發布時間：2022-07-30 11:42:14
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的1篇上市公司注冊會計師審計探討，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
【摘要】 如何提高注冊會計師審計質量,是當今各國政府、注冊會計師協會及投資者等關注的焦點。圍繞注冊會計師審計質量問題,提出對策及改善方案,以期減少審計失敗的可能性,更好地促進市場的健康有序發展。
【關鍵詞】 注冊會計師;審計質量;衡量標準
審計質量是審計工作的生命線,是會計師事務所賴以生存和發展的基礎。審計質量概括地講就是指審計工作的優劣程度,即審計結果達到審計目的的有效程度,具體表現為審計人員的質量和審計過程的質量,最終體現為審計報告的質量,其優秀就是審計工作在多大程度上保證審計結果的可靠性。從理論上講審計質量是指審計工作與審計標準、規范以及相關規定的符合程度。從審計實務上講審計質量包括廣義和狹義兩個方面,廣義的審計質量是指審計機構――會計師事務所依法審計、履行法定職責、發揮審計作用的程度;狹義的審計質量是指一個特定審計項目審計目標的實現程度和對相關職業規范的遵守執行情況。
一、從市場環境角度出發的審計質量改善方法
1.努力促進社會各界形成對高質量審計的有效需求。審計的質量隨著審計強制性需求的提高反而會下降,必須培養一種市場出于自發的內在需要。為此審計在日常的經濟業務中要脫離政府的監管,政府只能起到一個輔助的作用,由于高質量的審計不能夠給企業帶來效益,導致企業的股東,管理者等都對審計質量的需求不高。要完善公司的股權結構,使得大股東的利益有所制衡,目前實行的股權分置對大股東的權力有所制衡,應該繼續有條不紊的進行下去。為了提高管理層對高質量審計的需求,需要使審計付出的高成本有所回報,應該在融資或者首次發行股票中進行體現和規定,即規定由著名的會計師事務所審計的公司其向銀行借款的利率要低于其它的事務所審計的公司,同時發行股票時發行價格要相對較高,努力形成對高質量審計的需求。通過增加對高質量審計的需求,改善審計市場集中度,以從兩方面提升審計質量。
2.建立、健全民事賠償機制,加大懲治力度。有效進行審計質量控制管理,既要制定具體的職業道德準則和行為指南,更要加大懲處力度,將道德成本轉化為經濟成本,增強注冊會計師的社會責任意識,提升注冊會計師行業的集體理性,健全并嚴格執行市場推出與終身禁入制度,建立健全誠信懲戒制度等方面。要加強監管的制度建設,改變監管人員的任命制,將監管的目標責任落實到個人,引入公開披露制度,提高監管工作的透明度,建立起監察結果適時公告制度,在固定刊物或互聯網等媒體上公告,并使典型案件的審理、聽證和處罰公開化。要加強媒體的監督,增加監管的實效性,將處罰措施切實到位,讓違規的會計師的成本遠遠的高于收益,讓那些心存僥幸違法違紀的責任人無路可走。
3.改善審計環境,規范審計定價。良好的職業環境對注冊會計師依據《獨立審計準則》執業和堅持原則出具業務報告起到非常大的作用。加強治理審計環境,讓權力從審計市場退出,形成健康的市場競爭環境對于提高審計質量很有幫助。證監會應進一步有關上市公司支付事務所報酬及其披露指南,特別是統一相關標準,以使所披露的信息之間具有可比性。只有這樣,才能真正實現制定該“規范”之初衷,對審計收費進行市場監督。
為了改變現有披露規則將產生利益沖突的審計服務收費不適當地混在一起披露的狀況,應修改審計收費披露要求,在會計報表(或費用明細表)中單獨列示審計收費,并按下列各項分別披露:簽證和顧問服務、稅務服務、其它服務。只有這樣,才能既不使“規范”流于形式,又保證其嚴肅性。
4.改進企業對會計師事務所聘任制度。完善現行的審計聘任制度,改革現行的審計委托模式,目的是防止出現“購買審計意見”行為。如由證監會為上市公司指定審計師,而不讓管理當局經手,事后由證監會與管理當局及事務所進行結算;由保險公司擔任審計委托人,即實行財務報表保險制,具體為上市公司不再直接聘請會計師事務所對財務報表進行審計,而是向保險公司投保財務報表保險,保險公司聘請會計師事務所對投保的上市公司進行審計,根據風險評估結果決定承保金額和保險費率。對因為財務報表的重大錯報和漏報給投資者造成的損失,由保險公司負責向投資者進行賠償等。
二、從事務所內部角度出發的審計質量改善方法
1.加強審計質量控制責任管理,加大違規懲處力度。審計人員風險意識差,影響審計質量,將審計質量控制責任落實到具體的人或項目組,嚴格進行管理控制,用“高壓”提高審計人員風險意識。在審計失敗后,可以效仿美國的“新舞弊審計準則”制度,按照“推定過錯”原則判定審計責任,建立審計責任“問責制”要鼓勵民事訴訟,真正落實民事責任,確立民事救濟機制。通過加大對注冊會計師違法違規行為的處罰力度,將道德成本轉化成經濟成本。增強注冊會計師行業的社會責任意識,提升注冊會計師行業的集體性,使注冊會計師在滿足社會公共利益的基礎上達到自己利益的最大化。
2.擇優錄取審計人員,強化職業培訓,提高審計隊伍綜合素質。審計主體應采取各種措施,強化職業培訓,加強全員的職業道德教育和審計法制教育,不斷提高審計人員的綜合素質和執法水平,提升審計質量,注冊會計師行業從業人員流動性大也使審計質量受到影響。要提高審計隊伍綜合素質,首先要嚴格把好人員選擇關,在聘用審計人員時,綜合考慮其執業能力和道德水平,加強行業自律和后續教育,加強職業道德教育,加強風險教育,樹立質量意識,堅持長期執業方針,摒棄短期化利益驅動傾向,加強執業質量控制,堅持獨立、客觀、公正的原則,嚴格按照《獨立審計準則》謹慎執業,嚴格履行審計職責,出具真實可靠的審計報告,切實履行注冊會計師的社會責任。
3.建立會計師事務所內部質量控制實現機制。建立客戶風險等級評價和管理制度;建立充分了解和評價被審計單位制度;建立例外事項或重大事項的請示報告制度;建立質量考核評價與獎懲制度;落實三級復核制度;嚴格注冊會計師簽名制度;建立技術支持與咨詢制度等。做到嚴格審查,層層審批,并約請其它事務所施行獨立的質量檢查,建立同業復核制度;建立內部控制評比制度,推行行業間善意競爭機制等。以確保會計師事務所內部質量控制穩步實現。
4.改善會計師事務所組織結構,鼓勵會計師事務所發展擴大規模。前人的研究表明,規模越大,審計質量控制越好,審計質量相應越高。中國注冊會計師協會正在鼓勵中國本土化的“四大”發展壯大,并縮小國內所與外資所的收費差距,通過加強事務所自身力量促進審計質量的改善。要滿足事務所的規模與企業(客戶)的規模相對應,則需要建立起具有足夠規模的會計師事務所以完成大型、超大型企業集團的審計業務。由于大型的事務所的注冊會計師較多,人員分工相對較明確,每個人的職責范圍相對較小且固定,這樣的機制便于實行制度化的嚴格管理,便于人員向“專、精”的方向發展,其工作能力相對較強,有利于承擔大型的審計項目,能夠提供審計、其它簽證咨詢等服務,由于規模比較大,抵抗風險的能力比較強。
5.提高注冊會計師對企業盈余管理和財務舞弊的識別能力。企業進行盈余管理目的無非是使其報表“好看”一點,以期達到某種目的,如獲取上市資格、避免退市等。審計人員未能有效識別企業的盈余管理,很可能就無法發現企業的財務舞弊情況。如果審計人員未能發現企業的財務舞弊行為,則是對自己能力的否定,也是對信息使用者的不負責。很多審計失敗的案例正是因為注冊會計師未能充分識別企業的盈余管理和財務舞弊行為而造成的。應提高審計人員的盈余管理和財務舞弊識別能力,將盈余管理風險加入到審計風險中進行綜合分析,以提高審計質量,防止審計失敗。
摘要：隨著上市公司財務造假案頻發，投資者對注冊會計師出具的審計意見可信度越來越持懷疑態度。本文欲通過對萬福生科造假案進行研究，分析其造假手法以及注冊會計師審計失敗原因及過失，提出相應的對策和建議。
關鍵詞：上市公司 財務造假 審計失敗
一、萬福生科財務造假案情回顧
萬福生科（湖南）農業開發有限公司主營業務是稻米精深加工系列產品的研發、生產和銷售。公司在2011年在創業板上市成功，但是，僅僅一年時間便被曝出財務造假丑聞。2012年，證監局對公司進行稽查時，發現公司的財務報表數據中的預付賬款賬戶余額很高，涉嫌財務造假，于是中國證監局9月決定立案稽查，交易所暫停交易公司股票， 一個月后，萬福生科承認財務造假，2013 年 5 月 16 日第二次臨時停牌。
二、萬福生科造假手法的分析
（一） “一條龍”造假模式，強系統性
萬福生科虛擬購、產和銷，偽造相應的憑據。上市后財務造假采用的非真金白銀式的造假模式----虛構了巨額的預付賬款?！耙粭l龍“造假流程是，先將自己賬戶上的資金通過預付的方式轉移到分散的個人賬戶上面去，表面上是收購糧食的預付款項，然后再虛構收入，將這些個人賬戶的錢通過公司銷售收入轉回公司賬上，自由資金完成了體外循環從而達到虛增銷售收入，增加利潤的目的。一系列流水線式的造假足以體現其系統性造假。
（二）虛構現金流，強隱蔽性
其自由資金在體外循環中變換方式。表現為一筆大資金的預付，對應回款時把它拆分成若干筆零碎的資金，以躲開審計人員注意。同時，為了避免個人與企業賬戶不一致，萬福生科又鋌而走險私刻若干銀行的業務章，偽造銀行回單。調查人員也是花了很多時間核查銀行回單的時候發現造假的銀行回單。足見造假隱蔽且逼真，要想直接發現問題的難度是比較大的。
（三）采用成本倒算制，財務報表整體平衡
根據收入與成本配比原則，萬福生科采用成本倒算制，財務人員根據虛構的收入，反向推算公司的成本耗費，達到產銷平衡，不僅如此，萬福生科的很多業務是真假交織，有真數也有假數。并且單純根據倒算出來的財務報表，基本不可能從中看出貓膩，發現造假問題。
三、注冊會計師審計失敗的原因及過失
除了萬福生科本身造假手段高明，注冊會計師在審計業務中也存在許多過失。諸如以下幾點：
（一）分析程序不到位
首先萬福生科作為稻谷加工企業，毛利率畸高，低存貨周轉率是不正常的，并且在上下游產業鏈分析時的可以發現，上游的進價提高、而下游產品銷售價格下降的情況下，毛利率卻很穩定的怪像?？杀Ｋ]機構和會計師未能發現毛利率異常，輕易就做出公司業務正常，毛利率是沒問題的結論；不僅如此，審計人員對預付賬款的畸高也沒有保持適當的職業審慎，給予應有的關注，識破其原材料供應謊言，對上述異常進一步審計，從而識別和評估重大錯報風險。
（二）函證和監盤程序的缺失
審計師必須依據相關性原則實施相應的程序，明確工作要求，保證執業質量，但后來調查發現中磊所及其注冊會計師并沒有對萬福生科在2008年末、2009年末的銀行存款、應收賬款余額進行函證，相應的替代審計程序也并沒有執行。由于銀行存款函證和應收賬款函證程序的缺失，導致中磊所及起注冊會計師未能發現萬福生科的造假，通過自有資金的體外循環就完成了虛構收入的事實。即使是履行函證程序，事務所也做得不盡如人意，沒有對函證實施過程進行控制。甚至部分回函上出現了并非被要求詢函者本人的簽章，上述程序缺陷以及粗心大意，是審計失敗的重要原因。
（三）沒有“接地氣”，忽略了銀行流水的核查
注冊會計師未能從細節入手尤其是銀行回執單等原始憑證發現發行人的財務異常，其實很多企業造假手法談不上無懈可擊，畢竟假的真不了，但是造假并沒被發現的絕大部分原因都是審計人員粗心大意，忽略一些細節，在細微之處一帶而過，對于真實性高的銀行余額存款以及銀行回單一帶而過，給了其造假機會。
四、思考和建議
（一）設計、執行和維護必要的內部控制
“一條龍“造假的實現，反映出我國企業權力過于集中，龔永福及其妻子楊榮華持有萬福生科80.38%股份，股權高度集中，儼然一家夫妻店，缺乏完善內部控制。公司在治理結構上的缺陷是萬福生科財務舞弊得以實現的重大推手。因此，企業應設計、執行必要的內部控制，強化公司治理，改變權力過于集中的局面。
（二）注冊會計師應該遵守和加強職業道德
就審計業務而言，注冊會計師是必須獨立于被審計單位，并且符合公眾利益的，一個擁有良好職業道德的注冊會計師是能夠遵守職業道德要求，保持相應的職業懷疑，合理運用職業判斷的，在萬福生科的審計中，事務所上下游核查中發現了虛假交易的苗頭卻沒有進一步審計，反而出具了無保留意見，這顯然是違背職業道德的。其次，審計人員不能盲目聽信被審計企業提供的信息，應嚴格按照程序進行審計，從不同的信息渠道收集證據 ，從而有效地防范和降低審計所帶來的風險。
（三）對中介機構和地方政府加強監督管理
因為中介機構因為受制于業務委托方，為了能持續得到委托方提供的高額報酬，許多中介機構因此失去了自身的獨立性，違規操作為財務造假推波助瀾，損害了投資者以及社會公眾的利益。因此，證監會要完善相關法律法規，出臺完善相應的民事賠償制度，權責明確，提高違規成本，社會各界也應該和政府有關部門一同構建對中介機構的聲譽機制。同時，克服地方政府把當地上市公司的數量和“業績”作為其提高“政績”，加大政府官員對上市公司違法“開綠燈”行為的處罰力度。
我國上市公司會計報表注冊會計師審計可靠性較差，難以真正起到改善財務會計信息質量、保護投資者特別是中小投資者利益的作用。其原因是多方面的，但注冊會計師與上市公司之間的關系失衡，注冊會計師處于依從的地位無疑是最根本的原因。本文主要從公司治理結構和注冊會計師審計市場結構兩個角度對這一關系的形成、危害及其治理進行探討，以期人們對此問題有一個更深入、明晰的認識。
一、上市公司注冊會計師審計關系失衡及在我國的突出表現
注冊會計師審計職業的產生及從自愿走向法定化的發展是以股份制的推行為基礎的。在股份公司，所有權和經營權發生了分離，作為財產所有者的股東為了保護自己的利益，委托獨立的審計人員對受托管理財產的經營者履行經濟責任的狀況進行審查、鑒證和報告。這樣，基于受托責任就在上市公司形成了一種審計關系。在股東中心主義的公司治理結構模式下和上述審計關系中，股東掌握著對經營者的監督控制權，從而自然也掌握著對審計人的委托權，審計人員因為有了尚方寶劍，能夠保持較高的獨立性，對經營者虛計經營成果、粉飾財務狀況、損害投資者利益的行為有能力進行深入審查和揭示。因而，可以說這是一種均衡的、正常合理的審計關系。
但隨著企業經營活動的日益復雜化、股權分散性和流動性的增強，以及股東搭便車現象的產生，股東中心主義的公司治理結構逐步向董事中心主義的治理結構轉變。由于信息不對稱，經理人員掌握著更多的有關公司生產經營、財務會計等方面的信息，董事中心主義結果又演變為經理中心主義，即經理階層日漸把持了公司的經營管理權，董事會的控制權反而被削弱，其履行職能越來越形式化，難以為廣大股東的利益盡職盡責。在經理中心主義的公司治理模式下，經理人員內部人控制所存在的追求個人不當效用的缺陷，到20世紀60年代達到了非常嚴重的程度。這從當時英美國家注冊會計師審計訴訟案件頻繁爆發、職業界陷入訴訟浪潮的境地可窺一斑。對案件訴訟原因的分析表明，股東控告審計人員違約、過失或欺詐，在很大程度上要歸因于公司經營者基于不良意愿對審計人員施加壓力，審計人員屈從壓力對會計報表發表了不適當的審計意見，或者因公司經營者舞弊造成公司資產和投資者利益受損，注冊會計師源于深口袋責任原則而被訴。
公司治理結構和由此產生的審計關系失衡在我國表現得比較突出。來自于發起人或控股股東的經營者事實上集公司決策權、管理權、監督權于一身，股東大會形同虛設（大股東一言堂），經營者由被審計人變成了審計委托人，并決定著審計人的聘用、續聘、收費等事項，完全成了會計師事務所的衣食父母.會計師事務所在審計交易的契約中明顯處于被動地位。從經濟上看，在現行審計關系格局和現行注冊會計師執業監管與制裁機制下，他們在激烈的市場競爭中遷就上市公司，甚至于與上市公司共謀幾乎成了一種理性選擇。因為，共謀受到查處和責令賠償損失的概率很小，得到的收益是確定的；而堅持獨立客觀的立場帶來的未來收益則具有很大的不確定性。
會計師事務所在與上市公司之間的審計關系中處于從屬地位，破壞了注冊會計師的獨立性，直接降低了注冊會計師審計的價值，給投資者權益和資本市場的穩定運作，乃至我國注冊會計師行業自身的發展都造成了或將造成嚴重的危害。
二、我國上市公司注冊會計師審計關系嚴在重衡的成因分析
會計師事務所與上市公司之間審計關系嚴重失衡是多種因素綜合作用的結果，但我認為主要的原因來自以下兩個方面：
1、我國上市公司的股權結構特殊。即公司股權高度集中于國有獨資或控股企業，且不能上市流通，由此產生了許多制度性的缺陷。比如，董事會成員主要甚至全部來自作為主發起人的原國有企業，且大多又同時為公司的高層經營管理人員，董事長兼任總經理現象也很普遍，從而形成了嚴重的內部人控制問題。董事會設置的先天不足，為上市公司以后的不規范運作埋下了隱患，而且董事也不可能真正履行其對公司應盡的忠實和勤勉義務，保障全體股東、特別是弱小股東的利益。此外，上市公司的國有性導致經營者的行為嚴重背離廣大股東的利益。我國上市公司的董事長和總經理是由政府任命的，他們更多地關注于自身的仕途，而其仕途與公司的發展并不一致，帶有很大的不確定性。加之，又缺乏股票期權之類的長期激勵機制和西方那種經理人市場的壓力。在這種情況下，他們就不愿將主要精力放在研究企業發展戰略、改善經營管理、提高企業經濟效益和長期成長能力上，而是放在如何爭取上級部門的好感上，為此不惜采取短期化行為或操縱會計利潤。粉飾會計報表的不當手段。對注冊會計師獨立審計施加的壓力也隨之增大。上市公司治理結構缺陷對注冊會計師獨立審計構成了巨大的壓力。
2、我國上市公司注冊會計師審計市場結構不合理。這主要表現在以下兩方面：一是具有上市公司審計資格的會計師事務所數量太多（目前共有105家），市場集中度過低。以1999年報審計為例，筆者統計發現，10家上市公司客戶最多的會計師事務所審計市場份額總共只占31.8％。這樣，上市公司選擇的空間很大，東方不亮西方亮，總可以找到愿滿足其不當意愿的事務所提供審計服務.二是會計師事務所的審計業務活動帶著顯著的地域性。我國上市公司由本地會計師事務所審計的比例平均達到79.4％。非10家最大事務所本地化比例更是高達81.6%.這樣，注冊會計師在執行審計時就特別容易受到當地政府的不當干預，與當地政府和企業存在千絲萬縷利害關系的注冊會計師及事務所也往往很難抵御政府和企業的不當壓力。這從發表的審計意見類型可窺見一斑，如本地化程度較高的非十家事務所出具的非標準無保留意見審計報告比例要低于本地化程度較低的十家事務所7個百分點。
三、對改善我國上市公司注冊會計師審計關系的設想
為了提高注冊會計師審計價值，確保其真正成為上市公司財務會計信息的鑒證者、企業經營風險的預警者、投資者利益和證券市場秩序的保護者，必須設法改變上市公司審計關系失衡的狀況。根據上述成因，我們認為應從制度創新和結構調整兩個重要方面來采取措施，以構建均衡的審計關系格局。
1、修訂《公司法》，完善上市公司的治理結構。如取消《公司法》中有關國有企業、國有獨資公司方面的特別待遇，實現公司股東結構、股本結構的多元化，允許競爭性行業企業的國有股份自由流通；建立合理的以董事會為中心的公司治理結構，即取消《公司法》對經理職權設置的條款，改為授權董事會根據公司章程規定，防止經理人員凌駕于董事會之上，禁止董事長兼任總經理；確認獨立董事制度，改變董事會構成單一、被控股股東所控制的局面，抑制執行董事濫用職權，損害公司和中小股東利益的行為；增設限制控股股東權力的條款，比如規定控股股東不能占據全部董事職位，限制控股股東的投票權等；建立股東派生訴訟制度，加強股東對經營管理者的監督；等等。與此相關，國家還應積極推行公司上市的核準制并逐步向注冊制的國際慣例過渡，削弱主管部門和地方政府進行企業包裝上市的動因；從實質上改變經理人員的行政官員身份，同時構造具有保護投資者利益和激勵經營者雙重作用的股票期權機制，使經營者通過追求公司利潤最大化和長期成長性實現個人利益最大化。
2、引入審計委員會制度，實行新的審計委托關系。審計委員會制度誕生于美國，1972年3月，美國證券交易委員會根據注冊會計師協會（AICPA）的建議，了第123號會計系列公告，同意所有上市公司建立由獨立的外部董事組成的審計委員會。1977年，紐約證交所正式要求：每家上市的本國公司，作為其證券交易或繼續交易的條件，必須在1978年6月30日前建立和保持一個完全由獨立于管理部門并不受任何其他關系牽連、能獨立進行判斷的董事組成的常設審計委員會；審計委員會履行選擇、聘用和解聘外部審計師的職能，并有權與外部審計師討論審計計劃和審計結果、有關會計和內部控制等事項。以大大增強外部審計的獨立性。1999年，AICPA獨立性準則委員會（1997年根據與SEC達成的共識成立的）的、專門適從于SEC管轄公司的第一號準則公告與審計委員會討論獨立性問題，再次強調了審計委員會對提高外部審計師獨立性的重要意義。鑒于我國上市公司監事會形同虛設，股東大會流于形式（這也是世界性趨勢），我們認為也有必要引入由獨立董事組成的審計委員會制度，由審計委員會行使委托和批準解聘審計機構、審查審計工作的職權。
3、加強對上市公司變更會計師事務所的監督。為了防止公司經營者用威脅變更電位機構的手段逼迫會計師事務所屈從其不合理要求，及時向投資者和公眾披露公司變更審計機構的情況是必要的。美國SEC制定的8－K報告就規定了揭示變更獨立審計人員的要求。我國證監會頒布的《公開發行股票公司信息披露實施細則》和《股東大會規范意見》也作出了這方面的規定，但很不充分。還應加強對變更會計師事務所的理由、會計師事務所與公司之間在會計準則應用、財務會計信息披露、審計范圍、審計收費等重要事項上存在的意見分歧等方面的揭示。這無論是對提高現任審計人員的獨立地位，還是對警醒投資者注意防范投資風險、后任審計人員注意評估該公司的審計風險，都是極為重要的舉措。
4、培育寡占型的上市公司審計市場結構。研究產業組織的經濟學家一般將市場結構劃分為壟斷、寡占、壟斷競爭和完全競爭四種型態。其中，寡占是指市場上只有幾個提供相似或相同產品的賣者?；谏鲜泄緦徲嬤@種服務產品的特殊性（質量高低直接影響眾多利害關系人的利益和社會經濟生活秩序）和無差別性（均為按審計準則執行的法定審計，各家會計師事務所在同一領域進行競爭），我們認為構造寡占型的審計市場結構是十分有益的。（1）可以減弱審計活動的地域性，避免來自當地政府的行政干預和當地企業牽制。（2）可大大縮小上市公司的選擇空間，使其難以再采用威脅變更事務所逼其就范的不正當手段。（3）有利于保持審計業務的連續性，從而可以通過更準確地評估和控制客戶的審計風險來提高以后審計質量，通過利用以前年度審計工作底稿、簡化重復性的首次審計時已實施的審計程序、提高搜集和鑒別審計證據的效率來降低后續審計成本（并使首次審計的固定成本得到分攤），增加事務所的利潤。這樣，就避免了事務所因審計命運的不確定性易出現的短期化行為及對審計質量的損害問題（不愿意投入必要的審計人力和財力）。（4）可以據此形成若干家規模很大的會計師事務所，增強其保持獨立性的實力并實現其規模經營的經濟性。
由于目前我國審計市場因行政干預已被人為地分割，放像西方國家那樣僅靠市場機制的自發調節，實現寡占型的審計市場結構短期是難以奏效的。為加快審計市場的結構調整，必須發揮政府的作用，如由財政部門和證券監管部門聯合發文提高上市公司審計市場的準入標準，比如要求事務所具備50名有證券從業資格的注冊會計師、有若干年上市公司審計資歷且沒有被處罰的記錄等，以促使事務所進行合并和聯合，不斷擴大規模和提高市場占用率。
5、繼續推進以脫鉤改制為優秀的會計師事務所體制改革，積極發展合伙制事務所。合伙制事務所承擔無限責任、合伙人個人利益（包括人力資本投資）與事務所業績和命運緊密相聯，更有壓力和動力增強風險、責任、質量和品牌意識，自然也更有壓力和動力抵御來自上市公司經營者的不當意愿。正因為如此，合伙制是西方國家會計師事務所組織形式的絕對主流。當然，在我國，發展合伙所必須研究如何建立責權利相互協調的內部運作機制，以解決一年合伙，二年紅火，三年散伙的問題。
6、進一步開放會計服務市場。這既是適應國際會計服務貿易自由化發展趨勢、與會計服務業具有比較優勢的發達國家順利進行入世談判的現實要求，又是充分利用國際知名會計公司的審計技術、管理經驗、市場開發技巧和人才培訓機制，進一步提高我國注冊會計師執業水平乃至走向國際市場的需要。同時，通過辦好中外合作所和發展國際知名會計公司的中國成員所，這對改變我國審計市場的成份結構，增強上市公司審計獨立性和客觀性也是十分必要的。
