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開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇股權轉讓增值稅稅收籌劃，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
關鍵詞：PPP；稅務籌劃；建議
中圖分類號：F810.42 文獻識別碼：A 文章編號：1001-828X（2017）015-0-02
一、PPP模式概念和特點
PPP模式（public-private-partnership）源自英國的“公共私營合作”的融資機制，是指政府機關等公共部門與社會資本為提供公共品或服務而建立合作關系，狹義的PPP，指政府與私營部門以合資組建SPV（Special Purpose Vehicle）公司的形式展開合作、共享收益、共擔風險，傳統的PPP模式包括BOT、BT、BOO、ROT、TOT等多種合作模式。
PPP 項目關聯主體較多、合同關系復雜，具有合作周期長（一般達20-30 年）、法律關系較為復雜（包括合同法、招投標法、政府采購法、公司法、擔保法、環境保護法、金融、財稅、環保等行政法規和地方法規）等特點。
TOT（Transfer-Operate-Transfer）模式，作為PPP項目的典型代表，在實務操作中涉及多個稅種和繁雜的稅收政策，本文擬以TOT模式為例，評估在不同的交易模式下對交易綜合稅負的影響，提出稅收籌劃方案，并在此基礎上，針對現行PPP項目稅收繳納存在的問題，提出政策建議。
二、存量資產轉讓（TOT）模式的特點
TOT模式下，政府將存量資產轉讓給以社會資本方為主的合資公司運營，將存量的公共基礎設施轉換為政府購買服務，以水務投資項目為例，涉及《特許經營協議》、《合資經營協議》、《污水處理服務協議》、《資產轉讓協議》、《股權轉讓協議》等多個合作和協議安排，且其存量資產具有四個特點：
1.存量資產多分布于政府下屬的多個主體中，包括事業單位（未改制的自來水公司）、全民所有制企業（水務公司）、政府機關（如建設局、交通局、水利局、開發區等），地方政府融資平臺（地方城司）等；
2.存量資產隨著業務發展逐步形成，各個主體核算體系差異大，資料管理不完善，歷史資料不完整；
3.存量資產的轉移伴隨著原有資產主體職工安置，經常還存在職工身份轉換和企業改制的問題；
4.資產涉及土地、房屋建筑物、構筑物、機器設備、城市管網等多個類別，可能涉及增值稅、土地增值稅、企業所得稅、契稅、印花稅等多個稅種。
三、不同交易模式的特點、稅負及優劣勢對比
存量資產轉讓（TOT）模式下，常見的交易模式有以下三種，即資產轉讓模式、股權轉讓模式和資產重組模式，具體論述如下：
1.資產轉讓模式
地方政府將上述不同主體的存量資產整合至一個公司，然后統一將存量資產轉讓至社會資本方或者將不同主體資產分別轉讓給SPV公司；
（1）增值稅。土地、房屋建筑物、構筑物和管網資產，按11%繳納增值稅；2016年4月30日之前取得的不動產，可按照5%的簡易征收稅率計算繳納增值稅；
機器設備按照17%繳納增值稅；納稅人銷售使用過的固定資產，可以按照3%或2%的簡易稅率繳納增值稅。
（2）土地增值稅。按照四級超率累進稅率計算繳納土地增值稅；
（3）企業所得稅。查賬征收企業，按照轉讓資產的收益或損失合并繳納企業所得稅；核定征收的納稅人，按照核定比例征收企業所得稅；
（4）其他稅費。契稅，轉移土地、房屋權屬，按成交價格（市場價格）的3-5%繳納契稅；
印花稅，按購銷合同萬分之五繳納印花稅。
2.股嘧讓模式
將不同主體資產整合至一個公司，然后轉讓公司部分股權；
（1）增值稅
非上市公司的股權轉讓不繳納增值稅。
（2）土地增值稅。因經營主體不變，不需繳納土地增值稅；兩個或兩個以上企業合并為一個企業，且原企業投資主體存續的，對原企業將國有土地、房屋權屬轉移、變更到合并后的企業，暫不征土地增值稅。
（3）企業所得稅。經營主體不需繳納企業所得稅，股權轉讓單位應根據資產轉讓收益計算繳納企業所得稅。
（4）其他稅費。①契稅，同一投資主體內部所屬企業之間土地、房屋權屬的劃轉，免征契稅。②印花稅，按“產權轉移書據”稅目以萬分之五的稅率繳納印花稅。
3.資產重組模式。通過資產合并、分立、出售、置換等符合稅法規定的資產重組的方式，將存量資產整合至一個平臺，然后再轉讓資產或出讓股權。
（1）增值稅。將全部或者部分實物資產以及與其相關聯的債權、負債和勞動力一并轉讓給其他單位和個人的，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉讓，不征收增值稅。
（2）土地增值稅。以國有土地、房屋進行投資，對其將國有土地、房屋權屬轉移、變更到被投資的企業，暫不繳納土地增值稅。
（3）企業所得稅。對符合條件的企業重組行為實施企業所得稅特殊性稅務處理，實現企業重組過程中有關的企業所得稅的遞延；
（4）其他稅費。契稅、印花稅，依據最終資產轉讓或股權轉讓方式，適用不同的契稅和印花稅政策。
因此，通過資產轉讓模式、股權轉讓模式、資產重組模式的對比，可以看出從稅收籌劃角度來講，資產重組+股權轉讓模式綜合稅負最低。
4.三種交易模式的優劣勢對比
四、現行PPP模式下可能存在的稅務問題
1.由于PPP模式的特點
存量資產轉讓方一般為地方政府或控制的主體，其承擔的流轉環節的增值稅、土地增值稅、企業所得稅最終均是財政支付，政府預算一般又無法預測其稅收支出金額，徒然增加轉讓環節的不確定因素，必然使PPP項目落地時間延長，國家也無法實現真正的稅收增收；
2.涉及存量資產轉讓的PPP項目因交易模式復雜
通常需要當地的發改、財政、建設、水利、人力資源與社會保障等多個部門共同參與，每個部門均有其出發點和著眼點，部門間協調難度較大，稅務問題只有在實施時才能顯現出來，再回頭修改方案已經很難操作；
3.在特許經營期滿后，SPV公司資產將無償移交給政府方或政府指定方
根據市面上常見特許經營協議的約定，特許經營期間對SPV公司對PPP項目涉及的土地、房屋建筑物、構筑物甚至機器設備并沒有完全的處置權，為持有存量資產中的土地、房產而繳納的契稅并無實際意義。
五、解決方案和應對建議
1.從國家層面上來看
基于PPP項目公共基礎設施的屬性，建議國家盡快出臺適用于PPP項目的稅收優惠政策，對于以政府機關或其下屬機構為轉讓主體的項目，適當減免其在存量資產流轉環節的稅收負擔；
2.從資產轉讓方而言
地方政府在實施存量資產轉讓的PPP項目之前，需要整體協調和考量，提前充分研究稅務政策，依照現有存量資產和資產主體狀況，提前做好資產重組工作，為PPP項目招投標設置合理稅收籌劃路徑，有利于PPP項目的平穩實施。
3.從社會資本方來講
應利用其在資產整合和并購環節的專業能力，在PPP項目談判之初便與當地政府協商確認涉稅問題，提示操作中的重點和難點，協助當地政府做好資產重組和資產交接相關工作，也將有利于PPP項目平穩、快速落實和實施。
參考文獻：
[1]張洪文.營改增后PPP項目的會計及稅務處理[J].注冊稅務師，2016，12：46-50.
【關鍵詞】房地產 土地使用權轉讓 稅務籌劃
根據國家建設部統計資料，房地產企業各類稅費約占產品成本的三分之一。通過稅務籌劃來規避或減輕自身稅賦，能獲取最大的稅后收益。近年來，土地使用權價格連年上升，新地王層出不窮，直接轉讓土地會給房地產企業帶來大額稅賦。因此，通過合理安排日常經營活動，采取各種措施化解或防范納稅風險，是房地產企業財務管理方面的一項重要工作。本文將使用如下案例來分析土地使用權轉讓納稅籌劃。
案例：A房地產集團擁有B地塊土地權證，賬面成本2億元，計劃出售以便獲取集團經營所需現金，轉讓價為8億元。現擬定下述三種轉讓方式：
方案一：A房地產集團直接出售B地塊
此方案直接進行土地使用權轉讓，所需繳納的稅種如下：
1.根據《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》（財政部令第52號），需要繳納相應的營業稅金。營業稅=轉讓價×5.65%=80 000×5.65%=4 520（萬元）。
2.根據《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅若干問題的通知》（財稅〔2006〕21號）的規定，其土地增值部分需要由A房地產集團繳納B地塊增值部分相應的土地增值稅。根據測算，增值率未超過200%，稅率為50%，速算扣除數為15%。
土地增值稅=（轉讓價-扣除數）×超率累進稅率-扣除數×速算扣除率=[8-（2+8×5.65%+2×20%）]×50%-2.852×15%=2.1462（億元）。
3.根據《中華人民共和國企業所得稅法》規定，需由A房地產集團繳納B地塊增值部分相應的企業所得稅。
A房地產集團土地轉讓所得稅=（轉讓價-賬面成本―營業稅―土地增值稅）×25%=（80 000-20 000-4 520-21 462）×25%=8 504.5（萬元）。
稅賦成本合計=4 520+21 462+8 504.5=34 487（萬元）。
方案二：以土地使用權注入項目公司并轉讓公司股權
稅收籌劃方案：A房地產集團注冊成立C公司，并將B土地以3億元的價格注入C公司，將C公司股權對外轉讓，轉讓價8億元。所需繳納的稅種如下：
1.根據《財政部、國家稅務總局關于股權轉讓有關營業稅問題的通知》（財稅〔2002〕191號），以無形資產、不動產投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔投資風險的行為不征收營業稅的規定，股權轉讓無需繳納營業稅。
2.根據《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅若干問題的通知》（財稅〔2006〕21號）的規定，對于以土地（房地產）作價入股進行投資或聯營的，凡所投資、聯營的企業從事房地產開發的，或者房地產開發企業以建造的商品房進行投資或聯營的，均不適用《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅的一些具體問題規定的通知》（財稅字〔1995〕048號）第一條暫免征收土地增值稅的規定，因此土地注入需要繳納土地增值稅。根據測算，增值率未超過50%，稅率為30%。
土地增值稅=（注入價-扣除數）×超率累進稅率=[30 000-（20 000+20 000×20%）]×30%=1 800（萬元）。
3.根據《財政部、國家稅務總局關于企業事業單位改制重組契稅政策的通知》（財稅〔2012〕4號）第八條規定，同一投資主體內部所屬企業之間土地、房屋權屬的劃轉，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設立的個人獨資企業、一人有限公司之間土地、房屋權屬的劃轉，免征契稅。
4.根據《中華人民共和國企業所得稅法》規定，計算股權轉讓所得稅。
A房地產集團股權轉讓所得稅=（轉讓價-賬面成本-土地增值稅）×25%=（80 000-20 000-1 800）×25%=14 550（萬元）。
稅賦成本合計=1 800+14 550=16 400（萬元）。
方案三：以在建工程注入項目公司并轉讓公司股權
稅收籌劃方案：A房地產集團對B地塊進行前期設計開發建造，建安成本花費2億元，A集團注冊成立C公司并將B在建工程以6億元的價格注入C公司，將C公司股權對外轉讓，轉讓價8億元。所需繳納的稅種如下：
1.根據《財政部、國家稅務總局關于股權轉讓有關營業稅問題的通知》（財稅〔2002〕191號），股權轉讓無需繳納營業稅。
2.根據《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅若干問題的通知》（財稅〔2006〕21號）的規定，在建工程注入需要繳納土地增值稅。根據測算，增值率未超過50%，稅率為30%。
土地增值稅=（注入價-扣除數）×超率累進稅率=[60 000-（40 000+40 000×20%）]×30%=3 600（萬元）。
3.根據《財政部、國家稅務總局關于企業事業單位改制重組契稅政策的通知》（財稅〔2012〕4號），免征契稅。
4.根據《中華人民共和國企業所得稅法》，計算股權轉讓所得稅。
A房地產集團股權轉讓所得稅=（轉讓價-賬面成本-土地增值稅）×25%=（80 000-40 000-3 600）×25%=9 100（萬元）。
一、稅務籌劃的含義
稅收籌劃在西方國家的起步較早，早在20世紀30年代稅務籌劃就得到了法律的認可，稅務籌劃首次在1935年由英國上議院議員湯姆林提出，他認為每一個人都有安排自己事業的權利，在法律的規定下，可以通過這些安排減少稅收，從中謀取利益，國家不能強迫多繳稅。他的觀念得到了法律界的認同和引用。隨著時間的推移，稅務籌劃現已發展成為了穩定而又成熟的行業。但在我國，對稅務籌劃的研究和學習只是近些年的事情。
稅務籌劃，是指在稅法規定的范圍內，通過對自身的經營、投資、理財等活動適當的計劃和安排，在不妨礙正常經營的前提下，盡可能地獲得“節稅”的稅收利益。
房地產企業稅務的成本策劃是在遵守稅法和不影響企業的正常營運的前提下，根據國家的宏觀調控政策，通過合理的安排和精心的財務管理來達到“節稅”的目的，減少企業的成本，更大程度的提高企業經濟效益。
稅務籌劃是納稅人的一項基本權利，納稅人在法律允許或不違反稅法的前提下，通過稅務籌劃所獲得的利益都是合法、合理合情的。
二、房地產企業稅務成本策劃的必要性
1、國家宏觀調控的緊逼，使企業利潤縮水
近幾年來，隨著房地產行業的迅猛發展，國家進行了宏觀調控，從2009年底國家開始陸續出臺房地產調控政策，其直接目的是為了抑制房價的快速上漲，在一定程度上抑制了房地產行業的發展。面對這一政策，房地產企業要積極應對，要及時根據政策改變自己的稅收籌劃。如果沒有及時作出稅收籌劃，就無法在第一時間應對改革、無法適應市場的競爭，最終可能會被市場淘汰。而企業及時進行合理的稅務籌劃，就可以減少成本，增加利潤，也有利于對企業的管理，使企業持續發展下去。同時，合理地進行稅務籌劃，有利于增加國家的稅收，增加國家的財政收入，從而促進國家社會經濟的發展，達到雙贏的效果。
2、稅收稅種范圍較廣，企業成本大
從我國當前的稅收體制看，關于房地產的稅種數量非常多，有土地增值稅、企業所得稅和營業稅等。而這種現象在短期內是無法改變的，面對這繁重的稅收，企業有苦難言。所以有的企業選擇各種手段來逃避稅收，雖然一時減少開支，但總是會被查出來，是違法的。所以最好是通過科學合理的稅收籌劃來實現企業減少稅收的可能，使房地產企業在激烈的市場競爭中具備一定的競爭力，長期穩定地發展下去。
3、房地產企業眾多，市場競爭激烈
由于我國房地產市場起步晚，起初國家大力支持房地產的發展。在國家政策的支持下，房地產行業日益蓬勃發展，造成現在房地產企業眾多的局面。隨著我國市場經濟的不斷發展和完善，在全球化發展下，房地產市場競爭越來越激烈。由于大多數房地產企業在規模和發展質量方面是差不多的，那么就只能通過企業自身的管理來減少成本，增加自己的競爭能力。而稅務籌劃就是實現這一目的的最好方式之一。當然，企業也不能盲目地籌劃，要在專業人士的操作下，在對稅收有非常了解的情況下，有計劃、有目標地進行籌劃。
三、房地產企業稅務成本策劃策略
1、根據國家的政策采取合理的稅務籌劃
房地產行業要根據國家的相關稅收政策和優惠政策，及時調整稅務籌劃，比如對重點稅種進行稅收籌劃。我們知道，房地產企業的主要稅負是土地增值稅、企業所得稅和營業稅。對這三種稅種進行合理有效籌劃，就可以減低企業的成本。比如在房地產稅費中，土地增值稅是重要稅種，其稅率較高、稅負較重。增值額越高，繳納的土地增值稅就越多。因此，房地產開發企業在進行土地增值稅籌劃時，必須合理合法地控制、降低增值額。對于企業所得稅和營業稅也是相同的道理，根據稅種的具體要求，進行調整。當然，企業也要利用國家在某些方面的優惠，盡量為自己謀取福利。
2、企業內部的合理管理
一個企業發展除了要有國家的支持外，最重要的是企業自身的管理。首先，房地產企業要對稅收有相當的了解。只有研究了稅收，弄清了稅收的方方面面，才能根據不同的稅收進行合理的調節。其次，房地產企業要根據自己企業的情況，通過合理選擇會計處理方法進行稅收籌劃，包括開發商品房與出租商品房、營業費用、管理費用和財務費用的籌劃這四個方面。最后，要努力提高稅收籌劃人員的業務素質。稅務籌劃是非常專業的，所以要求稅收籌劃人員有專業素質和實際操作能力。但是現在企業在這一塊是相對薄弱的，所以企業要加快稅收籌劃人才隊伍的建設，加強稅收籌劃人員業務素質的培養，逐步提高稅收籌劃人員的綜合素質。
3、對項目全程稅務進行監督管理
地產企業的稅務籌劃是一個全局性的工作，它貫穿于整個項目運行過程中，任何一個階段都需要進行稅務處理工作，因此，只要加強對稅務的監督管理，才能有效控制稅收成本費用，從而為地產商謀取更多利潤。首先，在項目設立之初的稅收籌劃工作很重要，在這個階段，企業要選擇合理的建房方式，如使用代建或者合建的建造方式，還可以開發多房產等方式進行稅務籌劃。企業要根據自身的經濟情況制定選擇不同的建房方式，對自身進行會計核算，然后再選擇稅收籌劃管理方案一定要嚴格控制成本費用，由于房地產成本費用支出形式多樣化，這就會增加企業的稅務負擔，因此，企業要簡化成本支出費用賬目。其次，在項目建設階段，企業要根據土地增值稅的市場情況，依據國家稅收政策，盡量增加扣除項目。這主要是通過增加房地產開發成本、房地產開發費用等途徑，使商品房的質量進一步提升，增強企業的綜合競爭實力，從而對土地增值稅進行稅收籌劃，還可以對相關的借貸款利息進行籌劃。其具體的工作就是將銷售和裝修分開管理，分散經營收入，在銷售合同上交土地增值稅，這樣就可以不交裝修合同上的土地增值稅，從而有效的減輕企業負擔。最后，就是在項目銷售階段的稅收籌劃，企業可以根據不同的購買主體，采取不同的稅務籌劃方案，擴大企業稅收籌劃的空間范圍，從而通過減少賬面收入或延遲納稅時間來控制稅務支出成本。
4、做好稅收籌劃工作
在地產稅收籌劃中有很多因素都會影響籌劃管理結果，要對每個要素進行分析，然后綜合考慮其作用，制定切實可行的稅收籌劃方案。首先是股利和薪酬分析工作，房地產企業都是實行入股制度，一個項目有很多單個股東共同完成，而股利和薪酬分配的稅收籌劃直接影響著地產員工的整體福利。因此，企業要優化股利分配方式和薪酬分配方式。我國政府部門為了推進資本市場的高速發展，逐步放寬對個人投資者出售上市公司股票獲得的資本利潤征收稅，但是上市公司個人股東的現今股利還是需要交納稅務。在這種規定下，企業要優化股利分配方式，為股東爭取更多的效益，企業可以通過股票回購方法，將現今轉化為固定資產，增加投資者的資本利潤，從而有效控制個人現今交納稅額。其次，企業還要改變薪酬分配方式，地產企業與其他企業相比，其大量資金都注入到房屋上，所以房屋的銷售情況直接關系著企業業務活動和員工福利，而這些都會影響企業資金周轉情況。如果在一定時間內，房屋銷售不出去，必然導致地產公司無法獲得資金來源，而很多員工福利就不能按時發放，勢必會降低員工的工作激情，從而致使稅務籌劃工作的效率低下。所以，地產企業要采取合理的政策，安撫員工，讓員工更好的投入工作中，企業可以將閑置的房屋賦予員工居住權，或者以降低價格出售給員工，通過這種方式來填補福利空缺，能提升員工積極性，在一定程度上能刺激資本的回收，提高地產企業的收入。
5、創新稅務成本籌劃體系
目前我國房地產企業所承擔的業務主要包括：競標購買土地使用權、向原材料生產企業購買建筑所需生產材料、選擇建造公司、與材料供應商簽訂合同以及房屋銷售等。在整個生產銷售活動中，需要很多單位的協助來完成任務，如運輸公司、廣告公司以及綜合貿易公司等，與這些公司的合作都需要地產商為其承擔一定的稅務，而為了有效降低稅務數額，企業應該自行收購相關合作企業，以免稅股權方式收購，實現利益共同體，從而減輕自身的稅務負擔。企業收購后要重組內部結構，使房地產企業獲取最大稅收利益。此外，企業還可以通過股權轉讓名義轉讓房產，它是房地產企業有效降低稅收的正確途徑。隨著我國政府部門不斷加大對土地增值稅的征管力度，使得股權轉讓越來越不適應市場經濟發展的需求，不能為企業減少應納土地增值稅。企業在進行股權轉讓時，要充分考慮其風險性，要發揮稅務人員的專業技能，合理規避企業稅收。如果對市場評估不正確，很容易被政府認定為偷稅行為，這樣不僅不能減輕企業負擔，還會影響企業的信譽和形象，因此，要選擇合理時機進行股權轉讓，完善稅收籌劃體系，減少稅收成本。
6、加強對所得稅的會算管理
在房地產企業生產經營過程中，先期墊資的情況會比較常見，而在房屋銷售全部實現之前是不會發生應稅所得的，于是便會推遲收入實現時間，企業可以充分利用這個時間來規避稅務。當前很多房屋購買者購房后，其一般是自己居住，也有出租的，他們對房產證辦理的時間要求不嚴格。于是房地產企業可以通過這種方式進行納稅籌劃，緩解個人所得稅，從而緩解企業資金緊張的局面。這種合理推遲成本最終確定時間，不失為一種有效的減輕稅務負擔的途徑。企業在經營過程中，在銷售收入已經屬實但是房屋還沒有交出的情況下，企業無法對項目成本進行核算，所以就可以合理推遲成本確定時間。房地產企業稅收籌劃的途徑方法有很多種，但這些方法都必須合法合理，可操作性強，能真正給企業帶來實際效益，這是企業進行稅務籌劃的最初也是最終目的。
四、結語
雖然目前國家對房地產行業有一定的打壓，但房地產行業仍然是當前和今后一段時期內的經濟增長點，這一點是毋庸置疑的，房地產行業在中國經濟增長中仍然發揮著舉足輕重的作用。所以，房地產企業在面對國家和行業的壓力下，要認清形勢，及時地做好稅務籌劃的準備，降低企業成本，增加經濟效益，提高企業的管理。同時，合理的稅務籌劃也有利于增加國家稅收，增加國家財政收入，促進社會經濟的發展。
【參考文獻】
[1] 王曉紅：房地產企業稅務成本籌劃[J].中國鄉鎮企業會計，2006（10）.
[2] 馬丹：關于房地產企業稅務籌劃的幾點分析[J].經濟視野，2013（4）.
關鍵詞：稅收籌劃；債務重組；資產重組；股權重組一、案例背景
A公司是一家規模較大的糧食白酒釀酒廠，近年來生產經營效益不錯，2011年銷售白酒1.5萬噸（10元/公斤），實現不含稅銷售收入1.5億元。這些白酒除直接銷售給消費者外，還主要銷售給鹿茸酒廠作為原材料，用以生產鹿茸酒。而鹿茸酒是為國家產業政策所鼓勵的，現代的養生觀念也非常推崇消費鹿茸酒，因此，鹿茸酒的發展前景比較好。于是A公司準備引進鹿茸酒生產設備，重組或兼并一些鹿茸酒廠。得知：
（一）2011年應收B鹿茸酒廠購買純糧食白酒款1500萬元仍未收回。B鹿茸酒廠的賬面總資產為1500萬元，造成B鹿茸酒廠庫存積壓、現金短缺的原因是缺乏保健酒行業的生產技術、營銷人才，以及雄厚的資金。然而，B鹿茸酒廠并不缺乏"鹿茸"資源。
（二）E公司出于經營戰略的需要，正想轉讓其所持有D鹿茸酒廠80%的股份。而D鹿茸酒廠經營管理效益不錯，D鹿茸酒廠實收資本500萬元，盈余公積100萬元，未分配利潤400萬元，所有者權益合計1000萬元。
二、案例分析
（一）A公司與B鹿茸酒廠的債務重組分析
1、籌劃方案
以“債權轉產權”的方式進行債務重組。將B鹿茸酒廠欠A公司的債務1500萬元轉換為對B鹿茸酒廠的股份投資，從而吸收并購B鹿茸酒廠，使得A公司與B鹿茸酒廠進行資源的優化配置，同時達到降低稅收負擔的效果。
A公司以“債權轉產權”的方式進行債務重組實現其并購戰略后，A公司與B鹿茸酒廠并購前的購銷市場行為就轉變成并購后企業的內部交易行為。同時，根據稅法相關規定，不動產轉讓若屬于企業產權交易行為，則不繳納營業稅。A公司并購B鹿茸酒廠屬于產權交易行為，不繳納營業稅。又由于B鹿茸酒廠的負債=資產=1500萬元，其股東權益為0萬元。根據稅法相關規定，A公司承擔B鹿茸酒廠的全部債務1500萬元，從而并購B鹿茸酒廠的合并行為，不對資產轉讓所得繳納營業稅。因此，A公司并購B鹿茸酒廠不會使稅負增加。
2、稅負分析
以“債權轉產權”的方式進行吸收并購后，稅收負擔的分析如下：
在并購前，2011年A公司銷售給B鹿茸酒廠1500萬元白酒，銷售純糧食白酒款尚未收回。銷售實現時應交增值稅稅銷項稅金=1500萬元×17%=255萬元，應交消費稅稅金=1500萬元×20%+1500，000千克×1元/千克=450萬元。
A公司以“債權轉產權”的方式進行債務重組來實現其并購戰略，使得A公司與B鹿茸酒廠并購前的購銷市場行為轉變為并購后企業的內部交易行為。于是，并購后，A公司將其生產的純糧食白酒內部調撥給B鹿茸酒廠繼續生產鹿茸酒的行為，根據《消費稅暫行條例》，屬于連續生產自產自用的應稅消費品，其內部調撥行為不視同銷售，不繳納消費稅。因此，內部調撥純糧食白酒時先不用繳納450萬元的消費稅和255萬元的增值稅，而是延遲到生產銷售鹿茸酒時再繳納消費稅和增值稅。
由于納稅環節的后移，也促使了消費稅、增值稅納稅時間的后移，這就從時間上減少了企業現金的流出量，從某種意義上也節約了一定的財務費用，進而也促使企業的現金流量趨向良性循環。A公司以“債權轉產權”的方式進行債務重組實現其并購戰略后，使得A公司優化調整了其目標產品結構，由之前只生產純糧食白酒，優化調整為主要生產鹿茸酒，使得企業適用的消費稅稅率由純糧食白酒的高稅率（20%加0.5元/500克）降低為鹿茸酒保健酒的低稅率（10%）。并購前，A公司銷售給B鹿茸酒廠的純糧食白酒適用20%加0.5元/500克的較高稅率，并購后，由于純糧食白酒作為原材料生產銷售鹿茸酒，只對最終銷售的鹿茸酒按照10%的較低稅率繳納消費稅。
因此，假設A公司在2012年生產和銷售鹿茸酒的銷售額仍保持不變，仍為1500萬元，那么應繳納的消費稅稅金=1500萬元×10%=150萬元。而在并購前A公司銷售1000萬元的不含稅的純糧食白酒，計提的消費稅為：300萬元，兩相比較可節約消費稅200萬元。
（二）A公司與D鹿茸酒廠的股權重組分析
1、籌劃方案
方案一：E公司按賬面價值轉讓。
方案二：D鹿茸酒廠先將未分配利潤全額進行分配，然后E公司再按賬面價值轉讓其所持有D鹿茸酒廠80%的股份。
2、稅負分析
方案一：
E公司：轉讓價格=1000×80%=800（萬元）；轉讓收益=800-400=400（萬元）；應繳企業所得稅=400×25%=100（萬元）；股權轉讓E公司的實際收益=400-100=300（萬元）。
A公司：支付的轉讓價款為800萬元。
方案二：
E公司：利潤分配后，E公司可得到股息=400×80%=320（萬元），按稅法規定雙方所得稅率一致，分得的股息免予補稅。分配股利后，D鹿茸酒廠所有者權益合計為600萬元。
轉讓80%股份的價格=600×80%=480（萬元）；轉讓收益480-400=80（萬元）；應納所得稅=80×25%=20（萬元）；股權轉讓甲公司的實際收益=320+80-20=380（萬元）。
A公司支付的轉讓價款480萬元。綜合評價：方案一E公司實際收益300萬元，應納所得稅100萬元，A公司支付的轉讓價款800萬元；方案二E公司實際收益380萬元，應納所得稅20萬元；A公司支付的轉讓價款480萬元。從E公司和A公司的角度分析，方案二好于方案一，方案二對E公司和A公司都有利。（作者單位：江西財經大學）
參考文獻：
關鍵詞：房地產企業 稅收籌劃 營業稅 土地增值稅 企業所得稅
一、 稅收籌劃的意義
稅收籌劃是指納稅人在法律規定的范圍內，通過對籌資、投資和經營活動精心謀劃和安排，以達到規避納稅風險，稅負相對最小化和經濟利益最大化目的的管理活動。
房地產開發企業投入資金多，經營風險高，稅收籌劃應緊密聯系企業自身情況并嚴格依法進行，做到“合法、合理、全面、具體”，遵循合理性原則、效益性原則、超前性原則、適用性原則、具體情況具體分析原則，以實現減輕企業綜合稅負，實現經濟效益最大化，獲取資金的時間價值，防范稅務風險，促進企業健康發展。
對每個企業而言，由于其開發項目的特點不同，則其納稅籌劃空間也不一樣。目前而言，房地產開發企業納稅籌劃的重點稅種主要是營業稅、土地增值稅和企業所得稅。
二、 房地產開發企業營業稅稅收籌劃策略
1、代收費用納稅籌劃
《營業稅暫行條例》第五條規定：“納稅人的營業額為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或銷售不動產向對方收取的全部價款和價外費用”。《營業稅實施細則》第十三條規定，價外費用，包括收取的手續費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、罰息及其他性質的價外費用。
房地產開發企業銷售商品房時，代收的價外費用，如代收煤氣初裝費、自來水水表費等費用中，除了代收的住房專項維修基金外，其他的應一并記入收入額，繳納營業稅。房地產企業可以通過適當的方法來避免全額納稅，根據國家稅務總局《關于營業稅若干問題的通知》第四條規定關于業的營業額為納稅人從事業務向委托方實際收取的報酬，可以設立或委托機構，如有關聯關系的物業公司收取代收費用，其營業稅的計稅依據按照實際收取的報酬額納稅。
2、向目標客戶銷售房產或土地使用權納稅籌劃
房地產企業向目標客戶銷售房產或土地使用權的，不妨采取先投資后轉讓股權的方式進行籌劃。這樣，可以在不增加購買者稅負的情況下，避免繳納不動產的營業稅。
根據財稅（2002）91號規定，納稅人以無形資產、不動產投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔風險的行為，不征收營業稅。納稅人轉讓股權的，也不征收營業稅。
實際操作中要注意：交易雙方要簽訂投資合同，而且投資與股權轉讓之間必須有一個足夠長的時間間隔，否則，時間過短，會被稅務機關按實質重于形式原則將該業務認定為銷售不動產。
3、銷售商品房促銷活動納稅籌劃
銷售商品房業務中要靈活選擇更優的促銷活動來達到降低營業稅稅負目的，將贈送汽油費、旅游和物業費優惠等實物贈送轉化為直接折扣。
若在銷售商品房同時贈送實物和勞務涉及營業稅的視同銷售，等于發生了混合銷售行為，故需要把贈送的實物和勞務的價值合并到房屋的銷售收入中去，一并繳納營業稅。如將直接折扣體現在開具的銷售發票中，由于是折扣銷售房產，根據《營業稅暫行條例實施細則》第15條規定，房地產企業是可以按照扣除折扣后的的價款作為計稅營業額的，可以少負擔一部分營業稅。
如某企業實現銷售收入100萬元，方案一：送出5000元加油卡和優惠物業費5000元；方案二：公司采取1%折扣方式銷售，直接贈送1萬元折扣，且將折扣反映在同一張銷售發票上。方案一應納營業稅=（100+0.5+0.5）*5%=5.05萬元，方案二應納營業稅=（100-1）*5%=4.95萬元。這兩種不同方式的優惠給顧客帶來的優惠金額是相同的，但由于贈送實物轉化成直接折扣能夠為企業節省營業稅金0.1萬元。
三、房地產開發企業土地增值稅稅收籌劃策略
1、 利用避稅臨界點進行稅收籌劃
按照《土地增值稅暫行條例》規定，納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的，免征土地增值稅。若增值額超過扣除項目金額的20%時，應就其全部增值額計稅。另外，稅法還規定，對于納稅人既建造普通標準住宅又做其他房地產開發的，應當分別核算增值額。不分別核算增值額或不能準確核算增值額的，其建造的普通標準住宅不適用這一免稅規定。根據上述規定可以看出，房地產開發企業應將普通標準住宅和其他房產分開核算。
設房地產銷售收入為X，設不含息建造成本為Y，可以推倒出（X-（1.3Y+0.055X））/（1.3Y+0.055X）=20%時，X=1.67024Y，即當增值率為20%時，銷售價格是建造成本的1.67024倍，當X〈1.67024Y時，增值率〈20%，根據稅法規定，免交土地增值稅。
故銷售房地產定價時，要特別注意，建造的普通標準住宅增值率處于20%臨界點左右時，企業更應加倍關注，此時可以通過降低銷售價格的方式使增值率控制在20%以內，達到減稅作用。
另外，房地產開發企業還可以通過對開發成本的研究，適當增加開發項目的一些投入，例如加大對園林綠化的投入，提高住宅的配套設施標準等。這樣，既增加了開發成本和可扣除項目的金額，使之能夠達到適用優惠的條件，同時又能使整個在建項目的環境更加優美、配套更加完善，有利于促進房地產的銷售和企業的品牌建設。
2、 利用利息費用進行稅收籌劃
根據國稅函（2010）220號文件規定：（一）、財務費用中的利息支出，凡能夠按轉讓房地產項目計算分攤并提供金融機構證明的，允許據實扣除，但最高不能超過按商業銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產開發費用在按照“取得土地使用權所支付的金額”與“房地產開發成本”金額之和的5%以內計算扣除。（二）、凡不能按轉讓房地產項目計算分攤利息或不能提供金融機構證明的，房地產開發費用在按“取得土地使用權所支付的金額”與“房地產開發成本”金額之和的10%以內計算扣除。全部使用自有資金，沒有利息支出的，按照以上方法扣除。
以上兩種扣除方法為企業進行稅收籌劃提供了一定的空間，企業應根據兩種方法計算出企業能進行的扣除金額，比較選擇出最利于企業的扣除方法。若企業主要依靠負債融資，利息費用占的比重較大，應提供金融機構貸款證明，將利息費用計入房地產開發費用據實扣除；若企業主要依靠權益籌集資金，利息很少，則可不計入應分擔的利息，按10%比例計算扣除。由于目前受國家宏觀調控政策影響，房地產貸款金額較小，如果貸款利息〈（取得土地使用權支付額+房地產開發成本）*5%，應選擇兩項合計數的10%計算扣除，以增加項目扣除數，減少增值額，從而減少土地增值稅。
3、選擇較好的建房方式進行稅收籌劃
土地增值稅的征稅范圍有兩條標準：首先，它的 征稅范圍是對轉讓土地使用權及其地上建筑物和附著物；其次，對未轉讓土地使用權、房產產權的行為不征稅。 對照征稅范圍，可以進行兩種建房方式的選擇，以達到不符合土地增值稅征稅范圍，不用繳納土地增值稅。
（1）、利用代建房行為進行籌劃。即房地產開發公司代客戶進行房地產的開發完成后向客戶收取代建收入的行為。對于房地產開發公司而言，雖然取得了收入，但沒有發生房地產權屬的轉移，其收入屬于勞務收入性質，不屬于土地增值稅的征稅范圍。
（2）、利用合作建房進行籌劃。根據稅法規定，對于一方提供土地，一方提供資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅。應充分利用此項優惠政策，降低企業成本，增加企業效益。
四、房地產開發企業企業所得稅稅收籌劃
房地產開發企業由于具有生產周期長、投資數額大、項目滾動開發、市場風險不確定等特點，因此房地產企業所得稅的核算辦法較其他類型企業差別較大，即對開發產品區分完工與未完工階段，對屬于已經完工的開發產品，按照實際毛利率計算繳納企業所得稅；對未完工的開發產品，應按預計計稅毛利率計算應繳納的企業所得稅。
根據國稅發（2009）31號文第三條規定，開發產品符合下列條件之一的應視為已經完工：一是開發產品竣工證明材料已報房地產管理部門備案；二是開發產品已經投入使用；三市開發產品已經取得了初始產權證明。
由于現階段房地產開發企業的實際平均毛利率一般均高于預計計稅毛利率，因此合理推遲完工收入確認時間，可以獲得資金時間價值，緩解資金緊張問題。因此要從企業整體角度統籌設計所得稅納稅籌劃方案，包括設計工程具體完工時間，何時將工程竣工證明材料報房地產管理部門備案、何時辦理竣工結算等。
1、 合理推遲工程竣工和交房手續時間
例如項目實體已經于2011年3月份完工，此時仍處于2010年企業所得稅匯算清繳期，如果是在2011年5月前辦理竣工備案及交房手續，則企業就需在2011年5月末2010年匯算清繳期內確認完工收入，并對實際銷售毛利率與預計計稅毛利率之間差額進行調整，當實際銷售毛利率大于預計計稅毛利率時，進行調整并繳納企業所得稅。如果將竣工備案及交房手續安排在2011年5月份之后，即2010年匯算清繳期結束后進行，則就將完工年度由2010年變為2011年，就可以在2011年企業所得稅匯繳期結束即2012年5月前，確認完工收入，并繳納因實際銷售毛利率大于預計計稅毛利率調整繳納的企業所得稅。這樣，企業合法地把推遲繳納的稅款巧借為無息貸款，充分提高了資金使用效率。
2、 合理推遲工程結算時間
根據國稅發（2009）31號文第三十二條規定：出包工程未最終辦理結算而未取得全額發票的，在證明材料充分的前提下，其發票不足金額可以預提，但最高不得超過合同總金額的10%。
例如結算期臨近2010年企業所得稅匯算清繳期，可以適當推遲工程結算時間至2010年匯算清繳期結束，即2011年5月以后。這樣企業可以將按照合同總額10%以內預提的工程成本保持到次年企業所得稅匯算清繳結束前，在下一年度匯繳期再對已預提的工程成本仍沒有取得發票的部分進行調增應納稅所得額處理，繳納企業所得稅，使調增企業所得稅向后遞延了一個年度，為企業取得了資金的時間價值。
參考文獻：
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1稅務籌劃概述
1．1國內房地產稅務籌劃研究現狀曾程(2010)指出與世界發達國家相比，我國的稅務籌劃研究起步較晚，尤其是針對房地產開發企業的稅務籌劃研究僅僅只有十幾年。賀志東編寫的《房地產企業納稅籌劃》(2002年出版)第一次比較系統地討論了房地產開發企業稅務籌劃的基礎理論和基本方法。隨后也有學者及房地產開發企業對房地產開發企業稅務籌劃進行了實際案例實施。但總體來說，我國在該領域與發達國家相比，仍處于初級階段。1．2稅務籌劃的基本原則稅收籌劃是納稅人在充分了解掌握稅收政策法規基礎上，當存在多種的納稅方案的選擇時，納稅人以稅收負擔最低的方式來處理財務、經營，組織及交易事項的復雜籌劃活動，因此，要做好稅收籌劃活動，必須遵循以下基本原則:1)合法性原則;2)合理性原則;3)事先籌劃原則;4)成本效益原則;5)風險防范原則。1．3房地產行業稅收存在的問題從20世紀50年代開始，隨著，我國將土地、房屋收為國有，房地產市場從此消失。直到20世紀70年代后期，我國實行改革開發政策，中國房地產業才重新開始發展。進入21世紀，我國房地產逐步進入了發展高漲期，大量的房地產開發公司如雨后春筍在全國各地茁壯的成長起來，成片的土地被開發，住宅、寫字樓、商業大廈等紛紛拔地而起。我國的房地產行業已成為拉動我國經濟的火車頭，為改善人民生活、促進經濟發展發揮了巨大的作用。但是與此同時我國房地產企業稅收還存在著以下問題:1)房地產相稅費多，“費擠稅”問題較突出;2)稅收政策在房地產的分布不合理;3)稅收政策在房地產的分布不合理;4)現行房產稅、城鎮土地使用稅存在缺陷;5)內資和外資房地產企業存在著不同的稅收制度;6)土地增值稅的設計不合理，無法充分發揮調節的作用;7)房地產稅收實體法與程序法結合不緊密;8)房地產稅收優惠政策深層次輻射力不強。
2土地增值稅稅務籌劃的概念與策略
2．1土地增值稅概念土地增值稅是一種依照規定稅率征收的，以納稅人轉讓國有土地使用權、土地上的建筑物及其附著物所取得的增值額為征稅對象的資源稅。土地增值稅的征收方法可分為兩種:一種是以土地所有權為轉移條件下，按一定時期內土地價格增加部分征稅;另一種則是在土地所有權轉移時，按土地所有者出賣土地的價格高于其購入價格部分征稅。2．2土地增值稅的計算2．2．1土地增值稅的計算方法出讓國有土地使用權及地上建筑所獲得的增值額是土地增值稅的征稅對象。但納稅人轉讓房地產的收入不是增值額，還須扣除《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》(下稱《條例》)規定的扣除項目金額，所以轉讓房地產的收入和扣除項目金額是計算增值額時須把握的兩個關鍵問題。2．2．2土地增值稅的稅率問題目前我國采用的土地增值稅稅率是4級超率累進稅率，其中最低稅率為30%，最高稅率為60%。超率累進稅率是以征稅對象數額的相對率劃分為4個級次，分別規定每一級次對應的差別稅率，相對率每超過一個級次的，對超過部分就按高一級的稅率計算征稅。土地增值稅4級超率累進稅率中每級增值額未超過扣除項目金額的比例，均包括本比例數。如增值額未超過扣除項目金額50%的部分，包括50%在內，均適用30%的稅率。為了計算簡便，《實施細則》還給出了不同稅率相對應的速算系數，具體見表1。2．3土地增值稅籌劃的基本策略2．3．1優先安排策略進行房地產投資決策時，同等條件下，普通標準住宅項目應優先安排。按照《條例》第八條規定:納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金額的20%的，免征土地增值稅。所以，房地產開發企業進行相關房地產項目的投資決策時，要考慮投資普通標準住宅項目以享受這一稅收優惠政策。2．3．2整體轉讓策略整體轉讓行為的籌劃，以房地產進行聯營投資的，一方以土地、房屋作為聯營入股資產進行投資的、可以暫免征收土地增值稅，企業可將整體轉讓行為或轉讓土地行為轉變為股權投資、股權轉讓，從而免征土地增值稅。2．3．3資金結構策略根據房地產企業投入的資金結構選擇合適的扣除方法。按照《稅法》規定，凡能夠提供由銀行出具的證明、貸款利息支出可以按轉讓房地產項目分攤的，允許根據具體情況分別扣除。凡是不可以按照轉讓房地產開發項目計算分攤利息支出或其他房地產開發費用，則應按相應的規定計算扣除。據此房地產企業可以根據自身的資金結構情況進行合理的選擇。
3房地產行業稅務籌劃的展望
當前，隨著對稅務籌劃認識的不斷深入，以及房地產企業規范經營的意識逐步增強，面對行業競爭日益激烈的現狀，能通過合法手段帶來經濟效益的稅務籌劃日漸受到越來越多房地產企業的重視。與此同時，隨著我國稅制的不斷完善，經濟政策不斷穩定，加之近年來房地產企業聚集了大批專業人才使之經濟管理水平不斷提高，所以實施稅務籌劃的條件越來越成熟，可以預測，未來稅務籌劃在房地產企業將得到較大發展。
作者：趙曉莉 趙德彥 單位：內蒙古電力( 集團) 有限責任公司 內蒙古電力勘測設計院
[關鍵詞]企業財務管理 稅務籌劃 風險防范
一、企業財務管理過程中加強稅務籌劃的必要性
稅務籌劃對于企業財務工作來說具有十分重要的影響作用。立足企業財務實際,通過科學合理的稅務籌劃,降低企業面臨的稅務風險,從而保證企業經濟利益的最大化。具體來說,企業財務管理過程中加強稅務籌劃的必要性主要有以下幾點:
(一)增強企業的財務管理能力
企業要想獲得較高的稅務籌劃能力,就要求企業的財務會計人員既要具備良好的會計理論知識,又要熟練掌握稅收法律知識,并靈活運用會計制度同稅收法律之間經濟業務處理的差異之處,科學合理的進行稅收籌劃,從而有效提高企業的財務管理能力。
(二)增強企業的債務償還能力
企業通過有效的稅收籌劃能夠在一定程度上降低應納稅額,縮減了企業現金的流出,有效避免了企業資金不充分問題的出現,從而在一定意義上增強了企業的債務償還能力。
(三)健全企業的財務管理機制
伴隨著我國社會主義市場經濟的不斷深入發展,稅收法律制度也得到不斷的完善,這就要求企業財務管理部門應當把稅收籌劃作為健全企業財務管理機制的一項重要任務來抓。
二、企業財務管理過程中稅務籌劃策略分析
(一)籌資過程中的稅務籌劃
企業進行籌資可以通過以下兩種途徑來實現:一種是負債籌資,一種是權益籌資。企業通過負債的方式來進行籌資,需要在納稅前扣除其負擔的利息,從而實現降低應納稅額的目的;而權益籌資方式則不用支付利息,也就不能實現降低應納稅額的目的。如此看來,權益籌資方式比負債籌資方式的稅收負擔要重一些。
(二)投資過程中的稅務籌劃
企業在進行投資決策時,應當充分考慮到不同地區的稅收法律規定的差異,并科學利用不同地區稅制的差異以及政府稅收政策方面的優惠,向那些整體稅負水平偏低的區域進行投資,從而實現應納稅額的降低,最大限度的保證企業的經濟利益。
按照投資過程中資產的形態,可以將投資方式分為以下三種類型:以有形資產形式投資、以無形資產形式投資和以現金形式投資。一般情況下,企業通常選擇以有形資產和無形資產的形式進行投資,這是因為:第一,以有形資產形式進行投資的固定資產所提折舊額以及無形資產的攤銷額能夠在納稅前予以扣除,從而減少企業的應納稅所得額;第二,以有形資產形式和無形資產形式進行投資必須要經過評估程序,通常情況下資產都會被高估,這樣不僅能夠降低企業的投資成本,而且能夠通過多提折舊和攤銷額的方式來降低企業的應納稅所得額。按照投資期限的長短,投資形式還能夠分成一次性投資和分期投資兩種形式。采用分析投資形式,能夠取得更多的資金時間價值,短缺的資金可以通過其他渠道融資獲得,其所產生的利息支出能夠在稅前予以扣除,有助于企業應納稅額的減少。
(三)生產經營過程中的稅務籌劃
1、物資采購環節的稅務籌劃
第一,購貨單位的稅務籌劃。增值稅進項稅額的抵扣是以增值稅專用發票上所注明的稅額為依據的,而這種專用發票只有增值稅一般納稅人有資格取得,小規模納稅人則不能使用增值稅專用發票。因此,從一般納稅人處進行物資采購被作為一項稅務籌劃措施。
第二,結算方式的稅務籌劃。采購的結算方式大致有兩種:賒購和現金采購。其選擇權往往取決于購銷雙方談判,如果所購產品趨向于買方市場,且采購方實力強、信譽高,那么在結算方式的談判中,采購方往往容易獲得話語權,占據主動地位。一般而言,我國企業結算方式的稅收籌劃通常采取以下幾種措施:其一,在支付貨款之前,先取得發貨方開具的發貨票;其二,選擇托收承付或者委托收款的方式進行結算;其三,選擇賒購或者分期付款的方式進行結算。
2、銷售環節的稅務籌劃
折扣銷售、銷售折扣、銷售折讓等是我國企業當前普遍采用的銷售方式。我國稅法明確規定,貨物的銷售額和折扣額在同一張發票上分別列示的,可以按照折扣后的銷售額征收增值稅;否則,則應當按照沒有扣除之前的銷售額繳納增值稅。
(四)企業兼并和收購中的稅務籌劃
企業在進行兼并和收購過程中,可以通過兼并和收購有累計虧損的目標公司達到隱散利潤,減少所得稅的目的,或者這家虧損企業可能會考慮兼并和收購一個盈利企業以充分利用自身的虧損抵稅的優勢。除此之外,選擇不同的收購方式也會產生不同的稅收結果。具體來說,我國常用的收購形式主要有以下兩種:
1、現金收購形式
當被收購企業的所有者獲得其所持有股份的現金支付時,就不再享有其對該企業的所有者權益了。這樣一來,被收購企業的股東就必須在其股權轉讓的時候就其所得到的收益納稅,以轉讓股權所得扣除股權投資成本后的凈收益作為計稅依據。通過上述分析可以看到,倘若選擇現金方式進行收購,就必須要把被收購企業股東的稅收負擔納入考慮范圍之內,這樣一來,就會導致企業收購成本的增加。在現金收購形式下,倘若選擇分期付款的方式來進行,就能夠為被收購企業的股東提供一個安排期間收益的彈性空間,有助于緩解被收購企業股東的稅收負擔。
2、股票收購形式
我國稅法規定,如果合并企業支付給被合并企業或其股東的收購價款中,除合并企業股權以外的現金、有價證券以及其他資產不高于所支付股權票面價值20%的,被合并企業不確認全部資產的轉讓所得或損失,不計算繳納所得稅。除此之外,股票收購會導致收購公司控制權的分散,這也是在決定采用這種收購方式之前必須考慮的。
三、企業稅收籌劃風險的控制與防范手段
(一)加強企業財務人員的風險防范意識
加強企業財務人員的風險防范意識,不僅要加強財務人員的風險知識、業務培訓,從主觀意識到實際業務水平都有一個提高。除此之外,企業財務管理人員還應當向企業的管理者與領導者進行企業稅收籌劃風險防范意識的灌輸。
(二)加強風險評估,強化企業風險控制
以業務流程為主線,梳理過程,發現稅務風險點并分析風險發生的幾率,評估其影響程度,全面系統的評估稅務風險,從而有效的控制風險的發生,將稅務風險降到最低。
(三)設置專門的稅務管理部門進行風險管理
目前很多企業中的稅務管理崗位仍然由財務人員兼職,當發生稅務檢查或稽查等涉稅風險時,財務人員對稅務工作能力欠缺,無力應對。所以,企業應當建立獨立的稅務風險管理部門進行專門化的管理。
四、結束語
稅收籌劃在現代企業財務管理工作中所發揮的作用越來越大,因此,企業應當積極采取各種有效措施進行科學有效的稅收籌劃。只有這樣,才能保證企業能夠在日趨激烈的市場競爭中占有一席之地。
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一、改變合同簽訂人，享受免征營業稅政策
【例1】東南建筑設計公司本年接受明月房地產開發有限公司委托為其設計50幢商品房，雙方簽訂建筑設計合同約定建筑設計收費為12000萬元， 東南公司營業稅稅率為3%，東南公司在中國境內提供應稅勞務應繳納營業稅＝12000×3%＝360(萬元)。
【納稅籌劃思路】對于以上案例進行納稅籌劃，納稅籌劃所依據的稅收文件為國稅發［1994］214號“國家稅務總局關于外商承包工程作業和提供勞務征收流轉稅有關政策銜接問題的通知”的規定：外商接受境內企業的委托，進行建筑、工程等項目的設計，除設計開始前派員來我國進行現場勘察、搜集資料、了解情況外，設計方案、計算、繪圖等業務全部在中國境外進行，設計完成后，將圖紙交給中國境內企業，對此種情況，可視為勞務在境外提供，對外商從我國取得的全部設計業務收入，不征收營業稅。
【納稅籌劃方案】按上述文件規定，可制定籌劃方案：東南公司改變合同簽訂人，由其設在國外的全資建筑設計子公司東華公司與明月公司簽訂建筑設計合同進行建筑設計，具體建筑設計業務由東華公司在中國境外進行，這樣一來提供應稅勞務發生在境外， 東華公司可享受免征營業稅360萬元。
二、利用股權轉讓置換不動產，享受免征營業稅政策
【例2】豐田公司與華海公司簽訂房產置換協議，豐田公司將自建2幢辦公樓價值1600萬元與800萬元現金與華海公司置換其自建價值2400萬元的職工宿舍樓， 在置換過程中，豐田公司應繳納銷售不動產營業稅＝1600×5%＝80（萬元）， 華海公司應繳納銷售不動產營業稅＝2400×5%＝120（萬元）。
注：以上營業稅計繳系根據財稅［2003］16號“財政部 國家稅務總局關于營業稅若干政策問題的通知 ”規定：單位和個人銷售或轉讓其購置的不動產或受讓的土地使用權，以全部收入減去不動產或土地使用權的購置或受讓原價后的余額為營業額計繳營業稅。按此文件規定，自建不動產和外購不動產在銷售納稅時是有區別的，外購不動產在銷售時實行余額納稅，自建不動產在銷售時沒有減除的規定，應以購買者支付給納稅人的全部價款和價外費用作為營業額計繳營業稅。本案例所置換房產為自建不動產，應按銷售價作為營業額全額計繳營業稅。
【納稅籌劃思路】對于以上案例進行納稅籌劃，納稅籌劃所依據的稅收文件為財稅［2002］191號“財政部、國家稅務總局關于股權轉讓有關營業稅問題的通知”規定：以無形資產、不動產投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔投資風險的行為，不征收營業稅，并對股權轉讓不征收營業稅。該通知從2003年1月1日起執行。
【納稅籌劃方案】按上述文件規定，可制定籌劃方案：豐田公司與華海公司簽訂投資協議，豐田公司將辦公樓作價1600萬元與800萬元現金合計2400萬元投資到華海公司，暫時成為華海公司股東，并在協議中注明參與接受投資方華海公司利潤分配，共同承擔投資風險，同時辦理辦公樓過戶手續，待華海公司辦理完工商變更手續后豐田公司將2400萬元股份全部轉讓給華海公司原股東，豐田公司可免繳營業稅80萬元。
采用同樣方法，華海公司與豐田公司簽訂投資協議， 華海公司將職工宿舍作價2400萬元投資到豐田公司，暫時成為豐田公司股東， 并在協議中注明參與接受投資方豐田公司利潤分配，共同承擔投資風險，同時辦理職工宿舍樓過戶手續， 待豐田公司辦理完工商變更手續后將2400萬元股份全部轉讓給豐田公司原股東， 華海公司可免繳營業稅120萬元。
三、利用公司分立，享受免征營業稅政策
【例3】紅旗建筑安裝工程公司共有職工300人，其中安置自主擇業的軍隊轉業干部10人，本年建筑安裝工程收入6000萬元，紅旗公司應繳納營業稅＝6000×3%＝180（萬元）。
【納稅籌劃思路】對于以上案例進行納稅籌劃，納稅籌劃所依據的稅收文件為財稅［2003］第026號“ 財政部 國家稅務總局關于自主擇業的軍隊轉業干部有關稅收政策問題的通知”：為安置自主擇業的軍隊轉業干部就業而新開辦的企業，凡安置自主擇業的軍隊轉業干部占企業總人數60%（含60%）以上的，經主管稅務機關批準，自領取稅務登記證之日起，3年內免征營業稅和企業所得稅。自主擇業的軍隊轉業干部必須持有師以上部隊頒發的轉業證件。本通知自2003年5月1日起執行。
另外根據國稅函［2006］第493號“國家稅務總局關于勞務承包行為征收營業稅問題的批復”規定：建筑安裝企業將其承包的某一工程項目的純勞務部分分包給若干個施工企業，由該建筑安裝企業提供施工技術、施工材料并負責工程質量監督，施工勞務由施工企業的職工提供，施工企業按照其提供的工程量與該建筑安裝企業統一結算價款。按照現行營業稅的有關規定，施工企業提供的施工勞務屬于提供建筑業應稅勞務，因此，對其取得的收入應按照“建筑業”稅目征收營業稅。
【納稅籌劃方案】按上述文件規定，可制定籌劃方案：紅旗建筑安裝工程公司投資開辦新全資子公司紅星建筑安裝工程公司與紅葉建筑安裝工程公司，分離自主擇業的軍隊轉業干部10人和6名管理人員在紅星建筑安裝工程公司，其余284人在紅葉建筑安裝工程公司，紅星建筑安裝工程公司專門從事建筑安裝工程總承包業務，然后將施工工程勞務業務部分分包給紅葉建筑安裝工程公司，紅星建筑安裝工程公司本年建筑安裝工程總承包業務收入6000萬元，分包給紅葉建筑安裝工程公司勞務分包業務收入1000萬元，紅星建筑安裝工程公司安置軍隊轉業干部比例＝10/16×100%＝62.50%，由于安置軍隊轉業干部比例超過60%，根據財稅［2003］第026號文件規定，可享受3年內免征營業稅。紅葉建筑安裝工程公司勞務分包業務收入1000萬元，應繳納營業稅＝1000×3%＝30（萬元），經稅收籌劃后兩公司合計少繳營業稅150萬元，此外，紅星建筑安裝工程公司根據財稅［2003］第026號文件規定還可享受3年內免征企業所得稅優惠政策。
四、改變合同經濟業務內容，適用營業稅稅率，降低稅負支出
【例4】新華商場為增值稅一般納稅人，適用增值稅稅率為17%，本年向貨物供應商收取與銷售額掛鉤管理費收入合計500萬元。新華商場取得管理費收入應繳納增值稅＝500/1.17×17%＝72.65（萬元）。
【納稅籌劃思路】對于以上案例進行納稅籌劃，納稅籌劃所依據的稅收文件為國稅發［2004］第136號“國家稅務總局關于商業企業向貨物供應方收取的部分費用征收流轉稅問題的通知 ”規定：一、商業企業向供貨方收取的部分收入，按照以下原則征收增值稅或營業稅：（一）對商業企業向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額無必然聯系，且商業企業向供貨方提供一定勞務的收入，例如進場費、廣告促銷費、上架費、展示費、管理費等，不屬于平銷返利，不沖減當期增值稅進項稅金，應按營業稅的適用稅目稅率征收營業稅。（二）對商業企業向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤（如以一定比例、金額、數量計算）的各種返還收入，均應按照平銷返利行為的有關規定沖減當期增值稅進項稅金，不征收營業稅。二、商業企業向供貨方收取的各種收入，一律不得開具增值稅專用發票。三、應沖減進項稅金的計算公式調整為：當期應沖減進項稅金＝當期取得的返還資金/（1＋所購貨物適用增值稅稅率）×所購貨物適用增值稅稅率。四、本通知自2004年7月1日起執行。
【納稅籌劃方案】按上述文件規定，可制定籌劃方案：新華商場與貨物供應商簽訂貨物裝卸勞務合同，規定新華商場為貨物供應商按貨物供應量提供貨物裝卸勞務服務，收取貨物供應商貨物裝卸上架費500萬元。由于貨物裝卸上架費與商品銷售量、銷售額無必然聯系，只與貨物供應量有關，且商場提供了裝卸勞務，則貨物裝卸上架費500萬元不視為平銷返利，可按營業稅的適用稅率征收營業稅，新華商場應繳納營業稅＝500×3%＝15（萬元），減少稅收支出57.65萬元。
五、分解營業額，降低營業稅負支出
【例5】大地房地產開發集團公司準備對其開發的商鋪采用售后返租方式銷售，業主購買商鋪時與大地公司同時簽訂商鋪買賣合同與委托出租房屋合同，由大地公司統一對外租賃商鋪，大地公司每年支付業主商鋪租金200萬元，大地公司對外租賃商鋪取得租賃收入280萬元，大地公司應繳納租賃收入營業稅＝280×5%＝14萬元。
【納稅籌劃思路】對于以上案例進行納稅籌劃，納稅籌劃所依據的稅收文件為財稅［2003］第016號“財政部 國家稅務總局關于營業稅若干政策問題的通知 ”第十九條規定：從事物業管理的單位，以與物業管理有關的全部收入減去代業主支付的水、電、燃氣以及代承租者支付的水、電、燃氣、房屋租金的價款后的余額為營業額。因此，對于物業管理企業代收的房屋租金不征收營業稅，對其從事此項業務取得的手續費收入應當征收營業稅。
【納稅籌劃方案】按上述文件規定，可制定籌劃方案：大地公司與業主簽訂商鋪買賣合同，由其下設的大地物業管理公司與業主簽訂委托出租房屋合同，出租房屋合同中規定商鋪租賃收入280萬元由大地物業管理公司收取，其中支付業主租金200萬元，代收手續費收入為80萬元。物業公司代收280萬元商鋪租賃收入不需征收營業稅，只就代收手續費收入80萬元繳納營業稅＝80×5%＝4（萬元），比籌劃前減少營業稅支出10萬元。
六、找準兼營項目稅負平衡點，合理實施納稅籌劃
企業在兼營不同稅種業務時，按照稅法規定應分別核算各項業務的銷售額，未分別核算的從高適用稅率。對于增值稅納稅人而言，兼營非應稅勞務是指納稅人在銷售貨物的同時，兼營屬于營業稅征收范圍的勞務。按增值稅稅法規定，納稅人兼營非應稅勞務的應分別核算銷售貨物或應稅勞務和非應稅勞務的銷售額，不分別核算或不能準確核算的，應一并征收增值稅。即為非應稅勞務部分銷售額分別核算繳納營業稅，非應稅勞務部分銷售額不分別核算繳納增值稅，而營業稅與增值稅計算依據和適用稅率差別較大，導致企業稅負差別較大，通過計算可抵扣進項稅額與非應稅勞務銷售額的比率，可找出兼營非應稅勞務中營業稅與增值稅的稅負平衡點，然后根據稅負平衡點進行兼營非應稅勞務核算形式的籌劃，可起到降低企業稅負的目的。
兼營非應稅勞務中增值稅與營業稅的稅負平衡公式可按如下方式確定：
非應稅勞務部分銷售額應繳納增值稅稅額＝銷項稅額－可抵扣進項稅額＝非應稅勞務銷售額/（1＋增值稅稅率）×增值稅稅率－可抵扣進項稅額
非應稅勞務部分銷售額應繳納營業稅稅額＝非應稅勞務銷售額×營業稅稅率
平衡公式為：
非應稅勞務銷售額/（1＋增值稅稅率）×增值稅稅率－可抵扣進項稅額＝非應稅勞務銷售額×營業稅稅率
稅負平衡點為：
可抵扣進項稅額/非應稅勞務銷售額＝增值稅稅率/（1＋增值稅稅率）－營業稅稅率
根據以上稅負平衡公式可看出：
1.當非應稅勞務部分可抵扣進項稅額占非應稅勞務銷售額比率等于稅負平衡點時，非應稅勞務部分繳納的增值稅與營業稅相等；企業可分開核算，也可不分開核算；
2.當非應稅勞務部分可抵扣進項稅額占非應稅勞務銷售額比率大于稅負平衡點時，非應稅勞務部分繳納的增值稅小于營業稅，企業應選擇不分開核算，非應稅勞務部分以繳納增值稅為好；
3.當非應稅勞務部分可抵扣進項稅額占非應稅勞務銷售額比率小于稅負平衡點時，非應稅勞務部分繳納的增值稅大于營業稅，企業應選擇分開核算，非應稅勞務部分以繳納營業稅為好。
根據不同的增值稅與營業稅稅率計算的兼營非應稅勞務稅負平衡點如表1：
表1兼營項目稅負平衡點分析表
現舉例測算稅負平衡點公式準確性如下：
【例6】海林建筑材料公司為增值稅一般納稅人，本年銷售建筑材料不含稅收入為100萬元， 銷售建筑材料允許抵扣進項稅額13.60萬元，另承接裝飾業務，取得裝飾勞務工程款20萬元， 裝飾業務用材料允許抵扣進項稅額1.36萬元，該案例中非應稅勞務部分可抵扣進項稅額占銷售額比率＝1.36/20＝6.8%，小于稅負平衡點11.53%，企業應選擇分開核算，非應稅勞務部分以繳納營業稅為好。具體測算如下：
1．采用不分開核算形式計算應繳納的稅金：
應繳納增值稅稅額＝100×17%－13.60＋20/(1＋17%)×17%－1.36＝4.95（萬元）；
2．采用分開核算形式計算應繳納的稅金：
應繳納的增值稅稅額＝100×17%－13.60＝3.40（萬元）
應繳納的營業稅＝20×3%＝0.60（萬元）
采用分開核算形式應繳納的稅金合計＝3.40＋0.60＝4（萬元），比不分開核算形式減少稅金0.95萬元，故非應稅勞務部分采用分開核算形式計算應繳納的稅金有利。
如上例中裝飾業務用材料允許抵扣進項稅額改為2.38萬元，
該案例中非應稅勞務部分可抵扣進項稅額占銷售額比率＝2.38/20＝11.90%，大于稅負平衡點11.53%，企業應選擇不分開核算，非應稅勞務部分以繳納增值稅為好。具體測算如下：
1．采用不分開核算形式計算應繳納的稅金：
應繳納的增值稅稅額＝100×17%－13.60＋20/(1＋17%)×17%－2.38＝3.93（萬元）
2采用分開形式計算應繳納的稅金：
應繳納的增值稅稅額＝100×17%－13.60＝3.40（萬元）
應繳納的營業稅＝20×3%＝0.60（萬元）
采用分開方式計算的應繳納的稅金＝3.40＋0.60＝4（萬元），比不分開核算形式增加稅金0.07萬元，故非應稅勞務部分采用不分開核算形式計算應繳納的稅金有利。
關鍵詞：企業股權收購；納稅籌劃；完善思路
企業股權收購在現代企業實現自身重組的過程中占據重要地位，現代企業通過自由實施股權收購的決策與行為，客觀上可以達到企業綜合競爭實力明顯提高目標。但是與此同時，實施股權收購行為的企業應當按照現行稅法來負擔企業納稅成本，其中包含了多種類型的法定納稅種類。目前面臨激烈的行業市場競爭，現代企業必須要深刻認識企業納稅籌劃工作融入企業股權收購全過程的必要性，運用科學思路來擬定企業納稅籌劃的實施規劃，幫助企業實現納稅負擔減輕的目標。
一、企業股權收購中的主要納稅種類
（一）營業稅與增值稅
在增值稅的法定應稅行為范圍內，目前并不包含股權收購行為。然而對于多數參與股權收購的現代企業來講，企業存貨與企業固定資產都應當包含在非股權支付的范圍領域［1］。股權收購的參與企業由于受到以上因素影響，則必須要遵守現行稅法來進行企業增值稅的足額繳納。經過營改增的重要稅法轉型改革舉措以后，現行稅法條例針對增值稅的法定適用范圍進行了拓寬，并且將支付無形資產與轉讓企業不動產的兩種關鍵行為都涵蓋在增值稅范圍。
（二）企業所得稅
企業所得稅構成了多數現代企業必須繳納的關鍵稅收種類，處理企業所得稅的途徑方法目前可以劃分為一般性以及特殊性的兩種稅務處理手段［2］。現代企業如果有必要實施全面重組工作，那么企業支付對價的關鍵方式就是企業股權支付。在此過程中，企業收購以前的各種類型負債與資產將會保持原有的稅收計量基礎，從而做到準確判斷轉讓支付股權的企業經濟利潤損失以及收益數額。在一年的時間期限內，實施股權收購行為的企業應當禁止出現再次轉讓股份的現象。
（三）契稅、土地增值稅與印花稅
在某些情況下，涉及聯合經營行為或者投資行為的企業會選擇房地產作為參與投資的基本要件，因此就會涉及土地增值稅的依法繳納過程。企業現有的土地使用權、企業股權與房屋所有權如果保持原有主體狀態，那么企業不必繳納特定比例的契稅。除此以外，股權收購的參與企業主體應當準確計算土地增值稅與印花稅，結合產權轉移的收購合同基本條款規定來確認以上兩項稅款繳納比例與方式。
二、企業股權收購中的納稅籌劃要點
近些年以來，參與股權收購的各個行業企業比例數目正在日益增多，客觀上決定了企業股權收購的要素選擇過程表現為復雜性。通常情況下，企業擬定納稅籌劃的總體實施方案應當能夠綜合判斷與考慮被收購企業性質、對價支付的方式、股權收購的預期績效利潤等要點。具體在合理確定企業的納稅籌劃思路方案時，企業負責人員應當重點關注于以下舉措：
（一）被收購企業的選擇
被收購企業的種類與性質將會給股權收購成本帶來直接影響，企業如果要達到稅費節約的目標，那么對于被收購企業的種類性質應當著眼于綜合判斷，從而選擇適宜開展股權收購業務的最佳企業對象。股權收購企業如果選擇了政府重點傾向扶持的被收購企業作為對象，則企業通常可以享有減免特定比例稅費的待遇［3］。與此同時，企業針對境外的被收購股權企業應當謹慎進行選擇，這是由于境外企業涉及差異化的稅收計算方式，企業必須要運用謹慎態度來進行應對處理。
（二）對價支付方式的選擇
企業在收購其他企業的股權時，必須要按照收購合同來進行對價支付工作。但是實際上，收購股權企業如果選擇了差異化的對價支付方式，那么企業的稅收繳納比例與金額也將會體現差異性［4］。通常情況下，企業如果選擇了運用固定資產以及無形資產來償付股權收購對價，那么不利于企業減免自身的稅款繳納負擔。與之相比，企業如果選擇了股權對價支付或者有價證券的對價支付模式，則可以達到靈活減輕企業現有稅負的目標。由此可見，對價選擇方法將會給企業的納稅籌劃總體實施方案帶來不可忽視影響。企業負責人員在選擇各種不同的對價支付模式時，應當經由全方位的判斷與考慮。
（三）準確評估股權收購績效
股權收購績效只有在得到準確科學評定的基礎上，才能為企業科學確定納稅籌劃總體方案提供必要支撐。企業負責人員針對股權收購產生的預期績效利潤應當能夠客觀進行評估，旨在綜合評定企業現有的盈利能力、債務償還能力、資產管理能力與經營獲利能力。企業如果有必要完成自身的重組工作，那么關鍵性的前提因素就要體現在準確評估收購股權績效，據此給出合理完善與優化股權收購思路方案的對策。股權收購企業應當善于利用優惠性的政府稅收扶持與傾斜政策，旨在合理判斷確定股權收購產生的預期績效，運用更加靈活的實踐舉措思路來轉變現有的企業納稅籌劃模式［5］。企業針對現有的會計核算業務手段亟待加以創新優化，依靠全新的企業會計核算手段來準確評估股權收購績效。單位會計人員通過匯總會計數據的原始資料表單，應當可以歸納得出詳細與完善的會計基礎數據信息，有益于會計工作運行實效得以明顯提高，切實保障了會計核算基礎數據的精準性。會計集中核算的基本含義就是企事業單位的財政管理機構通過專門設立會計核算職能中心部門的方式來執行會計核算任務，對于企事業單位原有的出納崗位人員以及單位會計崗位進行取消，并且保留單位財務層面上的自、資金分配使用權利以及資金占有權利。在會計崗位人員的委派模式基礎上，對于報賬員的重要職能崗位進行單獨設立，從而達到集中實施會計核算業務的目標。由此可見，會計集中核算的明顯實踐優勢就是全面融合會計監督職能、會計核算職能、會計服務職能與會計管理職能，會計集中核算具有合理優化利用單位財務資源、保障會計核算結論與數據精準性、確保會計崗位職務獨立性等重要實踐作用。會計集中核算最為關鍵的優勢應當體現為單位會計人員統一展開各項核算業務，會計核算業務不再零散分布于企事業單位各個崗位。會計集中核算的重要實踐舉措在當前階段時期已經得到了全面推行，企事業單位的會計職能部門以及會計業務人員可以做到統一負責會計核算事務。表1為納稅籌劃手段運用于企業股權收購的具體實踐要點。
三、企業股權收購的納稅籌劃完善改進思路
企業納稅籌劃的基本思路要點在于科學策劃企業現有的涉稅業務開展運行方式，旨在完整規劃企業在當前時期階段推行實施的完整納稅操作方案，節約企業納稅經費與成本［6］。因此從根本上來講，企業納稅籌劃應當屬于企業成本管理體系中的核心組成要素，現代企業針對納稅籌劃工作務必給予重視。在現狀下，企業股權收購的開展運行過程一般都會涉及營業稅、增值稅、契稅、土地增值稅與企業所得稅等納稅種類。完善與調整納稅籌劃思路應當綜合考慮多個層面因素，而不要簡單局限于特定層面的企業稅收因素。企業如果有必要進行重組工作，那么通常都會涉及企業原有納稅規劃方案的調整轉變。在此過程中，負責實施企業納稅籌劃工作的人員應當緊密結合企業納稅種類以及股權收購模式，運用靈活的多元化思路來調整企業原有納稅籌劃方案。完善企業納稅籌劃總體方案的舉措思路重點體現為促進主營業務的預期經濟收益提升，同時還會涉及企業本身的債務償還能力提高。為了實現以上的目標與宗旨，那么企業中負責實施納稅籌劃的具體人員應當進行綜合判斷與考慮，合理節約企業納稅成本，促進企業的總體盈利水準與能力提升。四、結語經過分析可見，企業納稅籌劃的重要實踐工作應當完整融入貫穿于企業開展股權收購事務的各個環節過程。企業股權收購在企業重組與合并的實踐中占據關鍵地位，同時也構成了企業擴展現有業務經營種類規模的最佳渠道方式。具體在完善與創新企業現有的納稅籌劃總體思路方案時，關鍵舉措應當體現在被收購企業的選擇、對價支付方式的選擇、準確評估股權收購績效等層面，借助于納稅籌劃手段來促進企業的總體經營實力提升。
參考文獻
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［5］郭濱輝.股權轉讓所得稅稅政及稅收籌劃研究［J］.會計之友，2018（9）.
【關鍵詞】納稅籌劃 涉稅風險 財務報表
一、引言
納稅規劃是企業主體在遵守相關稅收法律政策的條件下，通過對企業內外部資源與流程再整合，以期幫助企業盡可能地減少納稅支出。我國對納稅籌劃的研究已有二三十年，但是在相關的理論上的研究還有待深入。因此，研究企業納稅籌劃的風險管理具有現實意義。稅務機關在對企業的納稅額進行評估時，主要的評估資料就是企業的財務報表，因此企業在進行稅收籌劃的同時做好財務報表之間的勾稽關系對降低稅收檢查風險具有重要的作用。本文在研究企業納稅籌劃以及納稅籌劃涉稅風險的基礎上，討論分析了站在財務報表的角度上如何減少企業的涉稅風險，以期為企業的經營管理提供參考。
二、稅收籌劃概述
納稅籌劃是指企業在國家稅法規定的范圍內，為減輕企業稅收負擔或者延緩納稅，對企業內外部各個環節以及流程和各項經營活動進行優化整合與事前規劃的過程。納稅籌劃的目的主要是降低稅收壓力和增加企業的納稅期間。一是通過絕對減少稅負來達到減輕稅負的目的。絕對減少稅負就是直接減少稅收負擔額，比如，某企業去年交稅2000萬元，通過正常的納稅籌劃以后，今年就少交了500萬元的稅負。此外，在企業進行股權轉讓或者企業重組時，事前進行合理的安排也可以達到絕對減少稅負的目的。二是相對減少稅負。相對減少稅負就是企業把納稅額與企業的各項經營業績掛鉤進行對比。如果企業在正常的稅收籌劃后，企業的稅收負擔率下降，則企業的稅收就相對的得以減少。三是通過稅收籌劃達到企業延緩納稅的目的。延緩納稅就是通過合理的事先安排，把企業年初應該繳納的稅收推遲到年末。
三、稅收籌劃風險概述
形成企業納稅籌劃的風險既有企業內部的因素，也有國家宏觀政策方面的因素。首先，對于企業內部而言，企業稅收籌劃的風險主要在于企業對于納稅I劃的成本很難把握以及在納稅籌劃方法的運用上很靈活且有很大的風險，往往違法與不違法只在一步之間。企業在納稅籌劃的過程中，需要花費一定的時間和精力去協調人際關系，還需要有一定的資金支出。其次，在國家宏觀政策方面，國家的反避稅措施不斷加強，稅收籌劃的合法性也沒有明確的規定，這也給企業稅后籌劃帶來很大的風險。納稅籌劃需要企業密切關注國家稅收政策的變動，稅收籌劃不是一成不變的，它是企業與國家稅務機關之間的一場博弈。企業在進行稅收籌劃要充分考慮到企業所面臨的政策風險、經營風險以及道德風險，本文就從企業內部財務報表分析的角度分析企業該如何減少企業的涉稅風險。
四、基于財務報表分析的角度減少企業涉稅風險
企業財務報表主要包括現金流量表、資產負債表以及利潤表等，反映了一定時期內企業的財務狀況、資金流動以及經濟活動的效果。稅務機關在對企業進行納稅評估時，將根據所掌握的納稅申報資料，對企業的納稅額進行核實。財務報表是稅務機關進行納稅評估的重要資料，通過財務報表中的數據之間的勾稽關系以及計算相關的指標數據來初步判定企業是否有偷稅漏稅的嫌疑。因此，企業在進行納稅籌劃的同時，做好財務報表數據之間的勾稽關系，以及計算相關的指標數據并與同行業的指標進行對比，如有出入進一步在稅法規定的范圍內進行調整和附注說明，對于減少企業涉稅風險及稅收檢查風險具有重要的意義。
（一）通過指標分析來減少企業稅收檢查風險
稅收分析指標來源于財務報表數據，稅務機關主要圍繞著企業的稅收負擔來展開企業應納稅分析活動。稅務機關常常通過計算企業稅收分析指標并與同行業不同納稅人的稅收負擔水平進行對比，查找納稅人是否有偷稅漏稅的嫌疑，為其征收檢查工作提供方向。因此，企業提前測算本企業稅收指標并與同行業的相關稅收指標進行對比，提前做好準備來減少企業稅收檢查風險以及涉稅風險，為企業降低企業運營成本、樹立良好的企業形象有重要的意義。
通過財務報表對企業納稅情況進行分析的指標主要有銷售收入稅收負擔率、資產稅收負擔率、成本費用負擔率以及所有者權益稅收負擔率。首先，銷售收入稅收負擔率=應納稅中額/企業總銷售收入×100%，資產稅收負擔率=企業應納稅總額/資產總額*100%，成本費用稅收負擔率=企業稅收總額/當期成本費用*100%。所有者權益稅收負擔率=企業稅收總額/所有者權益總額*100%。所有者權益稅收負擔率排除了企業大小以及行業等的影響，常作為衡量納稅主體稅負水平的綜合性的指標。
（二）分析報表數據之間的勾稽關系，減少企業稅收檢查風險
通常情況下，稅務機關對企業納稅情況的檢查都是從財務報表著手。稅務機關通過對財務報表的相關內容的了解和檢查，可以了解被檢查企業的納稅情況以及企業運營情況，從而推測企業是否有偷稅漏稅、少交稅收等情況。因此處理好財務報表數據之間的勾稽關系是減少企業稅收檢查風險的關鍵，比如，增值稅和企業毛利以及存貨、房產稅與固定資產中房屋價值聯系起來等。下面就財務報表數據之間與稅收檢查風險有關的主要勾稽關系進行簡要分析：
首先，把財務報表中的增值稅與毛利聯系起來。增值稅是對產品附加值所征收的稅，即產品投入與產出差額征收的稅。因此增值稅就相當于對收入的毛利額征收的稅。雖然，生產的產品投入的部分的材料、工資、費用等不能取得增值稅發票，但毛利額與企業應繳納的增值稅之間有一定的聯系，常常被稅務機關作為檢查的重點。通常情況下，企業的毛利額越高，企業應繳納的增值稅就越高，比如企業去年的毛利比今年的毛利額低，而企業今年應繳納的增值稅總額反而不去年少，這就會存在一定的稅收檢查風險。
其次，把財務報表中的增值稅與存貨聯系起來。存貨包括原材料、半成品、產成品，存貨的主要目在于出售和備供消耗。當企業的原材料的準備量過大，意味著企業的進項稅額增加。如果這些大量的原材料不能馬上轉為產品銷售出去且銷售額度小于購買的原材料時，企業的銷售稅額就大于進項稅額，企業當期應繳納的增值稅就會減少。此外，當企業遇到市場滯銷或者產品價格下跌，企業的銷售量就會減少，銷售收入也隨之下降，企業當期應繳納的增值稅稅負也呈現下降的趨勢。
財務報表中的各個項目的數額之間有著眾多的聯系，這些聯系可以揭曉企業的財務狀況以及經營狀況。在激烈的市場競爭中，企業應該做好財務報表的檢查工作，對重要指標進行核對，如果發現不對或者有較大差異的數據，應該根據財務報表數據之間的勾稽關系來查找原因，做好財務報表之間的勾稽關系，減少企業的稅收檢查風險。
參考文獻
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關鍵詞:PPP項目稅務風險研究
一、PPP模式施工項目各階段主要涉稅風險
(一)稅制結構和稅制安排上的風險
綜合考量外國稅收管理現狀可知，大部分外國稅收政策以直接稅為主。國外國家所得稅減免、投資抵免等均表現為直接稅收政策，很少存在間接收稅情況。根據相關數據可得，國外稅制效果更為顯著、稅收政策更加科學合理，與符合稅制變革規律基本吻合，有值得學習的經驗，為我國科學稅制結構改革提供參考。現階段我國稅制體系以流轉稅為主，在減PPP項目交易中免稅政策滲透在無形的節點執行過程中，因此政策執行凸顯人為性，主要體現在抵扣鏈條終端，因此一定程度下，對稅收全面效果造成一定影響。PPP項目運行過程復雜，大部分項目運行周期較，此模式在實際運行中，會受諸多外界因素影響，導致改變現稅制結構，對企業稅負情況造成嚴重影響，最終該模式將呈現一定反效果。但針對企業來說，將帶來一定的稅收風險，需要格外重視。
(二)建設階段涉稅問題
在建設階段，需要根據施工項目的各項成本支付，確定增值稅抵扣進項稅額。根據“營改增”的相關規定，不能將利息費用抵扣增值稅進項稅額，不能對拆遷費用進行增值稅抵扣，同時不能確定發票。除此之外，若項目建設存在一定虧損，可將相關稅收結算轉入運營期，但應注意規定的企業所得稅政策，虧損彌補期限不超過五年。根據PPP項目要求，結合平均盈利水平，項目前期虧損項目稅額不能在后期進行充分抵扣。
(三)運營階段涉稅問題
進行PPP項目運營時，存在一定的收入，其主要包括廣告位出租收入、停車收入等，可以經營租賃服務記錄廣告位出租收入，可按照不動產經營租賃服務記錄停車收入等項目，其中要注意繳納增值稅的稅率，明細核算混合銷售的稅率，根據不同收入類型結合施工項目要求，進行科學合理的增值稅項目記錄與處理。PPP項目中，運營期存在的政府補貼意義顯著，通常情況下，項目補貼資金主要來源于中央財政補貼、地方財政補貼。在實務中地方財政補貼是否要繳納增值稅仍在探討，但筆者認為要根據項目的“純公共產品”、“準公共產品”區分進行增值稅繳納的確定。政府不應對純公共產品征收增值稅，若收到政府可行性缺口補助，則可根據金融資產工具的相關規定，征收項目增值稅。
(四)移交階段涉稅問題
移交階段的涉稅問題在PPP模式下，主要表現為對一般資產移交、股權退出兩種退出約定方式。其中資產移交主要指，在合同期滿、合同約定期前提前向政府轉移資產等形式，PPP項目中投資人退出，項目公司在資產移交階段向政府轉移項目全部資產、關聯債權、勞動力等，其中不征收項目不動產、土地使用權轉讓行為的增值稅，并在企業所得稅中計算其他清算所得、損失等項目；股權退出形式中又包括股權轉讓、減資兩種，根據行業限行規定對繳納股權轉讓所得計入企業所得稅；根據減資比例將減資計為股利所得、投資轉讓所得，進而對企業所得稅進行計算。
二、PPP模式下施工項目相關稅收問題解決建議
(一)做好PPP模式下的稅收政策頂層設計及具體稅種修訂工作
在PPP模式下，保證施工企業項目的稅收政策的完善，需要稅收政策頂層設計與城市軌道交通、鐵路、公路等領域的稅收經營問題進行深度結合。在此過程中，充分借鑒不同行業的成熟經驗，實現責權對應，加強落實稅收優惠政策，同時保證政府具有一定自由裁量權，促進稅收政策頂層設計具有前瞻性。在進行稅收項目政策設計時，需要充結合項目投資特點及要求，保證施工項目具有完整的增值稅抵扣鏈條。在“營改增”的創新要求下，建筑施工企業應當結合行業特性，根據稅收實務要求，重視資金、發票、合同等不同因素的影響，建立有效的增值稅稅負縮減體系。對此主要的實施措施為：第一，對建筑工業的利息費用問題，綜合考慮漸進性抵扣政策、國家財政承受能力、增值稅抵扣原理等內容，進行科學合理的體系制定；第二，合理制定拆遷成本，因此數據具由教的的波動性、數額較大，對此可以鑒房地產行業中相關問題解方式為參考。
(二)完善PPP模式下基礎設施投資項目的企業所得稅政策
PPP模式下，建筑施工項目需要遵循一定的所得稅政策遠足：第一，應當根據項目虧損情況，適當考慮社會資本利用率、利率水平、運營成本、項目資金比例等因素，對項目虧損期限進行彌補，保證施工企業享受最大的所得稅優惠政策。第二，結合PPP模式運行特點，將稅收起始時間進行完善，根據稅收政策獲利年度進行重新修訂，對此可將公路項目執行情況作為參考。第三，根據現階段大眾創業、萬眾創新的種商業背景，充分考慮無形資產依附的不同載體，根據時間刻度確定性關系，適當調整單一直線法所得稅。第四，根據經東部、中西部地區差距，制定適當的稅收銜接政策。對此可以從兩方面進行細化，一方面，綜合考慮影響建筑施工企業投資收益的基本因素，可以高新技術企業研發費用加計扣除為參考，扣除特定時期內、一定比例的利息費用；另一方面，根據不同省市詳情，對部分即將到期的優惠政策進行適當延期。第五，制定科學政策有效解決充分征稅問題，如：采用有限合伙基金形式解決入股企業的分紅問題；利用分紅免稅政策，便于PPP項目靈活選擇融資方式。再如：對稅收問題進行相關政策彌補。將增值稅和所得稅進行政府補貼降低企業稅收成本，同時為中央、地方財政收入分配問題提供解決措施。為了充分發揮稅收政策的引導效能，應選擇地方財政補貼公共基礎設施、增值稅免征等策略，在計算應納所得額中以折舊、攤銷扣除政府補貼形成的資產和費用等，進而保證企業享受免稅政策同時防治財政補貼發生問題，促進社會效益、經濟效益的最大化。
(三)抓好現金流管理，合理進行稅收籌劃
項目正常運轉的基礎是具有完整的保證資金鏈。根據PPP項目運行周期可知，前期投入回本周期較長，因此項目運行初期，極易因為現金流出量多、流入量少導致資金鏈斷裂的隱患。在此過程中，需要對項目運行建立以現金流為指標的預警機制，項目風險監控以現金流短缺為基礎，最大限度保證資金鏈的完整性。對此可以做到：第一，為降低稅收風險充分利用稅收優惠政策。利用PPP項目關注與政策配套的實用性優惠方案，根據優惠政策的合法時效性，保證最大限度的發揮稅收優惠政策的效能；第二，提前做好稅務風險準備。進行項目籌備時需要與所在地機關進行詳細的溝通與交流，避免出現不必要的支出，保證項目決策的科學準確性；第三，最大限度的發揮政策優惠力度，根據項目成本確定科學合理的增值稅進項稅抵扣金額，最大限度的保證“三流合一”，降低稅務風險發生幾率。對項目成本結構進行優化，科學控制項目預算。根據PPP項目的基本條件與要求，確定項目預算的可行性，充分詳細的進行項目前期投資預算，進行科學預算管理，對項目運營周期進行綜合考慮，綜合比較項目收入成本、費用稅金等，根據目標成本法運算法，對項目成本進行層層細化，對結構進行優化，管理控制項目周期成本。
(四)PPP模式下企業財務稅務初步規劃
在PPP模式下，需要對組織結構進行優化改善，對不同形式進行內部協調。以項目實際需要進行企業財務稅務規劃并組建相應結構，強化企業與政府之間的聯系與合作。完善BOT模式下，政府與企業之間的溝通與交流，避免企業在項目建設的基礎內容中因溝通不暢出現不利情況，降低對項目整體完成情況的影響。對此，企業組織結構優化可以做到：第一，搭建全新的企業內部稅務管理組織，保證組織專業化，獨立搜集相關稅務信息、了解項目進展、掌握項目風險；第二，對風向問題進行預判與解答，重視項目管理避免風險；第三，組織專業人才進行稅務信息制度的再教育、再學習，及時掌握最新稅收法律法規、相關知識，保證企業稅務項目的合法性。在完成上述結構組織優化后，需要對操作、運走流程進行適當的優化，進而實現對項目管理的強化。利用PPP模式具有一定的知識系統性與理論全面性，因此在進行項目運行的過程中不能只對局部進行重視。在此運行模式匯總，需要在政府的指引配合下，進行稅收項目整層規劃，加強與政府的溝通交流，對現存項目進行基本流程優化。除此之外，在項目管理過程中，企業應當重視對稅務的控制，制定符合自身發展需要的管理模式，對項目進行實時監督與管理。及時指出存在的問題并提出針對性解決措施。對項目涉稅內容進行審核，避免在稅費繳納的過程中出現計算錯誤等問題。
Abstract: Tax paying plan is the juristic act of tax saving which is achieved by using tax-related policies. For enterprises, the tax plan awareness should be established and protecting its own legitimate rights and interests by legal way to improve enterprise benefits.
關鍵詞：納稅籌劃；法律行為；企業效益
Key words: tax paying plan；juristic act；enterprise benefits
中圖分類號：F27 文獻標識碼：A文章編號：1006-4311（2010）33-0151-01
0引言
納稅籌劃即納稅人在稅法規定許可的范圍內或不違反稅法的前提下，通過對經營活動、融資活動、投資活動等涉稅事項的精心安排，達到規避或減輕稅負的行為。就其實質而言，就是納稅人在履行應盡法律義務的前提下，運用稅法賦予的權利保護納稅人既得利益，以期達到整體稅后利潤最大化。
納稅籌劃的主要特征有：
①合法性。合法性是納稅籌劃最大的特點，它是一種合法、合情、合理的納稅行為，而不是利用稅法漏洞和措辭上的缺陷，更不是違法的偷稅、逃稅行為。
②超前性。指納稅人對經營、投資活動等事先做出規劃、設計和安排。在現實經濟生活中，納稅人的納稅活動往往具有滯后性。這就為企業納稅行為進行事前籌劃提供了可能性。即納稅籌劃行為是在納稅人納稅前進行的，具有超前性。
③目的性。是指合理避稅的根本目的在于最大限度地減輕稅收負擔。減輕稅負負擔有兩種方式：一是選擇最優納稅方案，即是在多種納稅方案中選擇稅負最低的納稅方案；二是滯延納稅時間，即在納稅總額大致相同的方案中選擇納稅時間最晚的，以獲得資金的時間價值。
④綜合性。由于各種稅收相互關聯，某種稅種的稅基縮減的同時會引起其他稅種稅基增大，某一個納稅期限不繳，可能會在另一個或幾個納稅期間內多繳。因此納稅籌劃還要綜合考慮，不能只注重個別稅負的降低，而要著眼于整體稅負的輕重。
納稅籌劃的基本方法有很多，有成本計算法、資金籌集法、資產租賃法、投資方案法等，各企業可以根據自身的經營情況和業務特點靈活地選擇合適的方法。
以我公司為例，近年來我集團公司主要涉足房地產開發及資產經營，每年繳納的各項稅金占企業整體資金流出的比例較高。所以熟練掌握稅法規定，進行合理的納稅籌劃、降低稅務成本，對企業來將具有很強的現實意義。通過分析我公司業務特點，提出若干納稅建議，供大家討論。
1倉庫出租業務
倉庫出租業務經營模式：集團公司下屬全資子公司A擁有一定規模的倉庫；集團另一全資子公司B公司擁有保稅功能，A公司將倉庫出租給B公司，后者用于轉租，A公司與B公司簽訂租賃協議。對整體業務而言，目前操作存在重復繳納流轉稅的問題，A公司向B公司收取的倉庫租金收入按房屋租賃，既繳納營業稅金及附加，又按12%的稅率繳納房產稅；而B公司的轉租收入（包括A公司房屋租金+加成部分）則按租金全額繳納營業稅及附加。如果調整操作模式，即B公司的客戶直接與A公司簽訂倉儲合同，客戶把倉庫的租金收入支付給A公司，加成部分支付給B公司，則A公司可按倉儲業繳納營業稅及附加，無需繳納房產稅；B公司僅對加成部分繳納營業稅及附加，可以少繳納營業稅及附加。如果全年按150萬元的租金收入計算，A公司可少繳納房產稅18萬元，B公司少繳納營業稅及附加8.55萬元。該方案可行的前提為，及時與B公司的客戶溝通，客戶愿意接受該操作流程。
2廠房的出租業務
公司擁有的一處廠房，每年的租金收入約460萬元，整體出租給一家工業企業。由于協議為整體租賃，故公司每年按租金全額繳納房產稅、營業稅及附加81萬元。而該物業包括廠房、構筑物、設備及場地使用權等，按目前的資產價值，建筑物2676萬元，設備323萬元，構筑物198萬元，場地使用權3980萬元。由于廠房出租需繳納12%的房產稅，其它出租無需交納房產稅，故如果能和租賃方溝通協商，修改租賃協議相關條款，把460萬元的年租金收入按出租對象分別確認，則每年可少繳納房產稅34萬元。
3房屋租賃業務
集團下屬C子公司，主營收入主要為房屋出租，同時公司的經營范圍包括倉儲業服務，而倉儲業與房屋出租業的應稅稅率差別較大，倉儲業僅需繳納營業稅及附加，不繳房產稅；房屋租賃既需繳納營業稅及附加，又需繳納房產稅。業務上兩者的區別是倉儲業必須為客戶提供一定的服務，如保管、貨物搬運等等，同時公司也相應增加了費用，故建議在具體操作時，對每一項業務進行成本測算，在效益最大化的前提下選擇最優方案。
4資產轉讓業務
