時間：2023-08-30 16:48:07
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇稅務(wù)籌劃要點，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
【關(guān)鍵詞】財產(chǎn)保險公司 稅務(wù) 籌劃與管理
稅務(wù)管理，是公司經(jīng)營管理的一項重要內(nèi)容。加強稅政研究，做好稅務(wù)籌劃與管理，對規(guī)范公司經(jīng)營行為、降低稅收成本、提高經(jīng)營效益、規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險、促進資源合理配置有著積極而重要的作用。在當前情況下，加強稅收籌劃與管理，增強公司稅務(wù)管理的主動性及合理節(jié)稅的意識，對實現(xiàn)財險公司稅后利潤最大化、縮短累計盈虧平衡期意義重大。
一、當前財產(chǎn)保險公司稅務(wù)管理存在的主要問題：
一是對稅務(wù)管理的重視不夠、節(jié)稅意識不強，干部員工缺乏稅務(wù)風(fēng)險管理意識；二是對稅政的理解與把握不到位，沒有及時、有效地開展稅收籌劃管理工作。
二、企業(yè)所得稅的籌劃
（一）籌劃思路
在財險公司自身負擔的稅費中，雖然營業(yè)稅金及附加是第一大稅種，但由于它是按保費收入的一定比例計提繳納，沒有可籌劃的彈性和空間；而企業(yè)所得稅占比雖然比較低，但是，隨著各財險公司盈利逐年增多，加上納稅調(diào)增部分，每年要繳納相當可觀的企業(yè)所得稅。企業(yè)所得稅又是幾乎涉及到公司經(jīng)濟業(yè)務(wù)的方方面面的稅種，是可以根據(jù)稅政導(dǎo)向，通過納稅方案的優(yōu)化選擇和經(jīng)營活動的事先籌劃與管理，來減輕稅收負擔、實現(xiàn)稅后凈利潤最大化的一種行之有效的合法行為。因此，企業(yè)所得稅是公司稅務(wù)籌劃管控的重點。
財險公司調(diào)增的企業(yè)所得稅多集中在下列納稅調(diào)整項目：1.未實發(fā)工資薪金：稅法規(guī)定，當年已計提未發(fā)放的工資不得稅前扣除。2.已發(fā)生未報告未決賠款準備金（IBNR）：稅法規(guī)定，已發(fā)生未報案未決賠款準備金按不超過當年實際賠款支出額的8%提取。3.業(yè)務(wù)招待費：稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業(yè)）收入的5‰。4.不合規(guī)發(fā)票：稅法規(guī)定，企業(yè)應(yīng)確保發(fā)票合法、合規(guī)，不合規(guī)發(fā)票不允許稅前扣除。上述四項納稅調(diào)增額，約占納稅調(diào)增總額的90%以上，占調(diào)增數(shù)額的絕大部分。因此，上述四項費用是企業(yè)所得稅籌劃管控的重點。
（二）重點管控項目
1.已發(fā)生未報告未決賠款準備金
稅法規(guī)定：已發(fā)生未報案未決賠款準備金（IBNR）按不超過當年實際賠款支出額的8%提取，超出部分要調(diào)增應(yīng)納稅所得額。
IBNR超比例提取對報表利潤的影響是懲罰性的，一方面多提IBNR增加了公司成本，降低了公司承保利潤，另一方面超比例部分要繳納企業(yè)所得稅，增加了稅收成本，也降低了公司的凈利潤。都會拉長公司累計平衡期。
IBNR包括四個部分：真正的已發(fā)生但未報告部分（純IBNR），已發(fā)生已報告在未來的發(fā)展變化（估損偏差），重開賠案，已報案未立案部分。
籌劃要點：緊緊圍繞影響IBNR提取金額的指標進行管理，有效降低IBNR。
（1）加強接報案及立案管理，提高立案及時率；（2）降低估損偏差率，提高估損準確性；（3）加強重開賠案管理，嚴控重開賠案數(shù)量；（4）加強案件注銷管理，降低立案注銷率；（5）加快案件處理，提高結(jié)案率。
在利潤目標壓力較大的情況下，加強影響IBNR因素相關(guān)指標的管理，有效降低IBNR，是增加公司利潤的有效途徑。
財險公司應(yīng)摒棄通過人為降低估損、注銷案件等來創(chuàng)造公司利潤的思想，此舉不僅不能為公司創(chuàng)造利潤，反而會多計提IBNR，超比例部分還要多繳納企業(yè)所得稅，降低公司利潤。
只有通過充足估損、及時立案、及時結(jié)案，盡量避免注銷案件、避免重開賠案等舉措，提高理賠數(shù)據(jù)的質(zhì)量，有效降低IBNR，才能真正提高公司的盈利水平。
2.業(yè)務(wù)招待費
稅法規(guī)定：按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當年營業(yè)收入的5‰。只要發(fā)生，就有40%需做納稅調(diào)增，例如花1元，調(diào)增0.4元，繳稅0.1元。
籌劃要點：（1）禁止通過業(yè)務(wù)招待費列支不合規(guī)費用。（2）嚴格控制招待費用支出，年底控制在營業(yè)收入（主要是已賺保費）的5‰。（3）新稅法對公司的會議費支出沒有扣除比例，只要是公司實際發(fā)生的會議費支出，可以全額在稅前列支該規(guī)定對于財產(chǎn)保險公司而言，具有一定的稅收籌劃空間：因為對于財險公司來說，由于公司業(yè)務(wù)發(fā)展的需要，會議事務(wù)和業(yè)務(wù)招待比較頻繁，因此要求財務(wù)人員在日常會計核算中要準確區(qū)分會議費和業(yè)務(wù)招待費，且勿將參會人員的食宿費作為招待費處理，從而增大了業(yè)務(wù)招待費的金額，致使業(yè)務(wù)招待費超標使用，超標部分無法在稅前扣除。（4）上級公司對下級公司制定控制招待費支出的考核政策，對于超比例支出的招待費用支出，年底考核時調(diào)減考核利潤。
3.工資薪金
稅法規(guī)定：合理的工資薪金支出必須實發(fā)后才能全額稅前扣除。
籌劃要點：（1）控制好人力成本，年度間波動不易過大。（2）當年計提的工資必須于當年12月31日前支付，即：除特殊情況外，年底應(yīng)付職工薪酬的余額應(yīng)基本為0。（3）當年計提的績效工資應(yīng)采取預(yù)考核方式，并于年底之前兌現(xiàn)支付，差額部分在次年進行調(diào)整。
4.不合規(guī)發(fā)票
稅法規(guī)定：沒有取得合規(guī)發(fā)票的支出不得在稅前扣除。
關(guān)鍵詞：企業(yè)稅務(wù) 內(nèi)部控制 探討
企業(yè)稅務(wù)是指企業(yè)涉稅事務(wù)，主要是指按照稅收法律法規(guī)對稅費進行計算、申報、繳納并核算的事務(wù)；履行代扣代繳、代收代繳義務(wù)并核算的事務(wù)以及納稅籌劃等稅務(wù)風(fēng)險管理事務(wù)。企業(yè)稅務(wù)涉及到國家、企業(yè)及個人的利益，由于不熟悉稅收法律法規(guī)或者利益的驅(qū)動，企業(yè)在開展經(jīng)營活動時，會出現(xiàn)有意或無意違反稅收法律法規(guī)的情況，給企業(yè)帶來嚴重的后果，不僅是補繳稅款、滯納金、罰款，還可能吊銷營業(yè)執(zhí)照和追究刑事責(zé)任，危及企業(yè)的生存；相反，如果建立企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險內(nèi)部控制，加強稅務(wù)風(fēng)險管控，則可以減少或避免稅務(wù)風(fēng)險，達到節(jié)稅、避稅及充分利用資金等目的，具有十分重要的現(xiàn)實意義。
一、企業(yè)稅務(wù)事項的分類與特點分析
企業(yè)的稅務(wù)工作紛繁復(fù)雜，根據(jù)稅務(wù)事項的特點，可以分為以下三大部分：
（一）企業(yè)稅務(wù)的計算、申報與繳納事項及特點
企業(yè)要正確及時進行稅費的計算、申報與繳納，就要熟悉稅收實體法和稅收程序法。稅收實體法主要是指各種實體稅法，稅收實體法對各稅種的特點、納稅主體、課稅對象、計算依據(jù)、稅率、納稅時間及稅收優(yōu)惠等稅收構(gòu)成要素進行了全面界定。從大類看，包括流轉(zhuǎn)稅、所得稅、資源稅、財產(chǎn)稅和行為稅等具體稅種；從稅費管理方式看，有國稅管轄的稅費和地稅管轄的稅費。稅收程序法主要是規(guī)定征收管理方式方法程序的法律，最典型的是《稅收征管法》，對企業(yè)納稅事項的管理及違反稅法規(guī)定承擔的法律責(zé)任進行了具體規(guī)定。稅費的計算、申報與繳納事項體現(xiàn)的特點如下：
1.這些事項構(gòu)成了企業(yè)日常工作的一部分。一般按照企業(yè)稅務(wù)事項的多少分為大稅種和小稅種，其中，流轉(zhuǎn)稅和企業(yè)所得稅一般稱為大稅種，企業(yè)一般每月都要及時進行這些稅種的計算、申報與繳納。我國的流轉(zhuǎn)稅主要有增值稅、消費稅、營業(yè)稅和關(guān)稅，只要存在著交易額，企業(yè)都要按照所屬流轉(zhuǎn)稅的類別計算、申報、繳納相應(yīng)的流轉(zhuǎn)稅。企業(yè)沒有開展營業(yè)活動，也存在流轉(zhuǎn)稅的計算、申報事項，即零報稅。企業(yè)（含外商投資企業(yè)、外國企業(yè)）所得稅是根據(jù)企業(yè)所得稅法征收的一種稅，企業(yè)應(yīng)該按照企業(yè)所得稅法的規(guī)定，根據(jù)經(jīng)營成果的大小計繳所得稅，有應(yīng)稅所得就必須繳納，沒有應(yīng)稅所得就無須繳納的一種稅。但從稅費的日常操作來看，不管企業(yè)盈利與否，必須定期按一定方法計算、申報、預(yù)繳或清算繳納。一般企業(yè)小稅種業(yè)務(wù)不多，但一旦發(fā)生，同樣需要按稅收法律法規(guī)及時計算、申報、繳納。
2.這些事項要符合稅務(wù)機關(guān)管理要求。企業(yè)要按照國稅和地稅機關(guān)的要求及時正確進行計算、申報、繳納，有一定的技術(shù)要求，國稅和地稅的信息化管理越來越普及，網(wǎng)上填報，網(wǎng)上申報、抄稅，劃款，不熟悉稅務(wù)管理系統(tǒng)是不行的。同時正確計算當期稅費和當期代扣代繳、代收代繳的稅費，需要全面掌握相關(guān)稅費的具體計算辦法，具有專業(yè)知識上的要求。除此之外，稅務(wù)登記、稅務(wù)變更、稅務(wù)文書、稅務(wù)檔案資料管理等，也需一定的稅務(wù)知識。一般情況下，企業(yè)應(yīng)配備辦稅員，辦稅員應(yīng)經(jīng)過稅務(wù)機關(guān)認定和登記。不具備條件的企業(yè)，可以委托中介機構(gòu)企業(yè)稅務(wù)事項。
3.這些事項與企業(yè)營業(yè)活動存在著一定預(yù)期關(guān)系。企業(yè)稅費是否準確計算、申報和繳納，與企業(yè)營業(yè)活動具有一定的預(yù)期關(guān)系，可以據(jù)此判斷企業(yè)稅費是否合理。譬如，流轉(zhuǎn)稅是按流轉(zhuǎn)金額或流轉(zhuǎn)數(shù)量來征收的，或與營業(yè)額存在一定的比例關(guān)系，或與實物數(shù)量存在一定的比例關(guān)系，或存在一種綜合稅負比率；企業(yè)所得稅與企業(yè)當年的盈利存在著一定的關(guān)系，雖然比較復(fù)雜，但對于企業(yè)判斷是否應(yīng)交企業(yè)所得稅具有粗略的標準，其他稅費同樣與企業(yè)的營業(yè)活動關(guān)系密切。此外，企業(yè)的綜合繳稅率（全部稅費與企業(yè)收入之比）也對企業(yè)稅負及稅負合理性具有判斷作用。
（二）企業(yè)稅務(wù)的核算事項及特點
企業(yè)發(fā)生的各項稅費均應(yīng)進行及時的核算，這既是會計上的要求，又是稅法上的要求。會計與稅務(wù)相互作用，相互影響。稅費的計算、申報在很大程度上是依賴于會計核算資料，其繳納的票據(jù)又成為會計核算的原始憑證。兩者在操作上存在著相互銜接的問題，有時是先核算再計算、申報、繳納，有時是先計算、申報繳納，再據(jù)其憑證進行會計核算。企業(yè)稅費核算事項體現(xiàn)的特點如下：
1.稅費核算是會計日常工作的一部分。各項稅費的核算是會計工作的一部分，企業(yè)稅費的發(fā)生，既要正確計算、申報、繳納，又要對所發(fā)生的各種稅費按照企業(yè)會計準則的要求進行正確分類核算。目前，企業(yè)的稅費核算比較復(fù)雜，有價外費、價內(nèi)稅，價外稅主要是一般納稅人的增值稅，增值稅的發(fā)生不計入成本費用，小規(guī)模納稅人的增值稅和其他各種稅費屬于價內(nèi)稅，要列入成本費用，有的稅費發(fā)生時就計入資產(chǎn)的成本之中，如土地增值稅、耕地占用稅、車輛購置稅、關(guān)稅等，有的發(fā)生后計入管理費用，如印花稅、房產(chǎn)稅、契稅等，有的發(fā)生后計入營業(yè)稅金及附加，如營業(yè)稅、消費稅。對于代扣代繳、代收代繳的事項還要具體對待，如代扣代繳的個人所得沖減應(yīng)付職工薪酬等。所得稅的核算更復(fù)雜一些，首先要選用方法，是用應(yīng)付稅款法還是資產(chǎn)負債表債務(wù)法，所用到的科目有所得稅費用和遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債等科目。違反稅法的罰款應(yīng)列入營業(yè)外支出。由此可見，企業(yè)稅費的核算工作政策性強、紛繁復(fù)雜，不熟悉會計上的規(guī)定，很難做到不出問題。出了問題就會受到各種各樣的處罰，形成稅務(wù)風(fēng)險。
2.稅費核算的準確性和完整性依賴于稅收法律法規(guī)。以流轉(zhuǎn)稅的核算為例，首先，企業(yè)的流轉(zhuǎn)稅稅種的確定要按照稅收法律法規(guī)的規(guī)定執(zhí)行，每一種流轉(zhuǎn)稅都有其特定的征稅對象，而且要隨著政策的變化而變化。其次，納稅人的身份由稅收法律法規(guī)確定，特別是增值稅一般納稅人身份的確定，身份不同，采用的核算方法就不同。再次，企業(yè)流轉(zhuǎn)稅的計稅基礎(chǔ)和稅率也是按稅收法律法規(guī)進行確定，是按含稅銷售額還是按不含稅銷售額進行計算、有沒有扣除項目和優(yōu)惠政策、有沒有起征點或免征額是由稅收法律法規(guī)確定。
至于其他稅費的核算，如所得稅、行為稅、財產(chǎn)稅、資源稅的核算，所有企業(yè)都會根據(jù)其業(yè)績大小、經(jīng)營行為、應(yīng)稅財產(chǎn)等分別按稅收法律法規(guī)進行確定和計算，并在會計上進行準確核算。
因此，稅費核算的準確性和完整性對稅收法律法規(guī)依賴性大，不熟熟悉稅收法律法規(guī)，稅務(wù)風(fēng)險會隨之而來。
（三）企業(yè)稅務(wù)的籌劃事項及特點
納稅籌劃是指納稅人在保障國家利益的前提下，在稅法允許的范圍內(nèi)，在納稅義務(wù)發(fā)生之前通過對投資、經(jīng)營、理財?shù)冗M行周密籌劃，實現(xiàn)納稅最小化、企業(yè)價值最大化的一種經(jīng)濟行為。納稅籌劃的主要目的是節(jié)稅。企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險不僅體現(xiàn)在正確核算和及時足額繳納方面，更多地體現(xiàn)在納稅意識和稅收政策的運用方面。納稅籌劃事項體現(xiàn)了如下特點：
1.納稅籌劃的前提是不違反稅法?！抖愂照鞴芊▽嵤┘殑t》第三條規(guī)定，任何部門、單位和個人作出的與稅法相抵觸的決定一律無效，稅務(wù)機關(guān)不得執(zhí)行?？梢姡{稅人的納稅籌劃應(yīng)以“保障國家稅收收入、保護納稅人合法權(quán)益”為唯一標準，不以“少納稅、不納稅”為前提，在稅法允許的范圍內(nèi)合理籌劃節(jié)稅。違反法律規(guī)定，逃避納稅責(zé)任的，屬于偷稅行為，顯然要加以反對和制止。在有多種納稅方案可供選擇時，納稅人需根據(jù)具體情況進行決策。
2.納稅籌劃的實質(zhì)是節(jié)稅。節(jié)稅是在遵守現(xiàn)行稅收法規(guī)的前提下，當存在多種納稅方案可供選擇時，納稅人以減輕稅負為目的，可以選擇稅負最小化的方案。簡約的說，節(jié)稅是納稅人在國家政策允許的前提下，充分利用稅收優(yōu)惠政策、鼓勵政策，以降低稅負為目的，對生產(chǎn)經(jīng)營活動進行籌劃安排，選擇有利于節(jié)約稅收支出的生產(chǎn)經(jīng)營方案。它是納稅人在納稅義務(wù)發(fā)生之前就對納稅方式、規(guī)模作出了安排，一旦作出決策，就嚴格遵守稅法，照章納稅。納稅籌劃不同于納稅義務(wù)發(fā)生后才想辦法規(guī)避納稅義務(wù)的偷稅、逃稅行為。如果經(jīng)營活動已經(jīng)發(fā)生，應(yīng)納稅額已經(jīng)確定而去偷、漏稅或欠繳稅款，則不能被認為是納稅籌劃。
3.納稅籌劃要著眼于企業(yè)整體收益。納稅籌劃不僅僅著眼于稅法上的思考，更重要的是要著眼于總體的管理決策。如果有多種納稅方案可供選擇，企業(yè)要選擇自身價值最大化或稅后利潤最大化的方案，而不一定是稅負最輕的方案。一般地說，在稅負最輕時，企業(yè)稅后利潤最大，但情況并不總是如此，企業(yè)要從全局角度、以整體觀念來看待不同方案，而不是把注意力僅局限于稅收負擔的大小上，否則會誤導(dǎo)經(jīng)濟行為。同時，納稅籌劃成本是籌劃必須考慮的因素，包括顯性成本和機會成本，在納稅籌劃實務(wù)中，一般容易忽視機會成本，從而產(chǎn)生稅務(wù)風(fēng)險。
4.納稅籌劃須具備一定條件。進行納稅籌劃，一是必須熟悉國家的稅收法律法規(guī)政策，在總體上確保自己經(jīng)營活動的有關(guān)行為的合法性；二是必須具備良好的專業(yè)素質(zhì)，包括法律、稅收、會計、財務(wù)、金融等各方面的專業(yè)知識；三是熟悉企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境和自身特點；四是具備相當?shù)氖杖胍?guī)模，如果企業(yè)的經(jīng)營規(guī)模小、組織結(jié)構(gòu)簡單，進行納稅籌劃的費用可能大于籌劃的收益；如果是一個集團公司，下轄若干企業(yè)，經(jīng)營著多種商品，從事幾個行業(yè)的生產(chǎn)，每年上繳稅種數(shù)量多、稅款數(shù)額大，在這種情況下，才有必要考慮實施納稅籌劃。
5.納稅籌劃具有專業(yè)化發(fā)展趨勢。在社會化大生產(chǎn)、全球經(jīng)濟日趨一體化、國際經(jīng)貿(mào)業(yè)務(wù)日益頻繁、經(jīng)濟規(guī)模越來越大、各國稅制越來越復(fù)雜的情況下，僅靠納稅人自身進行納稅籌劃已經(jīng)顯得力不從心了。因而作為第三產(chǎn)業(yè)的稅務(wù)、稅務(wù)咨詢便應(yīng)運而生?，F(xiàn)在世界各國，尤其是發(fā)達國家的稅務(wù)師事務(wù)所、會計師事務(wù)所、律師事務(wù)所紛紛開辟和發(fā)展有關(guān)納稅籌劃的咨詢，這充分說明了納稅籌劃向?qū)I(yè)化發(fā)展的特點。
二、構(gòu)建企業(yè)稅務(wù)內(nèi)部控制的探討
（一）企業(yè)稅務(wù)內(nèi)部控制方式的探討
企業(yè)稅務(wù)內(nèi)部控制方式可以根據(jù)企業(yè)稅務(wù)事項的特點，與企業(yè)稅務(wù)事項相結(jié)合，分別采取一般控制和例外控制方式。一般控制也可稱為日?？刂疲槍?jīng)營活動中多次反復(fù)發(fā)生的業(yè)務(wù)而建立。對于一般企業(yè)，流轉(zhuǎn)稅和所得稅（企業(yè)所得稅和個人所得稅）符合這一特點，對于有些企業(yè)，資源稅和土地增值稅符合這一特點，應(yīng)相應(yīng)制定日常控制辦法；例外控制是針對企業(yè)不經(jīng)常發(fā)生的應(yīng)稅行為或應(yīng)稅事項而設(shè)的控制辦法，如財產(chǎn)稅、行為稅等可以采取例外控制的辦法，只要作一些原則性控制要求（譬如專人負責(zé)）即可。
（二）企業(yè)稅務(wù)內(nèi)部控制目標的探討
建立稅務(wù)內(nèi)部控制是規(guī)范企業(yè)經(jīng)營行為、避免企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險的重要保證，是促使企業(yè)建立依法納稅、合理避稅機制的重要手段，更是避免企業(yè)通過稅收進行違法亂紀的一道屏障。因此，提出如下目標進行探討：（1）保證各項涉稅活動的合法性。各項涉稅活動符合國家稅法要求，嚴格按照稅收法律法規(guī)進行支付和核算。（2）保證企業(yè)稅收開支的合理性。鼓勵企業(yè)通過合法的途徑安排生產(chǎn)經(jīng)營活動，通過合法途徑節(jié)稅和合理避稅。（3）保證企業(yè)稅收信息真實完整。企業(yè)的稅收信息資料是國家進行宏觀管理的重要資料，企業(yè)應(yīng)確保信息的真實完整，為國家進行稅務(wù)政策調(diào)整提供可靠依據(jù)。（4）保證稅務(wù)支出核算的真實、正確、及時、完整。
（三）企業(yè)稅務(wù)關(guān)鍵內(nèi)部控制制度的探討
1.崗位分工及授權(quán)批準制度。適用日?？刂妻k法的內(nèi)部控制事項，企業(yè)應(yīng)當建立稅務(wù)內(nèi)部控制的崗位責(zé)任制，明確內(nèi)部相關(guān)部門和崗位的職責(zé)、權(quán)限，確保辦理涉稅事項的不相容崗位相互分離、制約和監(jiān)督。
對于有條件的中大型企業(yè)，應(yīng)當設(shè)立稅務(wù)內(nèi)部控制的專門機構(gòu)進行稅務(wù)風(fēng)險管理，其人員構(gòu)成可以由公司分管領(lǐng)導(dǎo)、財務(wù)部門負責(zé)人、重要合同責(zé)任人、供銷科室負責(zé)人、投資項目負責(zé)人組成，保證企業(yè)重大事項的處理必須有稅務(wù)風(fēng)險管理機構(gòu)人員的參與，把好稅務(wù)風(fēng)險關(guān)。
適用例外控制辦法的內(nèi)部控制事項，應(yīng)明確事項的性質(zhì)和特點，指定專人牽頭負責(zé)，如由財務(wù)負責(zé)人或項目負責(zé)人牽頭，對其稅務(wù)情況進行單獨預(yù)算、運作和分析，避免稅務(wù)風(fēng)險的發(fā)生。發(fā)生稅務(wù)糾紛，也適用例外控制辦法。
2.重要涉稅事項的稅收支出預(yù)測、決策與預(yù)算控制制度。（1）預(yù)測。企業(yè)應(yīng)建立流轉(zhuǎn)稅預(yù)測制度、所得稅預(yù)測制度，確保日常涉稅事務(wù)的發(fā)生與企業(yè)的整體目標保持一致。除此之外，還應(yīng)建立重大合同的稅收預(yù)測機制、重大事項的專項預(yù)測機制，如企業(yè)員工個人所得稅的預(yù)測制度等。（2）決策。企業(yè)對稅收支出預(yù)測方案進行決策，應(yīng)當根據(jù)稅收法律法規(guī)的規(guī)定，在合法的基礎(chǔ)上，充分運用合理避稅的方案，確保在同等利益下，稅收支出成本最小。（3）預(yù)算。企業(yè)的稅收支出應(yīng)列入全面預(yù)算和專項預(yù)算。
3.稅收支出的執(zhí)行控制制度。（1）企業(yè)應(yīng)當根據(jù)稅收支出預(yù)算，落實稅收支出責(zé)任，保證預(yù)算的有效實施。（2）建立稅收支出審批制度，根據(jù)業(yè)務(wù)發(fā)生進展，按照授權(quán)批準制度所規(guī)定的權(quán)限，對稅收支出申請進行審批。（3）企業(yè)應(yīng)當依據(jù)稅收法律法規(guī)規(guī)范稅收開支項目、標準和支付程序，從嚴控制稅收支出。
4.稅收支出核算控制制度。企業(yè)稅收支出核算應(yīng)符合國家統(tǒng)一的會計準則制度的規(guī)定，對生產(chǎn)經(jīng)營中發(fā)生的稅收支出進行正確分類和核算，提供完整的企業(yè)稅務(wù)支出信息資料。
5.企業(yè)稅收支出分析與考核制度。根據(jù)企業(yè)內(nèi)部控制的基本規(guī)范，企業(yè)應(yīng)當建立稅收支出分析和考核制度。運用比較分析法、比率分析法、因素分析法、趨勢分析法等分析方法開展稅收支出分析，檢查稅收支出預(yù)算完成情況，分析產(chǎn)生差異的原因，尋求合理避稅的途徑和方法。
（四）關(guān)于稅收風(fēng)險控制要點和方法的探討
1.稅收支出預(yù)測、決策、預(yù)算的控制要點。稅收支出控制預(yù)測、決策、預(yù)算的控制流程應(yīng)當清晰嚴密，企業(yè)應(yīng)當在稅收支出的正確預(yù)測、決策的基礎(chǔ)上，編制稅收支出的預(yù)算，并保證編制應(yīng)當充分適當，稅收支出事項的決策過程應(yīng)當明確規(guī)范。（1）稅收支出的預(yù)測是可以建立在企業(yè)成本費用預(yù)測之中，在企業(yè)成本費用預(yù)測中單列一項，也可以根據(jù)相關(guān)資料獨立編制預(yù)測。（2）對稅收支出費用預(yù)測方案進行決策，確保選取最優(yōu)方案。（3）預(yù)算控制。該控制方法要求單位加強預(yù)算編制、執(zhí)行、分析、考核等環(huán)節(jié)的管理，明確預(yù)算項目，建立預(yù)算標準，規(guī)范預(yù)算的編制、審定、下達和執(zhí)行程序，及時分析控制預(yù)算差異，采取改進措施，確保預(yù)算的執(zhí)行。
稅收支出預(yù)算方案按其涉及企業(yè)運營廣度分為全面預(yù)算和專項預(yù)算。全面預(yù)算可以納入企業(yè)的成本費用預(yù)算之中，單列即可。專項預(yù)算根據(jù)事項的性質(zhì)組織落實，可以在一些其他預(yù)算中單列，如在材料費用預(yù)算中另外單列進項稅預(yù)算，在銷售費用預(yù)算中單列銷項稅的預(yù)算，也可以單獨進行，如重大投資項目可以單獨列預(yù)算。預(yù)算編制程序、審批權(quán)限等按照預(yù)算控制制度的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。
2.稅收支出核算的控制要點。企業(yè)在進行稅收支出核算時，要注意掌握以下幾個關(guān)鍵的控制點：（1）對稅收支出要進行分類核算，確保分類正確，及時入賬、核算正確。在當前企業(yè)會計準則對稅收相關(guān)支出的核算規(guī)定十分明確的情況下，按照規(guī)定進行稅務(wù)支出的賬務(wù)處理即可。（2）嚴格執(zhí)行審批制度。凡是涉及稅收支出的事項，均需稅務(wù)事項負責(zé)人或稅務(wù)風(fēng)險管理負責(zé)人簽字并備查登記。（3）嚴格執(zhí)行預(yù)算制度，對超預(yù)算情況要及時形成報告向負責(zé)人報告，并進行檢查分析。
3.稅收支出的執(zhí)行、分析與考核的控制要點。（1）稅收支出的法律法規(guī)相對完善，一旦企業(yè)發(fā)生稅收支出事項，要按照稅收法律法規(guī)進行計繳，因此，執(zhí)行中，能夠合理避稅的就開展合理避稅，不能合理避稅的，及時開展業(yè)務(wù)、審核原始憑證，計繳稅費，及時核算。（2）稅務(wù)風(fēng)險管理部門應(yīng)該運用一系列指標進行稅務(wù)風(fēng)險分析，及時掌握稅務(wù)支出升降的原因，特別關(guān)注是否存在稅務(wù)風(fēng)險的事項。（3）建立稅務(wù)風(fēng)險的考核制度，對稅務(wù)風(fēng)險的責(zé)任主體進行考核和獎懲，對重大稅務(wù)風(fēng)險事項可以實行一票否決。最后要將考核的結(jié)果以責(zé)任報告的形式反映出來。
參考文獻：
1.查方能.納稅籌劃（第三版）[M].大連：東北財經(jīng)大學(xué)出版社，2012.
2.財政部會計司.企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范講解[M].北京：經(jīng)濟科學(xué)出版社，2010.
【關(guān)鍵詞】企業(yè) 會計稅務(wù) 籌劃問題
1 企業(yè)會計稅務(wù)籌劃的意義所在
現(xiàn)階段市場經(jīng)濟競爭日益激烈，做好會計稅務(wù)的籌劃工作的意義如下：
第一，能夠使得納稅人的依法納稅意識有所提高，一般來說，企業(yè)在對會計稅務(wù)進行籌劃時要在法律允許的范圍內(nèi)進行，所以企業(yè)首先要加強學(xué)習(xí)稅收法律法規(guī)相關(guān)的知識，以便做到知法懂法，確保企業(yè)不會有稅務(wù)風(fēng)險出現(xiàn)。此外，企業(yè)對會計稅務(wù)進行籌劃時，要嚴格的遵循稅務(wù)相關(guān)規(guī)定，以此可以享受一定的稅收優(yōu)惠政策，比如減輕稅務(wù)等，而且還能夠?qū)ζ髽I(yè)的合法權(quán)益進行有效的保障，使得納稅人的稅收法制意識更強，能夠更自覺的去接受稅務(wù)機關(guān)的監(jiān)督與管理。
第二，能夠促使企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營水平以及經(jīng)濟效益有所提高。企業(yè)在對稅務(wù)進行籌劃工作時，相應(yīng)的財務(wù)制度的建立也要跟上腳步，確保制定的財務(wù)制度足夠的科學(xué)、完善，而且會計的核算形式也要足夠的規(guī)范，這樣才能使得企業(yè)的經(jīng)營、投資以及理財?shù)念A(yù)測能力跟決策水平有所提高，從而促進企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營水平的提高。
第三，企業(yè)會計稅收籌劃工作對完善我國的稅法以及稅收政策，還能夠起到一定的促進作用，因為會計稅務(wù)籌劃一方面是納稅人對我國相關(guān)的稅法法律政策的一種反饋，另外一方面則是對我國稅收政策的一種檢驗，確保稅收政策的導(dǎo)向足夠的正確、科學(xué)且合理。政府部門通過稅務(wù)籌劃時得到的相應(yīng)的反饋信息，而不斷去完善我國的稅法政策，最終能夠使得我國的稅制建設(shè)水平不斷提高。
2 企業(yè)會計稅務(wù)籌劃不同階段的主要方法
2.1 稅務(wù)籌資階段
在企業(yè)的稅務(wù)策劃中，最為基礎(chǔ)的一個工作就是籌資方式和技術(shù)的選擇。選擇合適的籌資技術(shù)，或者籌資方式足夠科學(xué)的話，有利于達到降低成本以及稅后利潤最大化的目的?，F(xiàn)階段企業(yè)在稅務(wù)籌資階段使用的籌資方法一般有兩種，第一，根據(jù)資本的結(jié)構(gòu)進行籌資方式的選擇。值得注意的是，企業(yè)稅收負擔跟企業(yè)的資本收益也大不相同，企業(yè)要想使得企業(yè)的節(jié)稅收益有所提高，可以通過發(fā)行股票或者向金融機構(gòu)進行借款。要明確知道企業(yè)的借貸并不是越多越好，借貸數(shù)額與負債率呈正相關(guān)，負債率太高時還會使企業(yè)的財務(wù)面臨一定的風(fēng)險，嚴重時還會導(dǎo)致企業(yè)的債務(wù)出現(xiàn)危機，對于企業(yè)的和諧發(fā)展很不利。所以，企業(yè)要多方面的進行考慮，確保選擇的負債量為最佳，并能夠以最小的稅收成本獲取最大的稅后利益。第二，在企業(yè)發(fā)展過程中，可以使用融資租賃的方式來迅速獲取資產(chǎn)，進一步提高舉債能力，所以企業(yè)要不斷更新并增加新的機械設(shè)備，并通過融資租賃的方式來較少購買設(shè)備時企業(yè)所要承受的經(jīng)營風(fēng)險，而且還能夠?qū)⒆馊氲墓潭ㄙY產(chǎn)進行計提折舊，使其成為設(shè)備選購的成本費用和支付租金，從一定程度上能夠減少應(yīng)繳稅的所得額，最終達到減輕稅負，獲取較大利益的目的。稅務(wù)籌資的要點如圖1所示。
2.2 稅務(wù)投資階段
在稅務(wù)的投資階段，籌劃企業(yè)稅務(wù)常用的方法有三種。第一選擇組織形式。企業(yè)處于剛剛發(fā)展以及建設(shè)時期時，要根據(jù)企業(yè)自身發(fā)展的需求來選擇不同的組織形式，無論是獨資企業(yè)、公司企業(yè)還是合伙企業(yè)，都有自身的稅收特點，因而企業(yè)要對不同形式的稅收特點進行分析，選擇最合適的方式，以此減輕稅務(wù)的負擔。第二，選擇合適的投資地點。企業(yè)能否長足的發(fā)展很大程度上與投資地點的選擇有關(guān)，要想投資地點足夠的適合，要求企業(yè)要有一定的前瞻性以及較好的戰(zhàn)略眼光。能夠?qū)ν顿Y地點的基礎(chǔ)設(shè)施、金融環(huán)境、技術(shù)勞動力和當?shù)囟愂盏膬?yōu)惠政策等不同方面有個綜合的考慮，在掌握了不同地區(qū)的稅制差異后，確定最適合的投資地點。第三，選擇合適的投資行業(yè)。如今，我國實施減稅政策的行業(yè)有很多，包含有農(nóng)業(yè)、高新技術(shù)業(yè)、環(huán)保業(yè)和相關(guān)的基礎(chǔ)能源業(yè)。企業(yè)在進行投資時要對每個行業(yè)的稅制差異、行業(yè)自身的特點、行業(yè)的發(fā)展方向以及行業(yè)的發(fā)展策略的不同因素都有所了解，并相互比較從而選擇能夠獲取最大優(yōu)惠的行業(yè)進行投資。
2.3 稅務(wù)會計核算階段
在稅務(wù)會計進行核算時，首先要明確稅務(wù)會計與財務(wù)會計的異同，同時企業(yè)對稅務(wù)進行籌劃的方式一般有三種。第一，選擇固定的資產(chǎn)折舊法。企業(yè)稅收所得額很大程度上會受到固定資產(chǎn)折舊方法影響，當企業(yè)特定的收入不變時，折舊額越大，企業(yè)的納稅所得額就越少。所以企業(yè)要根據(jù)自身的實際情況進行固定資產(chǎn)的選擇，以便獲得更多的攤銷額，降低企業(yè)的稅負。第二，選擇合適的存貨計價方式，企業(yè)在發(fā)展時，物價總在不斷變化，基于此，企業(yè)要按照企業(yè)自身發(fā)展的實際情況選擇最合適的存貨計價方式，以便降低存貨的成本，增加銷貨的成本，減少企業(yè)應(yīng)繳納的所得稅。第三，計提費用要足夠充分，要在國家相應(yīng)的規(guī)定范圍內(nèi)進行分列支與計提費用，對于企業(yè)經(jīng)營中所能夠遇到的損失進行預(yù)計，防止出現(xiàn)漏列的情況或者是出現(xiàn)不提或者少提的情況，以便更好的實現(xiàn)降低稅基、減輕稅負的目標。其中要明確稅務(wù)會計與財務(wù)會計的異同見表1。
稅務(wù)是高職院校會計學(xué)專業(yè)的核心課程。主要教授稅務(wù)登記、發(fā)票領(lǐng)購與審查、建賬建制、納稅申報、納稅審查、稅務(wù)行政復(fù)議、稅務(wù)咨詢等內(nèi)容。通過學(xué)習(xí)，學(xué)生應(yīng)具備掌握稅收征收管理的基本程序、要求，以及稅務(wù)工作的基本技能和方法，具備稅務(wù)登記、發(fā)票領(lǐng)購與審查、建賬建制及納稅審查和涉稅文書制作實務(wù)等工作能力，并具備一定的稅務(wù)行政復(fù)議和稅務(wù)咨詢與稅收籌劃能力。
一、稅務(wù)課程的相關(guān)基礎(chǔ)課程
1.基礎(chǔ)會計實訓(xùn)
通過基礎(chǔ)會計實訓(xùn)，使學(xué)生系統(tǒng)地掌握會計憑證的填制和傳遞、會計賬簿的登記和管理，采用不同的會計核算程序組織會計核算工作，為專業(yè)課實訓(xùn)打下良好基礎(chǔ)。
2.財務(wù)會計實訓(xùn)
通過財務(wù)會計實訓(xùn)，使學(xué)生系統(tǒng)地完成一個企業(yè)在一定時期的全部會計業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理，并能合理地組織會計核算程序，保證會計核算的正確性、及時性。
3.財務(wù)管理（ERP沙盤）實訓(xùn)
通過財務(wù)管理（ERP）沙盤）實訓(xùn)，使學(xué)生熟練地掌握企業(yè)理財?shù)幕境绦颍M一步掌握財務(wù)預(yù)測、決策方法，以及財務(wù)管理在企業(yè)管理系統(tǒng)中的重要地位等。
4.會計信息系統(tǒng)
通過會計軟件應(yīng)用實訓(xùn)，使學(xué)生能正確地組織基層單位的會計電算化工作，系統(tǒng)地完成會計核算工作，并能運用會計核算軟件為企業(yè)管理提供有關(guān)決策信息。
二、稅務(wù)課程教學(xué)目的與要求
學(xué)生熟練了解稅務(wù)的概念、特性及原則，稅務(wù)在稅收征納關(guān)系中的作用；熟悉稅務(wù)的法律關(guān)系與法律責(zé)任；掌握稅務(wù)的范圍與形式，稅務(wù)登記的基本內(nèi)容，熟悉稅務(wù)登記管理規(guī)程和操作規(guī)范，掌握企業(yè)稅務(wù)登記和企業(yè)特定稅種與納稅事項的稅務(wù)登記的辦理方法，具備相應(yīng)的能力。發(fā)票的種類與使用范圍，發(fā)票審查的基本內(nèi)容；熟悉發(fā)票領(lǐng)購管理規(guī)程，發(fā)票開具要求，發(fā)票審查的基本內(nèi)容；掌握領(lǐng)購發(fā)票操作要點，發(fā)票填開的操作要點和發(fā)票審查的基本方法。通過學(xué)習(xí)，學(xué)生應(yīng)具備發(fā)票領(lǐng)購、填開和審查的能力。建賬建制的適用范圍與基本要求；熟悉建賬建制的基本內(nèi)容；掌握記賬操作規(guī)范。通過學(xué)習(xí)，學(xué)生應(yīng)具備從事建賬建制的能力。通過學(xué)習(xí)，學(xué)生應(yīng)具備從事流動稅納稅申報的基本工作能力。了解所得稅納稅申報的基本內(nèi)容；熟悉企業(yè)所得稅、個人所得稅納稅申報的操作規(guī)范；掌握企業(yè)所得稅、個人所得稅納稅申報表的填制方法。通過學(xué)習(xí)，學(xué)生應(yīng)具備從事所得稅納稅申報的基本工作能力。熟悉土地增值稅、印花稅、房產(chǎn)稅和資源稅納稅申報操作規(guī)范，掌握土地增值稅、印花稅、房產(chǎn)稅和資源稅納稅申報表的填制方法。通過學(xué)習(xí)，學(xué)生應(yīng)具備從事土地增值稅、印花稅、房產(chǎn)稅和資源稅納稅申報的基本工作能力。了解稅務(wù)咨詢、稅務(wù)顧問、稅收籌劃的概念，熟悉稅務(wù)咨詢、稅務(wù)顧問、稅收籌劃的內(nèi)容與形式，掌握稅收籌劃的分類、范圍及基本方法。通過學(xué)習(xí)，學(xué)生應(yīng)樹立起稅收籌劃意識，為從事稅務(wù)工作打下一定的基礎(chǔ)。
三、稅務(wù)課程在高職院校中的現(xiàn)狀及原因分析
通過對中小企業(yè)招聘會計人員的情況進行調(diào)查，企業(yè)對所招聘的一般會計人員的基本要求是品行端正，具有良好的會計職業(yè)道德和素養(yǎng)，能夠獨立進行會計核算，熟練操作電腦，能夠準確填寫納稅申報表，會網(wǎng)上報稅。而剛畢業(yè)的會計專業(yè)學(xué)生大部分找不到會計工作，得不到企業(yè)的信任，主要是因為學(xué)生實踐動手能力太差，不能獨立進行納稅申報，不知如何進行網(wǎng)上報稅。從最近幾年各高等職業(yè)院校的會計實踐教學(xué)的現(xiàn)狀來看，納稅實訓(xùn)存在嚴重不足。
造成納稅實訓(xùn)存在不足的原因主要有以下幾個方面：一是專業(yè)教師缺少納稅實踐經(jīng)驗。很多會計專業(yè)教師，大學(xué)畢業(yè)后分配到學(xué)校任教，沒有在企業(yè)從事過會計工作，雖然具有豐富的理論知識，但實踐經(jīng)驗匱乏。教學(xué)中主要以理論教學(xué)為主，實踐教學(xué)為輔，而且實踐教學(xué)中不能很好地針對企業(yè)實際會計工作情況設(shè)計實踐教學(xué)內(nèi)容，缺少靈活性、針對性。而有些專業(yè)教師本身就不知道如何進行納稅申報，當然也就無法指導(dǎo)學(xué)生進行納稅申報實訓(xùn)。二是沒有模擬實訓(xùn)設(shè)施，缺少必要的實訓(xùn)條件。如果要讓學(xué)生掌握熟練的納稅申報技能，必須讓學(xué)生在一個仿真的環(huán)境中進行實訓(xùn)。現(xiàn)在的納稅申報基本上都是網(wǎng)上申報，與以往的申報方式有很大區(qū)別。有些稅種的網(wǎng)上申報需要配備相應(yīng)的申報軟件。
四、稅務(wù)課程改進的措施
1.加強《稅法》課程的教學(xué)，掌握常見稅種的正確計算一般企業(yè)，每月上報的常見稅費有增值稅、營業(yè)稅、消費稅、城市維護建設(shè)稅、印花稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅、教育費附加，有的企業(yè)還涉及到資源稅、房產(chǎn)稅、土地增值稅等。在學(xué)習(xí)稅法知識時，專業(yè)教師應(yīng)重點指導(dǎo)學(xué)生準確計算各種稅費，并對各種納稅申報表的各項目內(nèi)容進行詳細講解，使學(xué)生對納稅申報表有一個初步認識。
2.鼓勵專業(yè)教師下企業(yè)鍛煉，掌握納稅申報操作技能納稅實訓(xùn)教學(xué)的效果，主要取決于專業(yè)教師的指導(dǎo)。雖然納稅申報操作程序比較簡單，但是如果會計專業(yè)教師沒有經(jīng)過專門的訓(xùn)練，沒有進行過系統(tǒng)地、真實地操作，在指導(dǎo)學(xué)生進行納稅實訓(xùn)時，可能會出現(xiàn)偏差，誤導(dǎo)學(xué)生，產(chǎn)生不良的影響。對于一些沒有納稅申報經(jīng)驗的專業(yè)教師，可以采取到企業(yè)掛職鍛煉，或者參加短期培訓(xùn)的方式，促進專業(yè)教師熟練掌握納稅申報操作技能，為做好實踐教學(xué)打下堅實的基礎(chǔ)
3.建立模擬實驗室，在仿真的環(huán)境中進行納稅實訓(xùn)校內(nèi)的模擬實訓(xùn)在會計實踐教學(xué)中具有非常重要的作用。通過校內(nèi)模擬實訓(xùn)，可以讓學(xué)生掌握規(guī)范的會計核算操作技能。進行納稅模擬實訓(xùn)，也要有配套的實訓(xùn)設(shè)施和操作軟。有些納稅申報軟件的使用比較復(fù)雜，可以聘請稅務(wù)部門的人員來校對師生進行指導(dǎo)、培訓(xùn)。在進行納稅實訓(xùn)時，可以模仿實際的納稅情景進行操作，從而能夠增加學(xué)生的感性認識，激發(fā)學(xué)生的學(xué)習(xí)興趣。
4.設(shè)計實用的納稅實訓(xùn)材料，學(xué)以致用不同行業(yè)的企業(yè)，納稅申報有所不同。對于所有企業(yè)，一般都要交納城市維護建設(shè)稅、教育費附加、印花稅、企業(yè)所得稅、代扣代繳個人所得稅，而工商企業(yè)還要交納增值稅，餐飲、旅游、建筑安裝、咨詢服務(wù)等企業(yè)要交納營業(yè)稅，有些特定商品的銷售，還涉及到要交納消費稅。在進行納稅實訓(xùn)前，實訓(xùn)指導(dǎo)教師要針對不同行業(yè)企業(yè)的實際納稅申報情況設(shè)計不同的實訓(xùn)內(nèi)容。
參考文獻
關(guān)鍵詞：稅務(wù)籌劃；新企業(yè)所得稅法；企業(yè)所得稅
中圖分類號：D9
文獻標識碼：A
文章編號： 16723198（2013）13015702
1 納稅籌劃概念的界定
筆者在總結(jié)歸納國內(nèi)外學(xué)者對稅收籌劃概念的研究基礎(chǔ)上，定義出稅收籌劃即企業(yè)在不違法違規(guī)的前提下，在透徹理解相關(guān)稅制的基礎(chǔ)之上，利用相關(guān)手段進行的納稅方面的策劃或是合理的使納稅人稅收利益最大化的納稅方案，并融合于企業(yè)自身的生產(chǎn)、經(jīng)營和投資、理財活動的一種企業(yè)籌劃行為。
1.1 合法性原則
納稅籌劃必須在遵守國家現(xiàn)行的稅法及相關(guān)法規(guī)法規(guī)及規(guī)章制度的前提下進行，依法納稅是企業(yè)和公民的義務(wù)，也是稅務(wù)籌劃必須堅持的首要原則。在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程中，無時無刻不面臨著納稅籌劃的問題，若想真正意義上解決企業(yè)的稅收問題，稅收籌劃相當重要。首先必須不斷更新知識體系，學(xué)習(xí)理解新的稅收法規(guī)，在理解的基礎(chǔ)上加以充分利用，如稅制構(gòu)成要素中的稅負彈性及稅收優(yōu)惠政策都有較大的納稅籌劃空間，利用專業(yè)眼光和素質(zhì)加以甄別和選擇。
1.2 服從企業(yè)財務(wù)管理總體目標原則
納稅籌劃一方面需要充分了解企業(yè)自身的現(xiàn)實財務(wù)管理體系，另一方面需要結(jié)合企業(yè)的戰(zhàn)略規(guī)劃目標，前提把握了企業(yè)的生存環(huán)境，才能因地制宜選取適合的財務(wù)模型對企業(yè)納稅事項進行選擇和組合，達到重組企業(yè)的優(yōu)勢資源，實現(xiàn)對資金的高效配置，最終促進企業(yè)價值最大化的目標的實現(xiàn)。
1.3 事前籌劃原則
企業(yè)應(yīng)納稅額是由經(jīng)營管理活動決定的，而不是核算決定的。核算僅僅是對納稅結(jié)果的反映。因此，只有在對企業(yè)的籌資、投資、運營等經(jīng)營活動中進行事先的設(shè)計和安排，盡可能減少應(yīng)稅行為的發(fā)生，從而達到降低企業(yè)納稅負擔，實現(xiàn)稅收籌劃目標。
1.4 成本效益原則
納稅人進行納稅籌劃首先需要評價企業(yè)經(jīng)營事項經(jīng)濟上的可行性和必要性，在評價可行的基礎(chǔ)上，再充分權(quán)衡該事項的成本效益。筆者指出，任何一項納稅籌劃活動其出發(fā)點就是付出最小的成本得到最大的收益，然而經(jīng)濟利益的大小與稅收體制、執(zhí)法環(huán)境密不可分。企業(yè)只有著眼于整個集團總體稅負的降低，立足企業(yè)集團的長期發(fā)展規(guī)劃，綜合考慮種種現(xiàn)實環(huán)境，才能針對不同經(jīng)濟活動環(huán)節(jié)制定相應(yīng)的籌劃方案來實現(xiàn)企業(yè)的收益超過成本。
2 稅務(wù)籌劃基本方法介紹
2.1 稅率式納稅籌劃
稅率式納稅籌劃簡單來說就是利用國家稅法規(guī)定的各種不同比例的稅率，制定納稅計劃降低納稅額的方法。一般而言，企業(yè)在稅負既定的情況下，納稅額與稅率呈正比例增長，由此可以考慮在條件允許的范圍內(nèi)選擇低稅率以減輕稅負。具體包括價格轉(zhuǎn)移、投資高新技術(shù)行業(yè)或者區(qū)域避稅等方式。
2.2 稅額式納稅籌劃
稅額式納稅籌劃是指指納稅企業(yè)直接通過減少應(yīng)納稅額的方法降低自身的稅收負擔，主要是采取減免稅優(yōu)惠達到目的。它主要有減免稅、優(yōu)惠退稅、再投資退稅和虧損彌補等。具體表現(xiàn)有新設(shè)和分立企業(yè)的稅額籌劃策略等。
2.3 稅基式納稅籌劃
是指納稅企業(yè)通過縮小稅基的方式來減輕納稅的籌劃方法。納稅額在稅率一定的情況下與稅基大小呈正比例關(guān)系，故要想降低納稅額，最主要的是減少稅基，才能使得納稅人實際繳納的稅款越少。多數(shù)企業(yè)傾向采取延遲結(jié)轉(zhuǎn)確認收入，擴大當期成本費用，壓低利潤，進而相應(yīng)減少應(yīng)納稅所得額，實現(xiàn)少納所得稅的目的。
3 納稅籌劃要點
3.1 企業(yè)籌資環(huán)節(jié)稅務(wù)籌劃
合理籌資費用可稅前扣除，債務(wù)籌資利息也可稅前扣除，具有抵稅作用。企業(yè)銀行借款的不同還本付息方式下的現(xiàn)金流和時間都是納稅籌劃的重要衡量標準。發(fā)行債券籌措資金也可享受利息稅前扣除的待遇，尤其是到期還本付息方式更為明顯，不僅利息稅前扣除，還在一定程度上推遲了企業(yè)現(xiàn)金流時間。借款費用多用于企業(yè)購置相應(yīng)資產(chǎn)、工程建造方面，其過程中發(fā)生的費用多以折舊的方式分期扣除。租賃分經(jīng)營租賃和融資租賃，均可以減輕企業(yè)稅負，前者稅前可扣除，否則以提折舊，計入成本。
某企業(yè)投資總額2000萬，當年息稅前利潤300萬，企業(yè)所得稅稅率25%。假設(shè)投資總額由兩種方式獲得，（1）全部由投資者投入；（2）投資者投入1200萬，銀行借款800萬，借款年利率10%。站在稅務(wù)角度，哪種方式收益更高？
根據(jù)上述資料，分析如下：
權(quán)益資本稅后收益率=300×（1-25%）/2000=1125%
權(quán)益資本稅后收益率=（300-800×10%）×（1-25%）/1200=13.75%
3.2 企業(yè)投資環(huán)節(jié)稅務(wù)籌劃
研發(fā)支出形成無形資產(chǎn)的，可按無形資產(chǎn)成本的150%加計扣除，未形成無形資產(chǎn)的計入當期損益，在據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照研發(fā)費用的50%加計扣除。
考慮國家重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)可減按15%征收企業(yè)所得稅這一優(yōu)惠政策考慮投資方向的選擇。
企業(yè)的組織形式的選擇也能夠為企業(yè)稅務(wù)籌劃提供一定的籌劃空間，為降低稅收成本，企業(yè)多愿意設(shè)立子公司而非分支機構(gòu)，主要得益于有法人資格的子公司可以負擔母子公司的盈虧不均以及利用稅率差別等方式實現(xiàn)節(jié)稅。
某企業(yè)（非房地產(chǎn)開企業(yè)）準備將一處房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給另外一家企業(yè)乙，房地產(chǎn)市價5000萬，城建稅及教育費附加分別為7%和3%。企業(yè)面臨兩種選擇：（1）直接按照市價銷售給乙企業(yè)；（2）將房地產(chǎn)作價5000萬投入乙企業(yè)，然后將持有的股權(quán)以5000萬轉(zhuǎn)讓給乙企業(yè)的母公司，站在節(jié)稅減負角度，哪種方式更合適？（不考慮土地增值稅，假定印花稅率為0.05%）
方案一，直接銷售房地產(chǎn)。
應(yīng)交營業(yè)稅、城建稅及教育費附加=5000×5%×（1+7%+3%）=275萬
應(yīng)交印花稅=5000×0.05%=2.5萬
合計應(yīng)交稅金=275+2.5=277.5萬
方案二，企業(yè)先將房地產(chǎn)投入再轉(zhuǎn)讓股權(quán)。
企業(yè)以房地產(chǎn)作為出資投入并承擔投資風(fēng)險和分享利潤，按照營業(yè)稅規(guī)定無需繳納營業(yè)稅及附加，但須繳納印花稅，投資后轉(zhuǎn)讓其持有的股權(quán)時仍不需繳納流轉(zhuǎn)稅，但須繳納印花稅。
房產(chǎn)投資時應(yīng)繳納印花稅=5000×0.05%=2.5萬
股權(quán)轉(zhuǎn)讓時應(yīng)繳納印花稅=5000×0.05%=2.5萬
合計應(yīng)交稅金=2.5+2.5=5萬
所以站在節(jié)稅的角度來看，企業(yè)應(yīng)采取第二種方式更為合適。
3.3 企業(yè)營運環(huán)節(jié)稅務(wù)籌劃
采購環(huán)節(jié)，選擇一般納稅人進項稅額可以抵扣，在運費抵扣方面，免稅產(chǎn)品的運費不能抵扣增值稅，代購方式、貨款結(jié)算方式以及采購時間上都可以進行稅收籌劃以權(quán)衡利弊。
生產(chǎn)環(huán)節(jié)，針對存貨，主要是計價方法的選擇能夠調(diào)整企業(yè)的當期利潤，是企業(yè)稅收籌劃的一個不容忽視的點。假設(shè)企業(yè)現(xiàn)階段處于免稅期，先進先出的存貨計價方法可以虛增利潤，達到籌劃目的。當然固定資產(chǎn)折舊方法的不同對企業(yè)當期的成本費用也有著較大的影響，加速折舊對當期利潤的沖擊很大，起到延期納稅的作用?？偠灾?，不同的費用分攤方式或成本消耗模式均給企業(yè)稅務(wù)籌劃提供了較大的空間。
銷售環(huán)節(jié)，銷售實現(xiàn)方式的選擇影響了納稅義發(fā)生的時點。企業(yè)委托代銷、分期收款的銷售方式以及貨到付款的銷售實現(xiàn)方式均在一定程度上起到了延緩納稅的目的。促銷是零售企業(yè)慣用的銷售策略，折扣銷售、買一送一、購物送贈品、返現(xiàn)等活動的不同選擇其稅負也不盡相同。針兼營、混合銷售、視同銷售需等特殊銷售行為需要在經(jīng)營決策前做合理籌劃，減少稅負。
某大型商場為增值稅一般納稅人，適用所得稅稅率25%。假定每銷售100元的商品其成本為60元，購進貨物有增值稅專用發(fā)票，為促銷擬采用以下三種方案促銷：
（1）七折銷售（折扣銷售，在同一張發(fā)票上注明）。
（2）購物滿100元，贈送30元商品（成本18元，含稅價）。
（3）購物滿100元返還現(xiàn)金30元。
由上表得知，從稅收負擔角度看，方案1最優(yōu)，方案2次之，方案3采取返還現(xiàn)金方式銷售的方案最不可取。
3.4 企業(yè)收益分配環(huán)節(jié)稅務(wù)籌劃
收益分配環(huán)節(jié)，稅務(wù)籌劃的重點是企業(yè)所得稅，筆者認為應(yīng)納稅所得額的確定是所得稅籌劃的關(guān)鍵點，如何在合理范圍內(nèi)控制應(yīng)納稅所得額，一方面是對各項扣除項目的政策充分理解籌劃，另一方面對各項稅收優(yōu)惠政策必須加以重視。強調(diào)扣除限額的問題，在招待費處理問題上，通常采用平衡點法進行節(jié)稅操作，業(yè)務(wù)招待費的發(fā)生額為銷售收入的1/120時為最佳限額數(shù)。
根據(jù)企業(yè)所得稅法規(guī)定，“企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過五年。”納稅人可以充分利用虧損結(jié)轉(zhuǎn)的規(guī)定，盡可能早的彌補虧損，獲得稅收利益。
某企業(yè)2002年發(fā)生年度虧損100萬，假設(shè)該企業(yè)2002-2008年度年度利潤總額如下：
上表得知企業(yè)2007年仍處于利潤彌補期，盡量提高該年度的利潤，可以采取壓縮成本和支出，增加收入，將2007年的利潤收入總額提高到40萬，盡量在2008年開支推遲的成本和費用，2008的利潤總額降到30萬，應(yīng)納稅所得額為7.5萬，從而減少企業(yè)所得稅7.5萬元。
股利分配涉及的稅收事項包括是否股利分配以及采取何種股利分配方式。對股東而言，獲得股利的股東需要交納個所稅，企業(yè)在分配股利時，合理選擇股利支付方式，增加股東財富。
4 結(jié)論
本文從企業(yè)實際納稅環(huán)境出發(fā)，重點對企業(yè)各生產(chǎn)環(huán)節(jié)進行稅收籌劃，目的在于引起大家對稅務(wù)籌劃的重視，強調(diào)稅務(wù)籌劃重在對企業(yè)經(jīng)濟事項進行事先計劃和安排，而非事后稅務(wù)的核算。從而對加強企業(yè)財務(wù)管理，提高企業(yè)整體競爭力具有重大的意義。同時總結(jié)出企業(yè)只有根據(jù)不斷變化的經(jīng)濟條件適時調(diào)整稅籌劃策略，才能最大程度地實現(xiàn)企業(yè)價值最大化目標。
參考文獻
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關(guān)鍵詞：納稅籌劃 稅收優(yōu)惠 農(nóng)業(yè)科研所
農(nóng)業(yè)歷來是我國安天下、穩(wěn)民心的戰(zhàn)略產(chǎn)業(yè)。為扶持農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)健康持續(xù)發(fā)展，國家在加大對農(nóng)業(yè)各項投入的同時，還陸續(xù)出臺了一系列涉農(nóng)稅收優(yōu)惠政策。隨著農(nóng)業(yè)科研院所業(yè)務(wù)內(nèi)容的不斷拓展和延伸，加強納稅籌劃，充分享受和利用與農(nóng)業(yè)科研院所相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策，成了農(nóng)業(yè)科研院所財務(wù)人員的一項重要工作內(nèi)容。
一、納稅籌劃的含義及本質(zhì)
納稅籌劃是納稅行為發(fā)生之前，在不違反稅法及其他相關(guān)法律、法規(guī)的前提下，通過對納稅主體(法人或自然人)的經(jīng)營活動或投資行為等涉稅事項做出事先安排，以達到少繳稅或遞延納稅目標的一系列謀劃活動。其本質(zhì)是合規(guī)性、事前性、可行性。
二、農(nóng)業(yè)科研院所主要涉稅稅種及相關(guān)優(yōu)惠政策
1、增值稅優(yōu)惠政策
現(xiàn)行增值稅法的基本規(guī)范是2008年頒布的《中華人民共和國增值稅暫行條例》以及《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》。增值稅是以商品（含應(yīng)稅勞務(wù)）在流轉(zhuǎn)中產(chǎn)生的增值額作為計稅依據(jù)而征收的一種稅。
1)農(nóng)業(yè)科研院所增值稅涉稅項目主要是種子、種苗、試驗用動植物等科研副產(chǎn)品的銷售以及科研儀器設(shè)備的購置。
《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十五條規(guī)定，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品，直接用于科學(xué)研究、科學(xué)試驗和教學(xué)的進口儀器、設(shè)備，外國政府、國際組織無償援助的進口物資和設(shè)備等項目免征增值稅。
2)《財政部 國家稅務(wù)總局 海關(guān)總署關(guān)于研發(fā)機構(gòu)采購設(shè)備稅收政策的通知》（財稅[2009]115號）規(guī)定，對內(nèi)外資研發(fā)機構(gòu)采購國產(chǎn)設(shè)備全額退還增值稅。
2、營業(yè)稅優(yōu)惠政策
現(xiàn)行營業(yè)稅法的基本規(guī)范是2008年頒布的《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》以及《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》。營業(yè)稅是以我國境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動產(chǎn)所取得的營業(yè)額為課稅對象而征收的一種商品勞務(wù)稅。
農(nóng)業(yè)科研院所營業(yè)稅涉稅項目主要有“四技收入”（技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)、技術(shù)咨詢、技術(shù)培訓(xùn)）、資產(chǎn)出租以及檢測檢驗等其他各項服務(wù)性收入。
1)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》第八條規(guī)定，學(xué)校和其他教育機構(gòu)提供的教育勞務(wù)，農(nóng)業(yè)機耕、排灌、病蟲害防治、植物保護、農(nóng)牧保險以及相關(guān)技術(shù)培訓(xùn)業(yè)務(wù)，家禽、牲畜、水生動物的配種和疾病防治等項目免征營業(yè)稅。
2)《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實有關(guān)稅收問題的通知》（財稅[1999]273號）、《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于技術(shù)開發(fā)技術(shù)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的批復(fù)》(財稅[2005]39號)規(guī)定，對單位和個人從事技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)業(yè)務(wù)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)業(yè)務(wù)取得的收入，免征營業(yè)稅。
3、企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策
現(xiàn)行企業(yè)所得稅法的基本規(guī)范是2007年頒布的《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》和《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》。企業(yè)所得稅是以取得生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得征收的所得稅。
農(nóng)業(yè)科研院所所得稅涉稅所得包括銷售貨物所得、提供勞務(wù)所得、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)所得、投資所得、利息所得、租金所得、特許權(quán)使用費所得以及其他所得。
1)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第七條規(guī)定，收入總額中的下列收入為不征稅收入：取得的財政撥款；依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金。
2)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第八十六條規(guī)定，企業(yè)從事蔬菜、谷物、薯類、油料、豆類、棉花、麻類、糖料、水果、堅果的種植，農(nóng)作物新品種的選育，中藥材的種植，林木的培育和種植，牲畜、家禽的飼養(yǎng)，灌溉、農(nóng)產(chǎn)品初加工、獸醫(yī)、農(nóng)技推廣、農(nóng)機作業(yè)和維修等農(nóng)、林、牧、漁服務(wù)業(yè)項目所得，免征企業(yè)所得稅；企業(yè)從事花卉、茶以及其他飲料作物和香料作物的種植，海水養(yǎng)殖、內(nèi)陸?zhàn)B殖項目所得，減半征收企業(yè)所得稅。
3)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第九十條規(guī)定，一個納稅年度內(nèi)，居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過500萬元的部分，免征企業(yè)所得稅；超過500萬元的部分，減半征收企業(yè)所得稅。
4、個人所得稅優(yōu)惠政策
現(xiàn)行的個人所得稅法的基本規(guī)范是2007年修訂的《中華人民共和國個人所得稅法》以及2008年修改的《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》，個人所得稅是以自然人取得的各類應(yīng)稅所得為征稅對象的而征收的一種稅，是政府利用稅收對個人收入進行調(diào)節(jié)的一種手段。
農(nóng)業(yè)科研院所職工的個人所得稅應(yīng)稅所得主要有工資薪金所得、勞務(wù)報酬所得、稿酬所得、職務(wù)科技成果轉(zhuǎn)化所得等。
1)《中華人民共和國個人所得稅法》第四條規(guī)定，省級以上人民政府、國務(wù)院部委頒發(fā)的獎金，按照國家統(tǒng)一規(guī)定發(fā)給的補貼、津貼，福利費、撫恤金、救濟金，按照國家統(tǒng)一規(guī)定發(fā)給干部、職工的安家費、退職費、退休工資、離休工資、離休生活補助費等個人所得免征個人所得稅。
2)《國家稅務(wù)總局關(guān)于促進科技成果轉(zhuǎn)化有關(guān)個人所得稅問題的通知》(國稅發(fā)[1999]125號)規(guī)定，科研機構(gòu)、高等學(xué)校轉(zhuǎn)化職務(wù)科技成果以股份或出資比例等股權(quán)形式給予科技人員個人獎勵，經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)審核后，暫不繳納個人所得稅。
3)《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于個人所得稅若干政策問題的通知》（財稅[1994]20號）、《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于高級專家延長離休退休期間取得工資薪金所得有關(guān)個人所得稅問題的通知》（財稅[2008]7號）規(guī)定，達到離休、退休年齡，但確因工作需要，適當延長離休退休年齡的高級專家，其在延長離休退休期間的工資、薪金所得，視同退休工資、離休工資免征個人所得稅。
三、農(nóng)業(yè)科研院所納稅籌劃注意要點
1、系統(tǒng)搜集整理相關(guān)稅收優(yōu)惠政策
我國的稅收征管法律龐雜，尤其是國家稅務(wù)總局和各省、自治區(qū)和直轄市稅務(wù)機關(guān)文件多、更新快，農(nóng)業(yè)科研院所納稅籌劃應(yīng)及時根據(jù)稅收政策變動作出相應(yīng)的調(diào)整，與時俱進地更新納稅籌劃的內(nèi)容與方法，而不是一成不變。由于稅收政策的變動，某些今天看來行之有效的納稅籌劃方法，明天則可能是偷稅行為。所以，對于國家頒布的最新稅收政策要時刻關(guān)注，即時搜集和整理。除了國家法典外，還要特別留意稅收方面的單行法律、法規(guī)，從中尋找有指導(dǎo)意義的條款。如財政部、國家稅務(wù)總局出臺的《關(guān)于非營利性科研機構(gòu)稅收政策的通知》（財稅[2001]5號）中明確, 非營利性科研機構(gòu)從事技術(shù)開發(fā)、技術(shù)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)所得的收入，按有關(guān)規(guī)定免征營業(yè)稅和企業(yè)所得稅，還特別規(guī)定，非營利性科研機構(gòu)從事租賃、財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、對外投資等與其科研業(yè)務(wù)無關(guān)的其他服務(wù)，所取得的收入用于改善研究開發(fā)條件的投資部分，經(jīng)稅務(wù)部門審核批準可抵扣其應(yīng)納稅所得額，就其余額征收企業(yè)所得稅。因為我國的農(nóng)業(yè)科研院所大都是公益性質(zhì)，能通過相關(guān)程序，認定為非營利性科研機構(gòu)，所以這類單行法規(guī)的條款對農(nóng)業(yè)科研院所的發(fā)展具有舉足輕重的影響。
2、準確把握稅收優(yōu)惠政策內(nèi)涵
財稅[1999]273號、財稅[2005]39號、《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》有關(guān)“四技收入”減免稅的政策內(nèi)涵是：免征營業(yè)稅的技術(shù)開發(fā)、技術(shù)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)是指自然科學(xué)領(lǐng)域的技術(shù)開發(fā)和技術(shù)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)，技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)只有與技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)相關(guān)且價款與技術(shù)轉(zhuǎn)讓(開發(fā))的價款開具在一張發(fā)票上才能免征營業(yè)稅；技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)、技術(shù)培訓(xùn)、技術(shù)承包等技術(shù)收入不屬于企業(yè)所得稅優(yōu)惠范圍，享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠僅限于技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得；技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得享受應(yīng)納稅所得額的優(yōu)惠是指“一個納稅年度內(nèi)”的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得的總和，不管享受減免稅優(yōu)惠的轉(zhuǎn)讓所得通過幾次技術(shù)轉(zhuǎn)讓行為獲得。
財稅[1994]20號、財稅[2008]7號有關(guān)高級專家延長離休退休取得工資薪金所得征免個人所得稅的政策口徑是：高級專家特指享受國家發(fā)放的政府特殊津貼的專家、學(xué)者或中國科學(xué)院、中國工程院院士；對高級專家從其勞動人事關(guān)系所在單位取得的，單位按國家有關(guān)規(guī)定向職工統(tǒng)一發(fā)放的工資、薪金、獎金、津貼、補貼等收入，視同離休、退休工資，免征個人所得稅，除上述收入以外各種名目的津補貼收入等，以及高級專家從其勞動人事關(guān)系所在單位之外的其他地方取得的培訓(xùn)費、講課費、顧問費、稿酬等各種收入，依法計征個人所得稅。
只有讀懂、吃透相關(guān)稅收優(yōu)惠政策，準確把握政策內(nèi)涵，農(nóng)業(yè)科研院所的納稅籌劃才能做到合規(guī)、可行。
3、嚴格按照稅法要求進行財務(wù)核算
《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十六條、《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》第九條均規(guī)定，納稅人兼營免稅、減稅項目的，應(yīng)當分別核算免稅、減稅項目的銷售（營業(yè)）額，未分別核算銷售（營業(yè)）額的，不得免稅、減稅?！吨腥A人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第一百零二條也規(guī)定，企業(yè)同時從事適用不同企業(yè)所得稅待遇的項目的，其優(yōu)惠項目應(yīng)當單獨計算所得，并合理分攤企業(yè)的期間費用，沒有單獨計算的，不得享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠。所以是否嚴格按照稅法要求組織財務(wù)核算，是農(nóng)業(yè)科研院所能否享受相關(guān)稅收優(yōu)惠的關(guān)鍵。
4、規(guī)范履行享受稅收優(yōu)惠的程序
及時辦理資格申請、退稅申報、減免稅備案等各項手續(xù)，防止因程序原因失去稅收優(yōu)惠、稅收利益。如符合條件的農(nóng)業(yè)科研院所應(yīng)該及時申請非營利組織免稅資格認定；申請采購國產(chǎn)設(shè)備退稅的企業(yè)要辦理退稅企業(yè)認定，并在取得增值稅專用發(fā)票180日內(nèi)申報退稅；發(fā)生技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)業(yè)務(wù)申請營業(yè)稅、企業(yè)所得稅減免的，要及時簽訂技術(shù)轉(zhuǎn)讓、開發(fā)的書面合同，到納稅人所在地省級以上科技主管部門進行認定，并在規(guī)定期限內(nèi)將相關(guān)資料送交有關(guān)稅務(wù)部門辦理備案手續(xù)。
參考文獻：
[1]潘越.關(guān)于科學(xué)事業(yè)單位稅收籌劃與管理的思考，財經(jīng)界，2010；12
1.1做好項目開發(fā)成本審核工作
房地產(chǎn)項目開發(fā)建設(shè)是土地增值稅清算審計的重要組成部分，在清算審計過程中，應(yīng)注意以下幾個問題。首先，征地問題。在實際工作中，要關(guān)注土地使用權(quán)取得過程中支付的征地費、拆遷補償費等相關(guān)材料是否齊全，例如支付的拆遷補償費，需要有如下資料：（1）雙方達成的拆遷補償費協(xié)議，包含拆遷物類型、面積、被拆遷人姓名、身份證號、補償總價等；（2）被拆遷人簽字并蓋手印的收款收據(jù)或收條；（3）拆遷人付款憑證、銀行轉(zhuǎn)賬記錄；（4）拆遷補償費標準的文件；（5）被拆遷房產(chǎn)證明；（6）房屋測繪圖；（7）被拆遷人的身份證復(fù)印件；（8）法人單位物業(yè)，需提供法人單位營業(yè)執(zhí)照、法人身份證明、土地使用權(quán)證、房屋所有權(quán)證、消防驗收合格證明。其次，重點審核房地產(chǎn)開發(fā)成本中的前期工程費、建筑安裝工程費、基礎(chǔ)設(shè)施費、公共配套設(shè)施費的列支是否符合國家規(guī)定的扣除標準，其中，涉及多期開發(fā)的項目，成本如何分攤是進行稅務(wù)籌劃的重點。根據(jù)稅法要求，對于分期開發(fā)的項目，各期成本費用的歸集和分配方式要保持一致，若不一致，稅務(wù)局可要求按相關(guān)規(guī)定進行調(diào)整，所以項目首期清算時采用的方法非常重要。
1.2準確確認計稅收入
在項目開發(fā)建設(shè)中，收入包括實物收入、貨幣收入和其他收入以及其他有關(guān)的經(jīng)濟利益。在清算時，確認收入是指取得上述利益的價款，營改增之后，土地增值稅應(yīng)稅收入為不含增值稅。當一個項目跨越營改增時點，應(yīng)能夠清晰地分別核算營業(yè)稅時期的收入和營改增后的收入。在確認收入時，應(yīng)根據(jù)實際情況，對于貨幣收入一般先根據(jù)商品的銷售發(fā)票確定相關(guān)收入。如果銷售發(fā)票不是銷售收入的全額，應(yīng)根據(jù)銷售合同確定實際收入。在實際操作過程中，要求企業(yè)提供銷售明細表，稅務(wù)機關(guān)通過房地產(chǎn)銷售面積和項目可售面積的數(shù)據(jù)相關(guān)性，來核實應(yīng)稅收入。在預(yù)收房款過程中，房地產(chǎn)土地增值稅清算稅務(wù)籌劃及稅收風(fēng)險管控文｜Article＞陶金華如發(fā)現(xiàn)買賣合同所示面積與實測面積不符，發(fā)生退、補房款收入，應(yīng)在清算時調(diào)整收入。如果存在將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利或獎勵，合作單位的債務(wù)抵償、對股東分紅或?qū)ν馔顿Y等情況，當產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移時應(yīng)當視同銷售，并根據(jù)稅法規(guī)定來確認收入。
2房地產(chǎn)土地增值稅清算稅務(wù)籌劃內(nèi)容
2.1土地增值稅清算項目前期規(guī)劃
（1）項目土地增值稅清算單位規(guī)劃。明確項目土地增值稅清算單位是保證土地增值稅清算稅收籌劃工作順利開展的前提，所以房地產(chǎn)開發(fā)項目所在地稅務(wù)部門在執(zhí)行工作前，需要對土地增值稅清算單位進行確定?，F(xiàn)階段，各個地區(qū)土地增值稅清算單位確定一般劃分為兩種類型，一是按照國家政策要求同時結(jié)合項目實際情況，根據(jù)土增清算條例中指出的以房地產(chǎn)主管部門審批、備案的房地產(chǎn)項目為單位進行清算。對于分期開發(fā)的項目，以分期項目為清算單位。大部分稅務(wù)局以項目立項進行清算，因此，項目公司在進行成本和費用核算時要按照對應(yīng)的項目立項歸集，這樣便于后期進行清算時，成本和費用清晰明了，與稅務(wù)部門的要求保持一致。二是有地方特色的方式，更加細分處理。例如，重慶等地區(qū)通過用地規(guī)劃許可證和建設(shè)工程規(guī)劃許可證的方式來確定清算單位，湖南等地區(qū)通過建設(shè)工程規(guī)劃許可證的方式來確定清算單位。這些方式在政策上有明確要求，執(zhí)行口徑變化具備可控性。（2）項目開發(fā)涉及文書證照規(guī)劃。各地區(qū)稅務(wù)部門對土地增值稅清算的相關(guān)要求有所不同，但是各項政策執(zhí)行都是按照項目開發(fā)過程中包含的文書證照等資料來確定，所以項目開發(fā)中包含的文書證照規(guī)劃也是土地增值稅清算項目前期規(guī)劃中不可或缺的一部分。對于項目文書證照規(guī)劃來說，涉及的內(nèi)容有以下幾點。首先，國有土地出讓合同對學(xué)校、公交站、醫(yī)療設(shè)施等基礎(chǔ)配套設(shè)施的要求，對公共配套設(shè)施建設(shè)認定產(chǎn)生一定影響。如果合同中明確規(guī)定項目配套設(shè)施要無償移交給政府，就要按照目前土地增值稅清算的要求，這些基礎(chǔ)設(shè)施可以作為公共配套設(shè)施，其產(chǎn)生的成本費用在所有可售物業(yè)中分配。若規(guī)劃中確定有配套設(shè)施而不是無償移交給政府，企業(yè)可以出售也可以自持經(jīng)營。如果出售就可以扣除相應(yīng)的成本和費用，如果自持經(jīng)營就不能算作可以扣除的成本和費用。其次，項目立項的劃分。若選擇按照項目立項作為清算單位，對于不同業(yè)態(tài)的產(chǎn)品，要事先做好測算，避免增值率有級差的業(yè)態(tài)混合，讓增值率跳擋，增加整體稅負。例如某項目有多種業(yè)態(tài)產(chǎn)品，有普通住宅、非普通住宅、配套商業(yè)和地下車位，根據(jù)測算，其中普通住宅增值率不超過20%，這部分是可以免征土地增值稅。非普通住宅增值率是40%，配套商業(yè)增值率是80%，地下車位增值率為-20%。因此就要測算，如果配套商業(yè)、非普通住宅、地下車位合在一起，是否會讓這三個業(yè)態(tài)的增值率上升一個稅率擋。如果測算的結(jié)果會提升稅率，項目初始立項時可以籌劃把配套商業(yè)單獨立項，成本費用單獨核算。若以建設(shè)工程規(guī)劃為土地增值稅清算單位，單一的建設(shè)工程規(guī)劃證書中各業(yè)態(tài)產(chǎn)品的構(gòu)成缺少合理性，給土地增值稅清算結(jié)果帶來一定負面影響。因此，項目規(guī)劃初期，一定要進行各業(yè)態(tài)產(chǎn)品構(gòu)成的稅負測算，結(jié)合市場制訂最優(yōu)的產(chǎn)品構(gòu)成方案。最后，各種財政返還批復(fù)內(nèi)容描述給土地成本和加計扣除項目帶來的影響。通過財政返還要求企業(yè)在項目紅線外建設(shè)市政配套設(shè)施，例如河堤、公園、市政路等，也不能沖減土增成本。在實際操作過程中，要根據(jù)政府的實際目標，盡量在文件批復(fù)中描述清晰。若描述不清晰，對于疑慮點，企業(yè)和政府部門可以通過會議紀要的形式加以補充。
2.2土地增值稅清算項目納稅籌劃
（1）土地增值稅清算時點籌劃。在滿足相關(guān)要求的情況下，稅務(wù)部門可以下發(fā)清算通知書，或者企業(yè)主動向稅務(wù)部門提交申請。在滿足清算要求的情況下，各業(yè)態(tài)產(chǎn)品的去化情況將會給土地增值稅清算結(jié)果帶來不同影響。例如車位作為可售物業(yè)，也可能為虧損物業(yè)，去化比例如果不科學(xué)，就會使非住宅增值率隨之升高，所以在土地增值稅清算過程中，需要對各種業(yè)態(tài)產(chǎn)品的去化比例進行合理規(guī)劃。（2）計稅收入審核籌劃。企業(yè)在開展土地增值稅清算稅務(wù)籌劃工作時，計稅收入通常包含以下幾點。首先，有特殊情形的房產(chǎn)銷售價格存在被稅務(wù)局認定價格偏低而被調(diào)增收入的風(fēng)險。在清算準備期，要做好各種證明材料的取證工作，例如公司針對大眾的促銷政策以及宣傳單，或者房產(chǎn)特殊結(jié)構(gòu)圖紙及現(xiàn)場照片等。其次，針對被用于銷售的房產(chǎn)的銷售價格確定，按照稅法規(guī)定，取相同性質(zhì)房產(chǎn)的近期價格。另外，車位是否能夠辦理產(chǎn)權(quán)，沒有產(chǎn)權(quán)的車位長時間租賃收入是否可以納入計稅收入范疇中等問題需要得到重視和解決。（3）開發(fā)成本審核籌劃。開發(fā)成本審核籌劃涉及的內(nèi)容有以下幾點。首先，合理歸集、分攤土地成本。例如，地下不計容車位是否可以分攤土地成本，要根據(jù)當?shù)囟悇?wù)局執(zhí)行標準去分攤，對地下車位單獨補繳土地出讓金的項目要根據(jù)受益原則來處理。其次，根據(jù)國家和地方政府部門對公共配套設(shè)施的政策要求，確定前置性移交形式，以便在清算時能按照規(guī)定全額扣除相關(guān)成本。
3房地產(chǎn)土地增值稅清算稅收風(fēng)險產(chǎn)生原因
3.1外部原因
在房地產(chǎn)土地增值稅清算過程中，導(dǎo)致稅收風(fēng)險出現(xiàn)的外部原因，包括社會環(huán)境改變、政策調(diào)整等。其中對房地產(chǎn)土地增值稅稅務(wù)籌劃影響比較大的原因在于政策調(diào)整。例如2016年房地產(chǎn)企業(yè)全面實施營改增政策以后，在增值稅籌劃過程中，主要采用的是簡易計稅和一般計稅兩種方式，土地增值稅清算計稅收入確定、開發(fā)成本抵扣轉(zhuǎn)讓、房地產(chǎn)有關(guān)稅金抵扣確認等內(nèi)容都發(fā)生一定改變。如果房地產(chǎn)企業(yè)對相關(guān)政策了解不到位，在開展土地增值稅清算工作時，將會發(fā)生和政策要求不符的狀況，從而引發(fā)稅收風(fēng)險，增加企業(yè)稅負。
3.2內(nèi)部原因
房地產(chǎn)企業(yè)在開展土地增值稅清算籌劃工作時，企業(yè)內(nèi)部清算工作體系不完善，例如各類合同、結(jié)算資料保存不完善，無法全面提供給稅務(wù)局完整清算數(shù)據(jù)的佐證資料；土地增值稅籌劃團隊綜合素養(yǎng)參差不齊等，這些都是導(dǎo)致稅收風(fēng)險出現(xiàn)的內(nèi)在原因。例如，基層項目稅收籌劃人員作為土地增值稅籌劃的執(zhí)行者，其專業(yè)水平和綜合素養(yǎng)將會給土地增值稅籌劃可行性帶來直接影響。從目前情況來看，大部分房地產(chǎn)企業(yè)沒有做好稅收籌劃培訓(xùn)工作，稅收籌劃考核機制不完善，即便一些企業(yè)進行了考核與培訓(xùn)，但是過于形式化，沒有將其落實到位，無法保證從業(yè)者專業(yè)水平和綜合素養(yǎng)。如果稅收籌劃人員存在判斷失誤情形，則會引發(fā)房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅籌劃風(fēng)險。
4房地產(chǎn)土地增值稅清算稅收風(fēng)險管控措施
4.1加強財務(wù)人員專業(yè)培訓(xùn)
對于房地產(chǎn)土地增值稅清算工作來說，需要加強各級人員專業(yè)培訓(xùn)。一方面，房地產(chǎn)企業(yè)財務(wù)人員需要具備自我學(xué)習(xí)意識，主動對國家最新的財稅政策學(xué)習(xí)了解。如營改增政策，給房地產(chǎn)企業(yè)財務(wù)工作帶來了重大影響，房地產(chǎn)企業(yè)財務(wù)人員需要及時通過各種方式學(xué)習(xí)、深刻理解。另一方面，房地產(chǎn)企業(yè)需要主動與稅務(wù)部門交流，向稅務(wù)部門請教，提高企業(yè)財稅工作的有效性和規(guī)范性。例如對于土地清算環(huán)節(jié)中存在的各種違規(guī)違法行為，房地產(chǎn)企業(yè)需要主動與稅務(wù)部門人員交流學(xué)習(xí)相關(guān)的知識，從而防止在土地清算過程中出現(xiàn)不必要的風(fēng)險，減少違規(guī)違法行為。
4.2合理確定清算單位
對于房地產(chǎn)企業(yè)來說，通常會同時開發(fā)多個項目，或者一個項目分期開發(fā)。因此，確定清算單位與計稅單位是土地增值稅清算工作順利開展的前提。以房地產(chǎn)主管部門審批、備案的房地產(chǎn)項目為單位進行清算。對于分期開發(fā)的項目，以分期項目為清算單位。在房地產(chǎn)企業(yè)開展土地增值稅清算工作時，可以結(jié)合當?shù)囟愂照卟煌逅憧趶綖樵瓌t分別核算，選擇對企業(yè)自身發(fā)展有利的清算口徑，從而實現(xiàn)企業(yè)稅收的科學(xué)規(guī)劃，減少稅收風(fēng)險。
4.3完善稅務(wù)風(fēng)險內(nèi)控體系
2018年對于房地產(chǎn)企業(yè)來說是比較重要的一年，隨著金稅三期上線、國地稅合并等政策的全面，房地產(chǎn)企業(yè)為了防范稅收風(fēng)險，需要加強稅收風(fēng)險內(nèi)部控制體系建設(shè)，及時找出并防范稅收風(fēng)險。首先，從根源上做好風(fēng)險管理工作。2019年，我國財稅政策發(fā)生了巨大改變，特別是國稅地稅的充分結(jié)合，對于房地產(chǎn)土地增值稅來說，造成了一定影響。其次，強化申報風(fēng)險管理。土地增值稅納稅申報是土地增值稅清算風(fēng)險防范管理的重要內(nèi)容，因為房地產(chǎn)項目在銷售中將會面臨諸多變量，所以對于房地產(chǎn)企業(yè)來說，需要加強申報風(fēng)險管理。例如，房地產(chǎn)企業(yè)在嚴格計算財務(wù)數(shù)據(jù)過程中，需要設(shè)置清算后房地產(chǎn)項目銷售報表，確定自用、租賃房產(chǎn)情況。最后，加強風(fēng)險監(jiān)督管理。一方面，稅務(wù)部門需要嚴格按照土地增值稅清算要求，建立收入登記臺賬，確定土地增值稅清算項目底冊，從而引導(dǎo)房地產(chǎn)企業(yè)嚴格按照臺賬要求做好信息登記工作。另一方面，房地產(chǎn)企業(yè)管理人員需要加強財務(wù)監(jiān)督管理，約束財務(wù)人員工作行為，從根源上減少工作失誤，避免稅務(wù)風(fēng)險發(fā)生。
4.4創(chuàng)新工作模式
對于房地產(chǎn)土地增值稅清算過程中出現(xiàn)的稅收風(fēng)險，企業(yè)應(yīng)該創(chuàng)新工作模式，做好土地增值稅清算過程納稅管理工作，通過采取一系列管理方式，實現(xiàn)科學(xué)籌劃，幫助企業(yè)減少稅負。房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)根據(jù)財務(wù)人員納稅籌劃情況，積極引進第三方中介機構(gòu)，制訂合理的納稅籌劃方案，提高企業(yè)納稅籌劃水平，從而達到減少納稅的效果。房地產(chǎn)企業(yè)可以通過和第三方中介部門交流合作，提高土地增值稅清算工作水平。
4.5優(yōu)化風(fēng)險管控措施
首先，對于稅收政策的不斷改變，如國地稅合并等給房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅帶來一定影響，上述變化可能會導(dǎo)致稅務(wù)清算過程中計算方法和成本計算口徑不統(tǒng)一等問題。為了改變這種狀況，要求房地產(chǎn)企業(yè)及時與稅務(wù)部門交流，按照國家法律要求規(guī)避政策風(fēng)險，從根源上加強風(fēng)險防范與控制。其次，企業(yè)稅務(wù)部門應(yīng)該對清算收入登記臺賬進行優(yōu)化處理，做好臺賬信息登記和財務(wù)管理工作，約束財務(wù)人員，加強風(fēng)險防范。最后，對于房地產(chǎn)項目不同的銷售環(huán)節(jié)，應(yīng)該對企業(yè)申報風(fēng)險管理細化處理，例如將清算后房地產(chǎn)項目銷售信息表作為稅收申報計算依據(jù)，重點對其自用項目和租賃房產(chǎn)情況進行統(tǒng)計，加強申報風(fēng)險防控。
5結(jié)束語
總而言之，我國稅收環(huán)境的逐漸變化給房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算工作增加了難度，同時也對其稅務(wù)籌劃工作的開展提出更加嚴格的要求。在此過程中，房地產(chǎn)企業(yè)在對稅收籌劃工作特點和要求有充分了解的情況下，需選擇適宜的方式進行稅務(wù)籌劃，從根源上減少稅收風(fēng)險出現(xiàn)，減輕企業(yè)稅負，提高企業(yè)整體效益。
參考文獻
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[關(guān)鍵詞]稅收籌劃；節(jié)稅；風(fēng)險防范
[DOI]10.13939/ki.zgsc.2015.44.123
1 稅收籌劃
1.1 概念
目前階段我國對稅收籌劃還沒有一個得到一致認可的概念。本文所指的稅收籌劃，是指在企業(yè)的繳稅項目形成前，在遵守國家相關(guān)法律法規(guī)（稅法等其他相關(guān)法律）的基礎(chǔ)上，對企業(yè)的納稅項目包括主營項目、投資和理財?shù)?，進行合理的規(guī)劃，最大限度地利用稅法中規(guī)定的減稅和免稅政策，來降低企業(yè)的稅務(wù)成本。這一切都基于企業(yè)進行經(jīng)濟管理并且是非惡意逃避社會責(zé)任的行為，對企業(yè)的納稅項目進行稅收籌劃是企業(yè)的合法權(quán)利。
1.2 稅收籌劃與避稅、偷稅的區(qū)別
稅收籌劃與避稅、逃稅最大的差異是，稅收籌劃在法律和道德上都是健康的。雖然他們的目標都是減少納稅人需要承擔的稅務(wù)，但偷稅漏稅是在享受稅收便利后拒絕履行稅收義務(wù)的違法行為，納稅人通過偽造、修改和銷毀賬目，修改在真正的申稅賬簿上應(yīng)交稅的收入等手段，來減少應(yīng)該繳納的稅款，這是非常確定的違法行為。而避稅準確來說并不是違法行為，但在道德上與國家訂立稅法的意圖相背離。因此，企業(yè)在稅收籌劃應(yīng)用上要特別注意，以免承擔不必要的風(fēng)險責(zé)任。
2 企業(yè)稅收籌劃的必要性及其目標
2.1 企業(yè)稅收籌劃的必要性
首先，正確的稅收籌劃工作可以幫助納稅人減少稅務(wù)負擔，得到更多的經(jīng)濟收益。其次，企業(yè)通過合理的稅收籌劃，來合理地減少稅負，提高經(jīng)濟效益。這就對企業(yè)的管理和經(jīng)營水平提出了要求。要求企業(yè)必須不斷建立健全企業(yè)的內(nèi)部控制體系和經(jīng)營管理制度，堅持提升企業(yè)的管理水平。隨著企業(yè)的不斷經(jīng)營發(fā)展，企業(yè)在獲得越來越多的收入的同時，企業(yè)需要交納的稅款項目也越來越多，企業(yè)的稅務(wù)負擔將不斷加重，這就需要企業(yè)重視并正確應(yīng)用稅收籌劃，以實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。
2.2 企業(yè)稅收籌劃的目標
許多人認為稅收籌劃的目標是節(jié)稅，但節(jié)稅和稅收籌劃并不完全對等。節(jié)稅指直接減少稅款，將應(yīng)繳納的稅款免除，而這些繳稅項目仍然是需要交納的。而稅收籌劃的作用不僅限于減少稅款，還在于延遲繳稅的時間。這是因為除了減少稅收負擔外，企業(yè)更注重的是給企業(yè)謀取一個更好的發(fā)展前途，以此來確定適合本企業(yè)的籌劃方案。那么，企業(yè)稅收籌劃的目標到底有哪些呢？其具體目標包括以下幾點：
①減輕稅收負擔。這是稅收籌劃可以最直觀看到的效果。通過稅收籌劃，企業(yè)在法律的范圍內(nèi)規(guī)避了一些稅收負擔。②實現(xiàn)涉稅零風(fēng)險。通過稅收籌劃，企業(yè)稅收管理人員可以提前明確需要有哪些項目需要在什么時候繳納多少稅款，進而避免沒有按時繳稅而帶來的稅務(wù)處罰給企業(yè)帶來經(jīng)濟損失和聲譽損失。③獲取資金的時間價值。這主要是指企業(yè)利用稅收籌劃達到延期納稅的目的，以獲取資金時間使用價值。④實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。這是企業(yè)進行稅收籌劃的最主要的目標。
另外，需要注意的是企業(yè)的稅收籌劃應(yīng)該切合企業(yè)的財務(wù)管理目標，同時財務(wù)管理目標也需要考慮稅收籌劃能力。企業(yè)在執(zhí)行稅收籌劃時不僅要考慮減少稅款這個直接目標，還要考慮稅收籌劃的其他作用，如相對稅收籌劃，以獲取資金時間價值等。
3 企業(yè)稅收籌劃風(fēng)險及其防范
3.1 稅收籌劃風(fēng)險
3.1.1 企業(yè)內(nèi)部風(fēng)險
（1）稅收籌劃計劃在決定時有很大程度受主管因素影響。在確定稅收籌劃方案時，管理者的能力和性格對方案的最終形成有很大的影響。納稅人對稅收政策的理解、對投資計劃的傾向、個人對企業(yè)發(fā)展方向的期待等都會影響稅收籌劃方案的最終決策。
而且，稅收籌劃與納稅人的綜合素質(zhì)有關(guān)。首先，稅收籌劃和偷稅、避稅只有一線之隔，如果納稅人或籌劃人的道德素養(yǎng)和文化水平不足，很有可能就會發(fā)生道德錯誤，將合法的稅收籌劃變成違法行為。其次，納稅人還需要具有足夠的專業(yè)技能和充分的稅項敏感度，能夠及時發(fā)現(xiàn)企業(yè)可以利用的減少繳稅的政策。在這個過程中，企業(yè)其他部門如財務(wù)、會計、法務(wù)等部門都需要積極的配合，同時納稅人要有足夠的能力組合各部門的工作，這就要求納稅人對各部門的工作和技能都有一定的了解。因而，稅收籌劃的主觀風(fēng)險較大。例如，稅收籌劃的一個重要手段是利用稅法空白。其中的稅法空白有兩種，即立法空白和執(zhí)法空白。利用執(zhí)法空白來減少稅款是一種違法行為，而適當利用立法空白則是允許的。但利用立法空白進行稅收籌劃對納稅人對稅法的掌握程度有非常精準的要求，否則稍有不慎就會超越合法界限，給企業(yè)帶來不必要的損失。
（2）目前對于稅收籌劃并沒有系統(tǒng)性的教學(xué)體系，而稅收籌劃的方法很豐富，要充分使用這些方法，發(fā)揮他們的作用，需要納稅人充分了解企業(yè)的經(jīng)營，尤其是經(jīng)濟情況，并且對現(xiàn)行的稅收政策有非常清晰的認知，因此可以適時地使用正確的政策，有時是利用政策的優(yōu)惠條款，有時是利用政策的彈性空間。而納稅人的經(jīng)濟活動與財稅政策等條件都是不斷發(fā)展變化的，稅收籌劃的風(fēng)險也就不可避免了。
3.1.2 企業(yè)外部風(fēng)險
外部風(fēng)險主要指外部政策法律變化風(fēng)險。其中包括稅收政策變化風(fēng)險和其他相關(guān)法律變化風(fēng)險。國家的稅收政策和相關(guān)法律必然會隨著經(jīng)濟環(huán)境的變化而不斷地變化，因此，納稅人必然要面對這種由于政策的變化而產(chǎn)生的風(fēng)險。
3.2 稅收籌劃風(fēng)險防范
第一點，增加對企業(yè)稅收籌劃的重視程度，提高計劃人員的業(yè)務(wù)水平和風(fēng)險防范能力，同時提高企業(yè)從業(yè)人士對稅收籌劃的了解可以促進各部門間的稅收籌劃合作。①企業(yè)要加強該研究稅收籌劃的相關(guān)知識，并將這些知識進行系統(tǒng)化的總結(jié)。企業(yè)可以配置專門的稅收籌劃人員來出來相關(guān)問題，其他財務(wù)管理人員則要不斷關(guān)注政府稅收政策，配合管理人員處理企業(yè)稅務(wù)。另外財務(wù)人員還要了解企業(yè)的經(jīng)營情況，才能為企業(yè)正確制訂稅收計劃。稅收籌劃涉及稅收、會計、財務(wù)、企業(yè)管理、經(jīng)營管理、經(jīng)濟法律等多方面的知識，專業(yè)性相當強，需要專業(yè)技能較高的人來操作。而企業(yè)規(guī)模越大，需要處理的稅務(wù)關(guān)系就越多，復(fù)雜性和難度性也越高，因此就需要由專業(yè)的稅務(wù)處理人員來進行稅收籌劃，減少疏漏和錯誤。②增強籌劃人員的法律意識和道德素養(yǎng)，稅收人員必須要有清晰的認知，哪些行為是合法的，哪些是違法的。財務(wù)人員及籌劃人員應(yīng)該加強對相關(guān)法律的學(xué)習(xí)及加強自身的道德素養(yǎng)，這可以幫助其進行更有效、更正確的稅收籌劃，避免因為對法律知識不了解而做出錯誤的、甚至違法的籌劃。
第二點，企業(yè)需要保持對稅法政策的關(guān)注。政府正在不斷完善稅法中的漏洞，一些合法的行為，在經(jīng)過稅法完善后可能會變成違法的行為。如果企業(yè)繼續(xù)保持行動就會出現(xiàn)違法情況。因此在籌劃稅收時，企業(yè)要時刻關(guān)注政策，及時根據(jù)政策調(diào)整稅收方案，最好對企業(yè)適用的稅收政策進行歸類整理，在發(fā)生變化的時候做出相應(yīng)修改和調(diào)整，使稅收籌劃更為有效地進行。
參考文獻：
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一、稅收籌劃的作用
稅收籌劃的作用主要有以下兩點：（1）稅收籌劃可以提高企業(yè)資金的利用率，企業(yè)可以通過稅收籌劃來延期納稅，企業(yè)可以有時間來做出投資和經(jīng)營決策，同時也可以避免或減少企業(yè)受到稅收處罰，可以實現(xiàn)企業(yè)稅收方面的利益最大化。（2）可以更好的執(zhí)行國家的稅收政策，通過納稅來擴充國庫財政收入和外匯收入，同時可以促進稅收行業(yè)的發(fā)展。
二、在企業(yè)的財務(wù)管理下進行稅收籌劃工作所依據(jù)的基本原則
1.應(yīng)嚴格遵循符合法律規(guī)定的基本原則。企業(yè)在運用稅收籌劃的時候必須嚴格遵守我國稅收及財務(wù)方面法律法規(guī)的條文規(guī)定，同時也應(yīng)隨時注意和稅收相關(guān)的法規(guī)的實時變化情況，因此說企業(yè)必須在嚴格遵守法律規(guī)定的基礎(chǔ)上，保證企業(yè)制定的納稅計劃獲得稅務(wù)管理部門的準可，同時也與企業(yè)自身實際發(fā)展狀況相適應(yīng)，一旦在實際運用時違反了相關(guān)法規(guī)這對國家及公共利益產(chǎn)生危害會受到相應(yīng)的處罰，如果情況十分嚴重有關(guān)責(zé)任人將承擔刑事責(zé)任；因此在財務(wù)處置形式和稅法之間發(fā)生沖突的時候要以稅收法律標準。
2.企業(yè)運用稅收籌劃應(yīng)遵循時效性的原則。在企業(yè)內(nèi)部實際運用稅收籌劃來開展相關(guān)業(yè)務(wù)的時候，最根本的目標就是使企業(yè)的盈利得到提升，同時應(yīng)不斷的對稅收籌劃計劃進行時實的優(yōu)化和完善，其目標就是最大程度的節(jié)省企業(yè)在納稅方面的經(jīng)濟支出；目前市場經(jīng)濟的競爭是非常殘酷的，企業(yè)的經(jīng)營管理人員僅有運用稅收籌劃的理念完全不夠的，還應(yīng)重點關(guān)注企業(yè)自身資本籌集和資金流動及投放的各個過程；另外，企業(yè)所運用的稅收籌劃計劃應(yīng)和企業(yè)提高經(jīng)濟效益的根本目的相一致，所運用的稅收籌劃不應(yīng)該以達到自身的目的來籌劃而是要和企業(yè)總體發(fā)展目標為最終目標，進而使企業(yè)獲得更高的經(jīng)濟利益。
3.企業(yè)運用稅收籌劃應(yīng)遵循節(jié)省投入成本的基本。在企業(yè)的財務(wù)管理工作當中稅收籌劃的作用是非常關(guān)鍵的也是其中主要的構(gòu)成部分，現(xiàn)代化企業(yè)在管理當中慢慢的認識到了稅收籌劃的重要作用，企業(yè)內(nèi)部的財務(wù)管理人員在實踐工作當中也不斷的增加了對稅收籌劃的使用；由于現(xiàn)階段市場經(jīng)濟競爭越來越殘酷，想要在這樣的經(jīng)濟環(huán)境背景之下占據(jù)一席之地得到長久的發(fā)展，在價格上沒有辦法在進行競爭所以企業(yè)就要在節(jié)約資金成本上多動腦筋，通過合理的運用稅收籌劃就能夠?qū)崿F(xiàn)節(jié)約企業(yè)成本的目的，稅務(wù)籌劃的目標是企業(yè)財務(wù)管理工作目標來決定的，能夠使企業(yè)將經(jīng)濟成本進行最大化的利用提升企業(yè)的經(jīng)濟利益。
三、現(xiàn)代企業(yè)財務(wù)管理中的稅收籌劃要點
1.籌資階段應(yīng)用。企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中籌資是一項較為常見的財務(wù)活動，通過籌資可以讓企業(yè)獲得生產(chǎn)發(fā)展所需資金。現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展壯大過程中面臨著不同程度的資金缺口，企業(yè)根據(jù)自身情況選擇合適的融資方式。而在企業(yè)籌資與融資過程中采用合理稅收籌劃政策，可以有效降低企業(yè)融資成本，幫助企業(yè)獲得生產(chǎn)、發(fā)展過程中所需要的資金，維持現(xiàn)有項目運轉(zhuǎn)且制定新項目的發(fā)展。稅收籌劃通過稅前扣除折舊費的形式，降低企業(yè)經(jīng)營所得稅，還可以將一部分利息費用從應(yīng)繳納稅收中扣除，實現(xiàn)降低企業(yè)稅負的作用。除此之外，稅務(wù)籌劃過程中企業(yè)可以借助融資租賃方式，這樣在設(shè)備銷售之后還可以獲得一筆合適的資金，結(jié)合國家稅收政府，達成節(jié)稅提高經(jīng)濟效益的目的。
2.決策階段應(yīng)用。市場經(jīng)濟環(huán)境下企業(yè)投資的最終目的就是獲得最大效益，稅收籌劃方式通過全方位考慮各類因素，結(jié)合企業(yè)實際情況制定最合適投資方案。制定方案時考慮投資地區(qū)稅收政策，現(xiàn)行稅法中已經(jīng)取消很多優(yōu)惠政策，僅保留西北地區(qū)投資、高新科技產(chǎn)業(yè)等優(yōu)惠，企業(yè)應(yīng)該充分利用這種差異進行項目投資。在投資戰(zhàn)略決策中應(yīng)用稅收籌劃，不但要管理與選用合適的投資形式，還要全面核算增值稅、股息及利息所得稅?，F(xiàn)階段已經(jīng)全面實行營改增，財務(wù)人員依據(jù)新的稅收政策進行稅務(wù)籌劃，科學(xué)合理管控企業(yè)投資中資產(chǎn)抵扣環(huán)節(jié)，確保企業(yè)健康穩(wěn)定發(fā)展。
3.資金流的應(yīng)用?，F(xiàn)代商業(yè)企業(yè)在經(jīng)營過程中，針對不同的環(huán)節(jié)所依據(jù)的稅收標準不同。如在銷售環(huán)節(jié)中就可分為兩種不同的方式來開展稅收籌劃：（1）收入金額，在對資金使用管理時，是通過稅收籌劃的方式，采用快速折舊法來實現(xiàn)理財行為，達到延后當期利潤的目的；（2）收入時間，稅收管理中時間是一個非常重要的維度，不同結(jié)算方式會對稅收時間產(chǎn)生影響，給企業(yè)創(chuàng)造更多的利潤。除此之外，財務(wù)賬目的備抵法與轉(zhuǎn)銷法，都能在一定的財務(wù)規(guī)章制度范圍內(nèi)達到降低企業(yè)稅負金額和當期利潤的目的。
四、結(jié)語
總而言之，現(xiàn)代社會市場競爭激烈，企業(yè)不斷調(diào)整與完善內(nèi)控體系、促使生產(chǎn)經(jīng)營活動多元化及強化自身稅收籌劃風(fēng)險控制的措施，借助國家制定的各項稅收優(yōu)惠政策，在企業(yè)經(jīng)營管理中全面滲透稅收籌劃的風(fēng)險控制，發(fā)揮稅收籌劃的作用，為企業(yè)可持續(xù)發(fā)展保駕護航。
參考文獻：
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關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)行業(yè) 納稅風(fēng)險 防范
一、引言
企業(yè)納稅風(fēng)險，是指企業(yè)的涉稅行為因未能正確有效的遵守稅收政策和法規(guī)而導(dǎo)致企業(yè)未來利益的可能損失，具體表現(xiàn)為企業(yè)涉稅行為影響納稅準確性的不確定因素。而就房地產(chǎn)企業(yè)來說，由于其本身涉及的稅種繁多，且稅收制度較為復(fù)雜，因此，在納稅遵從、應(yīng)納稅額核算以及納稅籌劃等方面，就會比其他行業(yè)面臨更大的納稅風(fēng)險。同時，房地產(chǎn)企業(yè)存在著開發(fā)周期較長、投資額巨大和會計核算相對復(fù)雜的特殊性，尤其是在滾動開發(fā)時，其成本更加難以確定。隨著企業(yè)會計準則的不斷更新，能夠準備把握房地產(chǎn)業(yè)務(wù)核算并正確計算出納稅金額的財務(wù)人員也不多。而以上這些因素就導(dǎo)致了房地產(chǎn)企業(yè)成為中國納稅風(fēng)險頗高的行業(yè)之一。
二、房地產(chǎn)企業(yè)納稅風(fēng)險的具體表現(xiàn)
（一）稅收政策遵從風(fēng)險
稅收政策遵從風(fēng)險是指企業(yè)的經(jīng)營，未能有效適用稅收政策而導(dǎo)致未來利益的損失，大致表現(xiàn)為企業(yè)涉稅行為影響納稅準確性的不確定因素。具體說來，一方面，由于企業(yè)未能及時更新最新可適用的稅收政策系統(tǒng)，依然沿用原來的政策處理涉稅事項，從而造成稅收違法，例如，房地產(chǎn)企業(yè)在2002年之前，其土地來源是國家廉價的土地批租，但2002年之后國家規(guī)定土地的取得形式改為拍賣，這就導(dǎo)致企業(yè)涉稅事項的大幅度更改調(diào)整，如果企業(yè)沒有對這些政策法規(guī)進行精確的解讀，那么就會使自身處于很大的涉稅風(fēng)險之中。另一方面，由于企業(yè)沒有對自身內(nèi)部發(fā)生的新變化做出適用稅收政策的判斷，這樣也會同樣導(dǎo)致納稅不遵從。比如，在將開發(fā)的產(chǎn)品用于出租和自用時，因?qū)Χ愂照呷狈氈碌牧私猓茨芗皶r確認為稅法上的視同銷售，計算繳納營業(yè)稅和企業(yè)所得稅，這樣就構(gòu)成了稅收違法，從而增加了企業(yè)的納稅風(fēng)險。
（二）納稅金額負擔風(fēng)險
納稅金額的負擔風(fēng)險，實際上就是稅款負擔風(fēng)險，而這樣的狀況在我國現(xiàn)在的企業(yè)中普遍存在。由于很多企業(yè)的會計核算制度不夠健全，稅務(wù)系統(tǒng)也沒用發(fā)揮相應(yīng)的作用，這樣一來，就使得企業(yè)的納稅金額以“滾雪球”式的方式急速增長，導(dǎo)致很多納稅企業(yè)可能會因為過重的稅收負擔而陷入財務(wù)危機，甚至最終難逃破產(chǎn)的厄運。
對于房地產(chǎn)企業(yè)來說，納稅金額的負擔風(fēng)險突出表現(xiàn)為在企業(yè)會計經(jīng)濟業(yè)務(wù)中使用大量不符規(guī)定的票據(jù)進行結(jié)算，從而引起諸多本應(yīng)該可以扣除的真實發(fā)生的費用不能夠在企業(yè)所得稅前列支，加重了房地產(chǎn)企業(yè)的稅收負擔。例如，企業(yè)在采購汽油、辦公用品之時，未能取得增值稅專用發(fā)票，從而不僅導(dǎo)致進項稅額不能如實抵扣，且企業(yè)所得稅的稅前列支也大打折扣。
（三）稅收籌劃風(fēng)險
房地產(chǎn)企業(yè)涉及的稅種繁多，并且涉及的稅收條文及相關(guān)規(guī)定較為復(fù)雜，這就給了房地產(chǎn)企業(yè)較為廣闊的稅收籌劃空間?；诖?，但是很多企業(yè)在經(jīng)營過程中，進行了各種各樣的稅收籌劃?；I劃并非不可，但一些財務(wù)人員因為過分追求納稅籌劃本身而忽略了稅收政策遵從和納稅金額核算等重要工作，舍本逐末的結(jié)果是，不僅稅款沒有節(jié)省多少，并且，每年因為盲目稅收籌劃造成了納稅違規(guī)問題，不得不補交金額不菲的罰款和滯納金。
三、如何更好的防范納稅風(fēng)險
（一）全面學(xué)習(xí)和把握稅收法規(guī)政策
稅收方面的法規(guī)政策本身就細致入微，條文繁多，并且更新速度很快，這就要求企業(yè)對這些政策法規(guī)進行與時俱進的學(xué)習(xí)，做到熟悉政策，理解其中含義，在實際工作中能夠正確的運用和計算，保證各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)都能夠正確的納入稅法的軌道中來。例如，房地產(chǎn)企業(yè)在解讀這些政策法規(guī)之時，可以根據(jù)自身特點著重把握合法與非法的臨界點，總體上保證企業(yè)經(jīng)營活動的合法性。同時可以合理利用稅法賦予企業(yè)的各種權(quán)利，包括免稅、減稅、延期納稅等有利于企業(yè)進行資金周轉(zhuǎn)的關(guān)鍵點，減輕稅負，增加稅后利潤。學(xué)習(xí)稅收政策法規(guī)，不僅僅是加強企業(yè)納稅遵從的途徑，也是企業(yè)進行稅收籌劃的有效前提，這個方面，筆者會在之后重點說明。
（二）有效利用扣除比率，減輕企業(yè)稅負
近年來，國家稅務(wù)總局針對之前稅法中存在的稅收漏洞，進行了一系列的修訂，增加了很多反避稅的條款，使得我國稅法在趨于完善的同時，也增加了企業(yè)的納稅風(fēng)險。于是，筆者認為，企業(yè)應(yīng)該拋棄過去的理念，重點利用現(xiàn)行稅法中的一些扣除比率控制企業(yè)整體稅負，從而規(guī)避稅款負擔方面的風(fēng)險。比如，我國稅法規(guī)定，除了一部分只有在實際發(fā)生時才可以列入抵扣范圍的成本費用之外，有些稅前扣除項目是可以按照權(quán)責(zé)發(fā)生制進行的，即費用可以在發(fā)生時而不是在實際支付時確認扣除。企業(yè)有些費用雖然在該年度內(nèi)沒有實質(zhì)性的支付行為，但是按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求，應(yīng)該屬于該年度內(nèi)負擔，稅法又規(guī)定可以稅前扣除的，對這部分費用應(yīng)該及時予以提取。比如，根據(jù)稅法規(guī)定，以合理比率提取12月份工資、工會經(jīng)費以及年度內(nèi)應(yīng)該分攤的租賃費用和按照應(yīng)收賬款合理比率提壞賬準備等。又如，在企業(yè)的所得稅稅前扣除范圍中，業(yè)務(wù)招待費為一大費用，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費支出，可以在稅前按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業(yè)）收入的5‰。在年終匯算清繳時，超過稅法允許扣除的部分費用支出，企業(yè)應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。那么，若能夠做到讓扣除費用最大化，則可以達到最佳的減輕納稅金額負擔的效果。所有稅法中這些類似的規(guī)定就要求財務(wù)人員在日常經(jīng)營核算中，把握各項費用的扣除比率，對費用進行合理的分類，盡量保證應(yīng)扣盡扣，使稅前費用扣除最大化從而減少應(yīng)納稅所得額。
（三）依法進行稅收籌劃
房地產(chǎn)行業(yè)所涉及的稅種主要包括土地增值稅、房產(chǎn)稅、所得稅、營業(yè)稅等。房地產(chǎn)行業(yè)的稅收籌劃一方面需要借助其所涉及稅種的一般稅收籌劃方法，另一方面也需要利用房地產(chǎn)業(yè)自身的經(jīng)營特點進行具有自身特色的稅收籌劃。當然，這所有的一切都是在合理合法的前提下進行，必須使得稅收籌劃的過程不違背相關(guān)的政策法規(guī)，不然，籌劃就失去了其可行性。土地增值稅可謂房地產(chǎn)行業(yè)的一大稅種，現(xiàn)行稅法中對土地增值稅實行四級超率累進稅率，而交稅與否的臨界點則是增值率是否超過20%，于是，如何利用這一臨界點進行籌劃，是房地產(chǎn)企業(yè)控制納稅風(fēng)險的一個關(guān)鍵點。又例如，在房產(chǎn)稅方面，房產(chǎn)稅的稅率，依照房產(chǎn)余值計算繳納時，稅率為1.2%，而按照房產(chǎn)租金收入計算繳納時，稅率變?yōu)?2%，兩種方法計算出來的稅額存在很大差異，因此，企業(yè)可以適當將出租業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)變?yōu)槌邪鼧I(yè)務(wù)而避免采用依照租金計算房產(chǎn)稅的方式。根據(jù)不同情況，啟用不同的稅收籌劃方案是必要的。就房地產(chǎn)企業(yè)而言，筆者認為，實施全方位的稅收精細化管理，將能夠考慮到的籌劃細節(jié)一一落到實處，必定能夠帶來節(jié)稅效應(yīng)，從而更好的降低企業(yè)的納稅風(fēng)險。
（四）實施納稅風(fēng)險的轉(zhuǎn)嫁
經(jīng)過這么多年的發(fā)展，中國的稅收中介機構(gòu)也迅速的成長起來，成為一門新興的行業(yè)。而房地產(chǎn)企業(yè)想要更好的防范和化解納稅風(fēng)險，求助于稅收專業(yè)機構(gòu)是非?？尚械?。無論是稅務(wù)師事務(wù)所，還是會計師事務(wù)所都集中了許多稅務(wù)方面的精英和專家，納稅人可以請他們作為，全權(quán)處理企業(yè)的涉稅事項，而這也是與國際接軌的一種做法，在其他發(fā)達國家，稅務(wù)中介非常發(fā)達，事實上，尋求不僅僅可以提高納稅申報的權(quán)威性和專業(yè)性，確保納稅人正確和全面地履行納稅義務(wù)，而且也是轉(zhuǎn)嫁納稅風(fēng)險的最好選擇。因為，按照中國現(xiàn)行法律政策的規(guī)定，如果稅收機構(gòu)在對納稅人實施稅收時，給納稅人造成損失，稅務(wù)中介必須承擔賠償責(zé)任，彌補納稅人的損失，這就使得企業(yè)納稅風(fēng)險轉(zhuǎn)移到了中介機構(gòu)。當然，請求稅務(wù)中介幫助處理納稅事宜，也需要充分考慮稅務(wù)的成本與收益的關(guān)系，綜合權(quán)衡，做出最適合企業(yè)的決定。
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企業(yè)合并是一個復(fù)雜的過程，合并成本（包括稅收成本）的高低直接影響并購能否成功。稅收作為宏觀經(jīng)濟的重要影響因素，影響著每家企業(yè)的經(jīng)營決策和活動，因此合理的稅收籌劃，不但可以充分利用稅法留給企業(yè)的稅收籌劃空間，充分發(fā)揮合并各環(huán)節(jié)的避稅效用，還可以降低企業(yè)的合并成本，實現(xiàn)合并的最大效益。
一、企業(yè)合并的相關(guān)會計準則和稅收政策
企業(yè)合并是企業(yè)對外擴張，擴大銷售渠道、分散運營風(fēng)險，提升企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模的重要方式。稅收籌劃是企業(yè)在綜合考慮市場因素和稅收因素, 尋求稅負相對最輕, 經(jīng)營效益相對最好的決策方案的行為。由于會計準則和稅法對企業(yè)合并所得的處理方式不同，因此，制定合適的稅收籌劃方案，必須熟悉和把握企業(yè)合并中的稅收籌劃制度依據(jù)、掌控籌劃要點和重要事宜。
(一)企業(yè)合并的會計準則
財政部2006年新頒布的《企業(yè)會計準則第20 號―企業(yè)合并》中對企業(yè)合并的規(guī)定：企業(yè)合并，是指將兩個或兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并，兩種情況下的會計處理方法也有所不同。
1、同一控制性的企業(yè)合并
同一控制下的企業(yè)合并是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的，參與合并的其他企業(yè)成為被合并方。同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法, 即對于被合并方的資產(chǎn)、負債按照原賬面價值確認，不按公允價值進行調(diào)整, 不形成商譽。合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價值與支付的合并對價的差額, 調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的, 調(diào)整留存收益。
2、非同一控制下的企業(yè)合并
參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合并。非同一控制下的企業(yè)合并采用購買法, 按照公允價值確認所取得的資產(chǎn)和負債, 公允價值與其賬面價值的差額, 計入當期損益。購買方在購買日應(yīng)當對合并成本進行分配:
合并成本大于確認的各項可辨認凈資產(chǎn)公允價值的差額, 確認為商譽。企業(yè)應(yīng)于每個會計期末, 對商譽進行減值測試。對商譽確定為減值的部分做資產(chǎn)賬面價值的抵減，計入當期損益。
合并成本小于確認的各項可辨認凈資產(chǎn)公允價值的差額,其差額計入當期損益。
(二)企業(yè)合并的稅收政策
我國的公司并購活動開始于20世紀90年代, 而對企業(yè)合并的相關(guān)稅法規(guī)定開始于1997年, 稅收處理規(guī)則散見于國家稅務(wù)總局的各種相關(guān)文件之中。根據(jù)企業(yè)合并的不同條件分別適用一般性稅務(wù)處理規(guī)定和特殊性稅務(wù)處理規(guī)定。
1、一般性稅務(wù)處理規(guī)定
合并企業(yè)應(yīng)按公允價值確定接受被合并企業(yè)各項資產(chǎn)和負債的計稅基礎(chǔ)，被合并企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進行所得稅處理，被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補。該種處理方法習(xí)慣上稱為“應(yīng)稅合并重組”，適用于所有的合并類型, 稅務(wù)處理上要求對被并企業(yè)轉(zhuǎn)移的整體資產(chǎn)視同銷售計繳所得稅,被并企業(yè)的未彌補虧損不得結(jié)轉(zhuǎn)至合并企業(yè)彌補。
2、特殊性稅務(wù)處理規(guī)定
合并企業(yè)接受被合并企業(yè)資產(chǎn)和負債的計稅基礎(chǔ)，以其原有計稅基礎(chǔ)確定，合并前的相關(guān)所得稅事項由合并企業(yè)承繼；虧損在限額內(nèi)可由合并企業(yè)彌補；股東取得合并企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以其原持有的被合并企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)確定。該種處理方法習(xí)慣上稱為“免稅合并重組”，只有在合并企業(yè)購買的股權(quán)不低于被合并企業(yè)全部股權(quán)的75%，且合并企業(yè)在該股權(quán)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，才能向稅務(wù)機關(guān)申請執(zhí)行。
從以上分析可得，兩種處理方法在資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益的確認、虧損彌補等方面存在的差異為合并各方利用不同稅務(wù)處理方法進行所得稅籌劃提供了空間。企業(yè)在合并中因為產(chǎn)權(quán)交換的支付方式不同,選擇不同的稅務(wù)處理方法必然會對合并雙方的所得稅造成不同的稅收負擔的影響，同時也為稅收籌劃提供了條件。
二、企業(yè)合并稅收籌劃的主要方案
(一)選擇合并對象的稅收籌劃
企業(yè)進行合并決策的首要問題是尋找合適的目標企業(yè)，在選擇目標企業(yè)時把稅收問題結(jié)合起來進行分析考慮，這樣可以在一定程度上降低合并成本，并且對合并后企業(yè)的發(fā)展有重要的影響。我們可以在目標企業(yè)所在行業(yè)和地區(qū)及企業(yè)的財務(wù)狀況的選擇上進行稅收籌劃。
1、考察目標企業(yè)所在行業(yè)狀況
一般說來，企業(yè)合并按行業(yè)關(guān)系可分為三大類，即橫向合并、縱向合并和混合合并。橫向合并后企業(yè)經(jīng)營行業(yè)不變，合并企業(yè)的納稅種類和環(huán)節(jié)不變，但納稅主體由于合并后規(guī)模變化會影響增值稅和所得稅稅率的提高。因此在選擇橫向合并時，必須同時考慮納稅人身份和屬性的可能變化帶來相關(guān)適用稅率的變化，計算綜合成本和收益?？v向合并是指合并企業(yè)的產(chǎn)品處于被合并企業(yè)的上游或下游，兩者有前后工序或是生產(chǎn)與銷售之間關(guān)系的合并?？v向合并使經(jīng)營擴展到其他領(lǐng)域，可能會使合并企業(yè)的納稅身份改變，并且稅種和稅率也會發(fā)生相應(yīng)的變化。混合合并是指當合并與被合并企業(yè)分別處于不同的產(chǎn)業(yè)部門、不同的市場，且這些產(chǎn)業(yè)部門的產(chǎn)品沒有密切的替代關(guān)系，合并雙方企業(yè)也沒有顯著的投入產(chǎn)出關(guān)系的合并?；旌虾喜⑹蛊髽I(yè)經(jīng)營范圍延伸到了其它領(lǐng)域，因此通常會伴隨著新適用稅種的出現(xiàn)和納稅環(huán)節(jié)的相應(yīng)增加。例如，機器制造企業(yè)如果合并了一家房地產(chǎn)公司，那么合并后的企業(yè)除要繳納原先的增值稅和所得稅，還要交納營業(yè)稅和契稅、房產(chǎn)稅以及土地增值稅等等。另外，納稅主體的屬性也可能發(fā)生變化。通過上面的分析可以看出，企業(yè)選擇不同的合并類型會產(chǎn)生不同的稅收效果，它不僅可能改變納稅主體的身份，也可能增減稅種、納稅環(huán)節(jié)和稅率。因此在選擇目標企業(yè)時，企業(yè)不僅要考慮合并對自身的影響，還要把因合并而導(dǎo)致應(yīng)納稅的增減納入合并成本的考慮之中。
2、考察目標企業(yè)所在地狀況
我國對經(jīng)濟特區(qū)、西部地區(qū)、少數(shù)民族地區(qū)注冊經(jīng)營的企業(yè)實行不同的稅收優(yōu)惠政策，稅負最低的是國家重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)、小型微利企業(yè)。合并企業(yè)可以利用我國現(xiàn)行稅法中的地區(qū)性優(yōu)惠政策來降低企業(yè)的整體稅收負擔，使合并后的納稅主體能夠取得稅收優(yōu)惠。
3、考察目標企業(yè)財務(wù)狀況
合并企業(yè)若有較高盈利水平，為降低其整體稅負，可選擇一家具有大量凈經(jīng)營虧損的企業(yè)作為目標企業(yè)進行合并，通過盈利與虧損的相互抵消，實現(xiàn)企業(yè)所得稅的減免。同時，如果合并納稅中出現(xiàn)虧損，合并企業(yè)還可以通過虧損的遞延，合理推遲納稅，這相當于企業(yè)得到一筆無息貸款。但是值得注意的是，并不是所有具有大量凈經(jīng)營虧損的企業(yè)都可以作為合并的對象。進行并購決策時需考慮周全，并不能只考慮節(jié)稅，還要為企業(yè)謀求更有利的發(fā)展空間。
(二)選擇合并出資方式的籌劃
在企業(yè)合并的方式中主要有現(xiàn)金支付方式、股票交換方式和承擔債務(wù)方式，稅法對不同的合并支付方式規(guī)定了不同的處理方法，這也為稅收籌劃提供了一定空間。
1、現(xiàn)金購買方式
從企業(yè)合并的角度看，該種方式下被合并企業(yè)的以前年度的虧損不能結(jié)轉(zhuǎn)到合并企業(yè)彌補。但目標企業(yè)的固定資產(chǎn)賬面價值低于公允價值時，可享受由于增加固定資產(chǎn)折舊計提基礎(chǔ)而帶來的稅收利益。對于被合并企業(yè)而言，是稅負最重的一種，因為稅法規(guī)定，在非股權(quán)支付下，被合并企業(yè)視為按公允價值轉(zhuǎn)讓處置全部資產(chǎn)，計算資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得，依法繳納所得稅。在這種方法下，有一個變通方法可以獲取節(jié)稅利益，即采取分期支付減輕稅負。通過分期支付合并方不會因支付現(xiàn)金給被合并方而帶來短期大量現(xiàn)金負擔，同時對于目標企業(yè)來說，也可以帶來稅收利益，遞延納稅時間。
2、股票交換方式
股票交換式是指合并企業(yè)向目標企業(yè)發(fā)行股票以換取目標企業(yè)的股票或資產(chǎn)，取得目標企業(yè)的控制權(quán)。采用股票交換的支付方式，對合并方而言，首先可以利用合并中關(guān)于虧損抵減的規(guī)定，獲得絕對節(jié)稅利益。其次，合并方不需要支付大量的現(xiàn)金，不會大量占用企業(yè)的營運資金。與現(xiàn)金支付方式相比，股權(quán)交換方式對雙方稅法較輕。但同時，對合并企業(yè)來說，可能會造成股權(quán)的稀釋，增加企業(yè)合并后因股利分配而導(dǎo)致的現(xiàn)金流出。
3、承擔債務(wù)方式
假如被合并企業(yè)的資產(chǎn)與負債基本相等, 即凈資產(chǎn)幾乎為零, 合并企業(yè)以承擔被合并企業(yè)全部債務(wù)的方式實現(xiàn)吸收合并, 不視為被合并企業(yè)按公允價值轉(zhuǎn)讓、處置資產(chǎn), 不計算資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得。由于合并企業(yè)承擔被合并企業(yè)的債務(wù)，若債務(wù)有一部分是計息債務(wù)，合并企業(yè)可以獲得債務(wù)利息抵稅的節(jié)稅效益。
4、結(jié)合免稅重組交易方式和應(yīng)稅重組交易方式
企業(yè)在進行合并的交易時，可以將免稅重組交易方式和應(yīng)稅重組交易方式結(jié)合使用，以實現(xiàn)最大的節(jié)稅效益。
其一、目標企業(yè)的固定資產(chǎn)被低估。若目標企業(yè)的固定資產(chǎn)被低估，合并企業(yè)可以選擇現(xiàn)金購買目標企業(yè)股東所持有的全部股票，這種情況下，現(xiàn)金購買方式比股權(quán)交換方式的免稅重組方式更合適。
其二、合并企業(yè)只希望獲得目標企業(yè)的一個子公司資產(chǎn)。在這種情況下，合并企業(yè)不必直接購買子公司股票，可以直接對目標企業(yè)進行現(xiàn)金并購，在取得其一定數(shù)量的股票后，要求目標企業(yè)用其子公司的股票贖回合并企業(yè)所擁有的目標企業(yè)的股票。
(三)關(guān)于商譽和虧損彌補限額的籌劃
1、關(guān)于合并商譽的籌劃
《企業(yè)合并》準則中將企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并，在非同一控制下的企業(yè)合并下，當合并成本大于確認的各項可辨認凈資產(chǎn)公允價值的差額, 產(chǎn)生為商譽。因為稅法規(guī)定合并商譽不能攤銷，這實際上給應(yīng)稅合并方法下的合并企業(yè)帶來稅收上的損失。此時的籌劃方案是，改用收益法對被并企業(yè)整體能夠帶來的現(xiàn)金量折現(xiàn)進行評估，這樣會較為接近收購價格，從而避免合并商譽的出現(xiàn)，以減少稅收損失。
2、關(guān)于虧損彌補限額的籌劃
根據(jù)《通知》的規(guī)定，我們發(fā)現(xiàn)當被并企業(yè)凈資產(chǎn)很少,或者為負數(shù)時,可彌補虧損的限額將會很小或者為零, 這時就算合并企業(yè)能獲得很高的盈利，也無法用于彌補虧損。要解決這一問題, 就必須增加被并企業(yè)凈資產(chǎn), 較為可行的辦法是尋求“債轉(zhuǎn)股”。在合并前由被并企業(yè)向其債權(quán)人申請債務(wù)重組, 將其債權(quán)等值轉(zhuǎn)化為股權(quán), 這樣被并企業(yè)在不產(chǎn)生重組收益的條件下實現(xiàn)凈資產(chǎn)的增加, 也相應(yīng)增加了合并后企業(yè)的補虧限額。
三、結(jié)論與啟示
企業(yè)合并業(yè)務(wù)的相關(guān)方較多，稅務(wù)處理復(fù)雜，在進行稅收籌劃時，必須遵循成本效益原則。企業(yè)在進行納稅籌劃時，不能只單方面的考慮稅收成本的降低，還應(yīng)考慮因籌劃方案而引發(fā)的其他費用的增加或收入的減少。只有在充分考慮合并各方的相關(guān)利益和準確理解稅法的基礎(chǔ)上為企業(yè)帶來最大的利益，才有可能做出成功的籌劃。
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一、房地產(chǎn)業(yè)稅收風(fēng)險事前控制要點
一般來說，一個房地產(chǎn)項目按時間流程主要包括：土地獲取、規(guī)劃設(shè)計、融資、建筑施工、房屋預(yù)售、項目清算六大環(huán)節(jié)，房地產(chǎn)企業(yè)或多或少都存在有各種稅收問題及風(fēng)險，只是程度不同而已。據(jù)筆者的實踐來看，至少涉及以下多個風(fēng)險點。
1.在土地取得環(huán)節(jié)存在4個風(fēng)險點：（1）傭金等支出沒有取得正規(guī)發(fā)票，導(dǎo)致利潤虛增，稅負加大；（2）沒有在簽訂土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移合同的當天申報契稅；（3）虛增拆遷安置費，中介費逃避繳納土地增值稅和企業(yè)所得稅；（4）以收購股權(quán)方式取得土地使用權(quán)時，溢價部分無法列支土地成本。
2.在規(guī)劃設(shè)計環(huán)節(jié)存在3個風(fēng)險點：（1）總體規(guī)劃設(shè)計未考慮財稅因素對成本、稅收和現(xiàn)金流的影響；（2）虛開規(guī)劃設(shè)計費，逃避繳納土地增值稅和企業(yè)所得稅；（3）境外的規(guī)劃設(shè)計費沒有代扣代繳稅金。
3.在融資環(huán)節(jié)存在6個風(fēng)險點：（1）向非金融機構(gòu)（包括企業(yè)和個人）融入的高息資金利息支出無法取得正規(guī)發(fā)票，從而導(dǎo)致利息支出無法入賬；（2）從信托或基金公司“名股實債”形式支付的利息，往往無法取得合法入賬的憑據(jù)；（3）可控資金不夠支付利息或其他開支；（4）支付的利息可能涉及代扣代繳稅義務(wù)未履行；（5）與股東及其他關(guān)聯(lián)方資金往來支付利息，存在偷逃稅金問題；（6）借給自然人股東超過1年以上的借款，存在初認定為股息、紅利分配需要繳20%的個稅風(fēng)險。
4.在工程建設(shè)開發(fā)環(huán)節(jié)存在4個風(fēng)險點：（1）虛開建安發(fā)票，加大建安支出，偷逃土地增值稅和企業(yè)所得稅；（2）為少繳稅，實際發(fā)生的工程支出，但不索要發(fā)票；（3）簽訂建安合同后未足額繳納印花稅；（4）不繳納或者不足額繳納，或不按規(guī)定時間繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。
5.在房屋預(yù)售環(huán)節(jié)存在9個風(fēng)險點：（1）取得預(yù)售收入（包括定金）沒有按規(guī)定及時申報納稅；（2）沒有按規(guī)定的預(yù)征率預(yù)繳土地增值稅和企業(yè)所得稅；（3）預(yù)售合同沒有足額及時繳納印花稅；（4）銷售合同為陰陽合同，未如實申報收入；（5）售后返租時，按返租后金額確認收入納稅，對小業(yè)主的返租收入未代扣代繳稅金；（6）返遷房未申報納稅，或未按市場公允價申報納稅；（7）以房抵工程款、分房給股東等未按規(guī)定申報納稅；（8）裝修收入沒有申報納稅；（9）賣給股東或關(guān)聯(lián)方的房屋價格明顯偏低。
6.在項目清算環(huán)節(jié)存在4個風(fēng)險點：（1）取得發(fā)票不合規(guī)，比如發(fā)票出具方與合同方、收款方不相符；（2）購買虛假發(fā)票虛增成本；（3）企業(yè)高管的個人收入沒有全額繳納個人所得稅；（4）關(guān)聯(lián)方交易定價不合理等。
二、規(guī)避房地產(chǎn)涉稅風(fēng)險的途徑
一般來說，公司所有經(jīng)濟活動都會對公司稅收工作產(chǎn)生影響。稅務(wù)工作有兩個過程，即稅收產(chǎn)生的過程和稅收繳納的過程。很多企業(yè)重視稅收繳納的過程而忽視稅收發(fā)生的過程。結(jié)果，往往是到需要繳納幾千萬元稅款，或者在稅收出現(xiàn)問題可能被稅務(wù)處罰的時候，才開始重視稅務(wù)工作并要求財務(wù)人員想辦法?？蓡栴}是，稅收發(fā)生的過程在前，稅收繳納過程在后，“事后諸葛亮”往往成為“馬后炮”。
那么，有沒有一條既能規(guī)避涉稅風(fēng)險，又能減輕納稅成本的途徑？答案是有的。那就是在項目前期進行整體系統(tǒng)的稅收籌劃。何為整體系統(tǒng)的稅收籌劃？就是在項目開始之前，決策者通過精心安排和統(tǒng)籌規(guī)劃來防范風(fēng)險，并獲取“節(jié)稅”收益。因此，最佳的籌劃時機在項目前期，即在項目實施之前，企業(yè)負責(zé)人就必須做好稅收籌劃工作。比如，在房地產(chǎn)項目的規(guī)劃設(shè)計環(huán)節(jié)，經(jīng)常會碰到這樣的情況：樣板房既可以建在主體建筑里，也可以臨時修建在主體建筑之外，規(guī)劃時不同的選擇將導(dǎo)致不同的稅負。如果選擇臨時建在外面，項目結(jié)束予以拆除，樣板房的修建裝飾費用在財務(wù)上應(yīng)計入營銷費用；如果選擇建在主體建筑里，樣板房的費用可以計入到開發(fā)費用中。這兩種做法，費用雖然都可以在計算企業(yè)所得稅時扣除，但營銷費用不能在計算土地增值稅時扣除，而開發(fā)費用則可以扣除。
由于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的開發(fā)環(huán)節(jié)眾多，拿地、拆遷、設(shè)計、土建、裝修、營銷等等，每一項經(jīng)濟行為的發(fā)生都會涉及稅金，因此，房地產(chǎn)稅收籌劃必須結(jié)合以上各個環(huán)節(jié)，提前進行系統(tǒng)的規(guī)劃。具體來說，房地產(chǎn)企業(yè)在各個環(huán)節(jié)開始之前，需要重點關(guān)注的籌劃節(jié)點有很多。如在土地獲取環(huán)節(jié)，企業(yè)取得土地的方式有招拍掛、股權(quán)收購、合作開發(fā)等，不同的拿地方式稅負差異很大；如果存在拆遷成本，就有選擇拆遷方式的問題，回遷、貨幣補償還是土地置換，都是涉及稅務(wù)成本。在規(guī)劃設(shè)計環(huán)節(jié)中，企業(yè)須考慮產(chǎn)品定位與產(chǎn)品類型的選擇，以及住宅、商業(yè)等項目如何配置，才能做到財稅成本最優(yōu)。
實務(wù)中，房地產(chǎn)項目開發(fā)周期往往很長，不少項目有一期、二期、三期之分，從成立公司項目立項開始，到最后的稅收清算，少則三年，多則十年，甚至更長。時間一長，當初哪怕一個小小的錯誤決定，可能會釀成一個大的稅務(wù)問題。因此，事前的合理安排對房地產(chǎn)企業(yè)規(guī)避納稅風(fēng)險，降低稅收成本，顯得至關(guān)重要。
參考文獻
