時間：2023-06-04 10:50:35
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇所得稅匯算，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
目前，企業所得稅匯算模式是：自行匯算，責任自負；委托匯算，責任分解。納稅人是匯算清繳的主體，應當對其所申報的各種稅收的質量負責。由于該項工作政策性強、技術操作復雜、專業水平要求高，因此備受各級稅務機關的重視。近年來有些地區，稅務機關要求納稅人委托會計師事務所，或納稅人自行委托會計師事務所為企業所得稅匯算清繳進行納稅申報出具鑒證報告。在匯算清繳過程中，遇到一個問題，就是要進行納稅調整的涉稅事項，在什么情況下既要調賬，又要作納稅調整？什么情況下只需作納稅調整就可以了？
財政部、國家稅務總局于2003年8月22日下發的文件中明確規定這個問題，財會［2003］29號“關于執行《企業會計制度》和相關會計準則問題解答（三）”，是稅法與會計差異協調的重要文件。文件規定：對于因會計制度及相關準則就有關收益、費用或損失的確認、計量標準與稅法規定的差異，其處理原則為：企業在會計核算時，應當按照會計制度及相關準則的規定對各項會計要素進行確認、計量、記錄和報告，按照會計制度及相關準則規定的確認、計量標準與稅法不一致的，不得調整會計賬簿記錄和會計報表相關項目的金額。企業在計算當期應交所得稅時，應在按照會計制度及相關準則計算的利潤總額（即，“利潤表”中的“利潤總額”，下同）的基礎上，加上（或減去）會計制度及相關準則與稅法規定就某項收益、費用或損失確認和計量等的差異后，調整為應納稅所得額，并據以計算當期應交所得稅。據此，在稅收與會計工作的實踐中，根據納稅調整是否與賬務調整相關聯，可以將納稅調整業務分為兩種情況：不需要調賬，即只是調整應納稅所得額，也就是僅在年度匯算表上進行調整與賬無關；需要調賬，即納稅調整與調賬同時并存。
一、不需調賬，只作納稅調整
這種做法的前提是會計記賬科目使用正確，登記數字也無錯誤，只是按照稅收規定需要進行納稅調整的事項，這類業務在進行納稅調整的時候，是不涉及賬務調整的。對這類事項作出判斷的依據，是企業會計處理按會計制度的規定進行，只要符合會計制度的規定就是正確的，如罰款支出、滯納金支出應在“營業外支出”列支，無論稅收是怎樣的規定，會計上不存在賬務調整的問題。我們可以把這一類業務的特點歸納為：納稅申報按稅法規定，會計賬務按會計制度，各走各的道。
以計稅工資的納稅調整為例。某企業全年已計入應付工資科目的數額是400萬元，按計稅工資的標準，超出限額40萬元。檢查該企業與工資有關的賬戶記錄，發現無論會計科目的運用還是所依據原始憑證計入的數字，都是正確無誤的。在這種情況下，所作的納稅調整，就是把40萬元作為調增事項，填入“企業所得稅年度納稅申報表”中的調增欄目中就行了。
二、在進行納稅調整的同時，必須進行會計賬務調整
這類業務之所以產生了會計調賬的需要，必然存在一個前提條件，那就是，在作納稅調整之前，會計記錄就產生了一定的錯誤。或者是會計科目運用不當，或者是賬戶記錄數字有誤。這樣，一方面，會計利潤本身就可能不正確；另一方面，可能造成少繳所得稅。在處理這類事項時，一定要賬務調整與納稅調整同時進行，嚴格地講應先作賬務的調整，然后再進行正常的納稅調整。我們也把這一類業務的特點總結歸納為：會計記賬已有錯，納稅調整必改錯。
仍以上例來作說明。假如在匯算期，財會人員發現該企業將8萬元本該應計入工資總額之內的發放津貼沒有計入“應付工資”賬戶，而是記在了“其他應付款”賬下。會計分錄為：借記其他應付款8萬元，貸記銀行存款8萬元。原始憑證為：職工領取崗位津貼的簽名表。這樣，該會計處理就影響到了兩個方面。
第一，應計入成本費用的工資支出沒有計入，年底的會計利潤就虛增8萬元，造成會計報表數據不實。
第二，納稅調整時，按計稅工資的標準，實際上已超出限額48萬元而不是賬面上的40萬元。
1、點擊【常用業務】中的【綜合所得年度匯算】。
2、點擊【使用已申報數據填寫】并點擊【開始申報】。
3、下一步，點擊【我已閱讀并知曉】。
4、之后，點擊【下一步】。
5、這個頁面我們可以看到我們的【應納稅所得額】點擊【下一步】。
6、我們即可看到【稅款計算】計算方式為【應退稅額=已繳稅額+減免稅額-應納稅額】左下角可以看到我們詳細的【應退稅額】隨后，我們點擊【提交申報】。
7、這里可以看到【您可申請的退稅金額】并點擊【申請退稅】。
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（來源：文章屋網 ）
【關鍵詞】 企業所得稅 匯算清繳 關鍵問題
企業所得稅匯算清繳是對企業一年來企業所得稅的一個匯總計算、多退少補、提供證據等的過程。自《中華人民共和國企業所得稅法》實施以來，財政部、國家稅務總局相繼出臺了一系列企業所得稅配套、補充政策文件，也廢止了一系列企業所得稅配套、補充政策文件，要科學合理地根據紛繁復雜的稅收政策規定進行企業所得稅匯算，規避企業所得稅匯算風險，本文認為需要注意以下幾個方面的關鍵問題。
一、重視企業所得稅匯算工作
企業所得稅的特點是按年計征，分季預繳，年度匯算清繳，匯算清繳的期限是納稅年度終了后5個月內，這是給企業一個全面自查自核的機會，也是最后一次的調整機會。因為根據國家稅務總局《企業所得稅匯算清繳管理辦法》的規定，企業所得稅匯算清繳的主體是納稅人，納稅人應當按照企業所得稅法及其實施條例和有關補充政策文件的規定，正確計算企業所得稅應納稅額，如實、正確填寫企業所得稅年度納稅申報表及其附表，完整、及時報送相關資料，并對納稅申報的真實性、準確性和完整性負法律責任。納稅人違反上述規定，按照稅收征管法及其實施細則的有關規定處理，情節嚴重的要追究刑事責任。因此，企業所得稅匯算清繳的風險和責任很大，納稅人要想控制企業所得稅上的風險，避免巨額的滯納金和罰款，就需要摒棄僥幸心理，扎扎實實做好企業所得稅匯算清繳工作。
二、弄清企業所得稅匯算清繳范圍
根據《企業所得稅匯算清繳管理辦法》第三條規定，凡在納稅年度內從事生產、經營（包括試生產、試經營），或在納稅年度中間終止經營活動的納稅人，無論是否在減稅、免稅期間，也無論盈利或虧損，均應按照企業所得稅法及其實施條例和本辦法的有關規定進行企業所得稅匯算清繳，實行核定定額征收企業所得稅的納稅人，不進行匯算清繳。因此，所有查賬征收企業所得稅的企業和核定征收中定率征收企業所得稅的企業都是企業所得稅匯算清繳的納稅人。
三、按時進行企業所得稅匯算清繳
根據《中華人民共和國企業所得稅法》的規定：企業應當自年度終了之日起五個月內，向稅務機關報送年度企業所得稅納稅申報表，并匯算清繳，結清應繳應退稅款。如果納稅人因不可抗力，不能按期辦理納稅申報的，可按照《稅收征管法》及其實施細則的規定，辦理延期納稅申報。如果納稅人未在規定期限內辦理納稅申報和報送納稅資料的，由稅務機關責令限期改正，并處二千元以下的罰款；情節嚴重的，處二千元以上一萬元以下的罰款；未按照規定期限解繳稅款的，稅務機關除責令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。
四、及時掌握相關稅收政策新變化
在實踐中，企業未能正確履行所得稅匯算清繳的義務而招致損失很大一部分源于對稅收政策不了解或誤解。所得稅匯算清繳是一項政策性很強的工作，它隨著我國稅收法規和政策的調整而不斷的變化。這就要求企業的財稅人員通過有關涉稅的報刊、雜志、網絡、參加財稅實訓等多種信息渠道，及時學習和掌握企業所得稅稅收政策新變化，為企業正確納稅、避免匯算清繳風險提供支持。如：國家稅務總局2011年第25號公告對資產損失稅前扣除辦法由原自行計算扣除和經稅務機關審批扣除兩類改為現行的“清單申報和專項申報”扣除，其中，屬于清單申報的資產損失，企業可按會計核算科目進行歸類、匯總，然后再將匯總清單報送稅務機關，有關會計核算資料和納稅資料留存備查；屬于專項申報的資產損失，企業應逐項（或逐筆）報送申請報告，同時附送會計核算資料及其他相關的納稅資料。若企業沒有及時了解掌握資產損失稅前扣除辦法新變化，未申報或未按規定申報而自行扣除的損失一律不得在稅前扣除。
五、及時辦理匯算清繳備案事項
列入企業所得稅優惠管理的企業所得稅優惠不少，包括免稅收入、定期減免稅、優惠稅率、加計扣除、抵扣應納稅所得額、加速折舊、減計收入、稅額抵免和其他專項優惠政策，企業要享受這些優惠須按照法律法規和相關文件規定向主管稅務機關辦理備案手續。備案的具體方式分為事先備案和事后報送相關資料兩種，列入事先備案的稅收優惠，納稅人應在辦理企業所得稅年度申報前向稅務機關報送相關資料提請備案，經稅務機關登記備案后執行；對需要事先向稅務機關備案而未按規定備案的，納稅人不得享受稅收優惠；經稅務機關審核不符合稅收優惠條件的，不得享受稅收優惠。比如，符合小型微利企業條件的企業，需要在辦理企業所得稅年度申報前進行小型微利企業備案，才能在本年度申報及下一年季度預繳申報享受優惠稅率20%，未按規定備案的企業，一律不得享受減免稅。列入事后備案的企業所得稅稅收優惠，納稅人應在企業所得稅年度納稅申報時附報規定的資料。
六、做好企業所得稅匯算清繳自查
企業所得稅匯算清繳工作是對企業所得稅的一次全面、完整、系統的計算、繳納過程，涉及大量稅收法規，而且與企業會計處理密切相關，要避免不必要的涉稅風險，企業應認真做好企業所得稅匯算自查調整工作。
關鍵詞：稅務師事務所；所得稅；匯算清繳
中圖分類號：F810.42 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2013）07-0-01
一、所得稅匯算清繳業務概述
所得稅匯算清繳，說到底就是對企業全年所得稅應納稅額進行一次全面的檢查、計算和確認，并按照稅法規定全面、真實、如期地履行申報與稅款繳納義務。雖然只是應納稅額的檢查、計算和確認，但差錯卻總是難免。因為企業所得稅政策復雜、計算繁瑣，所得稅匯算清繳不僅是執行所得稅法律，而且涉及會計制度與會計準則，而會計與所得稅法之間的差異又那么多，企業財會辦稅人員難以正確理解和系統掌握，更不用說正確地進行納稅調整；同時我國的稅收法制還待完善，稅務機關還擁有相當大的自由裁量權，企業辦稅人員十分努力地去理解企業所得稅政策、精心的準備并認真做好所得稅匯算清繳，但結果總是不能令人滿意。稅務機關檢查結果表明，企業補繳稅款，或被認定為稅收違法，繳納稅收滯納金，甚至被課處相當金額的稅收罰款等風險大量存在。
這種情況，就造就了稅務師事務所可以在所得稅匯算清繳業務中得以施展自身作用，從中獲得發展。
二、當前所得稅匯算清繳業務存在問題
（一）補稅及承擔稅收滯納金風險
在所得稅匯算清繳的過程中，納稅企業可能會由于政策理解錯誤等多方面的原因而導致稅款少繳或者不繳納等情況發生。那么一旦稅務機關對其所得稅匯算清繳情況進行檢查并發現了稅款少繳與不繳行為，企業需要補征稅款，同時按照《稅收征收管理法》第32條規定，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。企業補征稅款風險容易被企業忽略，企業納稅人認為稅局發現了企業應交而未交的稅款，補上就行了，只要不罰就行，事實可不是這樣。例如某工業企業賬簿記載銷售收入為50萬元，為小規模納稅人，當年繳納稅款1.5萬元。但是如果，經過稽查部門查補50萬元少計算收入，則該企業當年的銷售收入為100萬元，超過了50萬元的認定標準，而該企業未申請一般納稅人認定手續。根據第34條第2款規定，銷售額超過小規模納稅人標準，未申請辦理一般納稅人認定手續的納稅人。補稅：100@17%）1.5=15.5（萬元）而不是50@3%=1.5（萬元）。所以，雖然小規模納稅人的征收率降低為3%，很多企業會有成為小規模納稅人的動力，但如果企業對增值稅條例把握不好，如將視同銷售收入等處理不當，造成收入超過50萬元但未申報一般納稅人，補稅金額將十分巨大。
（二）行政與刑事處罰風險
現實中存在許多納稅企業，在實施企業所得稅匯算清繳的時候，利用許多違法的辦法，比如多列支成本費用支出項目，以及不列與少列應稅收入，試圖少交稅款。有的即使主觀中并沒有逃避納稅，然而因為對所得稅法規的理解偏頗，于客觀上造成稅收違背法律法規，比如沒有柑橘所得稅法的要求實施匯算清繳。如果稅務機關查到了納稅企業的以上稅收違法違規，就會按照《稅收征管法》和《刑法》等，對相關企業的各個行為進行處罰。
（三）納稅企業對所得稅匯算清繳的理解偏差
納稅企業對自身所得稅匯算清繳的理解情況，直接影響了所得稅匯算的各種風險。納稅企業把所得稅匯算清繳和將少稅收金額之間掛鉤，和企業爭取最大化收益的營業目標相一致，這也是企業必須的生產經營思想。然而納稅企業若是不考慮怎樣根據稅收法律的尺度去合法遵循納稅義務，反而未被法律法規，絞盡腦汁，通過不記或少記利潤、多計虛報成本等“對策”，以逃避繳稅為目的而實施的所得稅匯算清繳。這些方式及時在一定的時期中，能夠讓企業減少稅額或者免稅，降低企業的經濟負擔，然而從長遠看，是無法真正地解決企業暗藏著違法行為，則法律風險也就一直籠罩著，當稅務部門對企業進行稽查，企業的行為敗露也在所難免了。
三、稅務師事務所在所得稅匯算清繳業務中得以發展的做法
企業納稅的種種弊端，也給稅務師事務所提供了施展自己、發展自己的平臺，稅務師事務所可以在所得稅匯算清繳業務中幫助企業謀劃，以此獲得收益、促進自身發展。
（一）幫助企業更新觀念，回避偷稅行為
根據當前稅收征管法律制度的要求，納稅企業的違法違規行為，如果被稅務部門所發現，則所遭受的也就不僅僅是納稅企業上交本應該繳納卻沒有繳納的金額，同時也會被稅務部門實施罰款，嚴重者會被相關司法部門進行刑事懲處，同時稅務部門還能對企業實施無限期的核查追究。所以，偷稅漏水并無法切實的為納稅企業提供稅收上的利益。所以稅務師事務所可以以此發揮作用，相當一部分由于在匯算清繳里有過偷漏國家稅款的情況，已經有過不良記錄的納稅企業，當被稅務部門懲處之后進行了反醒，稅務師事務所可以幫助企業樹立積極的態度進行所得稅的匯算清繳，并漸漸地促進其依法履行匯算清繳的行為，保障企業于所得稅匯算清繳里不出現至少要少出現問題，盡可能的避免稅收風險。如此一來，不僅能夠保障企業的經濟收益不受損害，塑造了企業素質高、遵紀守法的形象，同時對稅務師事務所的業務發展有利。
（二）幫助企業在正常納稅情況下規避風險
有余所得稅法律法規的復雜性、稅收方面盤賬的繁瑣性、國家財政政策和稅收政策之間的分歧等情況，即使納稅企業在所得稅匯算清繳的思想態度方面非常端正，往往也無法達到無差錯的繳納稅款。同時，2012又出現了所得稅政策明顯調整等的新形勢，所以在今后很長的時間中，保障所得稅匯算清繳的準確性、依法繳稅依然是納稅企業的重要業務，也是納稅企業想實現的所得稅匯算清繳的健康狀況。在這種情況下，稅務師事務所要系統掌握新申報表的要求、含義、格式與相關政策，適應新法律法規，對納稅企業的收入、費用、收益等環節實施全面研究，幫助納稅企業規避風險。
（三）為企業合理籌劃繳稅策略，提高經濟收益
按照相關法律的規定進行匯算清繳，保障匯算清繳不出現問題、不造成各種稅收風險，這是稅務師事務所的精神與要求，然而這和企業收益最大化的目標有著較大的距離。所以，稅務師事務所在做好所得稅匯算清繳業務時，還要有一種更高的水平，達到完成稅收義務和企業收益最大化的科學平衡。換句話說，企業所得稅匯算清繳是需要達到的，但納稅企業在所得稅匯算清繳的時候可以切實、合法的根據稅收法律的要求事實所得稅繳稅義務，不但不出現問題、不造成各種法律風險，并且還可以給企業帶來效益，讓企業獲得盡可能大的經濟利益，達到企業稅收成本盡可能小，而企業利益盡可能大的效果，這也是稅務師事務所得以發展的最有力保障。
四、結語
總之，所得稅匯算清繳是稅務師事務所和納稅企業共同參與的業務，稅務師事務所參與程度如何，對提高繳稅質量是至關重要的。稅務師事務所不僅要采取各種靈活有效的方式來突出與強化自身左右，為企業的繳稅業務提供科學的指導，而且要使自己的服務行之有效，促進自身發展，以此提高自身的經濟效益與社會效益。
參考文獻：
[1]汪擁華.淺談企業所得稅匯算工作的幾點體會[J].現代商業，2008（11）.
[2]張海英.淺談企業所得稅匯算會計處理方法[J].財會月刊，2007（05）.
關鍵詞：所得稅；匯算：清繳
企業所得稅匯算清繳工作，是一項復雜而又重要的工作，是對企業年度所得稅的一次全面、完整、系統的計算、繳納過程。具體是指納稅人自納稅年度終了之日起5個月內或實際經營終止之日起60日內，依照稅收法律、法規，自行計算本年度應納所得稅額，并填寫企業所得稅年度納稅申報表，結清全年企業所得稅稅款的行為。做好企業所得稅匯算清繳工作，不僅是稅務機關進行所得稅征收管理的要求，而且是納稅人依法履行納稅義務，查缺補漏、維護自身權益的具體過程。筆者試就結合多年的工作經驗和實踐，對如何做好企業所得稅匯算清繳工作談一談自己的看法。
一、提高思想認識、規范財務核算
企業財務核算質量的高低直接影響企業所得稅匯算清繳的工作進度和工作質量，要做好企業所得稅匯算清繳工作首先要求企業自覺規范財務核算。古人云：“凡事預則立，不預則廢”。做好匯算清繳前的準備工作，在申報中有的放矢，規范財務核算、準確計算利潤總額至關重要。企業應從財務管理基礎工作入手，確保原始憑證的真實、完整、合法。并建立健全各項財務管理規章制度，保證會計人員根據實際發生的經濟業務事項，按照國家統一的會計制度或會計準則的規定確認資產、負債、所有者權益、收入、費用、成本和利潤總額。
二、不斷學習，熟悉和掌握有關的稅收法律、法規、規章
企業所得稅匯算清繳的質量和效果如何，取決于納稅人對現行稅收政策法規的了解、熟悉程度。企業所得稅是世界公認的業務最復雜、管理難度最大的稅種，這不僅因為其應稅收入與會計收入、稅前扣除項目與會計成本費用等均存在差異，而且在稅收減免優惠、彌補虧損等方面還有諸多復雜的特定政策。因此，對現行的稅收法律、法規和相關財務會計知識的學習和掌握是做好企業所得稅匯算清繳工作的前提。
“磨刀不誤砍柴工”，企業財務人員應對涉及單位有關的稅收政策進行全面系統的學習掌握，如新企業所得稅法對收入總額、稅前扣除項目、資產稅務處理的各項規定，應納稅所得額的計算過程，以及新稅法與會計制度或會計準則的差異等。這就要求企業財務人員定期參加財政、稅務等部門組織安排的會計政策及稅法知識業務培訓，同時財務人員還要從多角度、多層次、多方面進行新知識、新稅法、新制度的培訓學習，不斷拓寬和更新知識面，為做好企業所得稅匯算清繳工作奠定基礎。
三、所得稅匯算清繳中應注意的幾個方面
1.應稅所得的確認與調整
在企業所得稅匯算中，由于稅法與會計制度對收入的確認時間與標準存在差異，故需要對會計賬面的收入按稅法規定進行納稅調整。特別注意的是以下幾種業務事項的納稅調整：
(1)視同銷售貨物的應稅所得。視同銷售是一種稅收術語，是一種特殊的銷售行為，它并沒有給企業帶來經濟利益的流入，因此會計上不作銷售處理，而按成本轉賬，而稅法要求將“視同銷售”獲得的利潤調增應納稅所得額。例如企業將貨物、財產、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等。
(2)利息收入、租金收入、特許權使用費收入。新稅法從稅收實現角度考慮，將這三項收入確認的時點確定為合同約定的應付款日，這與原稅法和財務核算對三項收入確認存在差異。因此國稅函[2009]98號規定，新稅法實施前已按其他方式計入當期的三項收入，新稅法實施后，將該項收入總額減去以前年度已確認收入后的余額，再按合同約定的應付款日確認當期收入。
(3)關聯方業務往來應按照獨立企業交易原則作價。對企業與其關聯方之間的業務往來，應按《實施條例》規定的調整方法對不合理價格進行調整。如果企業不進行納稅調整，稅務機關不但有權進行調整，而且應當補征稅款。
2.成本費用扣除項目的調整
企業所得稅匯算清繳的一個工作難點是納稅調整項目，要注意稅務處理與會計處理的差異。
(I)工資、薪金支出。從《企業所得稅實施條例》和國稅函[2009]3號文件的規定來看，企業實際發生的工資、薪金支出不僅要規范、固定，而且非常重要的一點就是每一筆工資薪金支出都應及時、足額扣繳個人所得稅。否則，應調增納稅所得額。
(2)職工福利費、工會經費、職工教育經費。企業實際發生的職工福利費支出，不能超過工資薪金總額的14％，國稅函[2009]98號規定，企業2008年以前尚未使用的職工福利費余額，以后年度發生的職工福利費，應首先沖減職工福利費余額，不足部分按新稅法規定扣除；工會經費的扣除比例不能超過工資薪金總額的2％，同時企業撥付的工會經費必須憑工會組織開具的《工會經費撥繳款專用收據》扣除，用其他憑證撥付不允許扣除；企業發生的職工教育經費支出，不能超過工資薪金總額的2，5％，但超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。
(3)廣告費和業務宣傳費。企業發生的符合條件的廣告費和業務宣傳費支出，一般企業不超過當年銷售收入15％的部分準予扣除，超過部分準予在以后納稅年度結轉扣除。財稅[2009]72號對部分行業作了規定，化妝品制造、醫藥制造和飲料制造企業發生的廣告費和業務宣傳費支出，不超過收入30％的部分準予扣除；超過部分準予在以后納稅年度結轉扣除。
(4)業務招待費。企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60％扣除，但最高不得超過當年銷售(營業)收入的5‰。
(5)公益性捐贈支出。企業通過公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其部門，用于公益事業的捐贈支出，在年度利潤總額12％以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。特別需要注意的是，以上費用扣除項目必須真實合法，能夠提供有效發票或憑證。實際工作中發生的業務諸如未索取發票、取得假發票或白條收據等情況均應當進行納稅調整。
3.確認應該享受的稅收優惠政策
為了維護企業的合法權益，保證企業所得稅匯算清繳工作的順利進行，企業應及時確認應該享受的稅收優惠政策，向主管稅務部門提出各項減免稅或其他涉稅審批申請。應當重點關注小型微利企業的優惠政策。小型微利企業優惠稅率為20％，企業應于當年5月底前向主管稅務機報送Ⅸ小型微利企業備案表》進行備案；經有關部門認定的國家需要重點扶持高新技術企業，減按15％的稅率征收企業所得稅，企業在申請享受該優惠政策時，應向主管地稅機關提交高新技術企業證書等資料；技術轉讓可享減免稅優惠，企業在申請享受該優惠政策時，應取得技術合同、技術轉讓發票等資料；企業發生的研究開發費用，未形成無形資產計人當期損益的，按照研究開發費用的50％加計扣除，形成無形資產的，按照無形資產成本的150％攤銷；企業安置殘疾人員的，可按照支付給殘疾職工工資的100％加計扣除；企業在購進相應專用設備投資和從事基礎設施、資源綜合利用項目時，應對照相關的優惠目錄，看能否享受企業所得稅優惠政策，確定相應的減免或抵免稅額，從而最大限度的減少稅收成本維護企業利益。
4.做好資產損失的確認工作
按照財稅[2009]57號的規定，資產損失，是指企業在生產經營活動中實際發生的、與取得應稅收入有關的資產損失，包括現金、存款損失，壞賬損失，貸款損失，股權投資損失，固定資產和存貨的盤虧、報廢、被盜損失，自然災害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。按照國稅發[2009]88號規定，企業實際發生的資產損失可分為自行計算扣除和須經稅務機關審批后才能扣除的資產損失兩大類。該規定明確了六類資產損失可自行計算扣除，這不僅擴大了自行扣除的范圍，并且使企業在操作上更為便捷、清晰。除上述六類資產以外的資產損失，必須經稅務機關審批后才能稅前扣除。值的關注的是，稅務機關審批期限由原來的納稅年度終了后15日，延期至年度終了后的第45日。這樣，對企業來說寬松了許多，減少了因時間因素無法及時報批的可能性。
[關鍵詞]資產負債表 日后事項 調整事項
2006年6月財政部修訂并完善了我國的企業會計準則體系,出臺了39項企業會計準則,其中《企業會計準則第29號――資產負債表日后事項》對資產負債表日后事項的概念、范圍、事項類型等進行了總體規范,《企業會計準則講解(2006)》又結合案例對各種調整事項的認定及調整方法作了更進一步的解讀。然而本人經過認真學習研究認為,有些案例對于調整事項的所得稅調整處理存在瑕疵,其會計處理的合理性有待探討。
一、關于資產負債表日已經存在的訴訟案件在資產負債表日后結案的所得稅調整處理
《企業會計準則第29號――資產負債表日后事項》將該類調整事項描述為“資產負債表日后訴訟案件結案,法院判決證實了企業在資產負債表日已經存在現時義務,需要調整原先確認的與該訴訟案件相關的預計負債,或確認一項新負債。”也就是說準則只把承擔義務一方被證實的賠付義務確認為調整事項,而完全忽略了取得獲賠權利一方在資產負債表日后被證實的權利也應當屬于調整事項。好在《企業會計準則講解(2006)》在本章的案例講解中在為承擔賠付義務一方進行調整處理的同時,也將獲賠一方被證實的經濟權利進行了調整處理,但是案例中個別調整處理并不是很合理。
為新準則的權威解讀資料,應當考慮解答的全面性,還必須告訴我們該案件如果在所得稅匯算清繳后結案應如何調整。本人認為如果該案件在所得稅匯算清繳后結案,則承擔賠付義務的甲公司不需要調整原已確認的遞延所得稅資產165 000元,只需要繼續確認新增的遞延所得稅資產33 000元,會計分錄為“借:遞延所得稅資產33 000元;貸:以前年度損益調整33 000元”,其賠款損失只能在新一年度所得稅匯算清繳時扣除;而作為取得獲賠權利的乙公司則應當確認198 000元的遞延所得稅負債,會計分錄為“借:以前年度損益調整198 000元;貸:遞延所得稅負債198 000元”,其賠款收入只能在新一年度所得稅匯算清繳時計入應納稅所得額。
二、關于“資產負債表日后進一步確定了資產負債表日前購入資產的成本或售出資產的收入”的所得稅調整
《企業會計準則講解(2006)》中沒有提供進一步確定購入資產成本的調整案例,只以銷售退回為例介紹了該類事項的調整處理。
例30―5甲公司20×7年12月20日銷售一批商品給丙企業,取得收入100 000元(不含稅,增值稅率17%)。甲公司發出商品后,按照正常情況已確認收入,并結轉成本80 000元。此筆貨款到年末尚未收到,甲公司按應收賬款的4%計提了壞賬準備4 680元。20×8年1月18日,由于產品質量問題,本批貨物被退回。按稅法規定,并經稅務機關批準,在應收款項余額5‰的范圍內計提的壞賬準備可以在稅前扣除,本年度除應收丙企業賬款計提的壞賬準備外,無其他納稅調整事項。②《企業會計準則講解(2006)》P457、458
該案例分別退回發生在所得稅匯算清繳前和匯算清繳后兩種情況作了解答。如果退回發生在所得稅匯算清繳前,則甲公司有關所得稅的調整分錄為:
(1)調整壞賬準備余額
借:壞賬準備4 680
貸:以前年度損益調整4 680
(2)調整應繳納的所得稅
借:應交稅費――應交所得稅6 406.95
貸:以前年度損益調整6 406.95
•注:6 406.95=(100 000―80 000―117000×5‰)×33%
(3)調整已確認的遞延所得稅資產
借:以前年度損益調整1 351.35
貸:遞延所得稅資產1 351.35
•注1 351.35=(4 680―117 000×5%o)×33%
如果退回發生在所得稅匯算清繳前,則甲公司有關所得稅的調整分錄為:
(1)調整壞賬準備余額
借:壞賬準備4 680
貸:以前年度損益調整4 680
(2)調整所得稅費用
借:應交稅費――應交所得稅6 406.95
貸:所得稅費用6 406.95
(3)調整已確認的遞延所得稅資產
借:以前年度損益調整1 351.35
貸:遞延所得稅資產1 351.35
兩種情況的解答極為接近,只有分錄(2)稍有不同。這恰恰是最為關鍵的一個調整分錄,是本題所得稅調整的關鍵,即甲公司由于銷售退回減少應納稅所得額20 000元(100 000元―80 000元),也應當減少納稅義務6 600元(20 000元×33%)。而如果銷售退回發生在所得稅匯算清繳前,則可以直接減少資產負債表所屬年度的應交稅費6 600元,由于已經扣除了193.05元(117 000元×33%),所以調整分錄中只需調減6 406.95元(6 600元―193.05元),并同時沖減因壞帳準備被核銷而應同時核銷的遞延所得稅資產1 351.35元[(4 680―117 000×5%o)×33%],也就說第一種情況的解答是完全正確的。而第二種情況(即退回發生在所得稅匯算清繳之后)的解答就有問題了,既然甲公司在退回發生前就已經完成了資產負債表所屬年度的所得稅匯算清繳工作,那么其后由于銷售退回應當減少的納稅義務只能在新的會計年度享受,就不能再直接沖減“應交稅費”科目了,必須先作為遞延所得稅資產資產核算,待新的會計年度所得稅匯算清繳時加以扣除。但是所得稅費用必須要通過“以前年度損益調整”科目調整資產負債表所屬年度的,堅決不能直接沖減“所得稅費用”科目,那根本不符合權責發生制的要求。這樣說來第二種情況解答中的分類(2)就完全錯了,它既錯誤地沖減了資產負債表所屬年度的“應交稅費”科目,又錯誤地沖減了新會計年度的“所得稅費用”。
三、結論
所得稅會計處理始終是會計領域的難題之一,而與資產負債表日后調整事項有關的所得稅問題有加大了會計處理的難度,希望各種權威資料在語言描述或案例解答中盡量做到嚴謹精確,以避免給會計核算或會計學習形成誤導。
參考文獻:
[1]財政部.企業會計準則(2006).2006.
（黑龍江商業職業學院，黑龍江 牡丹江 157011）
摘要：資產負債表日后事項在財務中有著至關重要的作用，是對資產負債表的一個補充和說明，但是在運用過程中有著很多的注意事項，尤其是資產負債表日后事項的會計處理，2006年2月15日，財政部頒布了新的所得稅會計準則，本文結合實際情況，談一下新準則下對資產負債表日后事項的認識。
關鍵詞 ：資產負債表日；調整事項；新會計準則
中圖分類號：F231.1
文獻標志碼：A
文章編號：1000-8772（2015）22-0147-01
一、資產負債表基本含義
1.資產負債表日后相關項在了解資產負債表日后事項這個概念的時候，我們首先應該清楚以下幾個問題：12月31日為我國年度資產負債表日，無論國外母公司或子公司怎樣確認會計年度，其在國內提供的會計報表都應按照我國對會計年度的制度，提出對應期間的會計報表，而不可以國外母公司或子公司確認的年度會計當作憑據；財務會計報告準許報出日指的是董事會，或經理（廠長）會議或相同于機構準許財務會計報告報道的日子；資產負債表日后事項包括全部有利和不利的事項，即在會計核算中關于資產負債表日后有利或不利事項采用相同原則實行處理。
2．資產負債表日后相關項涵蓋時間資產負債表日后相關項涵括的日期指的是資產負債表日后至財務會計報告準許報出日之間。在這個期間內對上市公司而言涉及了幾個時間，包含注冊會計師完成拿出審計報告日、財務會計報告制造日、董事會準許財務會計報告能夠對外具體公布日、公布日對外等。
二、資產負債表日后整改相關項的會計處理
1.整改相關項
指的是資產負債表日后出于得到全新或更一步的憑據，依據資產負債表日以闡明存有編制狀況的會計報表不擁有實用性，對資產負債表日要依據新出現的情況所表現的資產、負債、收入、費用甚至所有者權益實行整改。
2.稅務處理
采用資產負債表債務法的新準則全都執行會計所得稅處理，對于原本核算所得稅的方法，對資產負債表日后所得稅整改相關項，此法采取會計處理時只需思慮兩個層面。同時，資產負債表法可拿出更加實用、周到的會計所得稅信息，對所得稅費用其核算更是精準和簡練。在進行資產負債表13后企業所得稅整改時只需思慮兩點因素：企業可否匯算已清繳國家稅務總局下發的《關于執行企業會計制度需明確的有關所得稅問題的通知》文件，企業應按此規定執行；在資產負債表日企業是否納稅已整改資產負債表債務法采納時，在年終依據資產或負債賬面價值與其計稅基礎的差額，企業能夠算出應交所得稅、暫時性差異和所得稅費用，在下年所得稅匯算清繳時也能夠選擇計算應交所得稅、所得稅費用和暫時性差異，資產負債表作為日后整改相關項。因為只要思慮以上兩個層面，資產負債表日后所得稅整改降低了會計處理的難度。在會計處理中出于上述兩個因素，可能出現下面三個狀況。企業未執行年終所得稅清繳匯算，未納稅整改。在此種情況下，如涉及計稅基礎的賬面金額與資產或負債的賬面金額變化等所得稅清繳匯算日計算確定應交所得稅、所得稅費用和暫時性差異。企業年終已整改納稅，未執行所得稅清繳匯算。在這種情況下，資產負債表日后體現的整改相關項如涉及要交所得稅的，能夠直接整改應交稅金一應交所得稅科目，不過因年終已確定了暫時性差別，如資產負債表日后整改相關項涉及計稅基礎的賬面金額與資產或負債的賬面金額變動，應整改原有早已確立的所得稅資產順延或所得稅負債和所得稅費用順延。企業年終已整改納稅，已執行所得稅清繳匯算。在這種情況下，資產負債表日后表現的整改相關項如涉及所得稅應交的，不可以直接整改應交稅金一應交所得稅科目，而應通過所得稅資產順延或資產負債科目順延體現，和第二種情況類似，因已確定了年終暫時性差別，如資產負債表日后整改相關項涉及計稅基礎的賬面金額與資產或負債的賬面金額變化，應整改原本已經確立的所得稅資產順延或所得稅負債及其所得稅費用順延。
三、資產負債表日后非整改相關項的會計處理
所謂非整改相關項，指的是在資產負債表日這情況根本不存在，然而過后才發生的相關項，資產負債表日后才產生的相關項，不涉及資產負債表日存在情況，但對外提供為了更有用的會計信息，需要以恰當的方法披露這些事項，作為這些事項非調整相關項。非調整相關項的特征是：資產負債表日并沒產生或存有，根本是期后產生的相關項；對分析和理解財務會計報告有極大影響的相關項。出于非調整事項在會計處理上不影響資產負債表日存在狀況，所以，資產負債表日后企業發生的非整改相關項，資產負債表日不可以整改的財務報表，但出于事項重大，需要會計在報表附注中披露。資產負債表日后企業產生的非整改相關項，通常涵蓋下面各項：資產負債表日后因自然災害導致資產發生很大損失；資產負債表日后發生重大訴訟、仲裁、承諾；資產負債表日后資產價格、稅收政策、外匯匯率發生重大變化；資產負債表日后資本公積轉增資本；資產負債表日后發生巨額虧損；資產負債表日后債券發行和股票乃至其余巨額債務；資產負債表日后發生處理子公司或企業合并。
參考文獻：
[關鍵詞] 資產負債表日后事項；資產負債表日后調整事項；資產負債表日后非調整事項
一、資產負債表日后事項的概念
資產負債表日后事項是指資產負債表日至財務報告批準報出日之間發生的有利或不利的事項。資產負債表日后事項涵蓋期間自資產負債表起至財務報告批準報出日止的一段時間。
二、資產負責表日后事項的分類
資產負債表日后事項包括資產負債表日后調整事項和資產負債表日后非調整事項事項兩種。
資產負債表日后調整事項是指資產負債表已經存在的情況提供了新的或進一步證據的事項。判斷資產負債表日后調整事項，主要看是否在資產負債表日或在資產負債表日之前已經存在了，而在日后時期只是提供了補充的證據，關鍵要注重實質。調整事項通常包括：(1)資產負債表日后訴訟案件結案，法院判決證實了企業在資產負債表日已經存在現實義務，需要調整原先確認的與該訴訟案件相關的預計負債。(2)資產負債表日后取得確鑿證據，表明某項資產在資產負債表日發生了減值或者需要調整該項資產原先的確認的減值金額。(3)資產負債表日后進一步確定了資產負債表日前購入資產的成本或售出資產的收入。(4)資產負債表日后發現了財務報表舞弊和差錯。
資產負債表日后非調整事項事項是指表明資產負債表日后發生的情況的事項。雖然資產負債表日后非調整事項事項與資產負債表日存在狀況沒有聯系，但對財務報表有重大影響，要在報表附注中充分披露。非調整事項事項包括：(1)資產負債表日后發生重大訴訟，仲裁，承諾。(2)資產負債表日后資產價格，稅收政策，外匯匯率發生重大變化。(3)資產負債表日后因自然災害導致資產發生重大損失。(4)資產負債表日后發行的股票和債券以及其他巨額舉債。(5)資產負債表日后資本公積轉增資本。(6)資產負債表日后發生巨額虧損。(7)資產負債表日后發生企業合并或處置子公司。
三、資產負債表日后調整事項的會計核算
(一)調整事項發生在報告年度所得稅匯算清繳之前
例1：A公司2008年銷售給B公司一批商品，銷售收入為400萬元，增值稅發票注明增值稅為68萬元。A公司發出商品后確認銷售收入，并結轉銷售成本300萬元，2008年12月31日，該筆貨款尚未收到，該公司對此項應收帳款計提了10萬元的壞賬準備。2009年1月18日，由于該批商品出現了質量問題，該商品被退回。假設本年度除應收B公司帳款計提壞帳準備外，無其他納稅調整事項，A公司于2009年2月28日完成所得稅匯算清繳，A公司所得稅稅率為25%，按凈利潤的10%計提法定盈余公積。
分析:
本例中A公司因售出的商品發生質量問題被要求退貨，A公司銷售退回發生在2009年1月18日，發生在屬于資產負債表日后事項至所得稅匯算清繳之前，因此A公司在報告年度所得稅匯算清繳時，應扣除銷售退回所實現的應納稅所得額。A公司應作如下的會計處理：
(1)2009年1月18日，調整商品銷售收入
借：以前年度損益調整4000000
借：應交稅金—應交增值稅(銷項稅額)680000
貸：應收賬款—B公司4680000
(2)調整壞賬準備余額
借：壞賬準備100000
貸：以前年度損益調整100000
(3)調整銷售成本
借：庫存商品3000000
貸：以前年度損益調整3000000
(4)調整應繳納所得額=(4000000—3000000)×25%=250000元
借：應交稅金—應交所得稅250000
貸：以前年度損益調整250000
(5)調整已確認的遞延所得稅資產100000×25%=25000元
借：以前年度損益調整25000
貸：遞延所得稅資產25000
(6)將“以前年度損益調整”余額轉入利潤分配：4000000—3000000—250000+25000=775000元
借：利潤分配—未分配利潤775000
貸：以前年度損益調整775000
(7)調整盈余公積：775000×10%=77500元
借：盈余公積77500
貸：利潤分配—未分配利潤77500
(二)調整事項發生在報告年度所得稅匯算清繳之后
例2:承例1假設A公司銷售商品退回發生是在2009年3月5日，而A公司于2009年2月28日完成所得稅匯算清繳，銷售商品退回發生在報告年度所得稅匯算清繳之后，A公司應作為本年度納稅調整。
A公司應作如下會計處理：
(1)2009年3月5日，調整商品銷售收入
借:以前年度損益調整4000000
貸：應交稅金—應交增值稅(銷項稅額)680000
貸：應收賬款—B公司4680000
(2)調整壞賬準備余額
借：壞賬準備100000
貸：以前年度損益調整100000
(3)調整銷售成本
借：庫存商品3000000
貸：以前年度損益調整3000000
(4)調整所得稅費用
借：遞延所得稅資產250000
貸：所得稅費用250000
(5)調整已確認的遞延所得稅資產
借：以前年度損益調整25000
貸：遞延所得稅資產25000
(6)將“以前年度損益調整”科目余額轉入分配利潤
借：利潤分配—未分配利潤775000
貸：以前年度損益調整775000
7)調整盈余公積
借：盈余公積77500
貸：利潤分配—未分配利潤77500
四、資產負債表日后非調整事項的披露
資產負債表日后非調整事項的主要情況出現在資產負債表日后時期，雖然與資產負債表日存在狀況無關，但對企業財務狀況有重大影響，因此要在報表附注中進行充分披露。企業應當在附注中披露與資產負債表日后事項有關的下列信息：一是財務報告的批準報出者和財務報告批準報出日；二是每項重要的資產負債表日后非調整事項的性質、內容及其對財務狀況和經營成果的影響。無法做出估計的，應當說明原因。企業在資產負債表日后取得了影響資產負債表日存在情況的新的或進一步的證據，應當調整與之相關的披露信息。
五、資產負債表日后事項的相關思考
(一)如何正確的劃分調整事項和非調整事項
區分調整事項和非調整事項的關鍵是：該事項發生的時間。如果該事項發生或存在資產負債表之前，并日后獲得新的證據證實，即事項的發生或出現在資產負債表日之前，結果出現在資產負債表日之后時期屬于調整事項；如果事項發生和結果均出現在資產負債表日之后，屬于非調整事項。
(二)調整事項所涉及的項目應當完整
企業資產負債表日后調整事項的會計處理，應嚴格參照《企業會計準則第29號—資產負債表日后事項》規定，如果會計事項被確認為資產負債表日后調整事項，應調整與該事項所涉及的年度財務報告上的除(貨幣基金)以外的所有相關項目，而不是部分項目，尤其是利潤分配和所得稅費用項目，以免缺項漏項。
(三)日后調整事項的核算應以報告年度所得稅匯算清繳之前之后為界
企業在資產負債表日后事項進行會計處理時，要考慮此調整事項發生在報告年度所得稅匯算清繳之前，還是報告年度所得稅匯算清繳之后。沿用例1，商品銷售退回的調整事項發生在報告年度所得稅匯算清繳之前，應調整“應交稅金—應交所得稅”；而在例2中，商品銷售退回的調整事項發生在報告年度所得稅匯算清繳之后，則要調整調整遞延所得稅項目。
(四)重點掌握日后調整事項特殊的會計處理
對報告年度的資產負債表，利潤表，現金流量表，報表附注及相關附表的相關項目進行調整，但賬項賬薄記錄不調整，實際上是只調表不調賬。調整使用的會計科目比較特殊，涉及損益事項通過“以前年度損益調整”科目核算；涉及利潤分配的事項，直接在“利潤分配—未分配利潤”科目核算；既不涉及損益又不涉及利潤分配的事項，直接調整各相關科目。
(五)將日后調整事項與其他會計準則的結合運用
日后調整事項在會計運用上應與其他會計準則結合運用，比如：調整事項中的商品銷售退回業務應與《企業會計準則第14號—收入》結合運用;未決訴訟或未決仲裁則與《企業會計準則第13號—或有事項》結合運用;資產負債表日后發現了企業存在財務報表舞弊和差錯時，則與《企業會計準則第28號—會計政策，會計估計變更和會計差錯更正》結合運用。
從上可以看出應納稅所得額的計算應該建立在準確無誤的會計利潤總額基礎之上,而會計利潤總額正確與否又與會計賬務處理的正確與否直接相關,由此企業會計賬務處理可能存在的會計差錯要求我們注冊稅務師在進行企業所得稅匯算清繳鑒證業務時對會計差錯進行賬內會計差錯更正即通過賬務調整使之符合會計制度的規定;對會計與稅法存在的差異應當進行賬外納稅納整,即在納稅申報表內調整財稅差異使之符合稅法的規定。
按照國稅發[2009]79號國家稅務總局《企業所得稅匯算清繳管理辦法》規定,納稅人應當自納稅年度終了之日起5個月內,進行匯算清繳,結清應繳應退企業所得稅稅款。納稅人12月份或者第四季度的企業所得稅預繳納稅申報,應在納稅年度終了后15日內完成,預繳申報后進行當年企業所得稅匯算清繳。
實踐中,由于會計處理和匯算清繳時間的差異,我們注冊稅務師到企業開展所得稅匯算清繳納稅申報鑒證業務在時間上一般有以下幾種情況:
一、在企業會計報表批準報出前,其中又有以下幾個時點:
1、企業年度報表不在必須經會計師事務所審計范圍(上市公司、外資、個人獨資、新成立企業)內:
此時注冊稅務師可以遵循會計差錯賬務調整、財稅差異納稅調整的原則,在企業原有年報的基礎上審核調整出一份新的企業年報,并在此基礎上調增調減財稅差異計算出應納稅所得額。
2、企業年度報表需審計,但尚未委托注冊會計師審計。
注冊稅務師同樣可遵循會計差錯賬務調整、財稅差異納稅調整的原則,在企業原有年報的基礎上審核調整出一份新的企業年報,并在此基礎上進行財稅差異納稅調整計算出應納稅所得額。
3、企業年度報表需審計,且審計正在進行中,審計報告尚未出具。
此時注冊稅務師可以會同注冊會計師進行業務溝通,在所得稅審核方面取得一致意見后各自出具報告。
4、企業年度報表需審計,且審計報告已出具,但報告年度財務報告尚未批準報出。
如果注冊稅務師與注冊會計師就企業應納所得稅審核結果一致或只有細微差異,可以在注冊會計師審定的資產負債表利潤表的基礎上進行財稅差異調整,小的會計差錯(稅法不認同會計的重要性原則)則在附表三納稅調整項目明細表上的第 19、 40 、50或54行“其他”欄進行調整。如果注冊稅務師發現了重大會計差錯,則建議注冊會計師考慮對審計報告的影響。
《企業會計準則第29號――資產負債表日后事項》資產負債表日后調整事項包括“資產負債表日后發現了財務報表舞弊或差錯”;所以在報表批準報出前發現的,應該按《企業會計準則第29號――資產負債表日后事項》準則中有關應調整事項的規定處理。
上述四種情況下對于所得稅匯算清繳時涉及的需調整報告年度所得稅費用的,應通過“以前年度損益調整”科目進行會計核算并調整報告年度會計報表相關項目(或參照注冊會計師的審定報表)。
二、報告年度財務報告已批準報出,此時企業由于某種原因(如財政扶持退稅)而需做所得稅鑒證報告
如果注冊稅務師審核結果與注冊會計師的審核結果一致或只有細微差異,可以在注冊會計師審定表的基礎上進行財稅差異調整,小的會計差錯(稅法不認同會計的重要性原則)則在附表三納稅調整項目明細表上的第 19、 40 、50或54行“其他”欄進行調整。如果注冊稅務師發現了重大會計差錯,則形成注冊會計師“期后發現的事實”,則提示注冊會計師采取措施予以糾正。
這種情況下對于所得稅匯算清繳時涉及的需調整報告年度所得稅費用的,應通過“以前年度損益調整”科目進行核算并相應調整本年度(報告年度的次年)會計報表相關項目的年初數。
中稅協關于印發《企業所得稅匯算清繳納稅申報鑒證業務準則(試行)》指南指出在審核時發現的未按會計準則核算造成的應計未計會計事項,屬于資產負債表日后事項的應調整報告年度的有關會計事項,屬于財務報告批準報出日之后企業所得稅匯算清繳前的應調整報告年度次年的匯算清繳事項。
實務中,我們有些注冊稅務師不區分是會計差錯還是財稅差異,把所有的差錯與差異全部在附表(三)納稅調整項目明細表中調整,認為只要當年度應納稅額計算對了,區不區分無所謂,而對于調整事項更不做調整分錄,殊不知這樣做是對企業極不負責任的態度。
我們知道所得稅鑒證中查出的因賬務處理錯誤導致的錯漏稅問題,在查補糾正過程中必然涉及到收入、成本、費用、利潤、稅金的調整問題。如果只辦理補、退稅手續,不將企業錯誤的賬務處理糾正調整過來,使錯誤延續下去,勢必會導致新的錯誤和錯漏稅,造成重復補退稅問題,也使企業的會計核算不能真實反映企業的經營活動狀況。因此,必須做好補退稅后的調整賬務工作,使賬務處理及納稅錯誤得以徹底糾正。
如企業存在多計成本費用現象, 經審查后已增加當年度會計利潤,已作補稅處理,但未作調整分錄,很可能使得企業以后年度少列成本費用而出現重復征稅。
例:甲公司2008年會計利潤800萬元,2009年3月匯算清繳時發現:08年12月多轉產品銷售成本300萬元。審核后查增會計利潤300萬元,補交所得稅75萬元。調賬分錄:
借:產成品 300
貸:以前年度損益調整 300
借:以前年度損益調整 75
貸:應交稅金 應交企業所得稅75
上述調整分錄后,產成品成本增加300萬元,以后年度銷售結轉成本時,會計利潤自然會減少(也不應再作納稅調減處理)。如果沒有做上述賬務調整分錄,很可能仍在下年度實現收入結轉收益時會因少結轉銷售成本而導致以后年度重復納稅,所以必須進行會計差錯更正。
又如:企業長期借款利息應于年未時將12月21日到31日的利息預提(假設銀行借款利息季付),調減報告年度會計利潤,并做如下調整分錄:
借:以前年度損益調整
貸:預提費用―借款利息
當年3月21日收到銀行利息單,
借:預提費用―借款利息
財務費用―借款利息
貸:銀行借款
當年度(報告年度的次年)的會計利潤自然就正確了。如果不做以上調整分錄而是直接作納稅調減處理,當年企業財務人員拿到銀行扣息單很可能直接做如下分錄:
借:財務費用―借款利息
貸:銀行存款
這樣使得已在報告年度稅前列支的12月21日到31日的借款利息在當年度又稅前列支一次,影響當年度會計利潤的準確性。
從上可見,及時準確的會計差錯更正調整分錄既能保證報告年度的會計利潤準確又能避免報告年度已作涉稅調整的收入、成本在當年度不被重復扣除或重復納稅。
為加強組織領導、統一協調，更好地開展企業所得稅匯算清繳納稅評估工作，我辦高度重視、精心部署，一方面制定了詳細的企業所得稅匯算清繳專項納稅評估工作方案下發各區局，從組織領導、評估范圍、時間進度、工作要求等方面全面部署，明確責任、細化分工，確保此次納稅評估工作順利進行；另一方面我辦建立了納稅評估辦公室工作聯系機制，相關工作人員分別掛點聯系各區局，促進評估工作的上下交流和聯系。
二、突出重點、狠抓落實，深入開展納稅評估
本次專項評估，我辦采取由市局發起、區局開展的形式，以零申報、連續虧損、稅負偏低以及雖經稅務師事務所出具報告匯繳但仍存在疑點的企業為評估重點對象，根據數據來源的不同，分設三個子項目進行評估。各區局評估辦結合各自實際情況，迅速統籌規劃，嚴密部署，穩步推進，將專項評估工作落到實處，取得了顯著的成效。
(一)企業所得稅匯算清繳重點疑點戶案頭評估工作
各區局根據我辦下發的數據來源及有關基礎數據，對2009年度所得稅匯算清繳申報資料進行認真全面審核，多方面、多渠道收集和掌握納稅人的動態稅收信息，結合基礎數據進行縱、橫向比較和分析，確定相關疑點，擬定重點疑點企業，開展案頭評估分析工作，對疑點戶2006年至2008年的財務報表和企業所得稅申報情況進行比對、分析，實施實地核查，展開深入的評估。在實地核查過程中，評估人員一方面能仔細審閱有關企業的財務帳冊資料，審查其有否超標準列支費用、錯誤核算成本等情況，又能根據各企業的行業特點，有的放矢地重點核查其關鍵指標和數據，例如對于房地產業，重點核查其“其他應收、應付”等往來科目和銀行現金日記帳，審查其有否收取售樓預收款但不入帳的情況；對于鋁型材生產行業，重點核查其生產設備的型號、棒徑以及用電量、原材料耗用量等基礎指標，再結合其申報的生產銷售數據來綜合對比分析，從中找出突破口。由于措施得當，本次專項評估工作成績顯著。
(二)經稅務師事務所匯算清繳企業所得稅納稅戶評估工作
根據我辦下發的評估方案和選戶分配要求，各區局從2008年度經稅務師事務所匯算清繳企業所得稅企業名單中選取各自管轄的企業開展案頭評估，篩選出擬開展評估的企業名單，評估人員對經辦的稅務師事務所有無按規定、據實為企業出具企業所得稅匯算清繳報告進行了初步判斷，有針對性地開展了部分業戶的實地核查工作。從各區對選取企業的納稅評估情況來看，稅務師事務所在審核方面主要存在以下問題：
一是稅務師事務所出具的報告內容簡單，相當一部分查帳報告都是集中反映企業幾個相同或類似的存在問題。部分中介機構只從效益的角度出發，能簡就簡，能省就省，不去考慮質量、風險、信譽等問題，執業質量狀況不容樂觀。
二是審核的工作以費用審核為主，至于成本核算等方面的審核基本沒有在報告中反映；有的報告所提到固定資產的折舊方法，仍沿用原企業所得稅的折舊方法；企業列支的個人費用在審核后沒有要求企業按規定代扣代繳個人所得稅；
三是企業過分依賴稅務師事務所的匯算清繳鑒證報告。企業所得稅匯算清繳工作對企業財務人員來說是對其一年賬務處理工作的一次全面的復查，有的企業在日常工作中比較注重業務的真實性，按自己習慣的財務處理方法處理賬務，到匯算清繳時要對照稅收政策進行納稅調整，由于業務水平不高，就委托稅務師事務所進行匯算清繳，有的是為了安全問題，被稅務機關檢查發現有問題時，推卸責任，好向老板交代；
四是企業不作賬務調整。稅務師事務所匯算清繳的審核調整意見企業只作匯算清繳報表的調增調減，企業只關注是否要補稅，企業的賬務不作調整，這就會出現企業每月報出的財務報表與年度的報送的財務報表有差異。稅務師事務所對企業匯算清繳時只注重企業賬務中相關的費用(如職工福利費、業務招待費等)的列支和折舊的計提，對企業賬冊的審查還不夠全面。
(三)2008年度企業所得稅匯算清繳申報資料全面審核疑點戶評估工作
根據市局稅政科《2008年度企業所得稅年度申報數據審核工作方案》文，以“先經評估后作調整”為原則，各區局對所管轄的企業所得稅查帳征收的企業進行年度申報資料審核，審核面達百分之百。評估人員根據基礎數據并結合企業的實際情況以及行業的分布情況，選定疑點戶，對疑點企業主要實行落戶實地核查為主，實地核查時基本以檢查企業的帳冊、憑證、報表、合同等經營資料，對不符合企業所得稅有關規定納稅人進行相關的納稅調整。
三、總結經驗，穩步推進，努力提高稅源管理質量
通過開展本次企業所得稅匯算清繳專項評估，進一步強化稅源管理，很好地發揮了市、區二級專業評估機構和市、區、基層三級評估崗位的作用，達到了以評促收、以評促管的效果；在堵塞稅收征收管理過程中的漏洞、全面提高征管質效的同時，及時發現、糾正和處理納稅人非主觀性的錯誤和問題，提高了納稅人依法納稅的遵從度，達到征納和諧的目的。總結各區在此次專項納稅評估過程中，遇到的主要問題及建議，主要有幾下幾點：
(一)納稅評估工作的執法地位不明確。評估人員進行案頭分析，對納稅人存在的涉稅違法疑點進行推理。但這僅僅是對納稅人違法疑點的一種可能性推理，對納稅人缺乏實質性的約束力，如果要確認納稅人的違法行為，仍要移交稅務稽查部門進行查證處理。這樣，就會造成納稅評估工作的執行乏力；
(二)納稅評估工作量之大與評估人員編制不足之間的矛盾。由于管轄的納稅戶數太多，而評估人員編制嚴重不足，無法及時、全面對所有的疑點戶進行納稅評估。這就需要我們評估人員不斷加強學習，更進一步提高自身工作能力，創新工作技巧，在當前緊張的形勢下更好的適應高強度的工作，以使領導寬心、納稅人放心，以求建立公平公正、和諧發展的納稅環境。建議在目前情況下適當調整稅務管理員及納稅評估員工作崗位(此建議不妥，可否改為其他建議？)；
一、嚴格界定經營期間與清算期，正確劃分經營期與清算期所得
企業清算是指《公司法》、《企業破產法》等法律、法規所規定的情形，企業正常的生產經營業務已經終止，不再持續經營。企業清算期間主要清理、處置資產，償還債務以及向所有者分配剩余財產等經濟行為。企業在處置資產，償還債務過程產生的所得或損失應依法辦理企業所得稅匯算清激。
（一）企業清算期與正常生產經營期資產計量方法不同，確認轉讓所得或損失不同。企業正常經營期是在持續經營假設前提下，企業所擁有的全部資產采用歷史成本、重置成本、公允價值、現值等進行計量，確認資產轉讓所得或損失；企業清算期是在非持續經營假設前提下，企業所擁有的全部資產采用可變現價值或交易價格，確認資產轉讓所得或損失。由于資產計量方法不同，導致所確認資產轉讓所得或損失不同。
（二）企業正常生產經營期所享有的企業所得稅優惠政策，清算期不能再享受。企業在正常生產經營期所享有的稅收優惠政策，是指該企業在滿足某項優惠政策所設定條件，或經有關主管部門認定后才能享受。若該企業進入清算期，非持續經營，意味著該企業不符合該項優惠政策所設定條件，不能再享受該項稅收優惠政策。如某企業符合高新技術企業認定標準，經有關部門認定為高新技術企業，享受15%優惠稅率，若該企業進入清算期間，其清算所得適用企業所得稅稅率為25%，不能享受15%優惠稅率。
（三）企業正常生產經營期繳納的企業所得稅經匯算清繳，屬于多繳納企業所得稅，企業可以申請退稅。
綜上所述，企業清算時，劃分經營期與清算期的所得非常有必要。
二、劃分經營期與清算期的所得應關注的事項
企業應當自宣告清算之日起60日內，向主管稅務機關辦理經營期企業所得稅匯算清繳；企業應當自清算開始之日起15日內向主管稅務機關備案并報送相關資料；企業應當自清算結束之日起15日內，向主管稅務機關報送企業清算所得稅納稅申報表和相關資料，辦理企業所得稅申報手續。
企業在向主管稅務機關辦理經營期企業所得稅匯算清繳，應當及時對企業的資產、負債進行全面清理，將屬于經營期損失或收益計入經營期損益，作為經營期應納稅所得額。
（一）企業在清理資產時，應將屬于經營期未處理資產損失及時處理，如：盤虧、報廢、毀損固定資產、在建工程損失；存貨盤虧、報廢損失；長期投資損失；固定資產未提足折舊補提折舊。與此同時，也應將屬于經營期未處理資產盤盈計入經營期的收益，如固定資產、在建工程、存貨的盤盈。
（二）企業在清理債權時，應將屬于經營期未處理債權損失及時處理，如：企業無法收回的債權，在符合壞賬損失條件計入經營期的損失；企業在清理債務時，應將屬于經營期未結轉營業收入及時結轉并計提相關的稅金及附加，如：“預收賬款”科目中未結轉收入，“其他應付款”科目中未結轉租金、押金收入等；另外，負債中無需支付款項轉入經營期的收益。
（三）企業進入清算期，不再持續經營，經營期預提的費用應當沖回；經營期應當攤銷費用轉銷完畢。
（四）企業進入清算期，不再持續經營，經營期計提的各種資產減值準備應轉回；若該企業采用“遞延所得稅法”核算“所得稅”費用，遞延所得稅資產也應轉回。
（五）企業進入清算期，經營期依法未彌補的虧損，可以用清算所得來彌補。
在實務操作過程中，有些企業的清算期很短，加之，清算費用很少，企業往往將經營期與清算期不加以區分，將經營期與清算期所得混在一起。企業沒有將經營期與清算期企業所得稅分別匯算清繳是不符合《企業所得稅法》及相關法律、法規的規定。
三、《企業清算所得稅申報表》存在缺陷
企業清算期間應納稅所得額=資產處置損益+負債清償損益-清算費用-清算稅金及附加+其他所得或支出-免稅收入-不征稅收入-其他免稅所得-彌補以前年度虧損，這個公式中沒有考慮到清算期應納稅調整事項。
（一）“清算費用”中發生“業務招待費”能否稅前扣除？
按照國稅函[2009]388號規定：“清算費用”指納稅人清算過程中發生的與清算業務有關的費用支出，包括清算組組成人員的報酬，清算財產的管理、變賣及分配所需的評估費、咨詢費等費用，清算過程中支付的訴訟費用、仲裁費用及公告費用，以及為維護債權人和股東的合法權益支付的其他費用。上述“清算費用”項目是通過列舉法反映出來，并沒有不允許列支“業務招待費”。企業在清算過程中發生“業務招待費”，屬于正常現象。企業清算過程中發生“業務招待費”能否稅前扣除？扣除基數如何確定？若“業務招待費”能稅前扣除，《企業清算所得稅申報表》中如何填列？財稅[2009]60號、國稅函〔2009〕388號沒有明確規定，這給實務操作帶來了政策上的盲區。
（二）企業清算過程中因違反稅法等法律、行政法規繳納罰款或滯納金如何在申報表中填列？
在實務操作過程中，清算企業因違反稅法等法律、行政法規繳納罰款或滯納金的現象較為普遍。依據《企業所得稅法》規定，這部分罰款或滯納金稅前是不能扣除。若清算期繳納罰款或滯納金屬于經營期違法、違規產生，應當計入經營期所得；若繳納罰款或滯納金屬于清算期，由于《企業清算所得稅申報表》沒有納稅調整事項，無法在申報表中填列。
鑒于上述情況，筆者建議主管稅務機關修訂《企業清算所得稅申報表》，在申報表中增加“納稅調整”項目。
企業在年度資產負債表日至財務報告批準報出日之間發生的調整事項，分為發生于報告年度所得稅匯算清繳之前和發生于報告年度所得稅匯算清繳之后兩種情況，分別作為報告年度、本年度的納稅調整事項，相應調整報告年度、本年度應交所得稅。
例如，某上市公司2005年度的財務報告經董事會批準于2006年4月30日報出，即2006年2月15日完成了2005年所得稅匯算清繳。則這里的報告年度為2005年度；本年度是指報告年度的下一個年度，指2006年度。下面我們通過圖解方法，分析所得稅匯算清繳前后的處理方法。
二、具體計算方法
1．若報告年度的應交所得稅和遞延稅款已經在資產負債表日計算(職稱教材中的一般做法)
(1)在報告年度所得稅匯算清繳前，當調整事項涉及損益時，會計制度和稅法處理的時間及口徑相同，則應調整報告年度的應交所得稅及所得稅費用，同時將報告年度已確認的遞延稅款予以轉回。如銷售退回業務等；當二者的時間或口徑不相同，則不調整報告年度的應交所得稅，如果有時間性差異應確認遞延稅款的發生額，如計提減值準備發生的錯誤等。
這種情況下每一項業務可能存在編制調整應交所得稅的會計分錄。
(2)在報告年度所得稅匯算清繳后，當調整事項涉及損益時，不調整報告年度的應交所得稅，但采用債務法時對于時間性差異要調整報告年度的所得稅費用。
2．若報告年度的應交所得稅和遞延稅款在資產負債表日尚未計算
在這種情況下，應根據調整事項調整利潤表，然后以利潤表中調整后的“利潤總額”項目為基礎，調整確定報告年度的應納稅所得額，計算報告年度的應交所得稅；同時應根據調整后的時間性差異對所得稅費用的影響計算遞延稅款。
這種情況下每一項業務不需要單獨編制調整應交所得稅的會計分錄。
[例1]甲公司適用的所得稅稅率為33％，所得稅采用應付稅款法核算，假定不考慮除所得稅以外的其他相關稅費。甲公司2005年度財務會計報告于2006年4月30日對外報出。2005年所得稅匯算清繳于2006年2月15 H完成。甲公司2005年12月31日編制的利潤表中的稅前會計利潤為5000萬元。
2006年1月10日發現2005年一項重大會計差錯。2005年12月1日，甲公司與丙公司簽訂購銷合同。合同規定，丙公司購入甲公司100件商品，每件銷售價格為30萬元。甲公司已于當日收到貨款。商品已于當日發出，每件銷售成本為10萬元(未計提跌價準備)。同時，雙方還簽訂了補充協議，補充協議規定甲公司于2006年9月30日按每件35萬元的價格購回全部藥品。甲公司將此項交易額3000萬元確認為2005年度的收入，并結轉成本。假定按稅法規定，該項業務應確認收入，不考慮盈余公積的調整。(答案中的金額以萬元為單位)
分析：(1)假定報告年度的應交所得稅在資產負債表日已經計算
①借：以前年度損益調整――調整主營業務收入 3000
貸：以前年度損益調整――調整主營業務成本 1000
待轉庫存商品差價 2000
②借：以前年度損益調整――調整財務費用 50
貸：待轉庫存商品差價[(35-30)×100÷10]50
③按稅法規定，該項業務應確認收入，所以不能調整報告年度的應交所得稅。
④借：利潤分配――未分配利潤 2050
貸：以前年度損益調整
2050
報告年度應交所得稅=5000×33％=1650(萬元)
(2)假定報告年度的應交所得稅在資產負債表日未計算
①借：以前年度損益調整――調整主營業務 3000
貸：以前年度損益調整――調整主營業務成本 1000
待轉庫存商品差價
2000
②借：以前年度損益調整――調整財務費用
50
貸：待轉庫存商品差價
50
③借：利潤分配――未分配利潤
2050
貸：以前年度損益調整
2050
④調整后的稅前會計利潤=5000－(2000+50)＝2950(萬元)
報告年度應交所得稅=[2950+(2000+50)]×33％＝1650(萬元)
[例2]甲公司適用的所得稅稅率為33％，所得稅采用債務法核算，產品的銷售價格均為不含增值稅價格，假定不考慮其他相關稅費。甲公司2005年度財務會計報告于2006年4月30日對外報出。甲公司2005年12月31日編制的利潤表稅前會計利潤為5000萬元。2005年所得稅匯算清繳于2006年2月15日完成。
甲公司于2005年12月10日向乙公司賒銷一批商品，該批商品的價款為100萬元，成本為80萬元，增值稅率17％，消費稅率10％，至年末貨款未收到，年末按照5％計提壞賬準備，假定稅法規定按照5％。計提的壞賬準備允許稅前扣除。
因產品質量原因，乙公司于2006年2月10日將上述商品退回。假定除此事項外，不存在其他納稅調整事項。假定不考慮盈余公積的調整。(答案中的金額以萬元為單位)
分析：(1)若報告年度的應交所得稅在調整資產負債表日已經計算
①借：以前年度損益調整――調整主營業務收入 100
應交稅金――應交增值稅(銷項稅額) 17
貸：應收賬款 117
②借：庫存商品 80
貸：以前年度損益調整――調整主營業務成本 80
③借：應交稅金――應交消費稅(100×10％) 10
貸：以前年度損益調整――調整主營業務稅金及附加 10
④借：壞賬準備
(117×5％)5．85
貸：以前年度損益調整――調整管理費用5．85
⑤借：應交稅金――應交所得稅
[(100-80-10-117×5‰)×33％]3．11
貸：以前年度損益調整――調整所得稅 3．11
⑥借：以前年度損益調整――調整所得稅
1．74
貸：遞延稅款
[(117×5％-117×5‰)×33％] 1．74
⑦借：利潤分配一未分配利潤
(100-80-10-5．85-3．11+1．74)
2．78
貸：以前年度損益調整
2．78
報告年度應交所得稅
=[5000+(117×5％-117×5‰)]×33％-3．11
=1648．63(萬元)
(2)若報告年度的應交所得稅在資產負債表日尚未計算
①②③④分錄同上
⑤借：利潤分配――未分配利潤
(100-80-10-5．85)4．15
貸：以前年度損益調整4．15
調整后的稅前會計利潤=5000-4．15=4995．85(萬元)
報告年度應交所得稅=4995．85×33％
=1648．63(萬元)
[例3]甲公司適用的所得稅稅率為33％，所得稅采用債務法核算，假定不考慮除所得稅以外的其他相關稅費。甲公司2005年度財務會計報告于2006年4月30日對外報出。甲公司2005年12月31日編制的利潤表稅前會計利潤為5000萬元。
甲公司于2005年11月涉及一項訴訟，在編制2005年度會計報表時，法院尚未判決，甲公司確認負債100萬元。2006年2月10日，法院一審判決甲公司敗訴，判決甲公司支付賠償款120萬元。甲公司不再上訴，并且賠償款已經支付。假定稅法允許實際支付的賠償款在稅前扣除。假定除此事項外，不存在其他納稅調整事項。假定不考慮盈余公積的調整。(答案中的金額以萬元為單位)
分析：(1)假定報告年度的應交所得稅和遞延稅款在資產負債表日已經計算
借：以前年度損益調整――調整營業外支出
20
預計負債
100
貸：其他應付款
120
借：其他應付款
120
貸：銀行存款
120
借：應交稅――應交所得稅(120 X 33％)
39．6
貸：以前年度損益調整――調整所得稅
39．6
借：以前年度損益調整――調整所得稅
(100×33％)
33
貸：遞延稅款
33
借：利潤分配一未分配利潤
13．4
貸：以前年度損益調整
13．4
報告年度應交所得稅
=(5000+100)×33％-39．6
=1643．4(萬元)
報告年度遞延稅款發生額
=33-33
=0(萬元)
(2)假定報告年度的應交所得稅和遞延稅款在資產負債表日尚未計算
借：以前年度損益調整――調整營業外支出 20
預計負債
100
貸：其他應付款
120
借：利潤分配――未分配利潤
20
貸：以前年度損益調整
20
報告年度稅前會計利潤
=5000-20
=4980(萬元)
報告年度應交所得稅
=4980×33％
=1643．4(萬元)
