發(fā)布時間：2022-05-11 10:01:45
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的1篇會計信息失真論文，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
摘要：會計信息失真是目前會計學界討論的熱點，但絕大多數(shù)學者都把會計信息失真的定義局限在會計作弊上。我們認為會計信息失真的范圍應該比會計作弊更廣泛，它包括合法會計信息失真和非法會計信息失真。合法會計信息失真和非法會計信息失真的區(qū)別在于其產(chǎn)生的原因不同。如果失真的會計信息產(chǎn)生于合法真實的原始憑證，并且其依據(jù)的是合法合規(guī)的會計處理過程，這就是一種合法會計信息失真。反之，如果會計信息的失真是基于一種違規(guī)會計處理，那么，它就是一種非法會計信息失真。
關鍵詞：會計信息失真合法非法
一、會計信息失真的原因
1、會計準則的偏差因素。首先會計準則制定機構的人員組成是否具有廣泛的代表性，如果代表性過窄，會計準則就可能出現(xiàn)偏向性；其次，會計準則是否具有較長的適用性和可行性，如果是一種臨時應急性措施，不用多長時間就會喪失作用，需要修訂；再次就是會計準則定義、釋義的準確性，如果一項會計準則的涵義可能有多種理解，甚至有歧義，必然產(chǎn)生實務操作的不確定性。以上這些會計準則的偏差因素，都會導致合法會計信息失真的產(chǎn)生。
2、會計信息提供者與使用者利益的不完全一致性是導致通過選擇會計政策引起合法會計信息失真的深層原因。會計反映的結(jié)果往往是以利益分配方案為依據(jù)，會計報表所提供的數(shù)據(jù)指標可能直接影響使用人利益，會計信息提供者（如經(jīng)理階層潤占有信息優(yōu)勢和直接參與會計活動而最有條件實施干預，經(jīng)理直接或間接參與企業(yè)會計工作，在追求本身利益最大化驅(qū)動下，在合法的范圍內(nèi)選擇有利于自身績效評價或其它目標的會計政策，造成會計信息偏離實際情況。事實上，在會計準則和制度的空隙間，信息提供者總能作出使自己得益的選擇。而一旦會計信息的生成有隱蔽的主觀意愿參與，會計信息的真實性必然會受到影響。
3、新舊法規(guī)以及各個法規(guī)之間存在著矛盾及不協(xié)調(diào)。在由計劃經(jīng)濟向市場經(jīng)濟轉(zhuǎn)軌時所導致的會計環(huán)境的不斷變化，致使會計法規(guī)的建設明顯滯后，如1992年11月頒布的《企業(yè)會計準則》，隨著社會主義市場經(jīng)濟體制的建立和逐步完善，已顯示出一定程度的不適應性。到目前為止，具體會計準則也只出臺了9個，其中6個還只在上市公司中實施。隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，新的經(jīng)濟行為、新的經(jīng)濟業(yè)務、新的市場工具不斷涌現(xiàn)，會計準則的缺位使得會計事項的確認、計量和報告帶有很大的彈性。另外，各會計法規(guī)之間也存在著不協(xié)調(diào)，如基本會計準則與具體會計準則之間，具體會計準則與行業(yè)會計制度之間，會計準則與財務通則之間都存在不協(xié)調(diào)甚至矛盾的地方。會計法規(guī)體系內(nèi)部的不協(xié)調(diào)，必然會增大經(jīng)營者、會計人員與監(jiān)管部門、社會公眾之間的“博弈空間”，增加全社會的交易成本。這些都使合法會計信息失真產(chǎn)生的可能性加大。4、會計準則和會計制度的可選擇性。任何一個會計準則和會計制度不可能盡善盡美、涵蓋一切，它們只是對會計工作提出基本的原則和規(guī)范，而且大多數(shù)只是對以往會計實踐的總結(jié)，每當許多新情況、新領域、新行業(yè)出現(xiàn)的時候，總是很難找到一個恰當?shù)臅嫓蕜t作為會計操作的依據(jù)。也就是說法定會計政策往往滯后于會計實踐的發(fā)展，因此，客觀上需要不斷創(chuàng)新會計慣例，但為了在一定時期內(nèi)保持法定會計政策的相對穩(wěn)定，法定會計政策必須有一定的彈性，如會計計量方面的區(qū)間規(guī)定以及會計計價方法的多樣性規(guī)定等。雖然制度規(guī)定同一企業(yè)在不同時期計價方法要保持一致，但不同企業(yè)可以選取不同計價方法。當前我國建立現(xiàn)代企業(yè)制度要求賦予企業(yè)充分的自主權，與之相適應的會計改革也要求給予企業(yè)較大的會計政策選擇權。同時，隨著企業(yè)經(jīng)營方式的多樣化，經(jīng)營活動范圍的擴大和社會、法律、金融環(huán)境的日趨復雜化，使同類會計事項的個性日益豐宜，法定會計政策也趨向于為企業(yè)提供更大的會計政策選擇范圍。這樣，合法會計信息失真產(chǎn)生的可能性也因此加大。
二、相應預防措施
1、適當限制企業(yè)會計政策的選擇權。法定會計政策和會計處理方法的可選擇性是導致合法會計信息失真的重要因素，所以要減少合法會計信息失真產(chǎn)生的可能性，就不能忽視這一問題。但是現(xiàn)實的矛盾是：我國正在建立現(xiàn)代企業(yè)制度，要求給予企業(yè)較大的會計政策選擇權。所以我們不能通過限制企業(yè)的選擇權來解決這一問題。我們認為，會計政策的可選擇性在目前情況下是不可缺少的。所以應通過內(nèi)部審計或一定的監(jiān)督機制來制止企業(yè)鉆會計政策可選擇性的空子。另外，對于同一行業(yè)相類似的不同企業(yè)，其會計政策的選擇性范圍應有所限制。
2、我國的會計準則和會計制度中的內(nèi)容需要不斷改善。尤其是對于一些實際中遇到的新問題，如對一些重要表外信息、無形資產(chǎn)及一些重要的非經(jīng)濟信息的處理，應結(jié)合我國的實際情況制定出相應的規(guī)定，以后再根據(jù)實際使用后的反饋信息作進一步的修訂。
3、在制定會計法規(guī)、會計準則時，應盡量克服或減少其本身的不確定性。如制定機構的人員組成應選擇具有廣泛代表性的群體；最終確定的會計準則應對未來會計環(huán)境的變化有較科學和具有一定超前的分析和預測，使會計的發(fā)展具有較好的穩(wěn)定性和持續(xù)性，避免未來環(huán)境不確定性對會計產(chǎn)生過多的影響；對于準則中的某些定義和釋義要有精確的分析和解釋，如果某一定義和釋義可能會有多種理解，則應對各種可能的理解均作詳細的闡述，表明各種理解的適用情況，這樣就不會給準則的使用者造成誤解。另外，在一些會計概念或會計核算方法選擇的規(guī)定上，盡可能少用“也可”、“或者”等模糊性詞語，盡量使同一內(nèi)容的規(guī)定一致。
[摘要]本文從理論上探討了會計信息“具真”與“失真”的判斷標準，區(qū)分了對于會計準則與會計制度制定者的“真實性”含義和對于會計實務工作者的“真實性”含義。提出從市場經(jīng)濟環(huán)境、企業(yè)、企業(yè)會計等不同層面分析我國企業(yè)會計信息失真的深層次根源，并采取相應對策。本文還探討了企業(yè)會計信息失真與會計制度建設的關系。
一、問題提出
從宏觀的角度看，企業(yè)（特別是股份公司）提供的會計信息是一種“社會公共產(chǎn)品”。會計信息與投資者的投資決策、債權人的信貸決策、對企業(yè)經(jīng)濟價值與社會價值的評價、政府對微觀企業(yè)的控制、企業(yè)經(jīng)營管理者的廉政建設等，都密切相關。因此，企業(yè)會計信息的質(zhì)量，不僅影響到與企業(yè)有利益關系的投資者、債權人等群體的經(jīng)濟利益，而且影響到整個國家的經(jīng)濟秩序和社會秩序。我國著名會計學家楊時展教授提出的“天下欲亂計先亂，天下欲治計乃治”精辟見解，警示我們必須高度重視企業(yè)會計信息的質(zhì)量問題。
會計信息必須真實地反映企業(yè)的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況，是對會計的基本要求。然而，我國企業(yè)的會計信息失真現(xiàn)象卻大量存在，其對我國市場經(jīng)濟建設與發(fā)展的制約效應，已經(jīng)顯現(xiàn)。因而，有效解決會計信息失真問題，成為我國會計界、經(jīng)濟界乃至我國政府面臨的重大課題。
從會計信息失真現(xiàn)象產(chǎn)生伊始，人們責備的目光就投向了屬于企業(yè)管理體系組成部分的會計工作，以及用來規(guī)范企業(yè)會計行為的會計準則與會計制度本身。然而，會計準則與會計制度制定者和企業(yè)會計工作者的艱苦努力，卻末能根本扭轉(zhuǎn)會計信息失真的局面。這使得我們不得不去反思造成企業(yè)會計信息失真這一頑癥的真正原因，以便“對癥下藥”。
筆者認為，站在理論研究的角度，科學界定會計信息“具真（具有真實性）”與“失真（失去真實性）”的判斷標準，是認識會計信息質(zhì)量問題的前提條件；從不同經(jīng)濟層面分析制約、左右會計信息質(zhì)量的主要因素，才是解決會計信息失真的關鍵。
二、理論前提：會計信息“具真”與“失真”的判斷標準
1.主要會計準則對會計信息“真實性”含義的理解
在會計的發(fā)展過程中，即使在發(fā)達的市場經(jīng)濟環(huán)境中，會計信息失真現(xiàn)象都不同程度地存在。因此，各國，特別是西方國家，都十分重視會計信息“真實性”問題的理論研究，并試圖界定“真實性”標準的含義。
為明確會計信息的質(zhì)量標準，美國財務會計準則委員會（FASB）于1980年5月了第2號“財務會計概念公告”——《會計信息的質(zhì)量特征》。在該公告中，F(xiàn)ASB正式將“反映真實性（representationalfaithfulness）”作為會計信息的質(zhì)量特征之一，并確立了關于會計信息“真實性”的以下觀點：①認為真實性“就是一項數(shù)值或說明符合它意在反映的現(xiàn)象”。②認為反映真實性與“可核性”、“立性”等共同構成會計信息的“可靠性”，而可靠性是會計信息的兩個主要質(zhì)量特征之一。③反映真實性存在“反映真實性的程度”、“精確和不肯定性”“偏向的影響”、“完整性”等問題。該公告分別進行了闡述。
國際會計準則委員會（FASC）在1989年7月的《編報財務報表的框架》中，將“真實反映”作為“可靠性”質(zhì)量特征的首要內(nèi)容，并認為：①“信息要可靠，就必須真實反映其所擬反映或理當反映的交易或事項”。②由于“所應計量的交易或事項的鑒定，或是能夠確切傳達相應信息的計量和列報技術的設計與運用，存在內(nèi)在困難”，所以“大多數(shù)財務信息都可能存在不足以真實反映所擬反映情況的風險”。國際會計準則沒有正面界定會計信息“真實性”之所指。
我國《企業(yè)會計制度（2001）》將“真實性”作為企業(yè)提供會計信息的首要原則，要求“會計核算應當以實際發(fā)生的交易或事項為依據(jù)，如實反映企業(yè)的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量”。但其并未解釋會計核算所要求的“真實性”的實質(zhì)性含義。
據(jù)此可以得出關于會計信息“真實性”標準的幾點初步結(jié)論：
①盡管不同機構頒布的會計準則都明確要求會計信息具有“真實性”，但其各自對會計信息“真實性”含義的理解并不完全一致。會計信息的“真實性”含義值得進一步研究。
②不同的會計準則制定者總是將對會計信息的“真實性”要求與會計信息的“可靠性”質(zhì)量特征聯(lián)系起來進行理解，認為只有具有“真實性”的信息才是可靠的，可靠的信息首先必須是真實的。
會計信息的“反映真實”特征存在“程度”問題與“風險”問題。也就是說，會計信息對企業(yè)經(jīng)濟活動進行反映的真實程度在不同時間和不同空間具有差別，會計信息完全真實地“再現(xiàn)”企業(yè)經(jīng)濟活動的要求具有“風險性”。
2.“絕對真實”與“相對真實”概念的存在
正是由于會計信息“反映真實”的“風險”問題，因而有必要區(qū)分會計信息“絕對真實”與“相對真實”的不同要求。
會計信息“絕對真實”是指會計信息對企業(yè)經(jīng)濟活動本來面目的“再現(xiàn)”。這種“絕對真實”是會計信息對企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況，在“百分之百”程度上的原本表現(xiàn)。實際上，絕對真實只是一種理論上的“真實性”。而且，絕對真實的會計信息不一定就是能夠滿足信息使用者要求的會計信息。
“相對真實”是指會計信息對企業(yè)經(jīng)濟活動基本特征的準確描述，其以“不歪曲”企業(yè)經(jīng)濟活動情況為基本判別標準。相對真實是一種現(xiàn)實的“真實性”。在會計實務中，相對真實的判別標準是財務會計報告及其會計信息的“合法性”，即會計確認、計量、記錄與報告是否依據(jù)會計準則與會計制度等法規(guī)制度來進行，是否符合會計標準的要求。因而，相對真實也可稱為“合法性真實”。對于投資者等會計信息使用者而言，會計信息符合“合法性真實”要求，則達到了“可接受真實程度”。
區(qū)分“絕對真實”與“相對真實”標準的意義在于：
第一，對于會計學者、會計準則與會計制度制定者而言，“絕對真實”是其追求的一種“境界”，一種終極目標會計準則與會計制度制定的最高目標，就是制定出在確保實現(xiàn)會計目標前提下，能夠產(chǎn)生“絕對真實”信息的會計行為標準。追求“絕對真實”，正是不斷優(yōu)化會計準則，不斷提高會計制度質(zhì)量的動力。
第二，“相對真實”是會計準則與會計制度制定的最低要求，也是對會計實務處理的基本要求。就會計準則與會計制度制定者而言，其制定的會計準則與會計制度必須能夠?qū)е隆跋鄬φ鎸崱钡男畔ⅰ７駝t，依據(jù)其會計準則與會計制度所提供的信息歪曲了“企業(yè)經(jīng)濟活動基本特征”，其所制定的會計準則與會計制度本身就存在“質(zhì)量”問題。
第三，對于會計實務工作者而言，會計信息“真實性”意味著其必須依據(jù)會計準則與會計制度要求，處理和提供會計信息，達到“合法性真實”的要求。實際上，會計人員只要嚴格而準確地按會計準則與會計制度規(guī)范處理會計業(yè)務，提供會計報告，其行為和結(jié)果都應當被認為是“合法”的，其會計信息也是“相對真實”的。以“絕對真實”信息質(zhì)量標準來要求會計實務工作者，既不現(xiàn)實，也無必要。3.對會計信息真實性的基本把握
用量化標準看待會計信息的真實性，它本身不可能是一個絕對數(shù)，而是一個合理的“區(qū)間值”。這個區(qū)間值的上限是“絕對真實程度”，下限是“可接受真實程度”（即合法性真實）。當會計信息質(zhì)量低于“可接受真實程度”（合法性真實）時，會計信息“失真”。對于會計準則與會計制度制定者，應當在“合法性真實”最低要求的基礎上，力求會計信息更高程度的“真實性”，這是由會計學者追求真理的科學研究精神、會計準則與會計制度制定者所肩負的歷史責任等所決定的；對于會計實務工作者，則必須便會計信息質(zhì)量達到“可接受真實程度”，符合“合法性真實”要求，這是由相關法律法規(guī)的剛性約束、會計工作者的職業(yè)道德等所決定的。
三、原因分析：違法性會計信息失真的根源解剖
從邏輯上講，不真實的會計信息都是“失真”的信息。在會計實務中，不符合會計準則精神、不符合會計制度要求的會計信息，均屬于失真的會計信息。實際上，造成會計信息失真的原因多種多樣。從解決會計信息失真問題的目的出發(fā)，有必要確定會計信息失真的“重點”和“難點”。
筆者以為，區(qū)分“違法性會計信息失真”和“非違法性會計信息失真”十分必要。前者是指“蓄意造假”或“故意造成會計信息失真”的行為。這是我國當前企業(yè)會計信息失真問題的重點和難點，也是需要“追根溯源”的主要方面。后者則是指“非故意的過失”、“會計人員專業(yè)素養(yǎng)”等原因所導致的會計信息失真由于企業(yè)會計系統(tǒng)的存在和運行與企業(yè)、與整個市場經(jīng)濟環(huán)境等具有千絲萬縷的聯(lián)系，因此，分析企業(yè)會計信息失真時，應將企業(yè)會計系統(tǒng)置于整個企業(yè)管理體系中，將企業(yè)置于整個市場經(jīng)濟環(huán)境中進行考察。
從宏觀層面分析會計信息失真的原因，主要是判斷企業(yè)會計系統(tǒng)運行的制度基礎和環(huán)境狀況，這些因素對會計信息質(zhì)量的影響往往是根本性的。具體可以從以下方面加以判斷：①市場經(jīng)濟體制的建立與完善程度。包括現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，產(chǎn)權關系制度的確立，通過市場優(yōu)化資源配置的理念，等等。②市場秩序的規(guī)范化程度。包括市場機制、市場規(guī)則、市場監(jiān)管制度體系及其執(zhí)行的有效性，等等。③投資者行為理性化程度。包括投資者群體的理性投資理念，投資風險防范與約束機制，等等。④法律約束的有效性。包括對資本市場各個參與者行為的法律約束，對資本市場監(jiān)管者的法律約束，對企業(yè)經(jīng)營行為的法律約束，對企業(yè)會計行為的法律約束，等等。
從微觀層面分析會計信息失真的原因，主要是判斷影響企業(yè)會計系統(tǒng)運行的各個決定性因素是否以合理的方式存在，這些因素對會計信息質(zhì)量的影響是最為直接的。從企業(yè)角度進行分析，分析的重點包括公司治理結(jié)構、企業(yè)組織管理機制、（現(xiàn)代大公司和集團公司的）內(nèi)部產(chǎn)權規(guī)制、企業(yè)創(chuàng)新機制、企業(yè)內(nèi)部控制體系、企業(yè)約束與激勵機制等；從企業(yè)會計角度進行分析，分析的重點包括企業(yè)會計政策選擇機制、會計核算規(guī)范體系、會計信息質(zhì)量控制體系、會計信息質(zhì)量保證體系等。
筆者認為，違法性會計信息失真的主要動因在于：
（1）市場經(jīng)濟制度的不完善為會計信息失真提供了環(huán)境條件。主要包括：①市場運行過程中的人為因素大量存在；②市場管理者及監(jiān)管者的非理性行為；③市場參與者的非市場經(jīng)濟意識。
（2）“人的有限理性”是會計信息失真的內(nèi)在動因。主要包括：①經(jīng)營者利益與產(chǎn)權所有者利益的矛盾；②經(jīng)營者約束機制失靈；③經(jīng)營者激勵機制不合理；④企業(yè)整個管理控制制度失效或虛設，特別是內(nèi)部控制制度的缺陷。
（3）硬性法律法規(guī)制度的“軟約束”。主要包括：①執(zhí)法不嚴；②執(zhí)法不及時；③對資本市場各參與者的法律約束失衡和軟化。
四、基本結(jié)論，建議與思考
對于處于轉(zhuǎn)型期間的我國市場經(jīng)濟的發(fā)展，會計信息失真的危害很可能是災難性的。因此，治理我國企業(yè)會計信息失真問題刻不容緩。筆者的分析研究結(jié)論表明，目前我國企業(yè)存在的會計信息失真現(xiàn)象，其主要根源尚不在會計系統(tǒng)與會計制度本身，而是左右企業(yè)會計行為的深層次原因。為此，遏制和消除違法性會計信息失真，應從以下幾方面著手：
1.加強市場環(huán)境和市場秩序的治理與整頓，以及建立科學、行之有效的市場經(jīng)濟運行機制、管理制度和約束體系。
2.以企業(yè)作為獨立的市場主體為出發(fā)點，建立科學的公司治理結(jié)構和組織管理機制，強化企業(yè)內(nèi)部管理與內(nèi)部控制的科學化和有效性。
3.以企業(yè)經(jīng)營者為優(yōu)秀，建立科學的激勵機制和約束機制，界定以經(jīng)營者業(yè)績?yōu)榛A的經(jīng)營者權利、責任和利益合理的“制度安排”體系。
4.在進一步完善法律法規(guī)制度體系（包括會計法規(guī)）的同時，強化剛性法律法規(guī)的“硬約束”。
基于正在逐步建立但尚需進一步完善的我國市場經(jīng)濟體制和末能真正規(guī)范運作的市場化企業(yè)體系，我國的會計信息失真實際上也是一種意料之中的結(jié)果。筆者認為，我國的會計制度改革正處于一個關鍵而又敏感的特殊時期。對于會計信息失真現(xiàn)象的產(chǎn)生與我國會計制度改革的關系，必須予以正確認識。
1.會計信息失真與會計制度建設之間不存在必然的“因果”關系。世界各國會計發(fā)展的歷史經(jīng)驗證明，低水準的會計準則與會計制度不可能產(chǎn)生高質(zhì)量的會計信息，但在高質(zhì)量的會計準則與會計制度環(huán)境中，同樣也會存在會計信息失真問題。正如用質(zhì)量糟糕的菜刀肯定切不出樣式好看的菜來，用質(zhì)量上乘的菜刀卻也未必會切出漂亮的菜樣。在美國等會計準則水平較高的國家或地區(qū)，它們也十分重視會計信息失真問題，并往往通過極為嚴厲的法律法規(guī)來懲處違法性會計信息失真行為。
2.評價會計準則與會計制度建設成功與否的標準，是看其能否適應并促進社會經(jīng)濟的發(fā)展。我國的會計制度建設，幾經(jīng)風雨，但無論是計劃經(jīng)濟時期還是社會主義市場經(jīng)濟時期，其對于我國經(jīng)濟制度的發(fā)展與完善都起到了積極的促進作用。我國會計制度對于我國社會經(jīng)濟發(fā)展的巨大歷史貢獻是有目共睹的。
3.無論會計準則還是會計制度，都只是財務會計核算標準的不同形式，它們在規(guī)范會計核算行為、提高會計信息質(zhì)量方面的目標是完全一致的。從會計確認、計量、記錄與報告角度看，不同形式的會計規(guī)范，具有不同的功效。因此，無論會計準則或者會計制度，并不與特定的經(jīng)濟管理體制存在必然聯(lián)系。企業(yè)會計制度這種會計標準的形式，既可存在于計劃經(jīng)濟體制下的企業(yè)，也可適用于市場經(jīng)濟體制下的企業(yè)，關鍵在于會計制度的內(nèi)容是否真正體現(xiàn)了客觀經(jīng)濟環(huán)境的要求。會計制度的存廢，取決于實踐的驗證，決非主觀愿望。
4.會計人員的努力，關系到能否消除非違法性會計信息失真，對違法性會計信息失真形成強有力的制約，因此，會計人員應當“練好內(nèi)功”。各國的會計核算標準在內(nèi)容上逐步與國際會計慣例保持協(xié)調(diào)，是會計發(fā)展的一種基本趨勢。我國本次會計制度改革，在向會計國際化邁進、逐步擺脫稅法等相關法規(guī)對會計處理技術的過度束縛等方面，取得了可喜成績。與此同時，新的會計制度對會計人員業(yè)務素質(zhì)提出了更高的要求，特別是會計人員的“專業(yè)判斷能力”。因此，會計工作者必須不斷提高自身的業(yè)務水平，加強職業(yè)道德修養(yǎng)，增強敬業(yè)精神。會計人員綜合素質(zhì)相業(yè)務能力的提高，不僅可以消除技術性原因等造成的非違法性會計信息失真，而且可以對違法性會計信息失真行為形成威懾和制約。
摘要:文章揭示了會計信息失真的現(xiàn)象及危害,深入剖析了會計信息失真的原因,并提出了根治會計信息失真的對策。
我國加入WTO以后,會計信息對現(xiàn)代企業(yè)的發(fā)展越來越受到有關部門的重視,但由于受到傳統(tǒng)行為的影響和個體利益的驅(qū)動,當前一些企業(yè)會計信息失真現(xiàn)象比較嚴重,某種意義上與世貿(mào)組織對企業(yè)的發(fā)展要求很不相稱,甚至損害著國家和人民的根本利益。為此,很有必要對企業(yè)會計信息失真、危害、成因及治理對策進行深入的探討。
一、企業(yè)會計信息失真的現(xiàn)象及危害
會計信息失真是指會計信息的形成與提供違背了客觀的真實性原則,不能正確反映會計主體真實的財務狀況和經(jīng)營成果。在社會主義經(jīng)濟體制轉(zhuǎn)軌過程中,會計信息失真突出表現(xiàn)在:
1.原始憑證失真。有些單位的原始憑證填寫不完整、不規(guī)范,甚至采取制作假原始憑證的方法進行“變通”,使一些非法的收支變成“合法”的收支。
2.原始憑證的要素填寫不全,使收支的資金渠道不能明確地劃分,混淆了成本和專項基金的界限。
3.財務賬目管理混亂,在會計賬簿設置和會計科目的使用上,沒有嚴格按照財政部的有關規(guī)定來設置,會計核算缺乏系統(tǒng)性,賬目混亂,賬證、賬賬、賬表、賬實嚴重不符。
4.會計報表虛假,具體表現(xiàn)在撇開賬簿,人為地調(diào)整報表數(shù)字,甚至編報兩套報表,一套自用,一套對外提供,導致報表使用者不能了解企業(yè)真實的財務狀況和經(jīng)營成果。
5.收入、成本、費用、資產(chǎn)失真。收入的失真主要表現(xiàn)是截留、轉(zhuǎn)移、坐支收入;成本失真的表現(xiàn)是多列或少列成本,甚至通過人為方式調(diào)整損益,虛盈實虧或虛虧實盈;費用失真的表現(xiàn)是該進專項資金的直接進了生產(chǎn)成本;資產(chǎn)不實主要表現(xiàn)為企業(yè)資產(chǎn)賬面價值不能反映企業(yè)各項資產(chǎn)的實際擁有數(shù)額,資產(chǎn)管理混亂,造成家底不清、賬實不符。會計信息失真將給國家和企業(yè)帶來巨大的損失。一是給國家的資產(chǎn)造成流失,影響和破壞了國家經(jīng)濟政策的制定和宏觀調(diào)控措施的執(zhí)行;二是相關部門不能對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營做出科學正確的判斷,在宏觀管理上使企業(yè)陷入被動;三是會計信息失真降低了會計人員的責任心和使命感,影響了會計人員的職業(yè)道德;四是會計信息失真也助長了腐敗行為,嚴重阻礙了經(jīng)濟的發(fā)展和企業(yè)改革的順利進行。
二、會計信息失真形成的原因
導致會計信息失真的原因是多方面的,既有宏觀法制不健全、政策不配套、制度不完善等客觀因素,也有企業(yè)管理制度不嚴密、會計基礎工作薄弱、會計人員的業(yè)務能力差、專業(yè)素質(zhì)不高以及企業(yè)內(nèi)部為追求自身利益,個別領導不懂《會計法》等諸多因素。
1.會計法規(guī)系統(tǒng)不健全。雖然新《會計法》、《企業(yè)會計制度》及《企業(yè)會計準則》相繼頒布實施,但隨著新經(jīng)濟業(yè)務的不斷出現(xiàn)以及建立和規(guī)范企業(yè)內(nèi)部控制制度的要求日益迫切,我國在會計立法上仍需加快步伐。
2.社會監(jiān)督不力。近年來,我國的會計師事務所等中介機構有了很大的發(fā)展,但能洞察事務本質(zhì)的高素質(zhì)人員較少,需要加大對這一機構人員的迅速培養(yǎng),以適應社會經(jīng)濟發(fā)展的需要。
3.企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督不力。一些企業(yè)的領導由于不懂《會計法》,為追求個人或小團體的利益,不惜一切代價,弄虛作假,逃避國家有關法規(guī)和紀律的監(jiān)督,而會計人員又受單位負責人的聘任和管理,在工作中很難堅持原則,履行會計的監(jiān)督職能。4.會計基礎工作薄弱。一是會計人員業(yè)務素質(zhì)不高。會計人員非專業(yè)化現(xiàn)象普遍存在,會計工作僅停留在記賬、算賬、報賬的淺層次上,難以做到合理、合法;二是財務基礎管理薄弱。如財務制度不健全,會計核算不規(guī)范,會計資料不完整等。
三是會計業(yè)務處理手段落后,會計電算化的普及程度不高,有相當一部分企業(yè)還在用手工做賬,財務數(shù)據(jù)處理仍處在低效率階段,不能滿足現(xiàn)代企業(yè)的要求。
三、根治會計信息失真的對策
1.認真學習,全面貫徹和執(zhí)行新《會計法》。首先企業(yè)法人和單位領導要懂法和守法,只要他們能遵紀守法并組織財會人員認真學習,提高認識,增強法制觀念,對解決會計信息失真的問題具有決定性的意義。2.加強對社會審計機構的監(jiān)督力度。必須加強對會計師事務所執(zhí)業(yè)質(zhì)量的再監(jiān)督工作。通過建立和健全注冊會計師監(jiān)督管理辦法,逐步理順委托關系,由企業(yè)直接委托改變?yōu)橛尚畔⑹褂萌藢嫀熓聞账M行委托并支付費用,增強事務所具體工作的透明度。
3.加大處罰力度。新《會計法》進一步明確了單位負責人為會計工作的責任主體,各級檢查機關在實施監(jiān)督過程中,應嚴格依法行政,改變以往工作中“重查輕罰”的作法,嚴肅追究直接責任人的責任,促進會計信息真實、完整。
4.實施會計核算委任制,加強企業(yè)內(nèi)部的異體監(jiān)督力度。大中型企業(yè)事業(yè)單位在委任財務總監(jiān)的基礎上,可以借鑒國外的經(jīng)驗,逐步推行會計集中核算和委任制核算制度。成立具有行業(yè)協(xié)會性質(zhì)的會計服務機構,負責對會計人員進行登記、考核、培養(yǎng),負責提供派出會計的應有待遇,使會計與用人單位不再具有人身依附關系。會計服務機構要求會計人員既要對外提供真實的會計信息,又能向經(jīng)營者提供決策依據(jù)和建議,對失職的會計人員,會計服務機構視其具體情況進行處罰,這既能督促會計人員不斷提高自身的業(yè)務素質(zhì),又能切實改變會計信息失真的狀況。
5.要進一步提高會計人員的素質(zhì)。一要提高會計人員的業(yè)務素質(zhì)。會計人員業(yè)務*作技能的熟練程度高、專業(yè)知識豐富扎實,就能為企業(yè)的所有者、主管經(jīng)營者和債權人提供有用的信息;反之,會計人員業(yè)務素質(zhì)差,就難以處理比較復雜的會計業(yè)務;二要提高會計人員的職業(yè)道德和政治素質(zhì)。會計人員要具有強烈的責任感,在履行職責中遵紀守法,不謀私利,廉潔奉公,不論遇到何種情況,時刻堅持“以德治企”的原則,就能提高會計信息的客觀真實性;反之,會計人員的職業(yè)道德和政治素質(zhì)差,可能因圖謀個人私欲,編造、篡改會計數(shù)據(jù),造成會計信息的失真。
6.加強會計理論研究,促進會計工作規(guī)范化。要加強會計工作的理論研究,根據(jù)會計信息使用者的要求,提出會計信息形成與提供的規(guī)范或準則,克服會計信息失真。其次通過會計工作的理論與實踐的結(jié)合,促進會計工作緊跟社會時代的潮流,為企業(yè)經(jīng)濟發(fā)展服務。
【摘要】在現(xiàn)實工作中，會計信息失真的事實客觀普遍地存在著，嚴重影響著社會經(jīng)濟的各個方面。因此，深入認識會計信息失真問題，揭示會計信息失真的危害性，分析會計信息失真的原因，尋找治理會計信息失真的對策，就成為擺在我們面前的一個亟待解決的問題。
【關鍵詞】會計信息；失真；危害；治理
一、會計信息失真的危害分析
（一）會計信息失真，影響了正常的社會經(jīng)濟秩序。會計信息是國家宏觀調(diào)控的重要依據(jù)，由于會計信息失真，使得有關核算資料不真實，掩蓋了某些矛盾，國家宏觀調(diào)控失去了可靠的基礎，政策制定失誤，干擾市場經(jīng)濟的發(fā)展，資源配置低劣化，國有資產(chǎn)嚴重流失，造成大范圍的國家利益受損，嚴重影響正常的社會經(jīng)濟秩序。
（二）會計信息失真，破壞了投資環(huán)境。由于企業(yè)對外界提供的信息失真，給投資者、債權人帶來重大損失，也導致他們對企業(yè)失去信任而拒絕與企業(yè)再次合作，市場籌資功能受到嚴重挑戰(zhàn)，最終危及整個資本市場健康發(fā)展，從而使企業(yè)失去市場機會，造成經(jīng)濟資源浪費，破壞了社會經(jīng)濟資源的優(yōu)化配置和有序流動，這與深化改革的客觀要求是不相適應的。
（三）會計信息失真，破壞了正常的生產(chǎn)經(jīng)營程序。企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營離不開及時準確的各種會計信息。如果會計資料不實，企業(yè)必定難以制定科學正確的生產(chǎn)經(jīng)營決策。
（四）會計信息失真，掩蓋了企業(yè)的真實財務狀況。偷逃稅現(xiàn)象更加嚴重，不僅造成大量國家稅收流失，還會形成不良貸款，不利于金融風險的防范。
（五）會計信息失真，將引發(fā)會計信息信任危機，危及會計服務業(yè)的生存和發(fā)展。會計信息的真實性和“誠信”是會計服務業(yè)的生命，會計造假必然使會計組織體系和工作規(guī)范體系崩潰、行業(yè)秩序混亂，嚴重地阻礙整個服務業(yè)的發(fā)展。
（六）會計信息失真，助長了腐敗現(xiàn)象和不正之風。會計信息失真不僅削弱了會計基礎工作，影響了會計工作秩序的正常運行和會計職能作用的有效發(fā)揮，使會計內(nèi)控系統(tǒng)秩序失控，助長了諸如貪污腐敗、行賄受賄、權錢交易等不正之風和違法行為的滋生和蔓延，長此以往，必將導致嚴重的社會信任危機和價值危機。
二、會計信息失真的原因分析
（一）會計信息失真的主觀原因
1．會計法規(guī)體系建設不完善。雖然《會計法》、《企業(yè)會計制度》和《企業(yè)會計準則》相繼頒布實施，初步克服了無法可依的狀況，但由于“會計造假犯法”的法制環(huán)境尚未完全建立，對企業(yè)負責人及相關人員造假的處分太輕，在現(xiàn)實生活中，因弄虛作假而被追究刑事責任的，微乎其微。社會上的不良風氣也在影響著會計信息質(zhì)量，有些費用超過會計核算范圍的開支，無法按正常情況入賬，就采取做假賬等辦法。隨著新經(jīng)濟業(yè)務的不斷涌現(xiàn)，現(xiàn)有的會計理論在很多方面還不能滿足完全客觀地反映經(jīng)濟業(yè)務的需要，會計準則和會計法規(guī)也難免有漏洞和不足之處，從而造成會計信息失真。
2．企業(yè)負責人法制觀念淡薄。有了“政績”就有可能被提撥，企業(yè)的生產(chǎn)業(yè)績與企業(yè)負責人的收入掛鉤，企業(yè)經(jīng)濟效益的好壞與企業(yè)負責人的業(yè)績、收入有著密切聯(lián)系，而經(jīng)濟效益必然通過數(shù)據(jù)表現(xiàn)出來。在這種意識的驅(qū)使下，本應對會計工作和會計資料的真實性、完整性負責的企業(yè)負責人，為追求個人或小集體不正當?shù)恼谓?jīng)濟利益，指使和縱容會計人員弄虛作假，甚至強令會計人員作假。會計人員如不按其意圖辦事，往往被調(diào)離會計崗位或遭到其不公正待遇，會計人員出于自我保護，屈服于單位領導，難以依法維護會計信息的真實性，在企業(yè)負責人對會計信息有隨意處置權的情況下，會計信息因而失真。
（二）會計信息失真的客觀原因
1．會計人員的素質(zhì)問題。會計人員素質(zhì)高低直接影響會計信息的質(zhì)量，業(yè)務素質(zhì)較差的會計人員由于認識水平的局限性使會計數(shù)據(jù)脫離實際情況，使會計信息出現(xiàn)不實；業(yè)務素質(zhì)的高低又直接影響其職業(yè)判斷能力，進而影響會計信息的質(zhì)量。還有些會計人員由于職業(yè)道德和思想素質(zhì)低，法制觀念淡薄，為了企業(yè)利益做假賬，為了個人利益而編假證、假據(jù)，化公為私，一味地順從領導的意圖從事，喪失了一名會計工作者應有的責任感和職業(yè)道德。
2．會計管理體制的弊端。會計人員身份具有雙重性，同時擔當經(jīng)濟活動的主體與客體，這實際上是將會計人員置于左右為難的兩難境地。雖然會計法中明文規(guī)定“國有企業(yè)、事業(yè)單位會計機構負責人、會計主管人員的任免應當經(jīng)過主管單位同意，不得任意調(diào)動或撤換”，當企業(yè)利益與國家利益發(fā)生沖突時，作為企業(yè)一員的會計人員為了自身利益不得不維護本單位利益，提供虛假會計信息。
3．會計基礎工作的弱化。會計基礎工作是會計工作的基本環(huán)節(jié)，也是經(jīng)濟管理工作的重要基礎。有些企業(yè)無視《會計基礎工作規(guī)范》的規(guī)定，會計機構設置不健全，人員配備不合理，崗位職責不明晰，交接手續(xù)不規(guī)范，缺乏有效的內(nèi)控制度和會計監(jiān)督機制。財務制度不健全，會計核算不規(guī)范，會計資料不完整，會計業(yè)務處理手段落后，會計電算化的普及程度不高，不能滿足現(xiàn)代企業(yè)的要求。
4．會計監(jiān)督機制不健全。企業(yè)的負責人在經(jīng)營活動中的財務行為與會計法規(guī)制度發(fā)生抵觸時，往往片面強調(diào)
搞活經(jīng)營，而放松對違紀違規(guī)行為的監(jiān)督，削弱會計監(jiān)督。會計監(jiān)督、財政監(jiān)督、審計監(jiān)督、稅務監(jiān)督等各種經(jīng)濟監(jiān)督之間監(jiān)督標準不統(tǒng)一，管理上各自為政，功能上相互交叉，無法有機結(jié)合，不能從整體上有效地發(fā)揮監(jiān)督作用。
5．企業(yè)產(chǎn)權制度不明晰。現(xiàn)行國有企業(yè)產(chǎn)權制度不明晰是會計信息失真的重要原因。國有企業(yè)的產(chǎn)權主體實際上很不具體，人人所有，而人人都沒有，這樣國有企業(yè)的產(chǎn)權主體形成了事實上的缺位，因而不能形成有效的內(nèi)部約束機制。企業(yè)為了自身利益最大化，會計核算以企業(yè)負責人的利益為優(yōu)秀，使提供的會計信息失真。
6．業(yè)績評價體系不合理。長期以來，相關部門對企業(yè)業(yè)績的考核評價側(cè)重于企業(yè)一定期間的經(jīng)營結(jié)果，而不關心產(chǎn)生這種結(jié)果的程序或過程是否合理。只強調(diào)企業(yè)的經(jīng)營結(jié)果是否達到了既定的目標、與過去和相關單位比處于何種水平等，而忽視企業(yè)是通過什么程序或采取哪些過程來達到這種結(jié)果的，導致會計信息嚴重失真。
7．審計結(jié)構體系不完善。目前我國的審計結(jié)構是由國家審計部門和單位審計、社會審計三者組成。國家審計只對政府宏觀管理部門、國家重點建設資金和部分重點國有大中型企業(yè)進行審計，不可能對所有企業(yè)實施全面的經(jīng)常性監(jiān)督。部門審計往往從本部門利益出發(fā)，對所屬企業(yè)采取保護主義，不能進行有效地監(jiān)督；單位內(nèi)部審計則受制于企業(yè)經(jīng)營者，無法獨立行使審計職能。社會審計的數(shù)量和質(zhì)量與經(jīng)濟發(fā)展的要求相差甚遠，有些會計師事務所、審計師事務所出于商業(yè)的目的，給企業(yè)虛假的財務報告出具審計報告，不僅監(jiān)督職能喪失，反而滋長了會計造假的風氣。
8．會計違規(guī)的執(zhí)法不力。對違反會計法規(guī)的處罰力度不夠，使得會計違規(guī)的機會成本很小。違反會計法規(guī)的巨大利益誘惑與低廉機會成本所形成的反差，使得會計信息失真現(xiàn)象屢禁不止。企業(yè)的監(jiān)督和管理部門在執(zhí)法或依法行政時和處置企業(yè)違紀違規(guī)事件時，未能嚴格按照國家有關政策、法律法規(guī)條款進行處理，往往是象征性地處罰一下了事，這種做法在某種程度上縱容了會計信息的造假。
三、治理會計信息失真的對策
（一）明晰界定產(chǎn)權，健全現(xiàn)代企業(yè)制度
要按照現(xiàn)代企業(yè)制度要求，對企業(yè)產(chǎn)權進行明確。很多企業(yè)的財務管理混亂，是因為許多管理者未能認識到所有者財務和經(jīng)營者財務的差異，使所有者與經(jīng)營者經(jīng)營責任不明，且缺乏有效的約束機制，致使所有者的所有權得不到保護，同時又使經(jīng)營者的經(jīng)營權不能完全施展。只有產(chǎn)權明確，才能財務清晰，會計信息失真問題才能解決。
（二）改革會計管
理體制，實行會計委派制
改變會計人員隸屬關系，變企業(yè)單位所有為社會所有，將會計人員全面推向市場，實行社會化管理。會計委派制就是通過穩(wěn)定會計負責人的地位，保證會計機構和會計人員不受干擾地正確貫徹執(zhí)行國家政策、法規(guī)和制度，提供客觀、真實的會計信息，維護正常規(guī)范的會計工作秩序，只有這樣，才能徹底走出企業(yè)財務人員“雙重身份”的尷尬境地，為最終實現(xiàn)會計目標打下最堅實的基礎。
（三）提高會計從業(yè)人員的整體素質(zhì)
完善會計人員從業(yè)資格制度，在堅持目前專業(yè)資格“考評”結(jié)合制度的基礎上，應該相應提高資格考試的入門條件。加強會計職業(yè)道德建設，建立一套統(tǒng)一的、具有剛性的會計人員職業(yè)道德規(guī)范，會計人員要有較高的職業(yè)道德素質(zhì)，以“不做假賬”為道德準繩，《會計法》為行為準則，做到自律、自重，依法理財，營造良好的社會環(huán)境。要加大對違反職業(yè)道德規(guī)范的處理力度，以此約束和管制會計人員的職業(yè)行為。加強會計人員的繼續(xù)教育制度，提倡會計人員終身教育的觀念。
（四）明確界定企業(yè)負責人會計責任
企業(yè)負責人的指導思想不端正，是造成會計信息失真的重要原因。明確企業(yè)負責人為會計信息第一責任人，要按照新《會計法》中“單位負責人對本單位的會計工作和會計資料的真實性、完整性負責”的要求，強化企業(yè)負責人的會計責任和所承擔的法律責任，督促其加強會計管理；有關機構要定期對他們的業(yè)績、行為進行考評，對于經(jīng)營者的劣跡要隨時公布，從而迫使他們放棄短期行為轉(zhuǎn)而追求長期利益，有利于防范經(jīng)營者提供虛假會計信息。
（五）改進企業(yè)業(yè)績評價機制
改變對經(jīng)營者的激勵機制，不應再將企業(yè)經(jīng)營者的業(yè)績與其政治待遇掛鉤。企業(yè)業(yè)績評價體系應當注重過程的合法性和科學性，考核方案設計和業(yè)績評價指標的選擇中應加強對會計信息產(chǎn)生全過程的考核，避免對于結(jié)果狀態(tài)的偏愛，以正確引導會計工作的運行，保證提供真實可靠的會計信息，緩解企業(yè)會計信息失真的內(nèi)在動機和外在壓力。
（六）會計審計信息網(wǎng)絡化
建立會計審計信息管理網(wǎng)絡，集中處理會計信息，各部門分享會計信息。建立了企業(yè)會計審計信息互聯(lián)網(wǎng)，會計信息資料的來源就變得單一化，企業(yè)做假賬就失去了實際意義。企業(yè)還必須權衡其所出具的年度會計報表可能會帶來的負面影響，如果企業(yè)因偷逃國家稅收而隱瞞收入和利潤、資產(chǎn)，則會面臨銀行貸不了款和上級主管部門的不良印象；反之，如果企業(yè)為應付貸款和上級主管部門評審的需要多報收入、利潤，多報資產(chǎn)，則面臨多交稅收的矛盾等問題
。這樣，做假報表失去了原動力，會計人員也不會因強烈的壓力而被迫做假賬，會計信息的質(zhì)量將會大幅度提高。因此，建立會計審計信息互聯(lián)網(wǎng)，對規(guī)范企業(yè)行為，整頓會計工作秩序，提高會計信息質(zhì)量，加強宏觀調(diào)控均有積極作用。
（七）加強企業(yè)監(jiān)督機制，完善社會監(jiān)督體系
按照“行業(yè)自律、政府監(jiān)管、法律規(guī)范”的思路框架，不斷完善“內(nèi)部約束、部門監(jiān)管、社會監(jiān)督”三位一體的監(jiān)管體系。建立健全內(nèi)部會計控制制度，加強對會計信息的采集、歸類、記錄、匯總等過程和相關環(huán)節(jié)的監(jiān)督和管理力度，可及時發(fā)現(xiàn)并有效糾正會計工作中出現(xiàn)的問題，提高會計信息質(zhì)量，真實完整地反映企業(yè)的經(jīng)濟管理活動。外部監(jiān)督具有鮮明的獨立性，因此應更加重視外部監(jiān)督的作用，除了財政部門必須加強對企業(yè)會計工作的監(jiān)管，從各個方面建立行之有效的監(jiān)管體系，以減少和杜絕企業(yè)做“假賬”的機會；還應大力發(fā)展注冊會計師事業(yè)，擴大注冊會計師的會計監(jiān)督面，建立和完善以注冊會計師為主體的社會監(jiān)督體系，使之與政府、財政、銀行、審計、稅務、企業(yè)等經(jīng)濟監(jiān)督有機地結(jié)合起來，實現(xiàn)對企業(yè)經(jīng)濟活動的再確認，對會計的再監(jiān)督，以達到提高會計信息質(zhì)量的目的。
（八）完善會計法規(guī)體系，營造法治氛圍
治理會計信息失真，還必須健全會計法律法規(guī)體系，使會計工作有法可依，有章可循。各項法律法規(guī)應根據(jù)社會經(jīng)濟發(fā)展的實際情況適時地進行修改，不斷完善，以提高法律法規(guī)自身的科學性和嚴謹性。要完善立法，盡快統(tǒng)一對提供虛假會計信息的責任認定，統(tǒng)一量刑依據(jù)，從而使制假者不敢以身試法，輕舉妄動；健全民事賠償制度，發(fā)揮民事賠償?shù)淖饔茫哉{(diào)動有關利害關系人起訴的積極性。良好的法律環(huán)境是促進企業(yè)內(nèi)部控制，防范會計造假的重要保證。
（九）加強會計執(zhí)法檢查，加大執(zhí)法力度
對會計信息做假應出重拳，對檢查出的會計信息做假事實，財政部門要根據(jù)《會計法》賦予的權力，實施必要的行政處罰，做到發(fā)現(xiàn)一起查處一起，決不留情。對做假單位進行處罰的同時也要對企業(yè)法人代表以及有關責任人員進行處罰，直至吊銷會計人員的從業(yè)資格證，對嚴重做假案可移送公安機關追究其刑事責任，以真正做到嚴格執(zhí)法、懲處有力。對會計信息失真的治理，應當做到有法必依、執(zhí)法必嚴、違法必究，加大對違反會計法規(guī)的處罰力度，使后來者不敢重蹈覆轍，從而保證會計信息的真實性。
摘要：本文在辨析會計信息失真的兩種表現(xiàn)形式的基礎上，以經(jīng)濟學中信息非對稱等理論剖析了會計信息失真的經(jīng)濟學根源，在充分肯定會計信息的“商品”地位的前提下，明確指出在經(jīng)濟活動中，會計信息的生產(chǎn)必然滑入市場經(jīng)濟規(guī)律的軌道。只要存在信息非對稱的現(xiàn)象，市場就將失靈，會計信息失真就會出現(xiàn)。這時就必須政府出面矯正，進而對會計信息失真的治理進行創(chuàng)新和探索。
關鍵詞：會計信息非對稱博弈經(jīng)濟學分析
會計信息是一個既關系到微觀經(jīng)濟管理，又關系到宏觀經(jīng)濟評估、調(diào)控的重要因素。會計信息真實與否，直接影響信息使用者的經(jīng)濟決策。而會計信息失真現(xiàn)象嚴重影響市場經(jīng)濟秩序。
會計信息失真的主要表現(xiàn)和危害
會計信息失真主要表現(xiàn)在會計信息不實和會計信息造假。應該指出，這是兩個完全不同的概念。會計信息不實是指會計人員在遵循會計規(guī)范提供會計信息的過程中，由于主觀判斷失誤、經(jīng)驗不足或會計本身的不確定性，造成會計信息與經(jīng)濟活動本意之間的出入。
會計信息造假是指會計活動中的當事人為達到某種不可告人的目的，事前經(jīng)過周密安排，故意造成的信息虛假。此種行為具有欺詐的主觀意向，以蒙蔽會計信息的使用人，逃避檢查監(jiān)督、為謀取不當利益為目的。結(jié)果必然是與會計法規(guī)相悖，損害社會公眾利益，擾亂經(jīng)濟發(fā)展秩序。
會計信息失真造成的不利影響可概括為：可能導致宏觀決策的失誤；導致利益和資源的不合理分配，使造假者謀取私利的目的得以蒙混過關，使經(jīng)濟運行趨于畸形，資源的流向不符合社會總體利益；使投資者無法作出正確決策，影響資本市場正常的發(fā)育和發(fā)展；影響債權人合法權益的實現(xiàn)；影響會計信息其他用途的實現(xiàn)；影響研究人員的研究結(jié)論等六個方面。
此外，會計信息失真還主要表現(xiàn)為腐蝕會計隊伍和干部隊伍。有關生產(chǎn)的各要素中，勞動力是最活躍的因素。會計隊伍是一具有專門技能的人員集合體，而干部隊伍則是具有管理才能的人員集合體。會計人員或管理干部被腐蝕，向社會拋出失真的會計信息，不僅擾亂了社會經(jīng)濟秩序，更深遠的危害是敗壞了人們的思想。培養(yǎng)會計人員和管理干部的成本，反而會成為制造虛假會計信息的墊底。
會計信息失真的經(jīng)濟學分析
會計信息是指關于特定會計主體的財務狀況、經(jīng)營及其成果以及現(xiàn)金流量等方面的數(shù)據(jù)信息，是對會計主體經(jīng)濟業(yè)務活動中以貨幣計量反映的價值運動的一種客觀表達，具有質(zhì)、量、度三方面特征和過去、現(xiàn)在、將來三種時態(tài)，它包括經(jīng)濟業(yè)務信息和財務信息。它既是關于其主體系統(tǒng)、連續(xù)、全面的信息，又是歷史信息，是對主體經(jīng)濟活動的價值層面的近似反映。會計信息的這部分特征，為會計信息的失真成為可能。會計信息失真主要表現(xiàn)在以下方面：
（一）會計信息不實
這是指會計人員在遵循會計規(guī)范提供會計信息的過程中，由于主觀判斷失誤、經(jīng)驗不足或會計本身的不確定性，即因會計核算過程中必須進行大量的估計，采用不同的會計政策和會計方法，導致會計信息不實的特征表現(xiàn)。如固定資產(chǎn)折舊年限、殘值率、應收賬款的回收率等等，再加上外部經(jīng)濟環(huán)境變動劇烈的影響，會計核算遵循復式記賬、貨幣計價、歷史成本三原則，就必然是不可避免會計信息嚴重背離現(xiàn)實情況即會計信息不實。
顯然，這是會計業(yè)務在現(xiàn)有會計規(guī)范下無法避免的。換句話說，這種會計信息失真不是會計主體主觀因素所致。
（二）會計造假
這是會計主體（人員）主觀因素所致。2001年諾貝爾經(jīng)濟學獎獲得者之一阿克爾洛夫通過“舊車市場”這一個簡單模型揭示了兩層道理：
1.在信息不對稱的情況下，市場的運行可能是無效率的，市場并沒有把好車從賣主手里轉(zhuǎn)移到愿出高價的某買主手中。
2.這種市場失靈具有“不利選擇”或“逆向選擇”的特征，即市場上只剩下次品，這也就是人們所說的“劣幣驅(qū)逐良幣”。
在現(xiàn)實經(jīng)濟生活中，與“舊車市場”類似的例子很多，比如偷漏稅現(xiàn)象，但最典型、也最具代表性的就是會計信息失真問題。會計信息是一種特殊的商品，盡管它本身還沒有像一般商品一樣進入市場進行所謂的“等價交換”，但它卻已具備了商品的不少特征：會計信息的制造者必須付出相應的勞動，才能生產(chǎn)出這種東西；會計信息具有相當?shù)慕粨Q價值，并可能給使用者帶來豐厚的利潤；盡管現(xiàn)階段會計信息大都停留在無償使用的狀態(tài)下，但仍不乏花錢買信息的實例。這時，會計信息作為商品的交換價值就得以充分體現(xiàn)。這就是說，會計信息也是一種特殊的商品。
但是，今天的現(xiàn)狀是會計信息還不被當作商品進入市場流通，信息的需求者無償使用著會計信息，而信息的生產(chǎn)者（或會計主體）并沒有得到相應的承認和回報。會計信息作為經(jīng)濟社會人們經(jīng)濟活動的一種產(chǎn)物，必然烙上經(jīng)濟規(guī)律的烙印即會計信息的生產(chǎn)者（或會計主體）必定為追求本身利潤的最大化而千方百計對會計信息進行利己的加工和處理，制造一些有利于會計主體的會計信息提供給信息的使用者。這些經(jīng)過利己方式加工處理的會計信息，對信息提供者來說，保全了自身的利益，但對信息的使用者來說，只能是無選擇地被動接受，既使在虛假信息較普遍流行的情況下，也別無選擇。雖說有審計等形式的監(jiān)督參與，但由于信息提供者的技術處理及監(jiān)審難到位的事實，會計信息的失真，就必然遵循“劣幣驅(qū)逐良幣”的經(jīng)濟規(guī)律而頻頻出現(xiàn)。因為如果提供真實信息的話，提供假信息者就相對占有較強的競爭優(yōu)勢，真信息提供者就可能在市場競爭博弈中處于較假信息提供者更為不利的位置。也就是說，會計主體樂道于會計信息造假是因為其邊際損失小于邊際收益。這樣一來，會計信息也就像“舊車市場”一樣，假信息泛濫，會計信息失真。會計信息失真治理對策
舊車市場、偷漏稅現(xiàn)象、會計信息失真等三個事例的存在說明市場在某些方面是失靈的。只要存在信息非對稱的前提條件，市場失靈的現(xiàn)象就會發(fā)生。而市場一旦失靈，就必須借助政府的力量去矯正。會計信息失真是一極其復雜的社會現(xiàn)象，有著極其復雜的社會成因。治理會計信息失真，要根據(jù)其形成原因采取針對性的措施，從會計信息失真的產(chǎn)生機理來看，其治理應從內(nèi)部動因和外部環(huán)境兩方面入手。
治理會計信息失真，最根本的是實施法制規(guī)范和提高會計人員的素質(zhì)。但由于本文著重討論會計信息造假問題，因此下文所談“治理”多系圍繞“造假”問題而展開，即主要從經(jīng)濟學的觀點出發(fā)，遵循和利用經(jīng)濟活動規(guī)律，討論如何割斷會計信息與會計信息產(chǎn)生者之間的利益關系，以防止或減少會計造假現(xiàn)象的發(fā)生。
（一）完善會計核算中心制度和信息化建設
會計是一項技術性很強的工作，會計人員必須掌握這方面的技能才能勝任。因此必須嚴把入口關，憑證上崗。經(jīng)濟形勢的不斷發(fā)展，會計業(yè)務、會計制度也不斷創(chuàng)新，要求會計人員不斷學習，才能較好地避免或減少技術錯誤造成的失真。由于會計人員處于經(jīng)濟監(jiān)督前沿，則要求會計人員不僅要有過硬的技能，還要有堅強的意志，有較高的思想素質(zhì)，自覺抵制各種誘惑。只有這樣，會計人員才能從業(yè)務技術上和思想覺悟上自覺樹起一道牢固的防線，有了這道防線，會計信息失真就失去了基本的人為基礎。會計核算中心制度是為了加強會計監(jiān)督而采取的制度創(chuàng)新措施。盡管這幾項創(chuàng)新制度牽涉到會計人員管理制度的改革和會計核算資料保管等方式的創(chuàng)新，在實踐中尚有許多不盡人意的地方，但這項創(chuàng)新對遏制會計造假、提升會計信息的真實性作用明顯，可較廣泛地適用眾多會計主體的選用，具有較強的現(xiàn)實意義。另外，會計電算化的信息化進展，也有助于防控會計造假，也應不斷加以完善。
（二）規(guī)范會計信息制作制度
由于會計信息制作的不確定性，即凡是符合公允性原則的會計信息就是真實的，因此會計造假相當一部分是借助合法的估計、主觀判斷等方法來實現(xiàn)的。而一旦事情敗露，則可藉口“這是一種估計錯誤，不是故意的”，這就從技術上找到了逃避制裁的借口。
因此，規(guī)范會計信息制作制度，就能堵住一些制度漏洞，盡量減少造假的可能。
（三）建立良好的會計監(jiān)督機制
良好的會計監(jiān)督機制包括健全的內(nèi)部監(jiān)督機制和廣泛有效的外部監(jiān)督機制。健全的內(nèi)部監(jiān)督機制，使會計系統(tǒng)的各個崗位職責分明、各負其責、互相牽制監(jiān)督。廣泛有效的外部監(jiān)督機制，不僅包括政府職能部門的監(jiān)督，如審計監(jiān)督、財政監(jiān)督、稅務監(jiān)督等，還應包括各種會計信息使用者的監(jiān)督。
由于不同會計信息使用者需求的重點不同，且他們根據(jù)自己的需要會對要使用的會計信息的真實程度進行必要的檢查，使造假被發(fā)現(xiàn)的幾率加大。因此，充分發(fā)揮各種會計信息使用者的監(jiān)督，就等于引進了市場的監(jiān)督機制，使造假者不僅要面對法律制裁，同時也要面對無情的市場約束。
（四）建立有效的獎勵制度
建立有效的獎勵制度，應包括適當獎勵對會計制度有創(chuàng)新的、誠實執(zhí)行會計制度的以及揭露或舉報造假的單位和個人。會計主體（或個人）誠實執(zhí)行會計制度，相對而言承受了因造假獲利的機會成本；會計準則、制度發(fā)生變化時，對會計人員進行培訓，會增加會計信息的維護成本；對會計制度進行創(chuàng)新，要承擔風險成本等等。
此外，有效的獎勵制度，就能化解這些成本問題。這就必須引進有效的、廣泛的市場機制，調(diào)動社會各方面的積極性。
（五）增大造假成本
根據(jù)經(jīng)濟學原理，只有邊際損失小于邊際收益時，理性的經(jīng)濟人才會為之。也就是說，只有當會計主體從會計信息披露的行為中所獲得的收益大于其披露成本時，會計主體才會主動進行會計信息披露。不論會計造假的社會原因還是經(jīng)濟學根源，都是為了獲得不當利祿。
“官出數(shù)字，數(shù)字出官”、“劣幣驅(qū)逐良幣”的背后，其造假者的動機都是利益驅(qū)動。因此，必須加大打擊力度，增大造假成本，使造假者不僅得不到造假的利益，還要承擔聲譽損失和經(jīng)濟處罰，并視其情節(jié)輕重，依法追究其刑事責任。
（六）改變舉證方式
現(xiàn)行民事訴訟實踐中，“誰主張，誰舉證”的原則不利于揭露會計信息失真問題。因為在涉及不實會計信息的案件中，原告與被告的位置通常是不平等的。由于存在信息不對稱現(xiàn)象，原告因掌握的信息有限，雖知受失真會計信息之害，但舉證較難。
而被告則控制著整個包括真實的和失真的會計信息，擁有絕對信息優(yōu)勢。因此，針對會計信息失真的案件，舉證方改為由被告負主要責任。這就從法律援助方面，有利于會計信息使用人，使會計信息的提供受制于法律的威懾力，更利于市場經(jīng)濟的法制化建設。
摘要：合法性的會計信息失真是指現(xiàn)有會計規(guī)范所產(chǎn)生的會計信息與企業(yè)的市場價值發(fā)生的背離。正確、客觀地看待合法性信息失真，盡可能地完善現(xiàn)有的各項法定會計規(guī)范，不斷地探索、改進會計理論方法，創(chuàng)建一個真實有序的會計環(huán)境，最終，最大限度地減少合法性失真所帶來的負面影響是會計理論和實踐中亟待解決的大事。
關鍵詞：會計信息；合法性失真；會計政策選擇；制度缺位
一、會計信息合法性失真的原因分析
（一）會計環(huán)境的變化
會計環(huán)境發(fā)生了巨大變化，會計工作圍繞企業(yè)經(jīng)濟效益，以向外提供有用的會計信息為基本職能。會計反映的不僅僅是直接表現(xiàn)為貨幣的經(jīng)濟現(xiàn)象，對于一些非貨幣性的經(jīng)濟決策因素，如人力資本、市場份額、顧客滿意度等難以貨幣化的隱性資產(chǎn)也要求在會計信息中得到反映。希望能夠通過擴大會計信息披露的范圍，增加會計信息披露的內(nèi)容，對已有會計信息的分析、加工、整理得出對未來企業(yè)經(jīng)濟活動的合理預測，進而指導投資者合理分配資金，調(diào)整投資結(jié)構，以取得最大經(jīng)濟收益。即使一個社會的經(jīng)濟環(huán)境是較為穩(wěn)定的，也有局部政策調(diào)整變化問題，因而或多或少會對會計信息質(zhì)量產(chǎn)生影響。在經(jīng)濟體制轉(zhuǎn)軌過程中，企業(yè)經(jīng)營方式的多樣化。經(jīng)營范圍的擴大和社會、法律、金融環(huán)境的日趨復雜，使同類會計事項的個性日益豐富，會計政策也趨向于為企業(yè)提供更大的選擇范圍，這樣同一經(jīng)濟事項，往往就有不同的會計處理方法可供選擇，給會計的如實反映帶來難題。會計環(huán)境變化的不確定性，必然導致會計核算難以準確地提供價值運動的信息。
（二）會計理論與會計方法上的缺陷
1、會計信息的相關性與可靠性之間存在沖突。從邏輯上來說，相關的信息應該是可靠的，但是相關性畢竟不等同于可靠性，兩者往往互相沖突。為了加強相關性而改變會計方法時，可靠性可能會有所削弱。而且目前一些經(jīng)濟和會計都比較發(fā)達的國家，“決策有用學派”成為一種主流觀點，對相關性的重視超過了可靠性，這就有可能出現(xiàn)為了強調(diào)相關性而犧牲可靠性的現(xiàn)象，會計信息的合法性失真的可能性因此加大。
2、運用權責發(fā)生制必然參入主觀因素。權責發(fā)生制是現(xiàn)行的會計確認基礎，較好地解決了收入與費用的配比問題，但它同時也帶來了負面影響，即在確認過程中加入了主觀的方法。隨著經(jīng)濟的發(fā)展，需要主觀確認“量”的機會越來越多，如無形資產(chǎn)價值的確認及攤銷、金融資產(chǎn)、人力資源價值的確認等，導致會計信息失真的可能性也就越大。此外，會計確認還要界定確認的時間，即在什么時刻確認才能最恰當?shù)胤从辰?jīng)濟業(yè)務對企業(yè)的影響。這種時間確認的界定也會產(chǎn)生會計信息的合法性失真。
3、穩(wěn)健性和重要性原則的具體運用有偏差。會計信息的采集和確認依據(jù)穩(wěn)健性原則，有利于保證會計行為的真實有效性，但也有其局限性。首先，會計信息的相關性和可靠性質(zhì)量特征要求會計信息符合企業(yè)實際的生產(chǎn)經(jīng)營狀況，采取穩(wěn)健性原則確認和計量資產(chǎn)、負債、收入和費用，可能導致會計信息偏離實際。其次，企業(yè)的目的在于最大限度增加企業(yè)的資金來源，采取穩(wěn)健原則往往使企業(yè)會計報表的信息偏于保守。重要性原則允許企業(yè)對不重要項目可以例外處理或靈活處理，但對于項目是否重要的評判標準，無論從質(zhì)或量的方面都未能做出規(guī)定。
4、會計假設和人為估計不可避免。由于經(jīng)濟業(yè)務的中間過渡性而對會計處理劃分和將復雜系統(tǒng)中交織在一起的各種因素簡單分類引起了不確定性。會計人員針對這些業(yè)務存在的不確定性，做出了一系列假設，如持續(xù)經(jīng)營、貨幣計量、歷史成本等，試圖將會計事項人為地置身于可確定的環(huán)境狀態(tài)中，最大程度地統(tǒng)一會計處理方法，使需求者更加容易理解會計信息，但卻以犧牲會計信息的可靠性為代價。會計假設的直接后果就是導致會計要素的賬面數(shù)值與實際數(shù)值的背離。而且有些經(jīng)濟業(yè)務本身就具有不可確定性，需要根據(jù)經(jīng)驗判斷做出估計，另外，它又存在許多不可確知和難以準確計量的因素。因此，會計確認和計量工作不得不借助于假定和估計的方法。
5、會計計量問題制約會計信息的質(zhì)量。首先是計量單位問題。會計基本假設之一是貨幣計量假設，但貨幣計量本身具有局限性。一是以幣值穩(wěn)定為前提條件，如果發(fā)生嚴重的通貨膨脹，會計所描述的財務成果和經(jīng)營業(yè)績就會受到扭曲，不能反映企業(yè)真實情況，導致會計信息失真。二是財務報告中許多數(shù)據(jù)都是通過合計、匯總而來，是若干交易或事項的金額匯總、抵消所形成的，不可避免地掩蓋了某些矛盾與問題。三是當前有不少尚難以用貨幣計量，但卻對決策有用的信息被排除在財務報告之外，如人力資源、知識產(chǎn)權等無形資產(chǎn)。其次是計量屬性問題。目前最基本和常用的是歷史成本計價法，而使用者的決策總是希望通過財務報告獲得更多面向未來的信息，以歷史成本為計量基礎的傳統(tǒng)財務報告信息己越來越不適應經(jīng)濟決策對信息的相關性的要求。
（三）會計準則和會計制度的不完善
1、會計準則的制定過程在科學性方面存在不足。會計準則的制定是各方利益相互博弈的結(jié)果，是一種不完全的合約，具有不完全性。在會計準則的制定過程中，各利益相關方為了獲取自己的利益，都希望準則對自己有利。一項準則的制定，由于在制定機構中看法差異而使會計準則出現(xiàn)一定的偏向，往往使一部分人受益，而另一部分人受損。而且準則的起草研究報告未得到充分的公開，征求意見稿也沒有披露必要的相關內(nèi)容。這在一定程度上不便于公眾有效地參與會計準則的制定和討論過程，利益相關者也極少參與會計準則的制定過程。會計準則制定機構的人員組成不夠廣泛，會計準則就可能出現(xiàn)偏向性。2、會計準則與制度本身具有不確定性。首先，對同類交易允許采用不同的會計政策，并允許自發(fā)性的會計政策、會計估計變更。其次，會計準則在允許自發(fā)性會計政策變更的同時，規(guī)定對其影響采用追溯調(diào)整法，并將累積影響數(shù)從最早期間的留存收益期初數(shù)中調(diào)整。再次，會計準則對會計估計變更要求采用未來適用法，并要求在難以分清會計政策與會計估計變更時，應按會計估計處理，這就給公司企業(yè)混淆會計政策、會計估計的變更，以調(diào)節(jié)盈虧造成可乘之機。最后，會計準則定義或釋義可能出現(xiàn)不準確性。若一項會計準則的涵義可能有多種理解，甚至有歧義，就必然會產(chǎn)生實務操作的不確定性。
二、合法性會計信息失真的治理途徑
（一）從會計環(huán)境影響的角度來考慮
首先，應該建立一個有力的內(nèi)部控制環(huán)境。其中，企業(yè)的管理部門起著至關重要的作用，如果管理部門不愿意設立適當?shù)目刂苹虿荒茏袷亟⑵饋淼目刂疲敲纯刂骗h(huán)境將會受到極為不利的影響。其次，建立良好的人事政策和實務。這樣能確保執(zhí)行企業(yè)政策和程序的人員具有勝任能力和正直品行。再次，搞好企業(yè)綜合管理。可以通過協(xié)助管理部門監(jiān)管其他控制政策和程序的有效性，還能為改進內(nèi)部控制制度提供建設性意見。最后，強化內(nèi)部審計也很必要。內(nèi)部審計的有效性與其權限、人員資格及報告層次緊密相關。內(nèi)部審計人員必須獨立于企業(yè)內(nèi)部其他各機構，其審計報告才會有效并獲得企業(yè)其他部門的認可。
（二）從會計理論和會計方法角度來考慮
1、強調(diào)會計信息的可靠性。目前在一些經(jīng)濟和會計都比較發(fā)達的國家中，“決策有用派”逐漸占上風，如當前美國會計界就傾向于優(yōu)先考慮相關性。只有把會計信息的可靠性看作是財務會計的本質(zhì)屬性，是會計信息的靈魂，才能進一步提高會計信息的質(zhì)量，減少會計信息失真產(chǎn)生的可能性。會計信息總是只能滿足大多數(shù)使用者的一般的決策的需要，而不可能滿足每個使用者具體的決策需要。強調(diào)相關性不能犧牲可靠性，不可靠的信息只能誤導使用者。目前會計信息失真現(xiàn)象比較嚴重，我們更應強調(diào)會計信息的真實可靠。
2、改進權責發(fā)生制。可以將權責發(fā)生制與收付實現(xiàn)制相結(jié)合，在編制現(xiàn)金流量表的同時，編制短期現(xiàn)金流量報告和專項現(xiàn)金流量報告。編制短期現(xiàn)金流量報告可以促使企業(yè)重視現(xiàn)金流動效益、資金的使用效果和流動性，有助于企業(yè)減少流動資金的大幅度沉淀，改善流動資金結(jié)構避免支付困難。專項現(xiàn)金流量報告是針對某一具體項目實時地編制的現(xiàn)金流量預測報告，它的編制有助于企業(yè)科學考核投資項目所帶來的真實效益，進行正確決策，確認收入時對某些項目采用收付實現(xiàn)制確認。
3、科學合理地運用穩(wěn)健性和重要性原則。穩(wěn)健性原則實質(zhì)在于要求會計人員在反映帶有不確定性因素的經(jīng)濟業(yè)務時采取審慎的態(tài)度。對于重要性原則，應在法規(guī)中詳細規(guī)定界定重要性的量和度，并盡量考慮到各種不同何況，從而能做出比較詳細而具體的規(guī)定。當然，現(xiàn)實經(jīng)濟生活是非常復雜多變的，所以對于哪些項目是否重要的規(guī)定也是一個從理論到實踐，又從實踐到理論的反復而長期的過程。
4、確定具體的會計確認標準。到目前為止，出臺具體會計準則仍有一些會計處理沒有具體的準則依據(jù)，使得會計信息容易出現(xiàn)偏差。因此，應盡快頒布具體的會計準則，建立完善的會計規(guī)范體系，使會計反映和監(jiān)督有比較準確嚴格的判斷標準，使會計信息不確定性和估計因素造成的損失降低到最低限度。
（三）從會計準則及制度角度來考慮
1、改善會計準則制定程序。首先，向社會公眾公開更多已有的相關知識，特別是世界各國和國際準則委員會的成熟經(jīng)驗，以便社會公眾結(jié)合其所在環(huán)境，理解會計準則及其相應的利益關系；其次，應建立有多方利益關系人參加的會計準則、會計制度制定機構，其中既有學術界又有企業(yè)界，既有政府部門又有民間組織，既有審計機關又有會計職業(yè)團體。制定出具有普遍認同的準則、制度，盡量消除對同一事項選擇不同會計處理方法產(chǎn)生差異過大現(xiàn)象。另外，應遵循科學合理的制定程序，草案頒布應經(jīng)過反復討論，征求意見應擴大范圍，審批條件應慎重嚴格。
2、盡量克服或減少會計準則和法規(guī)本身的不確定性和模糊性。對于準則中的定義和釋義給予更加精確的分析和解釋，對各種可能有的理解一一給予詳細的闡述，以防使用者理解上的偏差。另外，應盡量減少對同類或相類似經(jīng)濟業(yè)務處理的會計政策和會計方法的可選擇性和多樣性，盡可能減少會計人員人為估算、職業(yè)判斷的范圍。盡量減少對同類或相似業(yè)務處理方的多樣性和可選擇性，明確各種處理方法的場合和彈性區(qū)間：如對不同行業(yè)不同業(yè)務做出分類的規(guī)定；對不同行業(yè)或不同規(guī)模企業(yè)特有的業(yè)務做出分類的規(guī)定；某一個企業(yè)只能適用其中的一類情況。從而減少會計人員人估計判斷的范圍，使其估計判斷也有章可循。
3、改進與完善會計準則和制度的內(nèi)容，使之適應市場經(jīng)濟發(fā)展的需要。當前財務會計發(fā)展的趨勢是提倡建立高質(zhì)量的會計準則，而高質(zhì)量會計準則的優(yōu)秀是強調(diào)會計信息的可靠性和透明度，不能過分強調(diào)相關性忽略了信息的可靠性。尤其是對于一些實際中遇到的新問題，如對一些重要表外信息、無形資產(chǎn)及一些重要的非經(jīng)濟信息的披露。信息公開或披露機制應遵循重要性原則，財務信息與非財務信息，定量信息與定性信息，過去信息與未來信息，強制披露信息與自愿披露信息的有機結(jié)合，以滿足企業(yè)投資者和債權人及時地了解到企業(yè)的經(jīng)營狀況。
摘要：文章探討了會計信息失真的防治方法，對維護正常的經(jīng)濟秩序，重建會計信息的權威性，促進社會經(jīng)濟又好又快發(fā)展具有重要意義。
關鍵詞：會計信息；失真；防治
一、會計信息失真狀況綜述及危害
由于利益的驅(qū)動，法律、制度、政策本身的不完善，會計理論自身缺陷以及公司治理結(jié)構問題，企業(yè)經(jīng)營者肆無忌憚地造假賬，編假報表，對外提供虛假會計信息。近年來，會計信息失真更是愈演愈烈。2000年度的會計信息質(zhì)量抽查結(jié)果顯示：部分企事業(yè)單位的會計造假現(xiàn)象嚴重，會計師事務所的審計質(zhì)量良莠不齊。這次共抽查了醫(yī)藥、紡織、民航、冶金、石油石化等行業(yè)的320戶企業(yè)和事業(yè)單位，以及為這些單位年度會計報表出具審計報告的125家會計師事務所。抽查發(fā)現(xiàn)，被抽查單位不實資產(chǎn)73.75億元、不實利潤35.11億元。其中，資產(chǎn)不實比例在1%以上和利潤不實比例在10%以上的單位分別占全部被抽查單位的50%和57%。會計真實性是會計信息質(zhì)量特征的重要的方面，它的扭曲、失效（特別是人為主觀造成的即“會計造假”）將帶來十分嚴重的經(jīng)濟后果，它將導致投資決策的失誤和社會經(jīng)濟資源的無效配置，使交易費用越來越高昂，最終導致交易的停頓，企業(yè)由于無法籌集到資金而紛紛破產(chǎn)，銀行倒閉，失業(yè)率高，物資短缺，物價飛漲，整個社會將陷入嚴重經(jīng)濟危機之中。主要表現(xiàn)為：
（一）傳遞錯誤信息，誤導經(jīng)濟行為
會計信息的影響滲透于生產(chǎn)經(jīng)營活動的全過程，包含投資、融資、利益分配的決策、計劃或控制等。例如一項投資技術決策，要建立在過去經(jīng)濟業(yè)務數(shù)據(jù)的分析基礎之上，若提供的會計資料虛增了投資額和成本，使利潤減少，甚至虧損，必然會放棄這一項目，失去市場機會。反之，則會使一份實際不可行的論證分析報告在虛假會計信息的掩蓋下通過立項。在日常經(jīng)濟生活中，所謂盲目建設，新建項目效益不佳等，與此不無關系。
（二）擾亂經(jīng)濟秩序，誘發(fā)經(jīng)濟犯罪
會計造假產(chǎn)生的一些問題，如亂攤成本，隱瞞收入，偷逃國家稅收，轉(zhuǎn)移資金等，使一些小集團甚至個人侵占整體利益，企業(yè)經(jīng)營決策失誤，企業(yè)虧損倒閉，員工失業(yè)，從而導致生產(chǎn)經(jīng)營活動無法科學化、制度化，企業(yè)秩序混亂，進而導致經(jīng)濟犯罪活動的產(chǎn)生。公司集資有關法規(guī)在注冊資本金、財務狀況、經(jīng)營業(yè)績等均有具體規(guī)定，但有的公司通過歪曲會計信息，使得集資披上合法外衣，不法分子從中大量撈取外塊，挪用集資款。
（三）損害國家財經(jīng)法規(guī)和會計制度的嚴肅性和權威性
會計造假實際上使在執(zhí)行國家財經(jīng)法律法規(guī)和會計制度上打了折扣，或者說是在實際操作中降低了執(zhí)行財經(jīng)法律法規(guī)和會計制度的力度，一定程度上是對國家財經(jīng)法律法規(guī)和會計制度的踐踏。
（四）阻礙企業(yè)發(fā)展
會計造假是以破壞企業(yè)內(nèi)部管理和內(nèi)部控制為代價的，造假本身便損壞了會計核算系統(tǒng)功能。造假起初大多是應付外部的壓力，有的企業(yè)因經(jīng)營管理不善造成經(jīng)濟效益較差，為達到考核指標或能夠享受政策待遇，便通過人為調(diào)節(jié)，編造假賬，虛增利潤，而根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)盈利的，就要繳納所得稅和增值稅，為此企業(yè)不得不以資產(chǎn)抵稅，這無異于飲鴆止渴，企業(yè)陷入惡性循環(huán)，最終只有破產(chǎn)。
二、會計造假的原因
（一）利益驅(qū)動
經(jīng)濟利益驅(qū)動會計造假主要是兩個方面：一是為了籌措資金。有些并不具備上市條件的公司為了能上市，包裝財務數(shù)據(jù)，玩弄數(shù)字游戲，蒙混過關，以合法身份“獲得”上市資格。有些上市公司經(jīng)營不景氣，面對“最近三年連續(xù)虧損”應暫停上市的政策，不是依靠強化管理、增強競爭能力解決危機，而是在單、證、賬、表上做文章，以此來保住其上市的“牌位”。二是為了偷逃稅款。有些公司尤其是私營企業(yè)為了達到偷稅漏稅目的，瞞天過海，渾水摸魚，移花接木，張冠李戴，從而達到“隱瞞銷售收入、虛增銷售成本、多提多攤費用、截留利潤、偷逃稅款”的目的。
（二）內(nèi)部控制不完善
內(nèi)部控制是在內(nèi)部牽制的基礎上，由企業(yè)管理人員在經(jīng)營管理實踐中創(chuàng)造、并經(jīng)審計人員理論總結(jié)而逐步完善的自我監(jiān)督和自行調(diào)整體系。我國政府相繼出臺一系列與內(nèi)部控制有關法規(guī)，然而從完整性看還遠未達到社會主義市場經(jīng)濟對內(nèi)部控制規(guī)范體系完整性的要求，并且基本側(cè)重于內(nèi)部控制中的內(nèi)部會計控制。現(xiàn)實社會中，這些規(guī)范的實際執(zhí)行情況并不樂觀。許多公司至今還未設立內(nèi)部控制，或雖然設立了卻沒有認真、有效地貫徹執(zhí)行。企業(yè)經(jīng)理層對該制度不重視，而且許多員工對其也不甚理解。在實踐中，或企業(yè)經(jīng)理層自身不注重遵守有關控制規(guī)定，或?qū)T工的違規(guī)情況一味寬容，缺乏強有力的懲罰措施，頻頻使用例外原則，導致內(nèi)部控制制度的信任度和威懾力下降，致使制度失效。
（三）監(jiān)督不力
我國審計監(jiān)督體系的國家（政府）審計、內(nèi)部審計和民間（社會）審計的力量遠遠不能滿足經(jīng)濟發(fā)展的需要，尤其是近年來企業(yè)數(shù)量急劇增加，而審計機構和審計人員卻基本保持不變，造成現(xiàn)有的審計力量無法應對迅速增長的審計業(yè)務量。因而國家審計對企業(yè)的監(jiān)督慢慢開始弱化。民間審計也同樣面臨著一個獨立性問題。再加上地方政府或主管部門對民間審計業(yè)務的不正當干預，強制注冊會計師做出一些不符合實際的審計報告，大大削弱了審計報告的公證作用。
三、會計造假的防范與治理
（一）強化誠信意識，建立信用等級體系
信用是會計工作的生命線，誠信不僅是一種責任，更與重大利益相關。守信者得到利益，失信者必將付出成本。對會計行業(yè)而言，誠信既是財富，又是財源，誠信同時也是財力。
建立信用等級體系，通過網(wǎng)絡，在全國和地方建立起一套信用登記制度，一旦公司、單位負責人、會計人員或者注冊會計師有會計造假行為，就登記在冊，公之于眾。對有會計造假行為的單位和個人，分別予以記分，每個公司、單位責任人、會計人員、注冊會計師的信用等級，在網(wǎng)上一目了然，投資者、債權人、供應商、銷售商以及招聘單位等，可以直接根據(jù)這些信用信息做出選擇。累積分到一定程度就要退出相關行業(yè)。如對上市公司要立刻退市，對中介機構要取締，對會計造假的單位責任人、會計人員、注冊會計師取消其繼續(xù)從事相關職業(yè)的資格。企業(yè)目的是利潤，只有當誠信能帶來利潤，不誠信會帶來損失時，才會講誠信；個人的目的是自身價值的實現(xiàn)，只有當誠信與自己的最終價值相符合時，才會講誠信。所以，在對造假行為進行嚴厲打擊的同時，對于信用程度高的企業(yè)或個人，要給予稅收及職業(yè)介紹等方面的經(jīng)濟和榮譽的獎勵。（二）加強職業(yè)道德建設，重塑會計職業(yè)道德
1、建立會計職業(yè)道德規(guī)范體系，不斷加強會計職業(yè)道德教育。我國擁有龐大的會計人員隊伍，建立與我國當前階段社會、經(jīng)濟和政治發(fā)展水平相適應的會計職業(yè)道德準則，對提高會計人員的職業(yè)道德水平，增強市場經(jīng)濟中參與各方對于會計信任等方面具有重要作用。通過潛移默化的影響會計人員的道德意志，提高會計人員的道德覺悟，促使會計人員自學遵守會計職業(yè)道德規(guī)范，達到進一步規(guī)范會計人員職業(yè)行業(yè)行為的目的。
2、完善會計職業(yè)道德的獎懲與建立輿論評論機制。結(jié)合會計從業(yè)資格發(fā)證、注冊、年檢等工作，對全國會計人員進行注冊登記，建立道德行為檔案管理制度。對在各種財政、審計、稅務檢查中提供虛假信息，有會計造假行為的會計人員，進行量化考評，在會計年檢時根據(jù)檔案記錄，采取相應的獎懲措施。建立揚善抑惡的輿論評論機制，社會輿論具有強有力的宣傳鼓動作用，它會使道德主體受到強大的精神壓力，甚至改變其不良行為。
（三）防范會計信息失真，提高會計信息質(zhì)量
1、完善法規(guī)準則，利用法律手段約束會計信息質(zhì)量。會計準則的制定要根據(jù)市場經(jīng)濟的要求不斷完善，按照公共利益理論，假定會計準則制定都為大公無私者，它會權衡管制成本與市場運作改善所帶來的社會收益兩者間的大小，從而盡量實現(xiàn)社會福利最大化。然而，由于會計準則制定過程的復雜性，立法監(jiān)督準則制定者的具體操作是很困難的，因而最佳會計準則是不可能實現(xiàn)的。我們應努力使規(guī)則更可行，使得其要現(xiàn)實經(jīng)濟業(yè)務中的各種應計項目或待攤費工等項目都能在法規(guī)中找到相應的處理方法，盡量增強會計工作的客觀性和會計信息的可比性。
2、合理運用穩(wěn)健和重要原則，在一定的限度和范圍之內(nèi)修正歷史成本，使不同項目采用不同的計價方法。在反映不確定因素的經(jīng)濟業(yè)務時要求會計人員適度應用穩(wěn)健原則，并在財務報表附注中加以說明。由于物價變動，歷史成本不能為信息使用者提供可靠的會計信息采用物價變動會計方法可反映企業(yè)各類資產(chǎn)的實際價值及各會計期間的實際財務成果，避免歷史成本會計產(chǎn)生虛增收益。為投資者、債權人和企業(yè)管理人員決策提供更為可靠的會計信息。
（四）完善企業(yè)內(nèi)部控制
1、通過完善公司內(nèi)部治理結(jié)構，促進內(nèi)部控制的有效運行。公司內(nèi)部治理結(jié)構與內(nèi)部控制之間有著密切的關系。公司內(nèi)部治理結(jié)構為內(nèi)部控制功能的發(fā)揮提供了制度環(huán)境，而內(nèi)部控制又在公司內(nèi)部治理結(jié)構中擔當著系統(tǒng)監(jiān)督員的角色。因此，完善公司治理結(jié)構，使董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理三者相互制衡是完善內(nèi)部控制的一個根本措施。
2、強調(diào)內(nèi)部控制框架中的“軟控制”與人的重要性。人是內(nèi)部控制的第一要素。因為，內(nèi)部控制由人來進行并受人的因素影響，保證組織內(nèi)所有成員具有一定水準的誠信、道德觀和能力的人力資源方針與實踐是完善內(nèi)部控制的關鍵因素之一。實踐表明，基于環(huán)境現(xiàn)狀構建內(nèi)部控制制度是一種被動性的做法，因此，應重視將道德規(guī)范、行為準則、能力素質(zhì)的建設納入內(nèi)部控制結(jié)構的內(nèi)容，更加強調(diào)“軟控制”的作用，進一步完善企業(yè)內(nèi)部控制。
3、完善企業(yè)內(nèi)部控制，保持內(nèi)部審計部門的獨立性，通過審計促使內(nèi)部控制功能發(fā)揮。職責劃分是內(nèi)部控制的一個基本原則，主要解決“不相容職務”的分離問題。企業(yè)內(nèi)部的“不相容職務”應由不同的人員來擔任。充分的職責分工是為了防止錯誤和舞弊。通過職責劃分，各部門和人員之間相互審查、核對和制衡，避免一個人控制一項交易的各個環(huán)節(jié)，既可以防止員工的舞弊行為，也能減少虛假會計信息的產(chǎn)生。
（五）加大會計造假成本
1、加強政府監(jiān)管和社會監(jiān)管，完善立法監(jiān)督。應在合理確定監(jiān)管規(guī)模的基礎上，轉(zhuǎn)變監(jiān)管方式，應該進一步完善我國的獨立審計制度，加強行業(yè)自律，提高注冊會計師隊伍的素質(zhì)，提高注冊會計師的獨立性。要進一步貫徹當前法律、法規(guī)，積極宣傳、貫徹、進一步落實《會計法》、《公司法》、《合同法》等相關經(jīng)濟法規(guī)，嚴格執(zhí)行《會計法》對會計憑證填制、會計賬薄登記、會計報表編制等的會計核算要求。同時加大對會計造假行為的處罰力度。對會計造假行為的處罰力度，應數(shù)倍于其獲得的經(jīng)濟利益和所造成的損失，應引入民事賠償機制和相應的民事訴訟機制。這樣，既可以使蒙受損失的投資者得到補償，又能給造假者形成實在的經(jīng)濟壓力，從而抑制其違法造假的沖動。
2、完善社會輿論監(jiān)督，建立公開披露制度。讓社會輿論參與監(jiān)督，對制造虛假信息的單位和個人會起到“名譽處罰”的作用，這樣還直接影響到造假者的貸款、融資、信譽等各個方面，造假者不得不對其造假行為持特別謹慎的態(tài)度，當其造假的收益與損失不相稱或沒有太大的利益空間時就不會冒險去造假而寧愿選擇合法經(jīng)營。從另一個角度來講，也會對潛在的造假者起到警示作用。
摘要：文章從多個層面分析現(xiàn)代會計信息失真形成的相關因素，指出會計法規(guī)、會計核算、會計主體、會計監(jiān)督、會計人員是導致信息失真的重要因素，也是積極應對、解決問題的關鍵所在。
關鍵詞：會計信息；問題成因；相關因素；分析
在現(xiàn)代企業(yè)制度不斷發(fā)展的今天，會計信息已經(jīng)成為管理者、投資者、債權人評價經(jīng)營狀況，作出投資決策，防范投資風險的主要依據(jù)，也是國家對國民經(jīng)濟進行宏觀和微觀管理及促進現(xiàn)代經(jīng)濟發(fā)展的重要信息源。但是，近年來，隨著我國會計制度的深入變革和不斷發(fā)展，也出現(xiàn)了會計信息失真的問題，嚴重損害了投資者、債權人的經(jīng)濟利益，擾亂了社會經(jīng)濟秩序，影響了市場經(jīng)濟的健康發(fā)展，成為社會高度關注的問題。那么現(xiàn)實中導致會計信息失真的因素有哪些呢？學界觀點不一，仁者見仁，智者見智。筆者認為，導致會計信息失真主要是會計法規(guī)、會計核算、會計主體、會計監(jiān)督、會計人員這五大因素相互作用的結(jié)果。下面分別予以分析。
一、會計法規(guī)因素
近年來，我國先后頒布了《會計法》、《會計準則》、《財務通則》等一系列的法律、規(guī)章，這對于促進現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展和會計依法管理有著巨大的推動作用。但任何一項法規(guī)都具有一定的時效性，這些規(guī)章制度相對于飛速發(fā)展變化的社會經(jīng)濟而言，往往存在許多不完善的地方，客觀上影響到了會計信息的真實、完整。首先，會計法規(guī)一經(jīng)出臺便具有相對的穩(wěn)定性，在一定時期內(nèi)不會改變，而隨著經(jīng)濟社會發(fā)展和會計環(huán)境的變化，新情況和新問題可能會超出會計準則和會計制度的規(guī)范。其次，隨著社會經(jīng)濟環(huán)境的變化和企業(yè)經(jīng)營方式的多樣化，同一會計事項顯現(xiàn)出不同的個性特點，企業(yè)會計政策選擇空間更大，會計方法選擇也越來越呈現(xiàn)出多樣性，這必然會使同一個會計事項產(chǎn)生不同的差異。再次，會計準則和會計制度中某些定義和釋義具有一定的涵蓋性，在不同的條件下可能會產(chǎn)生不同的理解，造成會計實務操作的不確定性，導致實際工作中的一些情況如無形資產(chǎn)、長期投資等難以準確地界定，這些均會導致會計信息失真。
二、會計核算因素
會計核算本身有一定的客觀局限性，這也會導致會計信息在某種程度上出現(xiàn)偏差。一是在會計憑證方面。會計信息的真實性很大程度上取決于會計憑證的真實性，可我國當前尚無一種嚴格有效的發(fā)票管理辦法，各地的發(fā)票形式、規(guī)格和要求都不完全一致，加之實際會計工作中往往是先批后審，這就使虛假原始憑證的出現(xiàn)成為可能，造成會計信息失真。二是有的會計要素確認和計量存在一些不確定因素，核算時只能評估和預計，如企業(yè)固定資產(chǎn)使用期限、預計殘值計算、收發(fā)材料的計價、費用跨期分攤等，都不可能精確地與實際價值相符合。三是會計核算制度缺乏統(tǒng)一性。不同性質(zhì)的企業(yè)執(zhí)行不同的會計制度，不同的會計制度又采用不同的會計政策，由此造成行業(yè)內(nèi)各企業(yè)之間的會計信息不可比。特別是在一個企業(yè)集團內(nèi)部既有國有企業(yè)，外資企業(yè)，又有股份制企業(yè)的情況下，必然給企業(yè)集團編制會計報告、統(tǒng)一會計政策帶來很大的困難。四是隨著計算機技術在會計核算上的廣泛應用，各個行業(yè)都在編制自己的會計應用軟件，由于采用的會計政策不一樣，加之軟件質(zhì)量參差不齊及軟件本身的不完備，在搜集整理、編制匯總會計信息過程中往往會導致會計信息偏差和不完整。三、會計主體因素
作為會計主體的企業(yè)經(jīng)濟活動，根本目的是實現(xiàn)利益最大化。企業(yè)從自身利益出發(fā)，往往會人為地導致會計信息的變化。一方面從企業(yè)本身來說，其經(jīng)營成果經(jīng)常與企業(yè)領導者個人的切身利益掛鉤。有的企業(yè)為了完成效益目標，或者為了少交所得稅，或者為了獲得銀行支持，有意識地調(diào)整收入、費用、利潤；還有一些經(jīng)營狀況不好的企業(yè)，為了進入資本市場，在政府的推動下，往往要進行資產(chǎn)重組、包裝上市，堂而皇之地導致會計信息失真。另一方面，從企業(yè)集團內(nèi)部和企業(yè)與企業(yè)之間來講，各個企業(yè)間在社會經(jīng)濟活動中存在利益沖突，良好的形象能使企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營、爭取項目、引資融資等方面受益。因此，各個企業(yè)常常會從各自的利益出發(fā)，弄虛作假，虛報實績，造成資產(chǎn)負債不實，虛盈實虧，會計信息不真。
四、會計監(jiān)督因素
在會計信息的監(jiān)管上無論是內(nèi)部控制還是社會監(jiān)督也都存在一些問題：首先，企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督機制軟弱無力。雖然《會計法》對企業(yè)內(nèi)部會計監(jiān)督制度有明確規(guī)定，大多數(shù)企業(yè)的內(nèi)控制度也一應俱全，但是，在實際工作中，會計監(jiān)督體制和內(nèi)控模式，包括會計人員均在企業(yè)負責人領導之下，缺乏獨立性，難以保障會計信息真實、完整。其次，企業(yè)外部雖有財政、稅務、審計等監(jiān)督部門，但各部門工作側(cè)重不同，要求不一，加之管理分散，缺少溝通，難以形成有效的監(jiān)督合力。再次，從社會監(jiān)督來看，國家對會計師事務所、審計師事務所等中介監(jiān)督機構管理不到位，也不規(guī)范，加之各事務所之間為了自身利益進行惡性競爭，使其工作監(jiān)督流于形式，避重就輕，弱化了會計社會監(jiān)督功能。最后，現(xiàn)實中對會計違法行為的查處力度也不夠，常常出現(xiàn)有法不依，執(zhí)法不嚴，違法不究的問題，這也是會計信息失真的一個重要原因。
五、會計人員因素
這是導致會計信息失真最直接的因素。一方面受管理體制的制約，會計人員直接受制于企業(yè)領導者，其任命、晉級、工資和獎金的決定權掌握在企業(yè)領導者手中，往往按領導意圖來處理會計事項，工作缺乏獨立性。另一方面，由于不同業(yè)務素質(zhì)的會計人員對企業(yè)經(jīng)濟活動的估計、判斷不同而導致結(jié)果的不同，還有一些業(yè)務素質(zhì)不高的會計人員在會計業(yè)務處理過程中，對法規(guī)政策和會計核算規(guī)范理解不透，也會使會計數(shù)據(jù)脫離實際，造成會計信息不準確、不完整。
綜上所述，會計法規(guī)等因素共同作用，相互影響，導致了會計信息的失真。顯而易見，這些因素也是解決當前會計信息的失真問題和提出治理對策的關鍵所在。
我們之所以要討論會計信息失真這個問題，歸根到底是因為失真的會計信息會對會計信息的使用者造成危害。通常，會計信息的使用者主要有以下四種：投資者(包括潛在的投資者)、債權人、經(jīng)理人、稅務機關。他們在使用息時，并不關注企業(yè)的會計信息是不是分毫無差．他們覺得存在很“小”差錯的信息是可以用的。一旦差錯大到足以影響信息使用者的決策時．才會對他們造成危害，使用者方才認為信息失真了。
一、失真信息是否等同于“失去真實性的信息”
把會計信息失真定義為“喪失真實性”，有許多值得商榷之處。其中之一就是公允信息之中仍有可能包含著部分喪失真實性但不失公允的所謂“失真信息”。而只要不失公允的信息就不會對使用者造成危害。
其二便是如何找到失去真實性的信息。不少專家學者均提到了“真實性審計’。的確，真實性審計是比抽樣審計更為可靠，然而面對當今業(yè)務種類繁多、數(shù)量巨大的現(xiàn)實“真實性審計”根本不可能成為主流。現(xiàn)代審計的目標是對會計信息的公允性發(fā)表意見，根據(jù)公允性定義可以看出，“真實”的要求是高于“公允”的。真實要求絲毫不差，現(xiàn)代審計只能檢查出“低層次”的公允性，無法企及“高層次”的真實性。而現(xiàn)實的情況是，除了通過審計，我們沒有其他方法來檢查會計信息。也就是說，“喪失真實性”的失真信息是不能最終消滅而將永遠可能存在的。既然這樣，把失真信息界定為“喪失真實性”就沒有任何現(xiàn)實意義。
其三是真實性的含義是什么?強調(diào)真實是為了有用。對會計帥而言，在核算國內(nèi)生產(chǎn)總值時，以萬元甚至億元為計量單位就具備了真實性，而在計算股東的每股盈余時，只有精確到0.01元才具有真實性。可見真實性存在著一個在不同情況下取不同標準的問題。顯然在不同層面上對其實的要求是不同的，真實性存在著多重標準，而唯一的標尺應該是有用，即所提供的信息要能夠幫助使用者作出正確的決策。
我們無法確切地說應該真實到什么程度才夠得上是真實。真實是相對的，真實也并非會計的目的。單純地羅列真實數(shù)據(jù)是毫無意義的。更何況，從國內(nèi)生產(chǎn)總值與每股盈余采用不同的計量單位中不難看出，對真實性存在著一個主觀判斷與取合。我們依據(jù)判斷決策時的需要，對它們各自的真實度作出了選擇，顯然經(jīng)過這樣的選擇；并不能保證它們能如實精確地反映實際了。然而我們依舊認同它們的真實性。可見我們在判斷真實性的時候，也下意識地把不影響決策的差錯也包容了。既然是這樣，所謂的失真信息顯然不能定義為失去真實性。
其四在于會計中也有重要性原則，它與真實性、謹慎性并存。所謂重要性是指對于不影響決策者的不重要信息可不予以披露。如果把失真信息定義為失去真實性的話，那么符合會計重要性原則而提供的信息一定會“失真”，因為這樣的會計信息已與真實有偏差了。對決策者來說是擺在他們面前一堆繁冗的真實會計信息重要，還是符合重要性原則且不影響他們正確判斷的這樣的“失真信息”有用?且不提能否依靠現(xiàn)代會計找到失真信息，即使找到又如何?在花費大量審計成本后決策者還是作出了相同的判斷，這樣追求真實性，是否違背了成本與收益的原理和會計重要性原則制定者的初衷呢?
因此失真并不能解釋為失去真實性，而是應有其自身的內(nèi)涵。對信息使用者來說，只要是公允的信息就不會有危害。這樣，我們就可以對失真的信息進行重新界定：所謂失真的信息也就是會造成危害的信息即不公允的信息。簡單用等式表示即為：
失真不等于失去真實性，失真=不公允。
二、會計信息失真與審計“重要性”
現(xiàn)代審計中的“重要性”是指會計信息漏報或錯報的嚴重程度。這個程度在特定環(huán)境下足以改變或者影響任何一位理性決策者依賴這些信息所作的判斷。
根據(jù)重要性的定義，可概括出其基本特征：
（1）重要性概念的優(yōu)秀是不能遺漏或錯報重要的會計信息。判斷會計事項是否重要的標準是看其是否會影響信息使用者的決策，若對使用者的決策來說無關緊要，則不是重要的，否則就不能遺漏或錯報。
(2)重要性概念是從信息使用者的角度提出的。因為財務報告是為信息使用者而編制的。這個信息使用者應該是一個理性人，是對企業(yè)和經(jīng)濟活動具有合理程度的知識又愿意用合理的精力去研究信息的人。
(3)重要性的判斷不能脫離企業(yè)所處的環(huán)境。不同的企業(yè)所處環(huán)境不同，因此判斷的標準也是不相同的。
評價重要性的時候，通常分兩個層次，即財務報表層和賬戶余額層，而在討論信息失真的時候也應分層次——整個報表層次的信息失真是屬于顯性的，而賬戶余額層次的失真則可能是隱性的，只有通過驗證各個賬戶余額，才能得出整體結(jié)論。
假設財務報表中所含的錯誤，不論從單項考慮或綜合考慮，其影響都很重要，也就是這份報表會引起任何一位理性使用者對企業(yè)的財務狀況、經(jīng)營成果等判斷錯誤，那么該份財務報表存在重要的錯報，即所提供的會計信息是失真的，但并非所有錯報或漏報我們都認為是重要的，只要不會引起使用者發(fā)生判斷差錯，那么，該錯報信息不屬于重要的錯報，也既并未失真。
從重要性的要求看，判斷—項經(jīng)濟業(yè)務是否重要既取決于該經(jīng)濟業(yè)務的數(shù)量，也取決于起性質(zhì)。雖然現(xiàn)行的會計準則或?qū)徲嫓蕜t都還沒有明確地規(guī)定重要性的量化標準，然而實務中經(jīng)驗積累所得也有一些數(shù)額可以用語判斷重要性。如：
（1）稅前凈利5%─-10%（凈利較小時用10%，較大時則用5%）；
（2）總資產(chǎn)的0.5%——1%；
（3）權益的1%；
（4）總收入的0.5%——1%；
（5）根據(jù)總資產(chǎn)或總收入兩項中較大的一項確定一個變動百分比。
其次是根據(jù)錯報的性質(zhì)來判斷其重要性。也就是說，即使某項錯報的金額并不大，但由于它是舞弊或者違法行為造成的，那么僅就性質(zhì)而言，該項錯報也是重要的，這種錯報也屬于信息的失真。
根據(jù)重要性水平的確定方法，我們可以發(fā)現(xiàn)一些失真信息的特征，比如足以導致某項財務指標發(fā)生較大幅度的變動，或是足以導致某項財務指標發(fā)生質(zhì)的改變，例如企業(yè)由盈利變?yōu)樘潛p，凈資產(chǎn)由正數(shù)變成負數(shù)等；或是其性質(zhì)比較嚴重或比較敏感，例如現(xiàn)金、有價證券盤虧等。對于頻繁發(fā)生的單項額度較小的經(jīng)濟業(yè)務通常應根據(jù)總發(fā)生額是否超過重要性水平來判斷是否會引起信息使用者判斷錯誤，是否屬于失真信息。
另外，會計信息的披露直接影響著會計信息使用者的判斷和決策。對于重要事項除了在會計報表中予以反映以外，還要通過會計報表附注、財務情況說明書等方式對其性質(zhì)、原因、影響等作適當說明。
盡管我們認為重要性水平的確定、失真信息的判斷都帶有主觀性，但這并不妨礙其具有客觀的一面。重要性是外部環(huán)境對會計信息的要求，其判斷要受到會計系統(tǒng)外部信息使用者的制約，它不以信息提供者的意志為轉(zhuǎn)移。就此而言，重要性是客觀的。此外，重要性的標準應該具有一定的客觀性，并注意前后一致。也即在相同的環(huán)境下，對同樣的業(yè)務所適用的重要性標準應一致；在不同的時期，對同一業(yè)務的重要性標準應相同。總之，應使不同的理性人在相同的情況下對同一會計信息進行判斷時，結(jié)果相同或相近。
由此可看出，失真的信息也就是超過重要性水平的那些使得使用者的判斷被誤導的信息，兩者密切相關。
失真=超過重要性水平臨界點。
三、會計信息差錯、虛假與信息失真
會計信息差錯和虛假是會計信息失真的兩種主要表現(xiàn)，但卻是兩個性質(zhì)根本不同的概念。所謂會計信息差錯是會計人員在遵循會計規(guī)范提供會計信息的過程中，由于主觀判斷失誤，經(jīng)驗不足和會計本身的不確定性，造成會計信息與經(jīng)濟活動本意之間的出入。這種出入具有以下特點：
(1)當事人無造成虛假的主觀愿望；
(2)差錯在會計核算資料中暴露得比較明顯；
(3)差錯責任人一般得不到經(jīng)濟及其他利益；
(4)差錯的糾正比教順利。
會計信息虛假是指會計活動中當事人出于種種目的或虛構盈利，或隱瞞營業(yè)虧損，或者避免股東要求多分紅利，或甚至逃避納稅等等；事前經(jīng)過周密安排而故意造成的信息虛假。此種行為雖然都不是以個人的利益為目的，但顯然會破壞會計信息真實性，歪曲財務報表內(nèi)容，具有欺詐的意向以使利害關系人的判斷和決策錯誤，損害信息使用者的利益。
就會計信息差錯的后果來看，信息差錯未必會達到影響使用者判斷的程度，凡差錯超過重要性水平的才能算作信息失真。
而會計信息虛假則一定是有關人員出于種種原因故意弄虛作假，以達到影響信息使用者的正確判斷的目的。所以虛假信息一定是失真信息。
這樣，我們可以看出：
失真信息=虛假信息+一部分超過重要性水平的差錯信息。
四、信息失真與認定
管理當局在財務報表時，其實對表中所有的資產(chǎn)、負債、股東權益、收入、費用等都作出了認定。美國《審計準則證明書第31號——證據(jù)事項》確定了財務報表有以下五類認定：
(1)存在或發(fā)生，即資產(chǎn)負債表所列的各項資產(chǎn)、負債、權益的資產(chǎn)負債表日是否存在，損益表所列的各項收入和費用在會計期間內(nèi)是否確定生；
(2)完整性，即在報表中應該列示的所有交易和項目是否都列入了：
(3)權利和義務，即某一特定日期，各項資產(chǎn)是否屬公司的權利，各項負債是否確屬公司的義務；
(4)估價或分攤，即各項資產(chǎn)、負債、業(yè)主權益、收入和費用等要素是否按適當?shù)慕痤~列入報表，這不僅取決于金額確定是否遵守一般公認會計原則，而且還取決于數(shù)學上有無錯誤：
(5)表達與披露，即報表上的特定組成要素是否被適當?shù)丶右苑诸悺⒄f明和披露。
這五大認定反映了管理當局在處理各項經(jīng)濟活動及經(jīng)濟事項時，遵循公認會計原則的范圍、程度及其結(jié)果。但是我們也應明確失真信息與錯誤認定之間的差別，因為審計報告中將就報表整體而發(fā)表公允與否的意見，而公允即無重大錯報；又由于財務報表本身就含有估計，并不是完全依據(jù)事實來編制，即便得出公允的結(jié)論，也不能排除其中仍含有某些小錯誤。正如前文中所提的“不影響使用者的正確判斷”。從這五類認定中可以看出，錯誤認定中必然是含有差錯或虛假，對于差錯引起的錯誤認定而言，關鍵在于“度”。凡是超過重要性水平臨界點的差錯類錯誤認定屬于失真。而虛假類錯誤認定不論金額大小均屬于失真。
這樣，我們可以認為：失真就一定是錯誤認定；反之，則不一定是失真。
摘要：在社會主義市場經(jīng)濟體制逐步完善的今天，會計信息質(zhì)量問題則成了我國經(jīng)濟生活中的一個突出問題。會計信息質(zhì)量的高低不僅會影響社會和公眾的利益，而且對市場經(jīng)濟秩序構成了嚴重威脅。而經(jīng)濟的發(fā)展又要求有高質(zhì)量的會計信息，所以提高會計信息質(zhì)量已經(jīng)是刻不容緩。本文通過分析造成會計信息質(zhì)量低下的原因，就如何提高會計信息質(zhì)量提出了建議。
關鍵詞：企業(yè)會計信息失真
隨著改革開放的不斷深入，市場經(jīng)濟的逐步發(fā)展，會計信息質(zhì)量在經(jīng)濟生活中顯得尤為重要。高質(zhì)量的會計信息必須滿足真實、相關、及時、可比等方面的要求，其中，真實性是最根本的要求。會計信息的真實性是會計工作的生命線，占據(jù)整個經(jīng)濟信息量的70%以上，因而會計信息質(zhì)量的好壞就決定了經(jīng)濟信息的質(zhì)量，進而影響經(jīng)濟工作決策的質(zhì)量。然而在實際工作中，會計信息失真這一背離真實性原則的現(xiàn)象卻大量存在，國內(nèi)有“瓊民源”、“銀廣夏”等，國外有“安然”“陽光”等，一些單位或個人為了達到自己謀利的目的，提供虛假會計信息，使得政府管理部門、投資者、債權人和其他會計信息使用者無法得到真實可靠的信息，降低了社會的誠信程度，嚴重干擾了市場經(jīng)濟的正常運行，已引起全社會的廣泛關注。
一、導致企業(yè)會計信息失真的原因
1.會計制度不健全
目前我國會計制度的健全完善程度存在著一定的滯后性，跟不上時展的需要。會計人員擔負著執(zhí)行會計準則、會計制度的任務。既是企業(yè)員工，又是國家政策法規(guī)的監(jiān)督者，在此條件下，會計人員不可能以“獨立會計”的身份完全按會計準則要求，對企業(yè)經(jīng)營活動進行監(jiān)督，這樣就使會計失去“獨立性”和“公允性”，在這種情況下會計所披露的信息不可能是真實的。
2.會計人員的業(yè)務素質(zhì)不高
會計人員是處理會計信息的主體，因而免不了要對客觀經(jīng)濟活動的一些不確定性因素進行估計、判斷與推理，不同素質(zhì)的會計人員進行的估計、判斷與推理往往導致不同的結(jié)果。一些素質(zhì)較差的會計人員即使遵循了會計規(guī)范，但由于其認識水平的局限性，不可避免地使計量出的會計數(shù)據(jù)脫離實際情況，使會計信息出現(xiàn)失真。
3.會計監(jiān)督落后于現(xiàn)實要求
外部監(jiān)督是內(nèi)部監(jiān)督機制缺失后的又一道保障，即財政、審計、稅務等部門都有權依照國家的法律法規(guī)對企業(yè)的財務情況進行監(jiān)督，這種政府監(jiān)督通常僅僅限于對會計報表中的數(shù)據(jù)進行核對和分析。但在實際操作過程中，各部門之間缺乏配合，各自進行監(jiān)管，沒有達到各家齊抓共管，沒有形成有效的和相互補充的監(jiān)管機制，僅僅流于形式，很難全面揭露會計業(yè)務中的造假行為。
4.企業(yè)內(nèi)部管理混亂，財務管理失控
在改革開放的浪潮中，國有企業(yè)改制，私有企業(yè)、合資企業(yè)也大批興起。其中，有些企業(yè)并沒有建立起有效的法人治理機構，導致內(nèi)部監(jiān)督機制缺失，企業(yè)的財產(chǎn)物質(zhì)缺乏必要的管理和嚴格的控制，甚至有賬無物，或有物無賬，賬實不符，這樣會計信息的真實性往往就成了犧牲品。為了實現(xiàn)管理層特定的目的,他們通過不公平、不正常、不合理但合法的經(jīng)濟業(yè)務來“提升”其經(jīng)營業(yè)績，這種不擇手段的做法就一定會造成企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營各個環(huán)節(jié)的虛假，在財務會計上的直接體現(xiàn)就是企業(yè)會計信息失真。
二、治理企業(yè)會計信息失真的對策
會計信息失真從表面上看是純會計業(yè)務上的具體現(xiàn)象，但是其實質(zhì)是一種社會現(xiàn)象，是在當前市場經(jīng)濟條件下經(jīng)濟生活中不正常、不協(xié)調(diào)經(jīng)濟內(nèi)容的具體反映。要解決會計信息失真的問題，必須運用法律、經(jīng)濟、文化等手段綜合治理，完善公司治理機制，健全內(nèi)控制度，完善會計制度，提高會計從業(yè)人員的素質(zhì)并適當運用法律手段，加強監(jiān)管等。
1.完善公司治理機制，健全內(nèi)控制度
在新的形勢下，必須全面地建立和實施內(nèi)部會計控制規(guī)范，加強單位內(nèi)部涉及會計工作的各項經(jīng)濟業(yè)務及相關崗位的控制，嚴格約束單位內(nèi)部涉及會計工作的所有人員，保證單位內(nèi)部涉及會計工作的機構、崗位的合理設置及其職責權限的合理劃分，必須做到不相容職務相互分離、相互制約和相互監(jiān)督。完善公司治理機制，建立多層次的現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部會計控制機制，通過制度來消除個人說了算的現(xiàn)象，確保經(jīng)濟業(yè)務合規(guī)合法，通過會計工作的內(nèi)部分工及交叉稽核和內(nèi)部審計的獨立稽核，預防、發(fā)現(xiàn)并糾正會計工作中可能存在的失誤，以此從源頭和制度上來減少會計信息失真。2.建立和健全完善的企業(yè)財務會計規(guī)章制度
建立與現(xiàn)代市場經(jīng)濟相適應的、健全的、完善的會計規(guī)范體系是一項復雜的系統(tǒng)工程。市場經(jīng)濟的發(fā)展具有內(nèi)在規(guī)律性、動態(tài)性和連續(xù)性，因此會計制度的改革不僅要考慮當前的市場環(huán)境，而且也要體現(xiàn)市場經(jīng)濟發(fā)展的未來趨勢及其規(guī)范化的要求，以便能指導和規(guī)范不斷出現(xiàn)的新業(yè)務、新事項的會計處理。
會計制度的改革要在范圍廣度和領域深度上下工夫，廣度要覆蓋到不斷拓展的新會計領域、新會計分支，進而規(guī)范這些會計領域的會計行為，深度是構成層次上要具有完整性，以便適應集團化經(jīng)營的進一步發(fā)展，企業(yè)規(guī)模的不斷擴大，結(jié)構層次的不斷增多，進而使企業(yè)內(nèi)部核算制度與辦法的層次不斷增加。同時要參考先進國家和地區(qū)的經(jīng)驗，繼續(xù)完善和健全現(xiàn)有的規(guī)章制度，參照國際會計準則有關會計處理程序與方法的規(guī)定，不斷適應改革開放的需要。
3.進一步強化企業(yè)法人和企業(yè)的財務會計人員的基本素質(zhì)
一是要求從事企業(yè)財務會計的人員一定要具備起碼的專業(yè)知識和職業(yè)素質(zhì)，具備經(jīng)過嚴格審核的上崗資格，以保證企業(yè)在會計信息收集、加工之初實現(xiàn)企業(yè)會計信息的真實性。同時要堅持企業(yè)財務會計人員與主要經(jīng)營者之間的近親回避制度，按財務制度認真辦事,忠實履行財務監(jiān)督職能；二是對企業(yè)法人和高級經(jīng)營管理人員進行必要的、定期的財務會計基礎知識培訓和知識更新活動，以及必要的法律、法規(guī)學習，以增強其法治觀念和法律意識。
4.健全會計監(jiān)督體系，運用法律手段，加強監(jiān)管
會計信息是社會主義市場經(jīng)濟中的重要社會信息，對社會的各方面都會產(chǎn)生重要的影響,因此，社會各方包括社會公眾、國家各職能部門及其會計師事務所等都應發(fā)揮各自的監(jiān)管作用。會計信息失真的一個重要原因是會計監(jiān)督不力，表現(xiàn)為內(nèi)部監(jiān)督不健全，國家監(jiān)督不充分，社會監(jiān)督受限制。因此，強化中介機構和監(jiān)督檢查機構的工作力度，健全會計監(jiān)督體系，要強化企業(yè)的內(nèi)部監(jiān)督、國家的必要監(jiān)督和社會的廣泛監(jiān)督，凡是企業(yè)負責人授意、指使會計人員編造、篡改會計數(shù)據(jù)，弄虛作假，損害社會利益的，必須依法嚴懲，追究責任人員的法律責任，運用法律手段，加強監(jiān)管，確保企業(yè)會計信息的真實。
5.加強企業(yè)財務的會計信息化網(wǎng)絡建設
隨著信息化網(wǎng)絡建設，將傳統(tǒng)的企業(yè)會計業(yè)務融入到現(xiàn)代科技當中去，大力開辟計算機在企業(yè)會計業(yè)務中的應用領域。選用最新應用軟件，將信息網(wǎng)絡應用觸角伸入到企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營的每一個領域，同規(guī)范、嚴密的企業(yè)財務會計制度緊密相連，消除在會計基礎信息取得方面人為因素造成的隨意性，力爭將不確定的人為因素控制在最小的范圍之中。
會計信息失真的危害是很大的。正因為如此，現(xiàn)在我們?nèi)鐣荚陉P心會計信息的的質(zhì)量、努力提高會計信息的質(zhì)量。防止會計信息失真，需要我們社會的全體人員的共同努力。會計信息失真并不是不可避免的，只要我們不斷完善會計法律法規(guī)，提高全民法律意識，提高會計人員的專業(yè)知識和職業(yè)道德，會計信息失真是可以有效抑制和避免的。
摘要:本文在委托模型的基本框架下，具體分析了資本市場中出現(xiàn)的會計信息失真問題。分析表明：企業(yè)經(jīng)營業(yè)績?nèi)Q于人的努力與外部環(huán)境兩個方面。公司治理機制和市場機制本身不可能生產(chǎn)足夠的信息并有效地配置它們，使委托關系總是處于一種不完全信息狀態(tài)。這將造成委托當事人之間相互“欺詐”和“尋租”問題，并導致會計信息失真。本文的研究結(jié)論是資本市場缺乏一個評價企業(yè)業(yè)績的公正標準及與其相關的制度，而這個評價標準是一個公共信息產(chǎn)品，應由政府提供。
關鍵詞委托－公共信息產(chǎn)品會計信息失真
一、引言
近幾年來，財務造假問題一直困擾著中外資本市場，瓊民源、銀廣夏、藍田股份等被揭露的上市公司財務造假案令人發(fā)指。相比之下，美國被認為有著完善的市場經(jīng)濟制度與嚴密的監(jiān)管，以及科學的會計制度，曾是我們學習和借鑒的對象之一。現(xiàn)在美國也出現(xiàn)了象安然公司、世通公司和施樂公司等若干起上市公司的財務舞弊行為。作為一種會計現(xiàn)象，筆者認為這并不僅僅是會計信息質(zhì)量的問題，還暴露出目前資本市場的制度安排存在著嚴重缺陷。本文將從公司的委托關系的角度來分析我國上市公司財務造假的制度方面的根源。這一系列事件如何避免和解決，將為我國這個新興的證券市場的制度安排提供新的思路。公司的委托理論實際上是對公司的契約組合理論的具體化。在委托關系中，一方面，由于人的“有限理性”和“機會主義行為”的存在，使契約當事人不可能完全掌握委托契約的有關信息，另一方面，信息作為一種有價值的資源，不可能免費提供。這樣，公司治理機制和市場機制本身不可能生產(chǎn)足夠的信息并有效地配置它們，使委托關系總是處于一種不完全信息狀態(tài)。這將造成契約當事人之間相互“欺詐”和“尋租”問題。比如委托契約中出現(xiàn)的道德風險和逆向選擇問題。為此，契約當事人必須為委托契約支付制度運行成本即交易成本，在委托契約中表現(xiàn)為成本。
在現(xiàn)代公司制度下，所有權和經(jīng)營權的分離導致成本的出現(xiàn)，使得人(主要指企業(yè)管理當局)成為公司事實上的控制者，他們控制了公司的一切經(jīng)營活動,包括提供會計信息。由于會計信息的其它來源不存在或即使存在也不為信息使用者所用，致使會計信息的提供被人壟斷控制。此時人利用其獨特的壟斷地位來實現(xiàn)其利潤的最大化，而不是社會效益的最大化。真實的會計信息可以反映一個公司特定時日的財務狀況、特定期間的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況。因此，可以作為企業(yè)產(chǎn)出的替代變量，人憑借會計政策選擇權，通過生產(chǎn)和報告有利于自己決策的會計信息這個替代變量，供遠離公司日常經(jīng)營管理的委托人了解情況，并據(jù)此實現(xiàn)自己的管理目標。會計信息的作用在于其能夠降低委托人與人之間的信息不對稱性，從而達到改進決策效用，實現(xiàn)公司福利最大化目標，促進社會資源趨利性流動，最終實現(xiàn)社會整體福利的最大化目標。換句話說，財務會計信息是一種能夠影響經(jīng)濟運行效率的重要產(chǎn)品，是社會經(jīng)濟有效運行的重要基礎。近十幾年來，我國的會計信息失真問題也很嚴重，引起了社會各界的普遍關注。會計信息的真實性問題，不僅是會計學的
一個中心論題，而且也是一個關乎社會經(jīng)濟是否能夠有效運行的重要問題。
公司中存在的基本的委托－關系是委托人（所有者）和人（經(jīng)營者）之間的關系，由于二者存在信息不對稱，其利益目標也不相同，人可能制造虛假的會計信息，以欺騙委托人，獲得自身的最大利益。公司經(jīng)營行為后果的產(chǎn)生有兩個原因，一個是實施經(jīng)營行為的人的選擇，即決策；二是由于外部環(huán)境的原因。委托方只能觀察到經(jīng)營行為的后果而不能得知經(jīng)營行為的過程本身。而在事前辨別經(jīng)營行為的后果到底是由于人的選擇還是由于外部環(huán)境作用的結(jié)果幾乎是不可能的，因為這樣做成本極高。因此，委托方應當根據(jù)某些假設（如關于人偏好和外部沖擊的分布函數(shù)等信息），根據(jù)經(jīng)營行為的結(jié)果為人確定一個報酬方案。委托方應當使得在這個方案下，人將不但最大化自己的效用，同時也最大化委托人的效用。這樣，委托人與人有了經(jīng)濟利益上的一致性基礎，使得利益關系清楚，減少利益沖突，改善雙方的“激勵相容性”，從而減少由于利益沖突原因而產(chǎn)生的會計信息失真問題。
二、一般模型分析
下面我們將通過幾個委托－模型來分析研究會計信息失真的深層次問題。為了分析方便，我們采用一些參數(shù)化的委托－模型，這些模型是在霍姆斯特姆和米爾格羅姆（HolmstromandMilgrom,1987）模型的基礎上的改進和擴展。為了研究方便，在不影響結(jié)論準確性的基礎上，作如下假設：
當然我們并不否認企業(yè)過去的業(yè)績包含著人努力程度的信息量。在外部環(huán)境保持不變的情況下，企業(yè)過去的業(yè)績與人的努力程度確實有關：人越努力，好業(yè)績出現(xiàn)的可能性越大，但“評價標準”也有可能隨之提高。當人預測到他的努力將提高“評價標準”時，他努力的積極性也就下降。這種評價標準隨業(yè)績上升的趨勢被稱為“棘輪效用”。“棘輪效用”實際上是指出了委托人的道德風險問題。從長期的委托關系來看，當觀測到的產(chǎn)出高時，委托人應該支付給人高的報酬，但委托人可能謊稱產(chǎn)出不高而逃避履約責任，從而把本該支付給人的收入占為己有。換句話說，在委托－關系中，不僅存在人的道德風險問題，而且也存在著委托人的道德風險問題。因此，現(xiàn)實中激勵機制設計面臨著一個非常重要的問題是如何建立人業(yè)績的評價標準，上述模型也說明了這一點。委托人與人都希望評價標準盡可能客觀一些，因為評價標準越客觀，有助于委托人與人之間的信息交流，降低兩者之間的信息不對稱程度，對人努力水平信息的判斷越準確，激勵機制就越強，成本越少。
三、分析與結(jié)論
上述三個模型說明委托人與人之間的信息不對稱的程度越低，公司的經(jīng)營效率越高，成本越小。模型三說明如果能找一個與努力變量a無關而與外生變量ε相關（正的或負的）的可觀測的變量v，且觀測v又不需花費成本，將v寫進契約可以使成本減少，激勵程度增強。模型中假設v是資本市場上所有公司的平均凈資產(chǎn)報酬率，接下來我們分析一下變量v與ε的相關性問題。ε是指影響利潤π的外生不確定性因素，實際上也就5是公司在經(jīng)營過程中所面臨的風險。我們知道公司在經(jīng)營過程中面臨的風險包括系統(tǒng)性風險和非系統(tǒng)性風險兩個方面。系統(tǒng)性風險是指對大多數(shù)公司產(chǎn)生系統(tǒng)性影響的不確定因素，只是不同公司受影響的程度不同而已，如戰(zhàn)爭、通貨膨脹、經(jīng)濟衰退、高利率等；非系統(tǒng)性風險是指對某一特定公司發(fā)生影響的不確定因素，如法律訴訟、工人罷工、營銷計劃的成敗、主要合同簽約與否等等偶發(fā)事件而引起的。換句話說，非系統(tǒng)風險是由人的能力及其努力程度引起的不確定性。上面模型四中增加的可觀測變量v就是包含系統(tǒng)性風險信息的變量（比如，在經(jīng)濟繁榮時期，大多數(shù)公司的業(yè)績都會上升；當經(jīng)濟不景氣時，大多數(shù)公司的業(yè)績將下滑。）。因為上面分析我們知道資本市場中的每一個公司所面臨的系統(tǒng)性風險是一樣的，因此每一個公司的凈資產(chǎn)報酬率以及所有上市公司的平均凈資產(chǎn)報酬率都包含系統(tǒng)性風險的信息，這一點也可以從大多數(shù)股票彼此之間有正相關的關系得出。因此模型三中增加的可觀測變量v（資本市場上所有公司平均利潤的信息）確實與ε相關。綜上所述，在公司的契約中增加信息量v可以作為評價人努力工作的評價標準，該標準是客觀公正的。它可以改善公司的信息不對稱程度，降低成本。
市場經(jīng)濟條件下的公司經(jīng)營的目的是為了獲得利潤。各公司總是力圖用同量資本獲得更多利潤。為了獲得更多利潤，資本不僅在同一行業(yè)內(nèi)部進行激烈的競爭，而且在不同行業(yè)之間也進行激烈的競爭。這樣，由于不同行業(yè)之間的競爭，各不同行業(yè)的企業(yè)凈資產(chǎn)報酬率趨于平均，形成了平均資產(chǎn)報酬率。馬克思指出，由于各個部門（行業(yè)）利潤率不同，“資本會從利潤率較低的部門抽走，投入利潤率較高的其他部門。通過這種不斷的流出和流入，總之，通過資本在不同部門之間根據(jù)利潤率的升降進行的分配，供求之間就會形成這樣一種比例，以致不同的生產(chǎn)部門都有相同的平均利潤”。因為所有企業(yè)所面臨的系統(tǒng)性風險是相同的，所以平均凈資產(chǎn)報酬率所包含的系統(tǒng)性風險的信息與上述單個企業(yè)是一樣的。這樣說來，又出現(xiàn)了另一個問題：既然把變量v可以降低委托人與人之間的信息不對稱，為什麼到目前為止沒有一家上市公司觀測計算此變量，并把這一相關內(nèi)容寫入契約呢？這是因為上面假設變量v的觀測成本不為零，而且這一變量的觀測成本很高。對于每一個公司來說，其單獨搜集資料并計算這一變量的成本太高，是不經(jīng)濟的，而且得出的信息變量v不具有權威性。即使具有權威性，它還存在“搭便車”的問題。因此任何一個公司都不愿花費成本來計算和披露變量v的信息。換句話說，變量v的信息是一個公共信息產(chǎn)品，只有政府提供才具有權威性，而且比較經(jīng)濟，又可以避免由于“搭便車”而導致的供給不足的現(xiàn)象。由于所有上市公司的平均總資產(chǎn)報酬率這一指標是比率指標，也具有可比性。另一方面，在資本市場上，對人經(jīng)營業(yè)績的評價沒有一個統(tǒng)一的硬性標準，作為委托人的投資者的收益包括現(xiàn)金股利與資本利得兩部分，而現(xiàn)實中不論是委托人還是人都比較看重股票價格的走勢（資本利得），而不重視現(xiàn)金股利。但是由于會計技術的復雜性，一些管理者對于利潤“大沖洗”(Bigbath)的濫用，通過商譽的攤銷、存貨的后進先出法以及遞延所得稅等項目，隱藏本期費用，儲備利潤以增加今后年度的收益等等諸如此類的問題，因此在目前的會計準則下會計利潤很容易造假，會計報表容易失真。而股票價格的走勢則容易隨著虛增的會計利潤而上漲，至少虛假的會計信息可以在一定時期內(nèi)支持股價上漲，不被發(fā)現(xiàn)。綜上所述，資本市場上的投資者如果主要通過股票價格的漲跌來評價企業(yè)人的業(yè)績，容易產(chǎn)生財務舞弊行為，那麼如何評價呢？實際上馬克思早在《資本論》中已經(jīng)對企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的評價作過精辟的論述：他認為企業(yè)資本循環(huán)的全過程是此，企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績應該看管理層為股東創(chuàng)造了多少現(xiàn)金G’，G’比G增加了多少。而不應該只看股票價格上漲了多少。我們知道，現(xiàn)金是無法造假的，即使造假也無法長期造假。在資本循環(huán)還沒最終完成以前，企業(yè)所創(chuàng)造的產(chǎn)品或提供的服務還沒得到消費者的認可，但此時盡管企業(yè)沒有創(chuàng)造多少現(xiàn)金G’，卻可能通過會計造假使股票價格上漲。換句話說，虛假的會計信息能使股票價格上漲，卻不能幫助企業(yè)完成資本循環(huán)，為股東創(chuàng)造并實現(xiàn)現(xiàn)金G’。虛假的會計信息不能長久的保持下去，一旦被曝光，將給投資者造成巨大的損失。以上分析就是目前美國資本市場與我國資本市場出現(xiàn)的若干起上市公司的財務舞弊行為的制度上的原因。
因此，如果國家提供了公共信息產(chǎn)品――企業(yè)平均凈資產(chǎn)報酬率之后，資本市場上委托雙方對公司經(jīng)營業(yè)績的評價應以現(xiàn)金股利為主，以資本利得為副。上市公司應以公司平均凈資產(chǎn)報酬率發(fā)放每年的現(xiàn)金股利，當然也不排除公司某年由于投資機會的緣故而停發(fā)當年的現(xiàn)金股利，可以累積到以后年度發(fā)放。對于公司創(chuàng)造的超額利潤部分的現(xiàn)金，公司可以用于再投資，也可以按適當?shù)谋壤诠蓶|與管理者之間進行分配。由于信息不對稱和會計技術的復雜性，上述做法盡管可以規(guī)避一方面財務造假，但可能會形成另一種造假行為，即公司的現(xiàn)金利潤可能會來自股本的變現(xiàn)，因此股東和注冊會計師應從資本保全的角度關注一下現(xiàn)金的來源。另外，如果政府沒有同時強制性規(guī)定發(fā)放現(xiàn)金股利的相關制度措施，則這一公共信息的提供在實踐中是沒有效果的。由于信息不對稱以及影響股票價格的因素復雜性，管理層有可能通過披露虛假的會計信息操縱企業(yè)的凈資產(chǎn)報酬率，而作為投資者的股東短時間內(nèi)又很難發(fā)現(xiàn)管理層的操縱行為，即使最終被發(fā)現(xiàn)，巨額損失可能是不可避免的。如果政府強制性規(guī)定上市公司每年必須按照企業(yè)平均凈資產(chǎn)報酬率發(fā)放現(xiàn)金股利（也可累積發(fā)放），則上市公司無法長期造假，因為通過會計造假是無法實現(xiàn)現(xiàn)金G’，也就無現(xiàn)金發(fā)放現(xiàn)金股利。這樣做就可以從根本上規(guī)避上市公司的財務造假。由于是一個新興市場，我國的證券市場存在著監(jiān)管體系薄弱，監(jiān)管手段落后，監(jiān)管人員不足的現(xiàn)象，如果能按照上述結(jié)論規(guī)范我國的資本市場，中國上市公司的財務造假問題將會得到有效遏制。
1、引言
會計信息失真問題已成為會計界若干難題之一，因為會計信息是反映會計主體價值運動狀況的經(jīng)濟信息，是價值運動及其屬性的一種客觀表達，是整個會計行為系統(tǒng)的優(yōu)秀部分，其實質(zhì)是各種利益關系的反映。隨著經(jīng)濟全球化和我國市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，人們對會計信息的依賴程度越來越強。同時，會計信息失真直接增加審計工作量，且審計難度加大，不僅僅是審計賬務本身，而是要從其原始憑證的真實性入手，造成審計工作人力、物力和時間的巨大浪費。因此，必須加大力度，事先防范會計信息失真問題。
2、會計信息失真的種類
會計信息失真原因很多，只有熟知各種情況，才能“有的放矢”地進行審計，“對癥下藥”地予以處置。在分析會計信息失真原因時，許多人直接想到的是會計作弊，從審計的角度看，會計信息失真的范圍遠不僅限于會計作弊，歸結(jié)進來一般有如下類型：
2.1、合法失真與非法失真
會計信息失真按產(chǎn)生的原因不同，分為合法失真與非法失真。如果失真的會計信息產(chǎn)生于合法真實的原始憑證，并且依據(jù)的合法合規(guī)的會計處理過程，即為合法會計失真，反之為非法會計信息失真。
2.2、故意失真與無意失真
會計信息失真按其與有關人員的關系不同，分為故意失真與無意失真。故意失真是控制會計基本信息的人員為了會計主體本身或相關主體的局部利益，不顧會計信息使用者的利益和對會計信息真實性的要求，故意篡改、偽造、變造有關會計憑證，虛報、漏報、瞞報有關的會計數(shù)據(jù)而造成報出信息與主題本身的實際信息不符的現(xiàn)象。例如，在審計過程中，經(jīng)常會發(fā)現(xiàn)賬賬不符、賬表不符和賬實不符，而其中的賬實不符最隱蔽，審計難度也最大。無意失真是基本會計信息的控制人員由于職業(yè)道德、專業(yè)素質(zhì)等內(nèi)因以及行業(yè)會計制度等外因的影響，造成對政策法規(guī)理解不透、運用相關條款不當或賬務處理錯弊而導致的會計信息失真。另外，根據(jù)會計核算的有關原則如重要性原則、歷史成本原則和幣值穩(wěn)定假設等對基本會計信息的篩選，也會造成會計信息失真，這也是在審計過程中需要注意的問題。
3、會計信息失真的表現(xiàn)形式及成因分析
會計信息失真究其原因，有政策、體制等客觀方面的原因，當然也有作為會計知識載體的會計人員本身的素質(zhì)問題，且失真的表現(xiàn)形式多種多樣，例如：
3.1、會計信息不實
會計人員在處理經(jīng)濟業(yè)務過程中，對會計法規(guī)的理解不透徹，主觀判斷失誤，經(jīng)驗不足以及會計本身的不確定性，造成會計信息與經(jīng)濟活動的真實性之間有差異，即前面所提及的“無意失真”或“合法失真”，其形成的原因主要是：
1）會計制度的限制
會計工作是根據(jù)相關規(guī)定與制度進行的，而任何一項規(guī)章制度都具有一定的時效性，“時已徙而法不徙”則難以確保信息不出現(xiàn)偏差。另外，制度的可選擇性也是造成信息失真的原因。任何一個會計準則或制度都不可能盡善盡美、涵蓋一切，每當新情況、新領域、新行業(yè)出現(xiàn)的時候，可能很難找到相關“文件”。再者，有時會計信息提供者與使用者利益的不完全一致同樣導致會計政策選擇的偏向性。例如，會計計量方面的區(qū)間規(guī)定以及會計計價方法的多樣性規(guī)定等，雖然制度規(guī)定同一企業(yè)在不同時期計價方法要保持一致，但不同企業(yè)可以選擇不同的計價方法，尤其是現(xiàn)在企業(yè)實施項目法管理后，同類會計事項的個性日益豐富，其政策選擇范圍也隨之增大，會計信息失真的可能性也就加大。
2）委托制的限制
在委托制下，由于存在委托雙方的效用函數(shù)不一致、信息不對稱、契約不完備等特有的非均衡特征，致使會計信息失真。首先，委托人與人的效用函數(shù)不一致，激勵不相容。委托人追求效用最大化的目標是企業(yè)價值的最大化，而人不僅尋求以貨幣衡量的物質(zhì)報酬，還致力于一些非物質(zhì)性的因素如增加閑暇時間，追求在職消費等等來實現(xiàn)其效用最大化。一方追求效用最大化則損害另一方，且始終不可能達到最優(yōu)狀態(tài)，這樣經(jīng)營者為追求自身效用，未必會提供所有者決策所需的全部真實可靠的會計信息。其次，委托人與人之間存在信息不對稱。因為所有者是“外部人”甚或為“外行”，而經(jīng)營者是“內(nèi)部人”且大多為“內(nèi)行”，這樣，在相關信息占有方面，經(jīng)營者相對處于優(yōu)勢地位，而所有者相對處于劣勢地位。信息占有的不對稱，為會計信息失真提供了方便。另外，委托雙方簽訂的契約不完備，其契約往往是關系契約，不可能把會計實務中的所有情況都包括在內(nèi)，且會計實務變化之快是難以預料的，因而人有可能利用信息優(yōu)勢與契約的缺口和遺漏選擇有利于粉飾的會計信息。
3.2、會計信息造假
會計活動當事人為達到某種目的，事前經(jīng)過精心策劃而故意造成信息虛假，即前面提及的“故意失真”、“非法失真”。在審計過程中常常發(fā)現(xiàn)有如下表現(xiàn)：①編造虛假會計憑證；②篡改財務報表的認定；③歪曲財務報表中的交易、事項；④故意對相關金額、分類、認定或披露采用錯誤的會計處理方法；⑤貪污收入、盜竊資產(chǎn)或讓公司支付未得到的產(chǎn)品或服務費用；⑥編制虛假的發(fā)票、入庫單、裝運單等文件；⑦顛覆會計期間、權責發(fā)生制等基本假設；⑧管理層有意規(guī)避或授意他人背離有效的內(nèi)部控制；⑨通過內(nèi)外勾結(jié)構造虛假的交易循環(huán)。如此一來，私有企業(yè)可以隱瞞收入，虛減利潤，偷逃稅款；國有企業(yè)則可創(chuàng)造“賬面利潤”，達到提高個人政績、榮譽，地位升遷為目的。產(chǎn)生非法失真的主要原因是：
1）執(zhí)法不嚴
由于執(zhí)法不嚴，在某種程度上縱容了會計信息的造假，低廉的造假成本，高額的造假回報和利益趨動，使得一些人敢于鋌而走險，以身試法，置國家的法律法規(guī)而不顧。
2）會計監(jiān)督體系不完善
審計監(jiān)督不足助長了會計造假的惡性循環(huán)。企業(yè)監(jiān)督主要是由國家監(jiān)督、企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督和社會監(jiān)督三方面組成。企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督和有關部門對企業(yè)實行的國家監(jiān)督，由于人事關系和部門利益的影響，其監(jiān)督不能完全有效地進行；而作為社會力量的注冊會計師事務所，雖然有了較大發(fā)展，但還遠遠不能滿足我國市場經(jīng)濟發(fā)展的要求，一些原則性差的事務所見利忘義，出具虛假的驗證報告，不僅監(jiān)督職能喪失，反而滋長了造假的風氣。
3）會計人員的業(yè)務素質(zhì)
會計人員的執(zhí)業(yè)水平不高，執(zhí)業(yè)道德和行為不規(guī)范，會計人員只管報賬拿錢，不問生產(chǎn)經(jīng)營，有的甚至支歪招，出鬼點，幫助造假，完全喪失會計的監(jiān)管職能。
4、防范對策與措施
4.1、規(guī)范性防范
主要是指政府利用法律、法規(guī)、具體的行業(yè)制度等方式，從經(jīng)濟活動的開始到會計處理的每一個環(huán)節(jié)均做出明確的規(guī)定，并對違犯規(guī)定的行為做出相應的處罰辦法，從而為會計信息的真實可靠提供保證。
1）制度性防范
《兩則》和相應的行業(yè)會計制度以及2001年開始執(zhí)行的《企業(yè)會計制度》是會計制度基本規(guī)范。因此在制定會計法規(guī)、會計準則時，應盡量克服或減少其本身的不確定性。如制定制度的組成人員應選擇具有廣泛代表性的群體；最終確定的會計準則應對未來會計環(huán)境的變化有較科學和具有一定超前的分析和預測，使會計的發(fā)展具有較好的穩(wěn)定性和持續(xù)性，避免未來環(huán)境不確定性對會計產(chǎn)生過多的影響；對于準則中的某些定義和釋義要有精確的分析和解釋，如果某一定義和釋義可能會有多種理解，則應對各種可能的理解均作詳細的闡述，表明各種理解的適用情況，這樣就不會給準則的使用者造成誤解。會計政策和會計處理方法的可選擇性是導致合法會計信息失真的重要因素，但現(xiàn)實的矛盾是：我國正在建立現(xiàn)代企業(yè)制度，要求給予企業(yè)較大的會計政策選擇權。因而不能通過限制企業(yè)的選擇權來解決這一問題，只能通過內(nèi)部審計或一定的監(jiān)督機制來制止企業(yè)鉆會計政策可選擇性的空子。對于同一行業(yè)相類似的不同企業(yè)，其會計政策的選擇性范圍應有所限制。
2）法律性防范
要充分維護《會計法》的權威，加強《會計法》等有關法規(guī)的宣傳教育工作，使企業(yè)領導、會計人員熟悉會計法規(guī)。同時要保護會計人員依法行使職能，保證會計信息真實可靠。要強化單位領導人在會計工作中法律責任，即必須保證會計資料合法、真實、完整，并且對偽造，變造會計憑證、賬簿、報表和其他會計資料，或者利用虛假的憑證、賬表進行偷稅、漏稅，損害國家、公眾利益的行為承擔法律責任，對那些嚴重違反《會計法》使會計核算不真實的當事人、責任人依法追究法律責任。對不堅持原則，玩忽職守的會計人員要調(diào)離工作崗位，吊銷從業(yè)資格證書，以確保會計信息的真實性、準確性。
4.2、技術性防范
主要從加強企業(yè)內(nèi)部管理、提高財會人員及其有關人員的職業(yè)道德水平、專業(yè)素質(zhì)和法律意識等方面入手，調(diào)動財會人員的積極性、責任心和榮譽感，主動規(guī)范，預防為主，從根本上解決會計信息失真問題。首先要加強財會人員的職業(yè)道德建設，促進主動防范，使其在處理經(jīng)濟業(yè)務的過程中，本著客觀、公正的原則，正確處理個人與單位、單位與國家之間的關系，并不斷提高會計人員業(yè)務素質(zhì)，防止由于工作失誤造成的會計信息失真。另外，要完善內(nèi)部制度建設，強化內(nèi)部監(jiān)督機制如：合理設立會計機構，配備會計人員、制定切實可行的各崗位責任制和內(nèi)部牽制制度、制定相應的財務管理辦法，包括成本支出的范圍、費用定額、支出標準、報銷制度、簽批權限等、引入企業(yè)內(nèi)、部門外的監(jiān)督機制，如車間財務會審制度、企業(yè)紀檢監(jiān)察部門隨機抽查制度等，結(jié)合會計部門的內(nèi)部審核制度如印鑒分存、賬簿檔案分管等制度，處處設防，層層把關，形成立體防范體系等等。
4.3、審計性防范
提高會計信息質(zhì)量光靠內(nèi)部監(jiān)督是不夠的，還必須輔之以外部監(jiān)督。要建立以審計監(jiān)督、稅務監(jiān)督、行政監(jiān)督為主的外部監(jiān)督體系，尤其是要積極推行注冊會計師審計制度，對企業(yè)年度會計報表實行經(jīng)常的、獨立的外部會計監(jiān)督。通過建立起科學的約束和監(jiān)督機制，為確保會計信息的準確和真實創(chuàng)造必要的外部條件。在審計過程中通過審計企業(yè)財務收支的真實性，摸清企業(yè)家底，核實企業(yè)資產(chǎn)，負債、所有者權益，收入、成本、利潤等情況。對企業(yè)財務和經(jīng)營情況真實與否做出審計結(jié)論，防止國有資產(chǎn)流失。加大審計執(zhí)法力度，依法嚴肅處理審計查出的侵犯所有者權益、國有資產(chǎn)流失、舞弊腐敗等問題，嚴肅財經(jīng)紀律，維護財經(jīng)秩序，對審計中發(fā)現(xiàn)的重大違法犯罪線索，及時移交司法機關和有關部門立案查處。另外也要加強對社會審計組織審計業(yè)務質(zhì)量的監(jiān)督，重點揭露出具假審計報告和驗資報告，幫助被審計企業(yè)造假帳、算假賬等違法違規(guī)問題，維護社會公共利益和投資者的合法權益，促進社會審計組織公正執(zhí)業(yè)。
5、結(jié)語
會計信息失真是一個較為復雜的問題，在審計過程中不能憑感覺對失真問題下結(jié)論，要根據(jù)具體情況分清信息失真的種類，看其屬于“故意失真”、“非法失真”或“無意失真”、“合法失真”，然后再在其基礎上分清失真的真正原因，“有的放矢”或“對癥下藥”，采取相應審計措施；在防范會計信息失真方面，對會計人員的要求有兩點：一是要審核經(jīng)濟業(yè)務的真實性、合法性、合理性，這是保證會計核算其他環(huán)節(jié)真實可靠的基礎；二是要求會計人員不抱任何偏見，對經(jīng)濟業(yè)務的記錄和會計信息的處理持“中立”態(tài)度，不受企業(yè)相關部門或會計人員主觀意念等外在因素左右。由于會計失真問題的復雜性，審計人員必須具備全面分析問題和解決問題的能力，才能在長期的防范會計信息失真工作中立于不敗之地。
有效的內(nèi)部審計、強有力的政府審計和獨立的注冊會計師審計相輔相成，構成一個完整的監(jiān)督體系，在我國社會主義市場經(jīng)濟建設中發(fā)揮了和發(fā)揮著極大的作用，在會計信息失真治理中也應發(fā)揮更為積極的作用。但由于內(nèi)部審計、政府審計與注冊會計師審計在各自功能、具體審計目標和審計內(nèi)容等方面存有差異，因而在會計信息失真治理中的作用也不一樣。本文主要探討內(nèi)部審計在會計信息失真治理中的作用。
一、內(nèi)部審計作用的理論分析
（一）直接作用
第一，內(nèi)部審計可以通過自己的監(jiān)督工作，發(fā)現(xiàn)并糾正存在的問題，督促企業(yè)各級管理人員及各位員工遵紀守法，嚴格執(zhí)行制度規(guī)定，對企業(yè)各項經(jīng)濟業(yè)務進行客觀的會計核算并及時地真實地披露會計信息，保證財務報告的真實可靠性。
第二，內(nèi)部審計職能的全面實現(xiàn)，有利于降低企業(yè)風險，提高企業(yè)經(jīng)濟效益，進而促進會計信息質(zhì)量的提高。內(nèi)部審計的職能隨社會經(jīng)濟的發(fā)展及企業(yè)活動和管理水平變化而不斷向前發(fā)展。現(xiàn)在，內(nèi)部審計職能已發(fā)展為“保證和咨詢服務”，即內(nèi)部審計充分發(fā)揮其評價職能的作用，增加組織價值和改善經(jīng)營管理，提高有關數(shù)據(jù)和信息的相關性和可靠性；通過咨詢活動，為管理當局提供專業(yè)服務，為風險管理出謀劃策，降低企業(yè)風險，從而在實質(zhì)上促進財務報告內(nèi)容的確定性和質(zhì)量的提高。
（二）間接作用
l.促進公司治理結(jié)構的完善和有效性，提高會計信息的質(zhì)量。（1）根據(jù)國外有關上市公司的要求，一個公司若要上市必須設置內(nèi)部審計機構，以便顯示其內(nèi)部治理機構的完善性；（2）由于證券監(jiān)管部門在會計信息披露責任規(guī)定方面要求企業(yè)CEO及CFO須以個人名義對向投資者提供信息的真實性、完整性負責。由此，他們不得不利用內(nèi)部審計實行日常的監(jiān)督與控制，減少風險、保證會計信息加工、傳遞和揭示的可靠性。
2.內(nèi)部審計是審計委員會功能實現(xiàn)的重要手段，它也借助于審計委員會發(fā)揮自己的職能，并發(fā)揮其在會計信息失真治理中的作用。審計委員會具有多項職能，其中包括報告和監(jiān)管職能，而這兩項職能的實現(xiàn)，必須借助于內(nèi)部審計的有效工作。因此，內(nèi)部審計可以保證審計委員會職責的完成，從而也就為會計信息失真的治理貢獻力量。當然，有效的審計委員會也能強有力地保證內(nèi)部審計有很高的地位和權威性，從而提高它的獨立性，保證其審計結(jié)果能被高度重視。這樣，內(nèi)部審計更多的是借助于審計委員會實現(xiàn)自己的職能，并發(fā)揮其在會計信息失真治理中的作用。
3.為外部審計師打下良好的基礎，降低他們的審計風險，從而有利于注冊會計師對企業(yè)財務報告的形成和披露的監(jiān)督。不論是以制度為基礎的審計，還是以風險為導向的審計，注冊會計師的審計總是要考慮審計風險問題。有效的內(nèi)部審計有利于減少控制風險，進而減少固定風險，從而使審計工作更有效率，其結(jié)果更有保障。
二、內(nèi)部審計作用不佳的原因分析
（一）法律規(guī)定不明確
從法律規(guī)定來看，我國有關法律對企業(yè)會計信息會計責任的規(guī)定，責任主體不明確，責任內(nèi)容也不一致、不具體。同時，法律責任規(guī)定可操作性差，尤其是執(zhí)行懲罰主體的規(guī)定形同虛設。正是由于現(xiàn)行法律規(guī)定可操作性差，才使得企業(yè)管理人員并不在意內(nèi)部控制是否嚴密有效，也不重視會計信息真實與否，甚至有時還有意識地提供虛假會計信息。
（二）對內(nèi)部審計的指導不力
內(nèi)部審計作為一個對企業(yè)管理和我國社會主義市場經(jīng)濟建設具有極為重要的職業(yè)，至今除了審計署按照有關法律的規(guī)定對內(nèi)部審計進行規(guī)范外，其他財政等部門并未對之提出規(guī)范要求，內(nèi)部審計實際上處于無人指導的境地，也沒有統(tǒng)一的具體的職業(yè)要求，使得內(nèi)部審計未能得到應有的職業(yè)尊重。
（三）企業(yè)控制環(huán)境不理想
1.企業(yè)管理者對內(nèi)部審計的認識和重視程度不夠。企業(yè)管理者對內(nèi)審的認識和重視程度決定了他們對內(nèi)部審計的態(tài)度和內(nèi)部審計在公司的實際地位和實際效果。而決定企業(yè)管理者對內(nèi)審的認識和重視程度又涉及到他們自身的哲學觀念、品德和對公眾及其他信息使用者的態(tài)度，以及他們自身對遵紀守法的認識。如果企業(yè)管理者對股東利益、自身利益以及其他人的利益有一個正確的認識，如果企業(yè)管理者能夠自覺遵守有關法律、規(guī)范披露會計信息，那么，他自然就會重視內(nèi)部審計，利用內(nèi)部審計達到其應實現(xiàn)的目標。事實上，在絕大多數(shù)情況下，會計信息失真是企業(yè)最高管理者授意的結(jié)果。
2.企業(yè)文化。企業(yè)管理者自身的品德、哲學觀念、遵守法律法規(guī)的行為和管理水平，都會影響企業(yè)文化的形成，從而影響企業(yè)其他人員對內(nèi)部審計的看法。優(yōu)秀的企業(yè)文化應包括正直的品格、良好的遵守法律法規(guī)的習慣和要求，從而內(nèi)部審計就會得到廣泛的支持。反之，內(nèi)部審計的工作環(huán)境就會比較差，實際效果也很難讓人滿意。
3.企業(yè)內(nèi)部控制。內(nèi)部審計既要監(jiān)督內(nèi)部控制的完善程度和運行情況。同時，它又是內(nèi)部控制不可或缺的一個重要組成部分。因此，企業(yè)內(nèi)部控制完善與否、有效與否都影響到內(nèi)部審計作用的發(fā)揮。
我國設置內(nèi)部控制的企業(yè)很多，但由于對內(nèi)部控制沒有較高認識，內(nèi)部控制沒有能夠跟上時代的發(fā)展。即便財政部的《內(nèi)部會計控制規(guī)范》也是采用了美國20世紀90年代以前的內(nèi)部控制概念而將內(nèi)部控制分為會計控制和其他控制。此外，企業(yè)內(nèi)部控制建設和執(zhí)行缺乏指導和考核，實際運行中很難發(fā)揮應有的功效。
（四）內(nèi)部審計地位不高嚴重影響內(nèi)部審計作用的發(fā)揮
在我國，內(nèi)部審計往往被認為是外部審計的補充，企業(yè)內(nèi)部審計部門往往不是企業(yè)自己在完善內(nèi)部控制過程中自發(fā)的需求，而是政府主管部門和審計部門的強制要求，甚至是下級單位為了與上級單位對口而成立的。因此，內(nèi)部審計在企業(yè)、單位內(nèi)部往往很被動。內(nèi)部審計地位不高，決定了內(nèi)部審計的獨立性和權威性受損。內(nèi)部審計獨立性雖不像外部審計獨立性那樣完全獨立于企業(yè)和企業(yè)管理當局，但是，內(nèi)部審計同樣存在一個獨立性問題。只不過內(nèi)部審計獨立性是相對獨立性，它是相對于除內(nèi)部審計之外的其他部門而言的。它代表企業(yè)董事會或管理當局對其他部門、非內(nèi)部計部門人員開展的業(yè)務活動及其成果、內(nèi)部控制執(zhí)行情況以及效果進行監(jiān)管。但是在我國，由于種種原因，企業(yè)內(nèi)部審計獨立性實際上被大大削弱了。現(xiàn)在有一種趨勢，許多單位將內(nèi)部審計與紀檢、監(jiān)察合并在一起。這樣做看起來似乎是增強了內(nèi)部審計的獨立性，實際上內(nèi)部審計已不再單獨存在，這樣情況又影響到了內(nèi)部審計的獨立性。
內(nèi)部審計的地位決定了內(nèi)部審計的權威性。盡管國家審計署頒發(fā)了《審計署關于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》，對內(nèi)部審計機構的職責權限進行規(guī)定。但從《規(guī)定》中可以看出內(nèi)部審計地位不明確，獨立性不強。這樣，就會導致內(nèi)部審計權威性不足，進而使得內(nèi)部審計難以發(fā)揮其在會計信息失真治理中應有的作用。
（五）內(nèi)部審計人員素質(zhì)不高
因為，內(nèi)部審計人員能否完成其使命的一個重要前提就是內(nèi)部審計人員是否具有足夠的知識、技能和審計判斷水平，是否熟悉企業(yè)經(jīng)濟活動，是否了解資本市場及其相關的投資、融資規(guī)則和慣例，是否具有與他人溝通的技巧等。我國內(nèi)部審計人員不僅學歷偏低，而且知識更新較慢，基本技能不足，不能適應內(nèi)部審計業(yè)務發(fā)展的需要。
三、進一步發(fā)揮內(nèi)部審計在會計信息失真治理中的作用
針對上述情況，我們可以采取如下一些措施，充分發(fā)揮內(nèi)部審計在會計信息失真中的作用。
（一）加強理論研究
要明確內(nèi)部審計的職能、地位和性質(zhì)。內(nèi)部審計應具有“雙向”職能，即監(jiān)督和服務。其中，內(nèi)部審計監(jiān)督職能是有限的，它有別于外部審計的監(jiān)督職能，它并不能代表國家或其他政府機構對企業(yè)和企業(yè)管理者進行監(jiān)督，它是在企業(yè)內(nèi)部代表企業(yè)管理者或董事會，對其他部門和人員所從事的經(jīng)濟活動及其后果以及整個企業(yè)內(nèi)部控制完善和運行情況進行監(jiān)督。因此，內(nèi)部審計在會計信息失真治理中作用的發(fā)揮，從其職能上看，應更重視其“服務”職能，內(nèi)部審計并不能像外部審計一樣對企業(yè)及其管理當局進行審計監(jiān)督，其職能更應以提供信息服務為主。
（二）理順關系
在界定內(nèi)部審計作用的過程中，應理順內(nèi)部審計與有關方面的關系，尤其是內(nèi)部審計與外部審計的關系及內(nèi)部審計與審計委員會和管理當局的關系。
首先，內(nèi)部審計與外部審計的關系包括內(nèi)部審計與社會審計和政府審計的關系，尤其是與政府審計的關系。因為，內(nèi)部審計與社會審計的關系比較好處理，在日常工作中，社會審計一般并不過問企業(yè)內(nèi)部審計的事，只是在開展審計過程中，因為與內(nèi)部審計同屬“審計”，故聯(lián)系密切。內(nèi)部審計如果把工作做好了，有利于降低社會審計風險，提高其效率，從而強化社會審計的監(jiān)督作用。但僅靠這一點是不夠的，社會審計在日常工作中，也應經(jīng)常與內(nèi)部審計人員聯(lián)系，了解情況，并對其業(yè)務進行交流指導。內(nèi)部審計與政府審計的關系比較復雜。審計署于1996年頒發(fā)了《審計署指導監(jiān)督內(nèi)部審計業(yè)務的規(guī)定》，這也是依據(jù)有關法律的規(guī)定頒布的。但是，審計機關直接指導監(jiān)督內(nèi)部審計效果不一定理想。這里，涉及到對內(nèi)部審計性質(zhì)及其地位的認識問題。事實上，審計機關對有些企業(yè)不可能直接管理，如私有企業(yè)，即使國有企業(yè)或國有股權占大部分的企業(yè)，審計機關所要管理的也應是強化企業(yè)最高領導人的責任，通過企業(yè)最高管理人來促進內(nèi)部審計工作，而不應直接對內(nèi)部審計進行單獨的指導監(jiān)督。當然審計機關和內(nèi)部審計部門之間可以開展業(yè)務交流、人員交流等工作。
其次，要理順企業(yè)內(nèi)部關系。內(nèi)部審計部門屬于企業(yè)內(nèi)部的職能部門，它代表企業(yè)董事會或管理當局對其他部門和人員進行審計，但為了保證內(nèi)部審計具有一定的獨立性，能夠有效地開展內(nèi)審工作，審計委員會應發(fā)揮積極作用，內(nèi)部審計應同時向?qū)徲嬑瘑T會報告工作，或說內(nèi)部審計的服務應是雙向的。
（三）優(yōu)化控制環(huán)境
內(nèi)部控制的環(huán)境因素是其他一切要素的優(yōu)秀。因此我們應促進企業(yè)環(huán)境的改進，提高董事會、企業(yè)管理當局的責任意識和加強其品德修養(yǎng)，提高全體員工的參與意識，調(diào)動他們的積極性，為內(nèi)部審計高效工作提供良好的外在條件。優(yōu)化控制環(huán)境應加強企業(yè)文化建設。企業(yè)文化是企業(yè)在長期的經(jīng)營管理過程中，通過學習和再學習的過程而形成的，具有本企業(yè)獨特特征的經(jīng)營哲學、意識形態(tài)、道德規(guī)范、精神風貌和企業(yè)形象的總和。它是一種無形的力量，但它深深影響著企業(yè)員工的思維方式、習慣和行為方式，因此，企業(yè)應加強企業(yè)文化建設，從董事會到每位員工都應有優(yōu)秀文化意識，使得企業(yè)內(nèi)部控制更加有效，促進內(nèi)部審計工作。
（四）完善企業(yè)（公司）治理結(jié)構，建立有效的審計委員會
完善的公司治理結(jié)構，有效的審計委員會可以保證內(nèi)部審計的獨立性和較高的地位，從而有利于內(nèi)部審計作用的發(fā)揮。
1.健全有效的企業(yè)治理結(jié)構能夠保證企業(yè)有一個負責任的董事會，這樣就能夠使得董事會至少履行如下三方面的職責：（1）評價企業(yè)的財務狀況，有效防范財務風險；（2）加強內(nèi)部控制建設，既保障股東和企業(yè)的財產(chǎn)，又保證企業(yè)公布的會計信息的準確性和真實可靠性；（3）強化審計委員會的作用，加強內(nèi)部審計工作。
2.從內(nèi)部審計地位來看，內(nèi)部審計屬于不同的部門其效果是不一樣的。建立合理有效的企業(yè)治理結(jié)構，可以保證審計委員會作用的充分發(fā)揮。如果內(nèi)部審計屬于內(nèi)部審計委員會和企業(yè)最高管理當局，實行雙向負責，在特殊情況下可以越過管理當局直接向?qū)徲嬑瘑T會報告，那么這樣就可以提高內(nèi)部審計的地位和獨立性，維護必要的內(nèi)部審計權威，從而充分發(fā)揮內(nèi)部審計在會計信息失真治理中的作用。
（五）完善內(nèi)部控制信息披露制度
內(nèi)部控制的健全和有效與否，直接關系到內(nèi)部審計地位的高低和作用發(fā)揮的程度。在這方面要做的工作有以下幾方面。
1.完善有關法律法規(guī)，完善內(nèi)部控制信息披露制度。首先，從責任上應規(guī)定公司董事會和管理當局，包括董事會和公司最高領導人應對內(nèi)部控制制度負責，并在其年度報告中對本企業(yè)的內(nèi)部控制的健全有效性進行評價并作出保證；其次，應規(guī)范內(nèi)部控制信息披露的具體內(nèi)容，包括企業(yè)內(nèi)部控制設計和評價依據(jù)、程序、監(jiān)督及其有效性等。
2.充分發(fā)揮外部注冊會計師監(jiān)督評價作用。有關規(guī)范應對注冊會計師對企業(yè)內(nèi)部控制的評價責任和要求作出明確規(guī)定，并監(jiān)督其工作質(zhì)量。
3.加強資本市場建設，提高市場的有效性，遏制“逆向選擇”，鼓勵企業(yè)自愿披露內(nèi)部控制信息。
（六）強化企業(yè)管理者的法律責任，促進內(nèi)部審計職能的全面實現(xiàn)
1.從企業(yè)責任承擔者來說，只有企業(yè)董事會和企業(yè)管理當局對外承擔全部責任，自然也應包括內(nèi)部控制的建立、完善和充分發(fā)揮內(nèi)部審計作用的責任。國際內(nèi)部審計師協(xié)會的《內(nèi)部審計實務標準》（2001）110.01指出“內(nèi)部審計師必須取得高級管理層和董事會的支持”。因此，內(nèi)部審計的內(nèi)部屬性決定了要充分發(fā)揮內(nèi)部審計的作用就應強化最后責任承擔者的責任；
2.從內(nèi)部審計職能來看，內(nèi)部審計的職能主要是服務。內(nèi)部審計一方面代表企業(yè)管理當局或董事會開展監(jiān)督工作，另一方面，也是更主要的一方面，通過對企業(yè)內(nèi)部控制的健全有效性、財務報告披露真實可靠性和法規(guī)遵守情況進行評價，幫助企業(yè)管理當局進行決策和管理，促進企業(yè)文化建設，提高會計信息質(zhì)量；
3.我國《審計署內(nèi)部審計工作的規(guī)定》雖然已經(jīng)注意到了領導內(nèi)部審計責任者這個問題，例如在規(guī)定的第六、八、九、十條中都規(guī)定了本單位主要負責人或權力機構應當為內(nèi)部審計提供必要的工作條件和前提保證，應大力支持內(nèi)部審計工作。但缺少了一項非常重要的規(guī)定，即如果本單位主要負責人或權力機構不支持內(nèi)部控制，應該采取什么對策？所以，我們應不斷完善企業(yè)管理者的法律責任，并在實際中嚴格執(zhí)行，實行重罰，從而使他們意識到必須提供真實可靠的會計信息，促使其重視并加強內(nèi)部審計工作。
（七）加強教育培訓，促進內(nèi)外審人員交流和業(yè)務交流，提高內(nèi)部審計人員的素質(zhì)隨著經(jīng)濟全球化的到來，我國加入了WT0，跨國經(jīng)營已成為企業(yè)發(fā)展的大趨勢；科學技術日新月異，計算機技術、網(wǎng)絡技術飛速發(fā)展，并快速運用到經(jīng)濟、科教文化、政府管理、人們的日常生活等諸多方面；企業(yè)經(jīng)濟管理活動越來越復雜，內(nèi)部審計外部環(huán)境更加具有不確定性；風險基礎審計已成為內(nèi)部審計的發(fā)展趨勢。在這種背景下內(nèi)部審計人員的素質(zhì)要求至少應包括下面幾個方面：（1）很高的道德修養(yǎng)。內(nèi)部審計人員應有高尚的人格、品德，具有誠實、正直的人品。（2）豐富的知識。這種知識既包括理論方面的知識，比如會計、審計、財務管理、稅務、資本市場等知識，也包括實踐知識。內(nèi)部審計人員應具有會計、審計、財務管理、業(yè)務活動等實踐經(jīng)驗。因此，內(nèi)部審計人員應由不同專業(yè)背景、不同實踐經(jīng)歷的人員組成，形成團隊，發(fā)揚團隊精神。此外，在知識內(nèi)容上，現(xiàn)代內(nèi)部審計更應熟悉企業(yè)的經(jīng)營管理活動，了解業(yè)務活動內(nèi)容、程序和方法，積極開展專業(yè)審計。（3）很強的相關技能。這些技能包括風險的識別、評價和控制，信息技術的運用，與他人的溝通和信息交流，判斷分析、總結(jié)報告以及多種語言的應用等技能。（4）不斷學習，勇于創(chuàng)新的精神。現(xiàn)代企業(yè)本身就應是一個學習型組織，其成員應不斷學習、共同學習，學習新的知識、技術，并在實踐中，隨著環(huán)境的變化，不斷創(chuàng)新。因此，內(nèi)部審計人員應自覺學習，不斷開創(chuàng)內(nèi)部審計的新領域，深化內(nèi)部審計的范圍，通過內(nèi)部審計自身的工作，提高其權威性。（5）熟悉法律、法規(guī)制度。因為審計總是要進行監(jiān)督。監(jiān)督就要有標準，由于我國處于經(jīng)濟轉(zhuǎn)型階段，各種新的法律、新的準則和規(guī)范都會不斷出現(xiàn)，原有的制度、法律、法規(guī)也會不斷修訂。因此，內(nèi)部審計人員應及時學習有關制度、準則和有關法律、法規(guī)和行業(yè)標準。只有熟悉這些標準，才能有效地對企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)濟活動及其內(nèi)部控制進行監(jiān)督評價，從而實現(xiàn)其目標。
