1。
鑒于此，可以說受托環(huán)境責(zé)任是受托經(jīng)濟責(zé)任的一個方面，審
計的對象是受托經(jīng)濟責(zé)任，環(huán)境審計的對象就是受托環(huán)境責(zé)任。環(huán)境審計以審計的基本理論為基礎(chǔ)，是對審計的一種繼承；同時，其是在受托經(jīng)濟責(zé)任向受托環(huán)境責(zé)任擴展后形成的，是對審計的進一步發(fā)展。審計對象的不斷擴展，形成了諸多的審計新領(lǐng)域，環(huán)境審計就是其中重要的一個。
(二)環(huán)境績效審計是環(huán)境審計的一部分 審計按照目標(biāo)不同分為財務(wù)審計、合規(guī)性審計和績效審計，財務(wù)審計、合規(guī)性審計和績效審計的目標(biāo)分別是確保受托經(jīng)濟責(zé)任履行的公允性、合法性和效益性。審計對象無論如何擴展，針對每一對象的審計都要實現(xiàn)上述三個目標(biāo)，分為上述三種類型的審計。因此，環(huán)境審計也應(yīng)分為環(huán)境財務(wù)審計、環(huán)境合規(guī)性審計和環(huán)境績效審計。相應(yīng)地，環(huán)境審計也要實現(xiàn)公允性、合法性和效益性三個目標(biāo)。即環(huán)境績效審計是環(huán)境審計的一部分。環(huán)境績效審計的目標(biāo)是確保受托環(huán)境責(zé)任履行的效益性(經(jīng)濟性、效率性和效果性)。
四、環(huán)境績效審計定義及其本質(zhì)
(一)環(huán)境績效審計的定義及其要素 環(huán)境審計是為了確保受托環(huán)境責(zé)任的有效履行，由國家審計機關(guān)、內(nèi)部審計機構(gòu)和社會審計組織依據(jù)環(huán)境審計準(zhǔn)則對被審計單位受托環(huán)境責(zé)任履行的公允性、合法性和效益性進行的鑒證。包括以下要素：(1)環(huán)境審計目標(biāo)：確保受托環(huán)境責(zé)任履行的公允性、合法性和效益性；(2)環(huán)境審計主體：國家審計機關(guān)、內(nèi)部審計機構(gòu)和社會審計組織；(3)環(huán)境審計對象：從本質(zhì)上講是受托環(huán)境責(zé)任；(4)環(huán)境審計依據(jù)：環(huán)境審計準(zhǔn)則；(5)環(huán)境審計本質(zhì)：環(huán)境審計在本質(zhì)上是一種鑒證。
環(huán)境績效審計是為了確保受托環(huán)境績效責(zé)任的有效履行，由國家審計機關(guān)、內(nèi)部審計機構(gòu)和社會審計組織依據(jù)環(huán)境績效審計準(zhǔn)則對被審計單位受托環(huán)境績效責(zé)任履行的經(jīng)濟性、效率性和效果性的鑒證。環(huán)境績效審計同樣包括五個要素：(1)環(huán)境績效審計目標(biāo)：確保受托環(huán)境績效責(zé)任履行的經(jīng)濟性、效率性和效果性；(2)環(huán)境績效審計主體：國家審計機關(guān)、內(nèi)部審計機構(gòu)和社會審計組織；(3)環(huán)境績效審計對象：從本質(zhì)上講是受托環(huán)境績效責(zé)任；(4)環(huán)境審計依據(jù)：環(huán)境績效審計準(zhǔn)則；(5)環(huán)境審計本質(zhì)：環(huán)境審計在本質(zhì)上是一種鑒證。環(huán)境績效審計是環(huán)境審計的一部分，因此其本質(zhì)和主體具有一致性，而目標(biāo)、對象和準(zhǔn)則的范圍相應(yīng)地縮小。
2005年，在一年多時間里，財政部完成了1項基本會計準(zhǔn)則和38項具體會計準(zhǔn)則的制定或修訂工作，中國注冊會計師協(xié)會完成了48項審計準(zhǔn)則的制定或修訂工作。財政部此次正式新會計準(zhǔn)則和審計準(zhǔn)則，標(biāo)志著兩大準(zhǔn)則體系的建設(shè)工作大功告成。財政部宣布，將于2007年1月1日開始在上市公司實行新會計準(zhǔn)則，同時在所有會計師事務(wù)所執(zhí)行新審計準(zhǔn)則。其中，會計準(zhǔn)則由過去偏重工商企業(yè)的17項準(zhǔn)則擴展到橫跨金融保險農(nóng)業(yè)等眾多領(lǐng)域的39項準(zhǔn)則，審計準(zhǔn)則也有48項之多。
會計模式是對一定國家或地區(qū)的標(biāo)準(zhǔn)化會計實踐活動的綜合或描述。被描述的要素主要有：一定國家或地區(qū)的會計管理體制，會計準(zhǔn)則或會計制度的制訂與實施，會計信息的披露制度等。從一定意義上說，會計模式就是人們在會計活動中，就各種方案制定的選擇標(biāo)準(zhǔn)和會計人員的行為規(guī)范，而這些方案的選擇和行為規(guī)范的制定，受到很多因素的制約。
二、影響會計準(zhǔn)則的因素分析
1、政府干預(yù)
政府干預(yù)為會計準(zhǔn)則提供了選擇空間并影響了會計準(zhǔn)則變遷的進程和方式，政府干預(yù)可能有助于準(zhǔn)則變遷，也可能起到根本性的壓制作用。會計準(zhǔn)則不但具有經(jīng)濟后果，甚至還會影響宏觀經(jīng)濟的運行，所以在制定新的會計準(zhǔn)則時，政府不得不對其可能產(chǎn)生的經(jīng)濟影響做一下評估，或干脆直接通過有關(guān)權(quán)利機構(gòu)介入。對于以法國為代表的政府主導(dǎo)型會計準(zhǔn)則制定模式，更是表現(xiàn)突出。就是以民間團體為主導(dǎo)的會計準(zhǔn)則制定模式的美國，也不例外的不時對新會計準(zhǔn)則的出臺進行干預(yù)。例如，1962年美國歲入法案規(guī)定，如果企業(yè)進行指定項目的投資（這種投資目的在于技術(shù)更新），就可以豁免一定比例的稅金。此法案出臺的目的主要是為了促進當(dāng)時美國的經(jīng)濟持續(xù)增長。但是，會計準(zhǔn)則委員會基于權(quán)責(zé)發(fā)生制的考慮，要求用“遞延法”加以反映。顯然，這種方法削弱了歲入法案的刺激效應(yīng)。當(dāng)時的肯尼迪政府通過對SEC施加壓力，迫使其了第96號會計文告集（ASRNO.96），規(guī)定上市公司遵守“遞延法”（deferral）和“流盡法”（flowthroughmethod）。除此之外，后來的企業(yè)合并中的權(quán)益結(jié)合法、商譽是否攤銷、石油天然氣行業(yè)廢井成本的處理、研究與開發(fā)費、外幣折算等，都受到政府或多或少的干預(yù)。
2、會計準(zhǔn)則制定的效益成本比
會計是一種降低交易費用的制度安排，在會計的制度變遷過程中，更應(yīng)該遵循成本效益原則。在經(jīng)濟全球化形勢下，會計國際化能夠降低交易參與各方的交易費用，減少各國重復(fù)制定準(zhǔn)則所需的費用，降低國際證券市場的監(jiān)管、協(xié)調(diào)等費用。但是，會計國際化對于經(jīng)濟不發(fā)達、市場基礎(chǔ)較差的國家或地區(qū)來說，可能就是一種負(fù)擔(dān)，因會計國際化導(dǎo)致巨大的轉(zhuǎn)換成本。因此，會計國際化必須進行權(quán)衡，盡量減少會計國際化的負(fù)面影響。歐盟之所以要求從2005年起，歐洲所有上市公司都要提供按照國際會計準(zhǔn)則編制的合并報表，主要原因之一就是直接采用國際會計準(zhǔn)則所花費的成本比歐盟自己制定一套準(zhǔn)則的成本更小，并且歐盟內(nèi)的不少國家原來是國際會計準(zhǔn)則委員會成員，采用國際會計準(zhǔn)則的阻力較小。
每一項能夠帶來收益的會計準(zhǔn)則都需要耗費成本。準(zhǔn)則設(shè)計的成本是決定準(zhǔn)則制定的一個很重要的因素，準(zhǔn)則從潛在安排變?yōu)楝F(xiàn)實準(zhǔn)則安排的關(guān)鍵就是準(zhǔn)則安排實施中預(yù)期成本的大小。若準(zhǔn)則制定的成本相對收益來說越小，則制定越充分。反之，制定的成本使的效益成本比變得不再合理，供給就會出現(xiàn)不足。
3、會計理論的發(fā)展
科學(xué)技術(shù)的發(fā)展、知識存量的多少直接影響著會計準(zhǔn)則的制定。關(guān)于會計理論和會計準(zhǔn)則的關(guān)系，佩頓和利特爾頓認(rèn)為，會計理論應(yīng)當(dāng)是一個內(nèi)在協(xié)調(diào)、聯(lián)系緊密、邏輯一致的理論體系，可以被壓縮成準(zhǔn)則的形式。我國學(xué)者陳今池在《西方現(xiàn)代會計理論》中也把會計準(zhǔn)則作為了會計理論的一部分。劉峰教授在《會計理論——關(guān)于財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)的研究》中也把會計準(zhǔn)則作為了一項重要內(nèi)容進行了闡述。會計準(zhǔn)則的供給需要恰當(dāng)、合理的會計理論的指導(dǎo)。沒有會計理論的指導(dǎo)，我們的會計準(zhǔn)則就可能會出現(xiàn)一些問題。會計理論是對實踐比較系統(tǒng)的認(rèn)識，是一種規(guī)律性的認(rèn)識，它能反映會計發(fā)展的歷史、會計發(fā)展的規(guī)律，也能預(yù)測會計發(fā)展的未來。即使會計準(zhǔn)則是總不免帶有現(xiàn)實和歷史的色彩，但在理論指導(dǎo)下可以做出協(xié)調(diào)。美國會計學(xué)會一直比較注重會計理論的研究，尤其是財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)的研究。1964年，AAA專門任命一個建立基本會計理論報告委員會，針對如下問題展開研究：現(xiàn)在和未來會計的作用、性質(zhì)和局限性；適合于綜合會計理論報告的概念框架和將來研究結(jié)論付諸實踐的可能性。從1978年到1985年，由后來成立FASB，陸續(xù)了六份“財務(wù)會計概念公報”，標(biāo)志著美國財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)體系的基本形成。這對美國現(xiàn)在會計準(zhǔn)則的相對完備與高效起了很重要的作用。所以說，會計理論水平的發(fā)展程度，直接制約著會計準(zhǔn)則的供給能力。
4、現(xiàn)存的會計準(zhǔn)則
現(xiàn)存的準(zhǔn)則安排或者初始的準(zhǔn)則安排具有強化或弱化新的準(zhǔn)則安排的能力，即準(zhǔn)則變遷中的慣性。根據(jù)諾斯路徑依賴，一旦在起始階段帶來報酬遞增的制度，在市場不完全、組織失效的情況下，會阻礙生產(chǎn)活動的發(fā)展并會產(chǎn)生一系列與現(xiàn)有制度共存的組織和利益集團，那么這些組織和利益集團就會通過投資來加強現(xiàn)有制度，由此產(chǎn)生維護現(xiàn)存制度的政治組織，從而使這種無效的制度變遷持續(xù)下去，會計準(zhǔn)則作為一種正式制度安排同樣會加強現(xiàn)存制度的路徑依賴，因為沿著原有會計準(zhǔn)則變遷的路徑和既定方向前進總比另辟蹊徑要容易。一旦一種會計準(zhǔn)則形成之后必然會形成建立在這種制度基礎(chǔ)上的利益集團。他們會不斷加強對原有制度的路徑依賴性，因此當(dāng)在新的會計準(zhǔn)則開始制定和實施之前必須要充分的考慮這種路徑依賴問題，因為它可能會為我們的會計準(zhǔn)則制定帶來很大的阻力。
5、政府、民間團體的創(chuàng)新力
這在一定程度上制約了會計準(zhǔn)則制定的水平和速度。會計準(zhǔn)則的制定與創(chuàng)新最終表現(xiàn)為責(zé)任人的創(chuàng)新力上。政府作為會計準(zhǔn)則制定的一個重要力量，它通過頒布與會計準(zhǔn)則相關(guān)的法律法規(guī)，來強制性對會計準(zhǔn)則的制定做出規(guī)范，或者，通過專門的機構(gòu)間接控制會計準(zhǔn)則的制定工作，同時，政府還有自己專門的研究機構(gòu)，來對會計準(zhǔn)則的技術(shù)、經(jīng)濟后果等問題進行研究，但是，政府提供的會計準(zhǔn)則有時候很難充分的代表各利益相關(guān)主體的利益。民間團體則恰恰能夠滿足這一點，能夠更加廣泛的征求不同利益集團的利益，使得會計準(zhǔn)則的制定過程能夠充分博弈，最廣泛的達成一種均衡。它能夠充分吸收優(yōu)秀的學(xué)者專家參與準(zhǔn)則的制定。但二者常常是聯(lián)系在一起的，并相互補充，互相借鑒。會計準(zhǔn)則的制定能力常常受到政府、民間團體的協(xié)調(diào)與融合水平和各自的創(chuàng)新能力制約。
6、環(huán)境因素
社會經(jīng)濟環(huán)境的特殊性決定了會計準(zhǔn)則的特殊性。名國社會經(jīng)濟環(huán)境差異的客觀存在是各國會計準(zhǔn)則各具特色的決定因素，而環(huán)境因素是多方面的。比如經(jīng)濟因素。經(jīng)濟因素不僅直接對會計準(zhǔn)則的產(chǎn)生和發(fā)展起著重要影響，而且還通過對政治、法律、文化、教育等其他環(huán)境因素的影響間接地對會計準(zhǔn)則產(chǎn)生影響。直接對會計準(zhǔn)則產(chǎn)生影響的經(jīng)濟因素主要有經(jīng)濟體制、經(jīng)濟發(fā)展水平、企業(yè)資本來源、經(jīng)濟外向型程度和通貨膨脹程度等；法律因素。現(xiàn)代社會日益成為法制社會，在某些國家會計準(zhǔn)則本身就是法律體系的組成部分，法律對會計準(zhǔn)則的影響甚至超過經(jīng)濟因素。因而國家間不消除法律差異就無法消除會計準(zhǔn)則的差異。西方國家的法律分為大陸法系和英美法系兩大類。實行大陸法系的國家主要有：法國、德國、意大利、西班牙、荷蘭、葡萄牙等歐洲大陸國家以及日本，實行英美法系的國家有：英國、美國、加拿大、澳大利亞、愛爾蘭、新西蘭等。這兩大法系對會計準(zhǔn)則的制定與實施有著廣泛而深刻的影響。大陸法系和英美法的主要差異表現(xiàn)為：立法者的思維方式和工作方式不同。大陸法系強調(diào)法律條文的完整性、系統(tǒng)性和邏輯性，其法規(guī)具有成文的特點；英美加以注重對社會經(jīng)濟生活中出現(xiàn)的具體問題在法律上加以規(guī)定，且對前人的法律處置先例尤為關(guān)注，因而，法律多為先前法官所做的“判例”，具有“傳統(tǒng)性”和“繼承性”。法律結(jié)構(gòu)不同。大陸法系的法律結(jié)構(gòu)一般都包括基本原則和細(xì)則，從內(nèi)容到體系包羅萬象，自成一體，形式比較完整，內(nèi)容比較嚴(yán)謹(jǐn)，條款比較原則；英美法系的法律結(jié)構(gòu)是由許多形式不同、來源不一的法律集合而成的，判例法是該法系的顯著特點。對社會經(jīng)濟活動的管制程度不同。實施大陸法系的國家政府往往借助于法律手段對經(jīng)濟活動進行全面的干預(yù)，整個社會的經(jīng)濟活動處于國家詳盡而完備的法律管制之下，企業(yè)的自受到限制；屬英美法系的國家，法律對經(jīng)濟活動的約束比較籠統(tǒng)、靈活，經(jīng)濟活動得以在比較寬松的條件下進行。法律環(huán)境的不同導(dǎo)致會計準(zhǔn)則制定、實施等方面差異。英美法系的國家，法律中對會計的規(guī)定很少，會計準(zhǔn)則通常是由國家和政府授權(quán)的民間組織來制訂的，會計實務(wù)處理程序和方法往往具有較大的靈活性和選擇性，注重會計慣例，企業(yè)可根據(jù)自己的情況選擇會計處理程序或方法。在實行大陸法系的國家里，會計準(zhǔn)則通常以法律的形式頒布，具有指令性、強制性和統(tǒng)一性的特點，會計人員所應(yīng)用的會計準(zhǔn)則，一般在政府的法律、法規(guī)（如公司法、商法、證券法等）中都有明確甚至詳細(xì)的規(guī)定。此外，在實行大陸法系的國家中，財務(wù)會計與稅務(wù)會計基本是一致的，而在實行英美法系的國家中，財務(wù)會計與稅務(wù)會計往往是分離的。文化因素。文化一般泛指社會行為的習(xí)俗、風(fēng)尚、價值觀和道德觀念等，在相同文化的社會里，人們有相同的價值觀和信念，風(fēng)俗習(xí)慣相同且對行為有認(rèn)同之規(guī)范。著名學(xué)者何斯德認(rèn)為，一國的文化模式的主要特征可以從以下方面加以反映：崇尚個人主義還是集體主義；權(quán)力距離的大小；對不明朗因素反應(yīng)的強弱，陽剛還是陰柔。文化因素對會計準(zhǔn)則的影響是多維、間接和不易改變的。
三、結(jié)論和討論
環(huán)境審計是對經(jīng)濟活動出現(xiàn)的環(huán)境問題和環(huán)境責(zé)任進行監(jiān)督、評價和鑒證，環(huán)境的公共品特性使得許多國家越來越關(guān)注環(huán)境問題并逐步參與環(huán)境審計。我國的環(huán)境審計始于20世紀(jì)80年代，經(jīng)過二十多年環(huán)境審計的發(fā)展，我國的環(huán)境審計已經(jīng)取得了一定成效，但仍存在以下問題。
1.1環(huán)境審計范圍
我國目前的環(huán)境審計主要是由政府審計，主要對環(huán)境資源使用的真實性、合法性和使用效率進行審計，其審計重點是對環(huán)境收費的績效審計和重點工程的專項環(huán)境審計。事實上環(huán)境系統(tǒng)的開發(fā)性特點與現(xiàn)今的經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展要求擴大了環(huán)境審計范圍，具體表現(xiàn)為環(huán)境保護法規(guī)的執(zhí)行、環(huán)保機構(gòu)的設(shè)置、環(huán)保資金的使用、環(huán)保措施的有效及環(huán)境風(fēng)險的評估等。而我國環(huán)境審計范圍局限于專項和合規(guī)方面即對環(huán)保資金使用和企業(yè)對環(huán)保法規(guī)的執(zhí)行方面，對于環(huán)保機構(gòu)設(shè)置、環(huán)保措施有效性和環(huán)境風(fēng)險評估方面并未深入，這影響到環(huán)境審計的質(zhì)量和效果，不利于社會經(jīng)濟發(fā)展。
1.2環(huán)境審計主體
政府審計機關(guān)的行政關(guān)系和多重身份并不利于環(huán)境審計的開展，且審計結(jié)果的公眾信賴程度偏低。首先，審計主體的獨立性不確定。政府審計機構(gòu)是國家政府行政機構(gòu)的一個派出機關(guān)，其與環(huán)保機構(gòu)一樣隸屬于政府，在對環(huán)保機構(gòu)與國有企業(yè)時難以作為獨立主體實施審計。其次，政府審計機關(guān)的多重身份。政府審計機關(guān)既要制定是審計規(guī)則，同時又要開展具體的審計業(yè)務(wù)的，并要對審計結(jié)果進行監(jiān)督。審計機關(guān)的多重身份不利于環(huán)境審計質(zhì)量的提高。在政府環(huán)境審計活動中，獨立性的不確定以及多身份就難以保證審計結(jié)果的公允、公開和公正，其審計的效果差。
1.3環(huán)境審計質(zhì)量
經(jīng)過實地調(diào)研，我們發(fā)現(xiàn)環(huán)境審計質(zhì)量不高是除環(huán)境審計范圍不確定和環(huán)境審計主體單一外一個主要問題。由于資源環(huán)境審計涉及領(lǐng)域?qū)捛覍I(yè)性極強。就被審計對象涉及的具體的資源環(huán)境業(yè)務(wù)領(lǐng)域?qū)I(yè)性很強，而政府審計人員主要以財務(wù)、會計等經(jīng)濟管理專業(yè)居多，過強的專業(yè)性對于審計人員有極高的專業(yè)門檻，其審計質(zhì)量難以得到保證。
2.環(huán)境審計聯(lián)動機制
就本質(zhì)上講，環(huán)境審計是是一種新興領(lǐng)域的審計業(yè)務(wù)，其審計對象為企業(yè)和政府的環(huán)境行為。從西方國家環(huán)境審計的實踐來看，社會審計在環(huán)境審計領(lǐng)域發(fā)揮了重要作用。因此，建立環(huán)境審計聯(lián)動機制是提高審計質(zhì)量的可行途徑。
2.1審計聯(lián)動
審計聯(lián)動是兩個或兩個以上審計主體通過人員互聘、資源共享和項目合作等方式，實現(xiàn)人力、物力、財力等方面的優(yōu)化整合，以達到共同提升審計質(zhì)量的目標(biāo)。審計聯(lián)動是各審計組織在自愿互利的基礎(chǔ)上開展的，是各審計組織提高業(yè)務(wù)水平和審計能力的一個重要渠道。在我國環(huán)境審計迅速發(fā)展的今天，作為環(huán)境審計主體的政府審計機關(guān)雖承擔(dān)大量的環(huán)境審計活動，其理論和實務(wù)能力也得到了不斷的提升，但人員的專業(yè)背景與環(huán)境審計的專業(yè)要求仍有一定的差距。因此，引入社會審計和加強內(nèi)部審計實施審計聯(lián)動有利于環(huán)境審計的發(fā)展。
2.2審計聯(lián)動機制
聯(lián)動機制是以實現(xiàn)資源共享，通過主體間相互合作、競爭的關(guān)系，發(fā)揮在實現(xiàn)目標(biāo)過程中的各種因素作用，以及這些要素如何與聯(lián)動的目標(biāo)相一致。換言之，環(huán)境審計聯(lián)動機制是對環(huán)境審計聯(lián)動在實施過程中具有協(xié)調(diào)和控制功能的各要素的總稱。以系統(tǒng)理論為指導(dǎo)，建立環(huán)境審計聯(lián)動機制，注重各主體間整體功能的發(fā)揮。
2.3環(huán)境審計聯(lián)動影響因素
2.3.1環(huán)境審計依據(jù)
環(huán)境審計依據(jù)是關(guān)于環(huán)境審計主體的任職要求、實施環(huán)境審計的法律依據(jù)和執(zhí)行環(huán)境審計過程遵循的法規(guī)、制度等行為規(guī)范。環(huán)境審計是一項獨立的監(jiān)督活動，進行審計就需要有審計依據(jù)。但我國的環(huán)境審計依據(jù)并不完善，主要在審計主體、法律依據(jù)和審計主體責(zé)任三個方面。首先，審計主體單一。目前，對于環(huán)境審計主體的任職要求主要是以政府審計為基礎(chǔ)，并未能明確社會審計在環(huán)境審計的作用。其次，法律依據(jù)。盡管我國已在環(huán)境保護方面頒布了許多許多法律規(guī)章，為我國開展政府環(huán)境審計提供了法律依據(jù)。但我們應(yīng)該注意，我國的環(huán)境法律還不完善，即使是政府環(huán)境審計在一般情況下也缺乏審計依據(jù)支持，使得審計部門的工作受到限制。再次，審計主體責(zé)任。現(xiàn)有法律未能明確審計機關(guān)在環(huán)境保護的責(zé)任和地位，使得環(huán)境審計人員無法完整的履行環(huán)境保護的審查管理，不利于環(huán)境審計的合法、順利地開展。
2.3.2聯(lián)動資源配置聯(lián)動制度
聯(lián)動資源配置聯(lián)動制度應(yīng)包括聯(lián)席制度和審計對象聯(lián)動兩部分。聯(lián)席制度，一方面是審計部門間聯(lián)會制度，另一方面是審計部門與相關(guān)部門的聯(lián)會制度。由于要發(fā)揮社會審計在環(huán)境審計中的作用，政府要將一些環(huán)境審計業(yè)務(wù)委托給社會審計組織完成，為提高審計效率和審計質(zhì)量，政府應(yīng)建立聯(lián)會制度加強雙方溝通并及時解決審計過程中出現(xiàn)的問題。同時，為方便數(shù)據(jù)獲取和減少審計中的阻礙，審計組織應(yīng)與審計項目的相關(guān)機構(gòu)進行及時有效的協(xié)調(diào)，以保證審計活動的順利進行。審計對象聯(lián)動。由于環(huán)境審計本身起源于內(nèi)部審計，加之各被審計單位的自身信息相對完善，為提高審計效率，可以邀請自身項目以外的同背景單位參與，實地調(diào)研同背景單位的情況，獲取相關(guān)的對比性資料，為審計項目的開展尋找有效途徑。
3.環(huán)境審計聯(lián)動機制構(gòu)建
3.1以政府審計機關(guān)為主導(dǎo)，注冊會計師、環(huán)境管理系統(tǒng)審核員參與的政府環(huán)境審計工作機制環(huán)境審計產(chǎn)生與環(huán)境受托責(zé)任，要求環(huán)境審計為環(huán)境保護和經(jīng)濟發(fā)展的協(xié)調(diào)服務(wù)。而經(jīng)濟的快速發(fā)展已嚴(yán)重破環(huán)環(huán)境，由環(huán)境引發(fā)的問題威脅了社會公眾利益。因此，受托環(huán)境責(zé)任已成為政府公共受托經(jīng)濟責(zé)任的重要內(nèi)容（蔡春、陳曉媛，2006[5]）。在內(nèi)部環(huán)境審計上，隨著企業(yè)的綠色競爭戰(zhàn)略、規(guī)避環(huán)境風(fēng)險、滿足國際貿(mào)易綠色環(huán)保的要求等意識的加強，企業(yè)的內(nèi)部環(huán)境管理系統(tǒng)審核應(yīng)得到進一步的加強；而在民間環(huán)境審計方面，因而環(huán)境審計準(zhǔn)則的制定、計量和評價標(biāo)準(zhǔn)等的理論上的難點與注冊會計師的風(fēng)險規(guī)避，其實務(wù)進展預(yù)期相對緩慢。因此，構(gòu)建我國的環(huán)境審計體系，應(yīng)以政府審計為主，整合民間和內(nèi)部審計資源可以彌補政府審計資源的不足，并提高我國環(huán)境審計的質(zhì)量。如政府可將環(huán)境審計的業(yè)務(wù)委托給注冊會計師或通過環(huán)境管理系統(tǒng)審核員（環(huán)境審計人員）指導(dǎo)企業(yè)進行規(guī)劃、合理的內(nèi)部審計以提高環(huán)境審計的效率。
3.2完善支持制度
3.2.1環(huán)境審計依據(jù)
環(huán)境審計依據(jù)主要包括審計法律依據(jù)、是審計主體行為規(guī)范和評價標(biāo)準(zhǔn)，前兩個內(nèi)容主要可以通過環(huán)境審計準(zhǔn)則體現(xiàn)。因此，完善環(huán)境審計依據(jù)可以分為環(huán)境審計準(zhǔn)則和被審計事項的評價標(biāo)準(zhǔn)。環(huán)境審計準(zhǔn)則。環(huán)境審計是審計與諸多學(xué)科交叉和融合而形成的，審計內(nèi)容和對象不同于常規(guī)審計。同時，搜集和評價環(huán)境審計證據(jù)所運用的程序和方法應(yīng)有自己的特點，所以單獨制訂環(huán)境審計準(zhǔn)則是必要的。就具體內(nèi)容而言應(yīng)包括環(huán)境審計人員資格條件和環(huán)境審計人員行為兩方面。環(huán)境審計人員資格條件的要求是為了保證環(huán)境審計工作的正常開展，比如應(yīng)有的道德素質(zhì)和職業(yè)勝任能力。環(huán)境審計人員行為則是保證審計質(zhì)量。審計人員行為的要求可分為項目初始、實施和報告三部分。項目初始階段，制訂計劃、確定某一審計項目的具體內(nèi)容、編制審計方案等的要求；實施階段，對環(huán)境內(nèi)部控制的了解、測試和評價風(fēng)險等的要求；報告階段包括報告的編制要求等。被審計事項的評價標(biāo)準(zhǔn)是指被審計單位在各項與環(huán)境相關(guān)活動中應(yīng)當(dāng)遵循的法律、法規(guī)、制度和相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)。
