時(shí)間：2022-04-16 18:06:12
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇物業(yè)稅論文，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。
地方政府為什么如此熱衷于土地經(jīng)營？這是因?yàn)椋谥醒胝刂屏硕愂盏闹饕獊碓矗⑶揖o縮銀根之后，地方政府除了土地之外再?zèng)]有其它的資金供給渠道。他們?yōu)榱税l(fā)展地方經(jīng)濟(jì)，不得不千方百計(jì)地炒作房地產(chǎn)，通過拉高房價(jià)帶動(dòng)本地相關(guān)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，并且從中獲取財(cái)政收入。這是一種竭澤而漁的經(jīng)營模式，它將不可再生的土地資源作為賭注，進(jìn)行經(jīng)濟(jì)上的大賭博。所以，控制中國經(jīng)濟(jì)過熱的問題，首先就是要解決地方政府在土地資源利用上的不受節(jié)制問題。
當(dāng)前，中央政府主要通過行政手段千方百計(jì)地制止地方政府亂占耕地行為。從短期來看，中央政府的政策和行政命令會發(fā)揮一定的效用，但是從長期來看，由于利益上的沖突并沒有解決，所以還會出現(xiàn)直接的或者變相的亂占耕地問題。在北方一些城市，城市規(guī)模不斷擴(kuò)大，城市地價(jià)不斷攀升，已經(jīng)直接影響了當(dāng)?shù)赝顿Y的成本。所以，如果沒有和中國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平相適應(yīng)的土地控制制度，那么，土地泡沫破滅之日，就是中國的經(jīng)濟(jì)災(zāi)難到來之時(shí)。
抑制土地價(jià)格增長過快的問題，有三個(gè)途徑：一是通過經(jīng)濟(jì)手段加大土地的供給，保證市場源源不斷的土地需要。這種手段在我國根本行不通。二是通過行政手段控制土地批租的速度，防止地方政府參與房地產(chǎn)的開發(fā)。由于地方利益決定了地方政府不可能不打折扣地執(zhí)行中央的行政命令，所以行政手段作用十分有限。三是通過法律的手段制定合理的稅收和財(cái)產(chǎn)分配制度，保證利益的各方都能獲得理性的預(yù)期收入。
現(xiàn)在看來，征收物業(yè)稅已經(jīng)成為當(dāng)務(wù)之急。首先，征收物業(yè)稅可以從消費(fèi)環(huán)節(jié)抑制需求。在中國的城市發(fā)展中，已經(jīng)出現(xiàn)了房地產(chǎn)投資熱的現(xiàn)象，一些城市居民購買房產(chǎn)并不是為了生活消費(fèi)，而是為了進(jìn)行投資。浙江溫州炒房團(tuán)的出現(xiàn)，從一個(gè)側(cè)面說明房地產(chǎn)市場已經(jīng)發(fā)展到新的階段，以消費(fèi)型為主的購房行為已經(jīng)逐漸地被投資性的購房行為所替代。在這種情況下，國家鼓勵(lì)房地產(chǎn)開發(fā)的一系列制度都應(yīng)該調(diào)整。具體到稅收制度方面，國家應(yīng)該對占用土地資源而進(jìn)行的房產(chǎn)投資活動(dòng)征收特別的資源稅。其次，征收物業(yè)稅可以有效地遏制開發(fā)商的投資沖動(dòng)。當(dāng)商品房交易市場趨于理性化的時(shí)候，開發(fā)商必定會對商品房的建設(shè)規(guī)模有一個(gè)合理的計(jì)算。他們不會輕易接受地方政府提出的開發(fā)項(xiàng)目，將自己的資本集中投入到城市房地產(chǎn)開發(fā)中去。第三，征收物業(yè)稅還有利于解決中央和地方政府財(cái)產(chǎn)分配不公的問題，從根本上控制地方政府參與房地產(chǎn)開發(fā)的利益需求。征收物業(yè)稅可以有效地在中央和地方政府之間進(jìn)行資源稅的重新劃分，保證地方政府運(yùn)行所必需的財(cái)政資金，防止地方政府千方百計(jì)地截留國家收入。
征收物業(yè)稅是一個(gè)系統(tǒng)工程。它要求國家的立法部門必須首先確定合理的征收范圍。對那些以消費(fèi)為目的而購買的房屋，不應(yīng)該征收物業(yè)稅，對那些投資性購買的房屋，應(yīng)該征收物業(yè)稅。由于我國目前尚未建立科學(xué)的資產(chǎn)申報(bào)體系，因此，在實(shí)際操作中可能會面臨許多問題。其中一個(gè)最主要的問題是，如何確定房屋業(yè)主購買的目的。在我看來，在稅收制度設(shè)計(jì)上，可以采取一刀切的方式，對物業(yè)實(shí)行普遍征收原則，然后再通過補(bǔ)貼的方式，對那些城市的貧困者進(jìn)行合理的補(bǔ)償。在此基礎(chǔ)上，國家大力推動(dòng)經(jīng)濟(jì)適用房的建設(shè)，并且通過廉租房的方式保證城市貧困人口擁有必要的住房條件。
當(dāng)然，物業(yè)稅的征收還面臨著其它許多問題，譬如，在征收的過程中，如何防止不法商人與政府勾結(jié)逃避或者變相逃避國家的稅收？從目前的情況來看，加快民主改革步伐是解決這個(gè)問題的唯一正確途徑。因?yàn)橹挥性谡畷r(shí)刻受到公眾有效監(jiān)督的情況下，房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營活動(dòng)中的暗箱操作才能避免。
筆者非常反對那種以缺乏經(jīng)驗(yàn)為由而阻撓稅收制度改革的觀點(diǎn)。因?yàn)樵谖铱磥恚?jīng)驗(yàn)的欠缺不能成為延緩?fù)菩心骋豁?xiàng)制度的理由。在征收物業(yè)稅方面，有關(guān)部門固然沒有經(jīng)驗(yàn)，但是，只要有利于維護(hù)公眾的利益，有利于中國經(jīng)濟(jì)的長遠(yuǎn)發(fā)展，我們就應(yīng)該加快前進(jìn)的步伐。
在整個(gè)中國自2003年來的這一輪經(jīng)濟(jì)擴(kuò)張與城市擴(kuò)容中，地方政府發(fā)揮了主導(dǎo)作用。而地方政府熱衷于城市擴(kuò)張，從財(cái)政的角度來說，既有預(yù)算外收入擴(kuò)張的收益，又可以帶動(dòng)預(yù)算內(nèi)稅收收人上升。從“預(yù)算外”的角度來看，近幾年來，隨著中央對政府行政收費(fèi)的管理越來越規(guī)范，行政事業(yè)收費(fèi)在預(yù)算外收入中的地位受到了抑制，相比之下，土地出讓金收入則既不列入預(yù)算內(nèi)，又未列入預(yù)算外管理，成為地方政府尤其是東部幾個(gè)省市地方政府（特別是縣政府）收人的重要來源。
另一面，土地出讓、房地產(chǎn)開發(fā)與以土地廉價(jià)出讓為手段的招商引資又可以帶來地區(qū)經(jīng)濟(jì)擴(kuò)張，從而帶動(dòng)預(yù)算內(nèi)的稅源增加。因此，與土地相關(guān)的收費(fèi)已經(jīng)成為地方政府各部門改善財(cái)政狀況的重要途徑。
平新喬（2007）在對8省8縣3個(gè)市的調(diào)查訪談中發(fā)現(xiàn)，地方政府對土地的收費(fèi)大體分為三類：一類是土地部門的收費(fèi)。如耕地開墾費(fèi)、管理費(fèi)、業(yè)務(wù)費(fèi)、登報(bào)費(fèi)、房屋拆遷費(fèi)、折抵指標(biāo)費(fèi)、收回國有土地補(bǔ)償費(fèi)、新增建設(shè)用地有償使用費(fèi)。二是財(cái)政部門的收費(fèi)，如土地使用費(fèi)、土地租金。三是其他部門收費(fèi)，如農(nóng)業(yè)、房產(chǎn)、水利、交通、郵電、文物、人防、林業(yè)等部門。它們將收取從土地征用到土地出讓過程中與之搭得上邊的相關(guān)費(fèi)用。這些收費(fèi)十分龐雜，透明度低，難以查清，但數(shù)額不菲。
據(jù)經(jīng)濟(jì)媒體提供的資料，2001－2003年我國土地出讓合計(jì)9100多億，約占同期全國地方財(cái)政收人的35%.2004年“8.31大限”使土地有償出讓進(jìn)一步市場化。當(dāng)年全國出讓的價(jià)款更達(dá)5894億元，占同期地方財(cái)政總收人的47%，2005年我國執(zhí)行收緊地根政策，出讓金收入占比雖有所下降，但總額仍有5505億元。隨著房地產(chǎn)市場的火爆，2006年出讓金收入達(dá)3000億元左右，預(yù)計(jì)全年出讓金占地方財(cái)政收入比例可能將突破50%，事實(shí)上，北京、廣州、深圳等房地產(chǎn)熱點(diǎn)區(qū)域的土地出讓金上半年的收人就已超過全年的總額。
平新喬（2007）根據(jù)各地區(qū)地方政府批租土地的面積數(shù)、各地區(qū)的土地價(jià)格以及估計(jì)出來的實(shí)際收入系數(shù)得出自己的估計(jì)。2004年，全國地方政府手中大約有6150.55億元左右的“土地財(cái)政收人”。這個(gè)數(shù)字，是2004年全國預(yù)算外收人4699.18億元的1.3倍。這個(gè)計(jì)算結(jié)果與《21世紀(jì)經(jīng)濟(jì)報(bào)道》公布的土地出讓金總數(shù)大體一致。
為了說明土地出讓金收入的相對規(guī)模，我們可以比較2004年中國地方政府的其他項(xiàng)目收入。我們可以清楚地看到，土地出讓金收入占到地方政府可支配收入的約20%，是地方政府的重要收入來源。2004年中國地方政府的實(shí)際可支配財(cái)力為30367.17億元。這個(gè)數(shù)字，是當(dāng)年中國中央政府財(cái)政支出7894.08億元的3.85倍，是2004年中國GDP總額136875.9億元（調(diào)整前數(shù)字）的22.19%.即使按調(diào)整后2004年的GDP數(shù)字計(jì)算（調(diào)整后的2004年中國GDP為159575.3億元），地方財(cái)政占當(dāng)年GDP的比重也達(dá)到了19%.
二、土地出讓金支付制度改變對財(cái)政收入的影響
我們首先分析土地出讓金由一次性支付轉(zhuǎn)向年金制后對地方財(cái)政的影響。
我國當(dāng)前一年期、三年期以及五年期定期存款利率分別是4.14%，5.40%和5.85%，五年期以上貸款利率為7.83%.我們在折中之后選擇6.5%作為貼現(xiàn)率。
如果把土地出讓金按照6.5%的折現(xiàn)率均勻分配到后續(xù)的70年，根據(jù)計(jì)算可以得知，每年的土地租金為一次性支出總額的大約1/16，即為原來土地收入的6.25%.當(dāng)然，我們可以對折現(xiàn)期限進(jìn)行調(diào)整。2如果保持貼現(xiàn)率不變，將一次性土地出讓金收入分?jǐn)偟?0，20，30年，則相應(yīng)的年租金分別為原來總額的13.06%，8.53%，7.19%.可見土地批租支付方式的改革對政府的年度土地出讓收入影響極大。實(shí)際上，將土地出讓金的一次性支付改成在70年的時(shí)間內(nèi)收取土地租金，過度細(xì)化了地方政府的收入流。盡管這樣的做法克服了先前的種種弊端，降低了土地成本和投資門檻，地方政府無法在短期內(nèi)得到全部土地出讓金，從而降低了地方政府過度批地的激勵(lì)，也使得地方政府拼命上工業(yè)項(xiàng)目的過高熱情得以降溫。對于居民來說，地價(jià)的下降帶動(dòng)房價(jià)相應(yīng)下降，購買或使用住房的門檻就會降低，有利于居民購房和就業(yè)。但這也大大弱化了地方政府的財(cái)力，不利于公共服務(wù)的提供。因此，我們可以將土地出讓金的分?jǐn)偲谙逌p少，再設(shè)定一個(gè)合理的首付比例。
如果我們將貼現(xiàn)率定為6.25%，設(shè)定分?jǐn)偲谙逓?0年，假設(shè)土地出讓的首付分別為30%和50%，這樣地方政府仍然可以取得原先收入的38.7%和56.5%.按照當(dāng)前公認(rèn)的地價(jià)占房價(jià)30%的說法，在僅考慮成本的情況下，土地成本的下降導(dǎo)致房價(jià)下降的比例分別為18.39%和13.05%.我們在這里的重點(diǎn)并不是比較那種土地出讓金方式更為恰當(dāng)，我們需要測度的是地方財(cái)政缺口。所以，我們不妨假定以30%的首付，并在十年內(nèi)支付租金。這樣的情況下，地方政府土地出讓的當(dāng)期收入減少61.3%.
按照平新喬的估計(jì)，地方財(cái)政支出占年度GDP的19%左右，其中20%來自土地出讓金收入。2007年我國GDP總量為246619億元，那么地方財(cái)政支出為46857億元，土地出讓金的收入達(dá)到9300億元，這樣由于土地出讓金支付方式的改革，使得當(dāng)期收入減少了5700億元。
三、物業(yè)稅的估算
物業(yè)稅改革的首要目標(biāo)是為地方政府提供穩(wěn)定、可持續(xù)的稅源。上面的分析反映了土地出讓金支付方式的改變會減少地方政府的當(dāng)期收入，相當(dāng)于做了一個(gè)減法；而開征物業(yè)稅對政府而言是加法。下面對這個(gè)加法的規(guī)模做出估算。我們在這里按照當(dāng)前其他國家物業(yè)稅在國內(nèi)的比重進(jìn)行橫向比較，然后預(yù)測其規(guī)模。
從OECD國家的數(shù)據(jù)來看，物業(yè)稅稅收收入占GDP的比重基本穩(wěn)定，長期以來保持在1.9%左右。物業(yè)稅稅收收入占稅收收入的比重從1965年－1985年有逐漸走低的態(tài)勢，其后有所回升，近年來保持5.5%的比重。
2007年，我國GDP總量為246619億元，財(cái)政總收入累計(jì)完成51304.03億元，其中，稅收收入45612.99億元，占財(cái)政總收入的比重為88.9%.如果分別按照1.9%和5.5%的比重計(jì)算，我國2007的物業(yè)稅收入將分別為4685.76億元和2508.71億元。兩者之間的差距非常大，原因在于我國稅收收入占GDP的比重偏小，而預(yù)算外資金收入在政府收入中所占比例偏高。另外，我國正處在城市化高速發(fā)展階段，居民財(cái)富中以房地產(chǎn)為形式的比例越來越高，物業(yè)稅的增長與GDP的相關(guān)性更強(qiáng)，并且OECD國家物業(yè)稅占GDP的比重非常穩(wěn)定，所以我們選擇物業(yè)稅收入為GDP的1.9%作為估算值，即認(rèn)為2007年的物業(yè)稅收入的橫向估計(jì)值為4685.76億元。
于是，我們得到了土地出讓金減少和開征物業(yè)稅給地方政府收入帶來的總效應(yīng)：在2007年，即改革的第一個(gè)年度，地方財(cái)政缺口約為1000億元，占地方財(cái)政支出的2.13%.
四、結(jié)論
【論文關(guān)鍵詞】物業(yè)稅房地產(chǎn)市場房地產(chǎn)稅收體系
開征物業(yè)稅,是世界各國普遍的做法,主要是針對土地、房屋等不動(dòng)產(chǎn)征收,要求其所有者或承租人每年都繳付一定稅款。物業(yè)稅不僅可以充當(dāng)促進(jìn)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌的推進(jìn)器,還可以用來化解經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中的各種矛盾,也是籌集地方政府收入的重要手段。
一、開征物業(yè)稅的必要性
金融危機(jī)對全球經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生了巨大的沖擊,我國房地產(chǎn)行業(yè)也受到了很大影響,雖然中央出臺了一些政策,但是這些政策對房地產(chǎn)市場的刺激作用有限。改革和完善現(xiàn)行房地產(chǎn)稅制,應(yīng)本著總體稅負(fù)減少的原則,通過征收物業(yè)稅,將稅收從開發(fā)環(huán)節(jié)向持有環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)移,從而降低購置環(huán)節(jié)稅收負(fù)擔(dān),促進(jìn)我國房地產(chǎn)行業(yè)的持續(xù)、穩(wěn)定、健康發(fā)展。
(一)優(yōu)化資源配置
相關(guān)數(shù)據(jù)顯示,2008年末全國商品房空置面積達(dá)到1.64億平方米;業(yè)內(nèi)預(yù)計(jì),2009年有可能達(dá)到3億～4億平方米,是往年空置面積總量的2-3倍。而迫使閑置資源投入使用的好辦法,就是對持有環(huán)節(jié)提高稅負(fù),減輕流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的稅負(fù)。開征物業(yè)稅將加大房地產(chǎn)持有成本,將迫使業(yè)主提高房地產(chǎn)使用效率,如果業(yè)主無法有效使用房地產(chǎn),稅收就成為業(yè)主的沉重負(fù)擔(dān),為降低稅收負(fù)擔(dān)最好的選擇是出賣或出租房地產(chǎn),從而使房地產(chǎn)流轉(zhuǎn)到能更有效利用的人手里,優(yōu)化資源配置。
(二)調(diào)節(jié)收入分配,促進(jìn)社會公平
物業(yè)稅將百姓的自用普通住房納入優(yōu)惠范圍,高檔豪華住宅采用累進(jìn)稅率,占有越多房地產(chǎn),稅率越高,讓占有過多社會資源者付出更多代價(jià),這些稅收可以用來解決低收入家庭的住房問題,以實(shí)現(xiàn)調(diào)節(jié)收入分配的目的。同時(shí)地方政府通過物業(yè)稅收入改善地方公共基礎(chǔ)設(shè)施和公共服務(wù)水平,讓普通百姓享受到更多福利待遇,從而促進(jìn)社會公平。
(三)增加地方財(cái)政收入
財(cái)政部財(cái)政科學(xué)研究所所長賈康認(rèn)為:物業(yè)稅更大的意義主要在于地方稅體系的變革和財(cái)政管理體制的完善。它能給中國分稅分級財(cái)政體系提供一個(gè)極有綜合正面效應(yīng)的支柱財(cái)源。地方政府如果掌握這個(gè)稅種,就能改變“以土地批租生財(cái)”的短期行為開發(fā)模式,抑制不理性投資,形成不動(dòng)產(chǎn)保有環(huán)節(jié)穩(wěn)定的長期收入。
由于房地產(chǎn)的天然不可移動(dòng)性,并與地方的政治、經(jīng)濟(jì)關(guān)系密切,各國和地區(qū)政府大都把有關(guān)房地產(chǎn)稅收劃歸為地方稅。隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展,房地產(chǎn)價(jià)值必然不斷提高,以房地產(chǎn)價(jià)值為課稅對象的物業(yè)稅自然會隨之提高,地方政府可從中分享房地產(chǎn)的增值收益,從而彌補(bǔ)地方政府在土地批租環(huán)節(jié)和房地產(chǎn)開發(fā)環(huán)節(jié)減少的土地出讓金及大筆稅費(fèi),地方政府就會改變以土地批租生財(cái)?shù)亩唐谛袨?抑制不理性投資、盲目建設(shè)、浪費(fèi)建設(shè)的沖動(dòng),地方政府將不斷提高服務(wù),提高資金使用效率,通過改善公共建設(shè),換取民眾繳納物業(yè)稅的積極性,形成穩(wěn)定的長期財(cái)政收入。
(四)完善我國房地產(chǎn)稅收體系,降低房地產(chǎn)購置環(huán)節(jié)稅收負(fù)擔(dān)
我國涉及房地產(chǎn)的稅種主要有營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加、企業(yè)所得稅、土地增值稅、耕地占用稅、契稅、印花稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、個(gè)人所得稅、交易手續(xù)費(fèi)及各種收費(fèi)等。我國房地產(chǎn)稅收體系存在同一稅種在多環(huán)節(jié)征收,而每一環(huán)節(jié)又征收多種稅,如對房地產(chǎn)開發(fā)增值額,既征土地增值稅,又征企業(yè)所得稅;對房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入既按轉(zhuǎn)讓價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用征收營業(yè)稅,又按增值額征收土地增值稅;對房屋租金收入,既征收營業(yè)稅,又征收房產(chǎn)稅;對持有房地產(chǎn)者,既征城鎮(zhèn)土地使用稅,又征房產(chǎn)稅。另外,我國地價(jià)及稅、費(fèi)三項(xiàng)成本約占房地產(chǎn)總成本的50%左右,而發(fā)達(dá)國家一般占20%左右。我國房地產(chǎn)稅負(fù)水平表現(xiàn)在房地產(chǎn)開發(fā)、交易環(huán)節(jié)的稅負(fù)偏重,而在房地產(chǎn)持有和使用環(huán)節(jié)稅負(fù)偏輕。
由于房依地而建,地為房之基,房地難以分離,房價(jià)、地價(jià)之間難以分割且常常互含,市場上的房屋價(jià)值中或多或少包含土地的價(jià)值,將相關(guān)稅種合并,同時(shí)取消相應(yīng)的收費(fèi),統(tǒng)一征收物業(yè)稅,從而簡化稅種,有利于我國房地產(chǎn)稅收體系的完善,避免重復(fù)征收。物業(yè)稅將現(xiàn)行購房者在購買階段一次性繳納的房地產(chǎn)稅費(fèi),轉(zhuǎn)化為在房地產(chǎn)持有階段逐年繳納,減輕房地產(chǎn)在購置環(huán)節(jié)的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)。
(五)調(diào)控房地產(chǎn)市場
物業(yè)稅將現(xiàn)行購房者在購買階段一次性繳納的房地產(chǎn)稅費(fèi),轉(zhuǎn)化為在房地產(chǎn)持有階段逐年繳納,一般百姓就會調(diào)整自己的開支預(yù)期和購房決策,更多考慮選擇適中的小戶型房子;而投資性購房者就會從多投資多持有,改成少持有。開發(fā)商他們也適應(yīng)這種需求結(jié)構(gòu)和需求量的調(diào)整,更多提供需求方要求的小戶型、低價(jià)位的房產(chǎn),使置業(yè)投資和高檔豪華住宅需求受到一定壓制。
另外,通過調(diào)整物業(yè)稅率還會影響住房需求。當(dāng)經(jīng)濟(jì)過熱、住房需求過于旺盛、房價(jià)連創(chuàng)新高時(shí),調(diào)高物業(yè)稅率則有利于穩(wěn)定房地產(chǎn)市場。當(dāng)經(jīng)濟(jì)衰退,住房需求不足時(shí),降低物業(yè)稅率亦有利于穩(wěn)定房地產(chǎn)市場從而推動(dòng)房地產(chǎn)市場的健康發(fā)展。
二、開征物業(yè)稅需解決的問題
近年來雖然出臺了一些與物業(yè)稅相關(guān)的法律,但由于制約因素沒有解決,物業(yè)稅一直未開征,這些問題主要有:
(一)相關(guān)制度和部門的配合問題
為配合物業(yè)稅的開征,我國必須盡快建立和完善與財(cái)產(chǎn)相關(guān)的法律制度,使真正的實(shí)名制財(cái)產(chǎn)登記制度、財(cái)產(chǎn)保護(hù)制度等基礎(chǔ)工作做到位,加強(qiáng)對公民與法人合法收入與財(cái)產(chǎn)的保護(hù),對個(gè)人和家庭之間的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、繼承、受讓、捐贈(zèng)等行為做出相應(yīng)的法律規(guī)定。
物業(yè)稅的開征,涉及國土、建設(shè)、規(guī)劃、工商、公安、稅務(wù)等多個(gè)部門,環(huán)節(jié)多、范圍廣、監(jiān)管難度大,牽涉社會上各個(gè)階層和團(tuán)體的利益。因此,制定相關(guān)政策,明確其他部門有義務(wù)向稅務(wù)部門提供相關(guān)資料。
(二)新舊政策銜接問題
由于開征物業(yè)關(guān)系到每一個(gè)城市居民的切身利益,是個(gè)敏感的話題。所以,對于已經(jīng)出售的房屋,購房者在購房的時(shí)候已經(jīng)一次性繳納了相應(yīng)的稅費(fèi),而物業(yè)稅實(shí)行后,新的購房者并沒有繳納這些稅費(fèi)。從設(shè)計(jì)原理上講,物業(yè)稅應(yīng)是原房產(chǎn)稅、土地使用稅等部分稅費(fèi)的合并替代稅種,如果把新、舊購房者一視同仁的征收物業(yè)稅就存在不公平,對于在物業(yè)稅開征前已經(jīng)購房者就存在著重復(fù)征稅的問題。如果讓老房子采用老辦法,不再繳納物業(yè)稅,新房子采用新辦法繳納物業(yè)稅,在市場公允價(jià)值發(fā)生巨大變化時(shí),尤其增高的情況,也存在不公平問題。建議按照已購住房所實(shí)際繳納的稅負(fù)水平,抵繳應(yīng)納的物業(yè)稅,全部抵繳完之后,再按物業(yè)稅制度規(guī)定,開始繳納物業(yè)稅,這樣起到公平稅負(fù)的作用。
(三)評估結(jié)果客觀性問題
我國的房地產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)存在著嚴(yán)重的良莠不齊、評估報(bào)告質(zhì)量令人擔(dān)憂的客觀事實(shí)。要開征物業(yè)稅,首先建立適合中國實(shí)際的完善的房地產(chǎn)納稅評估制度,要整頓清理現(xiàn)行的評估機(jī)構(gòu),打造具有良好職業(yè)道德、誠實(shí)守信的公正、公平的中介機(jī)構(gòu),從而評定出公允的物業(yè)稅征收稅基。
(四)操作中的技術(shù)條件問題
物業(yè)稅的征收,面臨現(xiàn)實(shí)的征管技術(shù)與社會配套條件的問題。物業(yè)稅的開征必須充分考慮到我國是否具備開征的征管技術(shù)、配套條件和措施。在制度設(shè)計(jì)上要統(tǒng)籌兼顧、全面推進(jìn),確保相關(guān)的配套措施到位,保證物業(yè)稅稅收制度的有效性,保證稅收制度改革的成功。建立與稅收征管評估有關(guān)的信息數(shù)據(jù)庫,每一處房地產(chǎn)都搜集到詳細(xì)的信息,同時(shí)向社會公開評估標(biāo)準(zhǔn)和結(jié)果,以保證稅收政策的實(shí)施。
三、對物業(yè)稅基本框架的設(shè)計(jì)思路
物業(yè)稅改革的基本框架是將現(xiàn)行房產(chǎn)稅、土地增值稅以及土地出讓金等收費(fèi)合并,轉(zhuǎn)化為房產(chǎn)保有階段統(tǒng)一收取的物業(yè)稅。對物業(yè)稅各要素的設(shè)計(jì)如下:
(一)納稅人
物業(yè)稅的納稅人應(yīng)該是指在我國境內(nèi)擁有土地使用權(quán)和地上建筑物所有權(quán)的單位和個(gè)人,即以房地產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)人為納稅人。
(二)征稅范圍
按照寬稅基的原則,物業(yè)稅征稅范圍不但包括市區(qū)、縣城、城鎮(zhèn)和工礦區(qū),還應(yīng)包括農(nóng)村;不但包括經(jīng)營性房地產(chǎn),還應(yīng)包括企事業(yè)單位及個(gè)人自住房地產(chǎn)。一是隨著我國住房制度的改革,居民住房的商品化程度有了很大提高,對居民自用住房完全免稅,不僅使國家放棄了一項(xiàng)應(yīng)得的重要稅源,還放棄了調(diào)節(jié)居民收入分配的重要手段,有礙稅收公平功能的發(fā)揮。二是隨著事業(yè)單位的改革,許多事業(yè)單位改制為企業(yè),對所用房產(chǎn)也擁有了產(chǎn)權(quán)。從理論上講,所有擁有房地產(chǎn)產(chǎn)權(quán)的單位和個(gè)人都應(yīng)承擔(dān)房地產(chǎn)相關(guān)稅收的納稅義務(wù)。因此,應(yīng)將事業(yè)單位用房納入物業(yè)稅征稅范圍。
(三)課稅對象
以土地和房產(chǎn)共同作為物業(yè)稅的課稅對象,即以土地和固定于土地之上的建筑物及其附著物為物業(yè)稅的課稅對象。物業(yè)稅下設(shè)企事業(yè)房地產(chǎn)(包括經(jīng)營用房地產(chǎn)和非經(jīng)營用房地產(chǎn)兩個(gè)子目)、居民用房地產(chǎn)(包括農(nóng)村居民房地產(chǎn)和城鎮(zhèn)居民房地產(chǎn)兩個(gè)子目)兩個(gè)稅目。
(四)計(jì)稅依據(jù)
可按一家人擁有多處住房的總面積,以反映房地產(chǎn)市場價(jià)值的評估價(jià)值為計(jì)稅依據(jù)。物業(yè)稅以市場價(jià)值為主要計(jì)稅依據(jù)是符合國際慣例的,不僅可以克服現(xiàn)行計(jì)稅依據(jù)的缺點(diǎn),而且納稅人的納稅負(fù)擔(dān)由其所擁有的土地和房屋的完全市場價(jià)值決定,更符合量能納稅原則。
(五)稅率
確定稅率形式和大小時(shí),應(yīng)反映“寬稅基、低稅率”的稅制改革趨勢。據(jù)有關(guān)專家初步估算,按照平均水平為0.8%的稅率征收物業(yè)稅,不會增加納稅人的稅收負(fù)擔(dān),并可保證政府財(cái)政收入與現(xiàn)在水平持平。對于物業(yè)稅稅率,一是稅率的制定可由中央統(tǒng)一立法,規(guī)定幅度稅率,考慮各地區(qū)房地產(chǎn)及經(jīng)濟(jì)情況的不同,各地根據(jù)自己的實(shí)際情況選擇具體的適用稅率。二是由于房地產(chǎn)類型及用途的不同,稅率的制定也應(yīng)有所差異,對經(jīng)營用房可采用比例稅率,對個(gè)人自住房采用超額累進(jìn)稅率的方式征收。個(gè)人自住房可按各地區(qū)經(jīng)濟(jì)適用房規(guī)定的人均居住面積作為免征額的確定依據(jù),如以人均30-50平方米對應(yīng)的房產(chǎn)價(jià)值為免征額,超出部分按超額累進(jìn)稅率征收,如超出50-100平方米按0.2%的稅率、超出100-200平方米按0.3%的稅率、超出200平方米以上按0.4%的稅率等。
(六)減免稅
根據(jù)現(xiàn)行房產(chǎn)稅和土地使用稅稅收減免政策,物業(yè)稅的稅收減免應(yīng)從以下幾個(gè)方面著手:一是由財(cái)政部門撥付經(jīng)費(fèi)的機(jī)關(guān)、團(tuán)體、軍隊(duì)、事業(yè)單位、宗教寺廟、公園、名勝古跡等單位的辦公用地或業(yè)務(wù)用地的房地產(chǎn)免稅;二是考慮到農(nóng)村地區(qū),尤其是中西部地區(qū)經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)相對薄弱,農(nóng)民負(fù)擔(dān)能力有限,可以根據(jù)各地實(shí)際情況,因地制宜地制定一些輔減免稅收政策,比如對農(nóng)村家庭用房免稅,對中西部貧困地區(qū)免稅等;三是由于不可抗力造成房地產(chǎn)毀損的,稅務(wù)機(jī)關(guān)可根據(jù)實(shí)際情況給予適當(dāng)減免。
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關(guān)鍵詞：土地財(cái)政 成因 利弊 管控建議
近期，由于國家政策調(diào)控和人們消費(fèi)預(yù)期變化等因素的影響，中國房價(jià)出現(xiàn)較大范圍的小幅度下跌。然而，中國房價(jià)仍然居高不下。早在2009年，全國工商聯(lián)房地產(chǎn)商聯(lián)合會在《中國房價(jià)為何居高不下》的“兩會”發(fā)言報(bào)告中指出，房地產(chǎn)開發(fā)投入中流入政府財(cái)政部分過高是導(dǎo)致房價(jià)居高不下的重要原因。事實(shí)上，從2003年起，中國土地財(cái)政占地方財(cái)政收入的比重長期維持在40-50%，有些年份甚至遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過50%。中國地方財(cái)政已經(jīng)對土地財(cái)政形成巨大的依賴。
歷史上，曾經(jīng)有國家或地區(qū)出現(xiàn)過土地財(cái)政現(xiàn)象。由于中國土地國有等一系列特殊實(shí)際，中國目前突出的土地財(cái)政現(xiàn)狀具有其獨(dú)特之處。土地財(cái)政在中國形成有一定的必然性。不可否認(rèn)，土地財(cái)政對經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展曾經(jīng)或者正在發(fā)揮著重要的作用，有其有利的一面。但是，近些年來，土地財(cái)政所帶來的負(fù)面效應(yīng)日益突出，諸如房價(jià)居高不下、地方政府財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)增大等問題日益明顯。因此，有必要對土地財(cái)政問題進(jìn)行深入細(xì)致的研究，尋找合理有效的管控措施，防范風(fēng)險(xiǎn)、趨利避害。
一、土地財(cái)政概覽
（一）土地財(cái)政定義和界定標(biāo)準(zhǔn)
目前為止，學(xué)術(shù)界對土地財(cái)政并沒有提出明確的定義或是界定標(biāo)準(zhǔn)。通常，土地財(cái)政指地方政府通過土地使用權(quán)的流轉(zhuǎn)實(shí)現(xiàn)的財(cái)政收支和利益分配。其實(shí)質(zhì)是一種預(yù)算外財(cái)政收支，屬于第二財(cái)政的范疇。
（二）土地財(cái)政收入構(gòu)成
當(dāng)前，大多數(shù)專家學(xué)者對土地財(cái)政的研究集中于土地財(cái)政收入方面。就現(xiàn)實(shí)來看，土地財(cái)政主要還是側(cè)重于收入，而且對土地財(cái)政收入的研究更具有現(xiàn)實(shí)意義。上海師范大學(xué)劉紅梅、張志斌和上海財(cái)經(jīng)大學(xué)王克強(qiáng)曾經(jīng)對土地財(cái)政收入進(jìn)行過較為系統(tǒng)的劃分。結(jié)合本文研究方向，本文把土地財(cái)政收入劃分為以下三部分：土地使用權(quán)流轉(zhuǎn)收益、土地稅費(fèi)收入、其他收入。具體劃分見下圖（1）。
土地使用權(quán)流轉(zhuǎn)收益主要通過土地出讓金的方式實(shí)現(xiàn)。中國現(xiàn)行的土地制度為土地國有制，這使得土地所有權(quán)和使用權(quán)分離。通常土地使用者通過支付土地出讓金的方式取得土地一定期限的使用權(quán)，因而土地出讓金實(shí)質(zhì)上是一種地租。
土地稅費(fèi)收入包括稅收和費(fèi)用兩方面。其中稅收方面主要是房地產(chǎn)稅，例如房地產(chǎn)取得稅和房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移稅等。費(fèi)用方面主要是土地行政管理費(fèi)用收入，指的是政府有關(guān)部門在對土地進(jìn)行行政管理是取得的費(fèi)用收入，例如房地產(chǎn)建設(shè)行政審批費(fèi)等。
其他土地財(cái)政收入指土地使用權(quán)流轉(zhuǎn)收益和土地稅費(fèi)收入之外的其他因土地取得的收入。其主體是土地財(cái)政隱性收入。當(dāng)政府以直接分配的方式將土地用于特殊用途時(shí)，在減免土地出讓金的同時(shí)，獲得隱性收入[1]。隱性收入在更多時(shí)候類似于一種機(jī)會成本補(bǔ)償收入。
（三）土地財(cái)政收入現(xiàn)狀
隨著中國城市化進(jìn)程的不斷推進(jìn)和經(jīng)濟(jì)的持續(xù)快速發(fā)展，地方財(cái)政對土地財(cái)政收入的依賴程度不斷提升。2010年，《南方周末》曾經(jīng)披露，中國地方政府2009年土地財(cái)政收入約為1.5萬億。國家統(tǒng)計(jì)局公布的2009年地方一級政府財(cái)政收入為32602.59億元。不難發(fā)現(xiàn)，2009年土地財(cái)政收入占地方財(cái)政收入的46%左右。事實(shí)上，從2003年起，中國土地財(cái)政占地方財(cái)政收入比重長期維持在40-50%，有些年份甚至遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過50%。中國地方財(cái)政已經(jīng)對土地財(cái)政形成巨大的依賴。
下面我們僅對土地出讓金這一項(xiàng)土地財(cái)政收入進(jìn)行分析。近年來，不斷有專家學(xué)者試圖對中國土地出讓金進(jìn)行研究分析。根據(jù)國家統(tǒng)計(jì)局公布的部分?jǐn)?shù)據(jù)，結(jié)合現(xiàn)實(shí)狀況，較多學(xué)者得出了土地出讓金的合理估計(jì)值。左圖是唐在富先生所做的土地出讓金收入統(tǒng)計(jì)。根據(jù)表中數(shù)據(jù)，地方政府土地出讓金收入呈現(xiàn)逐年上升的態(tài)勢，2001年至2007年之間增長超過8倍，年平均增長率超過50%。同時(shí)，土地出讓金收入在地方財(cái)政收入中所占的比重基本呈現(xiàn)上升態(tài)勢，有些年份的比重甚至超過50%。地方財(cái)政對土地財(cái)政收入的依賴程度在不斷加深。
二、土地財(cái)政成因
（一）現(xiàn)行稅制和行政體制因素
改革開放后的一個(gè)較長時(shí)期里，中國實(shí)行財(cái)政包干體制。這樣一種體制在當(dāng)時(shí)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展條件和水平下，對經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展確實(shí)起到了一定的推動(dòng)作用。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，財(cái)政包干體制的弊端日益明顯。中央財(cái)政收入在一定程度上被固定化，也就是說中央財(cái)政隨經(jīng)濟(jì)增長的幅度很小甚至為零。這種情況使得中央財(cái)政一度十分緊張。為了解決這一財(cái)政問題，我國在1994年開始實(shí)行分稅制改革。分稅制改革實(shí)行后，中央和地方形成兩套稅務(wù)機(jī)構(gòu)，稅種也被劃分為中央稅、地方稅和共享稅。自此開始，中央開始集中大部分財(cái)政收入，地方財(cái)政規(guī)模相對收縮。雖然中央每年對地方實(shí)行大規(guī)模的稅收返還和轉(zhuǎn)移支付，但在實(shí)際操作過程中卻存在著向本身收入高的地區(qū)傾斜的問題[2]。從總體上來看，地方政府面臨著“財(cái)權(quán)上移”的困境。
近些年，中國推進(jìn)了一系列行政體制改革。中央各部委機(jī)構(gòu)收縮精簡后，一方面提高了行政效率，一方面也出現(xiàn)了中央權(quán)力下移現(xiàn)象。與之相反的是，地方政府行政權(quán)力擴(kuò)大。這樣，行政體系又出現(xiàn)了“事權(quán)下移”的問題。
至此，“財(cái)權(quán)上移”和“事權(quán)上移”矛盾日益突出。地方政府享有更少的收入的同時(shí)卻承擔(dān)了更多的責(zé)任。面臨這樣一種窘境，地方政府開始自謀生路，尋找收入來源。土地作為一種稀缺資源，自然成為地方政府創(chuàng)收的理想來源。
（二）土地需求增長和現(xiàn)行土地制度因素
隨著中國經(jīng)濟(jì)發(fā)展，城市化進(jìn)程不斷推進(jìn)，工業(yè)和城市建設(shè)對土地的需求不斷擴(kuò)大，土地資源具有極大地現(xiàn)實(shí)需求性。同時(shí)由于土地資源具有很高的稀缺性，相對來說其需求彈性又很小，需求一方的議價(jià)能力隨之下降。需求方面的因素使得土地經(jīng)濟(jì)中存在著巨額利益。
我國目前實(shí)行土地國有制。《土地管理法》規(guī)定“城市市區(qū)的土地屬于國家所有，農(nóng)村和城市郊區(qū)的土地，除由法律規(guī)定屬于國家所有的以外，屬于農(nóng)民集體所有。”“國家為了公共利益的需要，可以依法對土地實(shí)行征收或征用并給予補(bǔ)償。”但事實(shí)上，由于對“公共利益”界定上的爭議，土地的處置通常由地方政府進(jìn)行解釋。地方政府實(shí)際上獲得了絕大部分的土地使用權(quán)。這也就為地方政府通過土地創(chuàng)收提供了可能。
土地需求增長和現(xiàn)行土地制度因素的共同作用，使得土地財(cái)政收入日益成為一種有效創(chuàng)收途徑。
（三）地區(qū)競爭和政府政績因素
中國現(xiàn)行的官員政績考核機(jī)制過多地強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)增長。在很多時(shí)候，地區(qū)競爭和政府政績考核的主要指標(biāo)是GDP。地方政府官員在面臨行政體制壓力時(shí)，企圖尋找一種短期見效的推動(dòng)經(jīng)濟(jì)增長的方式。結(jié)合前面的分析，土地流轉(zhuǎn)和工程建設(shè)無疑是大多數(shù)地方政府尋求多時(shí)的“有效途徑”。
三、土地財(cái)政利和弊
（一）土地財(cái)政利處
土地財(cái)政的利處主要體現(xiàn)在其財(cái)政創(chuàng)收和推動(dòng)經(jīng)濟(jì)增長的作用上。土地財(cái)政收入基本上構(gòu)成了地方財(cái)政收入的最主要部分，滿足了地方財(cái)政支出的40%-50%左右。地方政府在行使職權(quán)和承擔(dān)責(zé)任時(shí)，具備了較好的財(cái)力，通常能更好地開展工作。
土地財(cái)政同樣對推動(dòng)經(jīng)濟(jì)增長上起到重要作用。山東工商學(xué)院經(jīng)濟(jì)學(xué)院辛波教授曾經(jīng)通過建立回歸模型的方式來研究土地財(cái)政對經(jīng)濟(jì)增長的貢獻(xiàn)[3]。模型如下：
GDP=a+bX1+cX2+dX3+u
其中：X1代表土地財(cái)政收入，X2表示土地稅收以外的其他稅收收入，X3代表其他地方收入，U代表其他未考慮變量構(gòu)成的殘差項(xiàng)。
通過SPSS軟件模擬得出的回歸方程為：
GDP=18500.823+8.147X1+7.934X2+5.762X3 （R2=0.990）
（2.119） （1.742） （2.408） （1.143）
對該回歸模型進(jìn)行分析發(fā)現(xiàn)，當(dāng)土地財(cái)政收入變動(dòng)1單位時(shí)，GDP變動(dòng)8.147個(gè)單位。由此可以認(rèn)為，土地財(cái)政收入對GDP有著重要貢獻(xiàn)。這一模型也成功通過了因果檢驗(yàn)。
（二）土地財(cái)政弊端
土地財(cái)政在保證地方財(cái)政收入、推動(dòng)經(jīng)濟(jì)增長的同時(shí)，也具有其弊端。近些年，這些弊端日益凸顯。主要有以下幾方面：
1、房地產(chǎn)價(jià)格居高不下
目前這種高土地財(cái)政的狀況，一方面將加劇土地供求關(guān)系緊張問題；另一方面政府財(cái)政獲取了房地產(chǎn)建設(shè)費(fèi)用中的相當(dāng)一部分。在這種環(huán)境下，房地產(chǎn)商為謀求自身利益，存在被迫抬升房價(jià)的壓力。土地財(cái)政在很大程度上推動(dòng)了房價(jià)上漲。
2、耕地流失，生態(tài)破壞
由于地方財(cái)政過多依賴于土地流轉(zhuǎn)和房地產(chǎn)建設(shè)收入，過度征地和不合理征地現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生。這樣直接導(dǎo)致耕地流失，危害糧食安全。同時(shí)，不合理征地導(dǎo)致后備用地急遽減少，生態(tài)環(huán)境遭到破壞。
3、地方財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)和不確定性加大
一般而言，各地方政府設(shè)有專門的土地儲備管理部門來統(tǒng)一管理土地流轉(zhuǎn)和建設(shè)融資。地方政府對土地財(cái)政依賴程度越大，土地儲備貸款額度通常越大。在這種情況下，一旦土地流轉(zhuǎn)行情下跌，土地市場低迷，政府將面臨巨大的銀行還貸壓力。對土地財(cái)政的過度依賴直接加大了地方財(cái)政和金融風(fēng)險(xiǎn)[4]。
4、部分土地管控行為加劇社會不安定因素
政府土地征管中的不合理征用，以及征用后補(bǔ)償不合理等因素?fù)p害了被征地人員利益。發(fā)生這種情況時(shí)，征地對被征地者而言是對其財(cái)富的掠奪，將有可能間接地減少其收入，使其處境惡化。這無疑為社會安定積累了不利因素。
5、土地流轉(zhuǎn)和管控中的設(shè)租和尋租等問題
既然土地流轉(zhuǎn)中存在著巨額的利益，那它必然引致官員設(shè)租和土地需求方尋租問題的出現(xiàn)。這樣，一方面容易滋生腐敗；另一方面很有可能使得土地資源沒有真正流轉(zhuǎn)到最合適的位置，也即可能發(fā)生土地資源的不合理配置。
四、土地財(cái)政問題的管控建議
（一）解決土地財(cái)政問題最根本的是搞好經(jīng)濟(jì)建設(shè)[5]
一個(gè)時(shí)期的財(cái)政收入要以該時(shí)期的國民收入為基礎(chǔ)。搞好經(jīng)濟(jì)建設(shè)，使得國民收入得到合理有效地增長，將擴(kuò)大政府稅收收入的稅基，提高政府稅收收入水平，是一種最根本的“開源”措施。地方政府總體收入上升將為解決土地財(cái)政問題提供現(xiàn)實(shí)可能性。
（二）規(guī)范土地出讓流轉(zhuǎn)制度，降低地方財(cái)政對土地財(cái)政的依賴
鑒于目前地方財(cái)政中土地財(cái)政的份額巨大，要解決土地財(cái)政問題首先要從地方財(cái)政結(jié)構(gòu)入手。筆者認(rèn)為可以嘗試將土地預(yù)算納入中央范疇，由中央統(tǒng)一調(diào)配審核土地資源預(yù)算，適當(dāng)限制土地供應(yīng)量。同時(shí)，中央應(yīng)當(dāng)參與地方土地財(cái)政收入分配。通過這些措施，中央可以達(dá)到削弱地方政府竭力擴(kuò)大土地收益的動(dòng)機(jī)，進(jìn)而降低地方政府對土地財(cái)政的依賴。
（三）改革財(cái)政收入體制，為地方政府尋找新稅源
開源始終是最有效的措施，中央和地方政府可以嘗試為地方尋找合理的新稅源。例如，地方政府可以適時(shí)開征物業(yè)稅。一般認(rèn)為，物業(yè)稅是指“以在擁有或占有不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人為納稅人，以其擁有所有權(quán)或使用權(quán)的不動(dòng)產(chǎn)為課稅對象，并以課稅對象保有階段的期間價(jià)值為計(jì)稅依據(jù)，按一定比例稅率計(jì)算征收的一種稅。[6]”物業(yè)稅是在房地產(chǎn)保有階段征收的一種稅種。在歐美發(fā)達(dá)國家，物業(yè)稅構(gòu)成了地方政府財(cái)政收入的大部分。在美國，這一稅收收入約占地方財(cái)政收入的80%左右。物業(yè)稅具有持續(xù)穩(wěn)定的特點(diǎn)，是地方政府理想的新稅源。
（四）截取土地財(cái)政收入中的一部分，設(shè)立專項(xiàng)資金，解決土地財(cái)政收入所帶來的負(fù)面影響。
前文中分析得到，土地財(cái)政將帶來生態(tài)破壞、社會不安定因素上升等問題。對此，國家可以通過截取土地財(cái)政收入中的一部分，設(shè)立專項(xiàng)資金的措施來解決這一類問題。把部分土地財(cái)政收入用于生態(tài)恢復(fù)和被征地人員后期安撫等工作將可以在很大程度上減少土地財(cái)政帶來的負(fù)面影響。
總之，中國土地財(cái)政的形成有其必然性。土地財(cái)政也在保證地方財(cái)政收入、推動(dòng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展等方面發(fā)揮了積極作用。我們所要做的是合理利用這一財(cái)政收入，趨利避害，使其服務(wù)于國家發(fā)展和人民生活水平的提高。
參考文獻(xiàn)：
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[論文摘要]近年來，經(jīng)濟(jì)的發(fā)展使人們的消費(fèi)需求得到不斷滿足，但是投資與消費(fèi)關(guān)系不協(xié)調(diào)的問題也更加突出，消費(fèi)需求不足的狀況亟待改善。本文在分析影響消費(fèi)需求財(cái)政因素的基礎(chǔ)上，提出了具體的政策建議。
近年來，我國經(jīng)濟(jì)以兩位數(shù)增長速度在發(fā)展，僅2007年GDP達(dá)到24.66萬億元，比2002年增長65.5%，從世界第六位上升到第四位[1]。經(jīng)濟(jì)的發(fā)展使人們消費(fèi)需求得到不斷滿足，但是投資與消費(fèi)關(guān)系不協(xié)調(diào)的問題也更加突出。2007年全社會固定資產(chǎn)投資為137239億元，占GDP比重55.6%，高于2006年的52.5%。可見，近兩年我國經(jīng)濟(jì)過度依賴投資，消費(fèi)需求不足的狀況亟待改善。
一、影響消費(fèi)需求的財(cái)政因素
（一）收入分配政策
目前中國貧富差距有擴(kuò)大趨勢，最高與最低收入者收入差距達(dá)到18倍左右，我國20%的高收入家庭擁有80%儲蓄存款。城鄉(xiāng)收入也從1978年的2.58：1提高到2007年的3.32：1，如果再加上醫(yī)療、教育、失業(yè)等保障等非貨幣因素，城鄉(xiāng)居民收入差距可能達(dá)到六七倍。如果用基尼系數(shù)衡量城鄉(xiāng)居民收入分配差距，根據(jù)一般市場經(jīng)濟(jì)國家提供的標(biāo)準(zhǔn)：基尼系數(shù)在0.4以上為差距過大，而我國2007年基尼系數(shù)為0.48。收入差距與居民總體的平均消費(fèi)傾向是負(fù)相關(guān)關(guān)系，中等收入群體的收入在居民總收入中的比重越高，居民總體的平均消費(fèi)傾向就越高[2]。
（二）稅收政策
在不考慮進(jìn)出口條件下，社會總需求由居民消費(fèi)需求、廠商投資需求與政府購買支出三部分組成，其中消費(fèi)需求是國民收入和稅收的函數(shù)，投資需求是真實(shí)利率的函數(shù)。假設(shè)廠商投資需求與政府購買支出不變，只改變稅收，在居民消費(fèi)需求是稅收減函數(shù)的情況下，減少稅收可以使居民消費(fèi)需求擴(kuò)大。
不同的稅種的影響方式與程度不盡相同：個(gè)人所得稅。增減個(gè)人所得稅，是調(diào)節(jié)居民收入水平、從而調(diào)節(jié)居民消費(fèi)和儲蓄行為最直接的手段。提高個(gè)人所得稅，減少個(gè)人的可支配收入，削減居民消費(fèi)支出，具有抑制消費(fèi)需求的效應(yīng)；企業(yè)所得稅。企業(yè)所得稅增加，通過減少股利所得而具有抑制居民消費(fèi)支出的作用。在公司所得稅可以轉(zhuǎn)嫁的情況下，產(chǎn)品價(jià)格上升，導(dǎo)致實(shí)際收入下降，因而具有抑制消費(fèi)需求的作用；消費(fèi)稅。消費(fèi)稅增加，使產(chǎn)品的含稅價(jià)格上升，導(dǎo)致消費(fèi)者實(shí)際可支配收入減少，造成居民消費(fèi)支出減少。消費(fèi)稅增加對低收入階層的課稅負(fù)擔(dān)加重，由于低收入階層的消費(fèi)傾向一般較高，故消費(fèi)稅的增加將會降低消費(fèi)者需求總量。
（三）社會保障政策
從上世紀(jì)90年代開始，我國打破了傳統(tǒng)的“廣就業(yè)、低工資、高福利”以及由政府和企業(yè)“統(tǒng)包”的社會保障制度，改革的戰(zhàn)略從補(bǔ)貼和福利轉(zhuǎn)向市場，公費(fèi)醫(yī)療、義務(wù)教育、全面就業(yè)等都面臨著解體的危脅。這既降低了居民對未來收入的預(yù)期，又直接要求規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)生化，人們必須調(diào)整收支結(jié)構(gòu)及消費(fèi)與儲蓄的比例，可能推遲消費(fèi)而增加儲蓄。社會保障收入的再分配有利于提高邊際消費(fèi)傾向和擴(kuò)大消費(fèi)需求，而且其再分配的效果是明顯的，如1982年英國收入最高的20%的家庭與收入最低的20%的家庭稅前收入比為120:1，經(jīng)過社會保障等的再分配后，最終收入比變?yōu)?:1，收入差距縮小幅度相當(dāng)大。
二、刺激消費(fèi)需求的政策建議
（一）調(diào)整收入分配政策，努力增加居民，尤其提高中低收入群體的收入，增強(qiáng)居民的消費(fèi)能力
提高城鎮(zhèn)居民的收入水平。一方面，要加強(qiáng)對城鎮(zhèn)困難群體和低收入者的補(bǔ)助，完善城鎮(zhèn)“低保”制度，全面落實(shí)最低工資制度，根據(jù)物價(jià)上漲情況，適時(shí)調(diào)整和提高“低保”與“最低工資”的補(bǔ)助標(biāo)準(zhǔn)。另一方面，要加大對再就業(yè)工程的投入。我國低收入人口占城鎮(zhèn)居民20%以上，而下崗是低收入階層形成的最主要原因，下崗職工的安置和再就業(yè)培訓(xùn)應(yīng)成為各級政府工作的重中之重[3]。
農(nóng)民增收的根本出路在于“非農(nóng)化”。一方面，要延長農(nóng)產(chǎn)品加工鏈條，實(shí)現(xiàn)生產(chǎn)產(chǎn)品的“非農(nóng)化”；另一方面，要加快戶籍制度的改革步伐，鼓勵(lì)農(nóng)村居民進(jìn)城務(wù)工和定居，實(shí)現(xiàn)農(nóng)村居民的“非農(nóng)化”。要加大對農(nóng)業(yè)基礎(chǔ)設(shè)施和水利設(shè)施的投入，實(shí)行對農(nóng)民種糧和購買化肥的直補(bǔ)政策。要加強(qiáng)農(nóng)村商品流通設(shè)施和商業(yè)網(wǎng)點(diǎn)、水電路以及通訊設(shè)施等建設(shè)，進(jìn)一步改善農(nóng)民的居住和消費(fèi)環(huán)境，為農(nóng)村居民擴(kuò)大消費(fèi)創(chuàng)造良好條件。
（二）強(qiáng)化稅收杠桿對居民收入分配的調(diào)控、平抑和監(jiān)督作用
可以考慮在現(xiàn)有稅制的基礎(chǔ)上進(jìn)一步提高個(gè)人所得稅扣除標(biāo)準(zhǔn)，擴(kuò)大累進(jìn)程度，實(shí)行綜合與分類相結(jié)合的征稅辦法，加大收入由高收入階層向中低收入階層轉(zhuǎn)移力度。2006年元月起我國個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)由800元提高到1600元，有專家估計(jì)，僅此一項(xiàng)政策可使居民當(dāng)年消費(fèi)的增長速度提高0.5個(gè)百分點(diǎn)[4]；調(diào)整和完善消費(fèi)稅。適當(dāng)調(diào)整征收范圍，將普通消費(fèi)品逐步從稅目中剔除，將一些高檔消費(fèi)品、資源消耗品、不利于環(huán)保的產(chǎn)品納入消費(fèi)稅征稅范圍。同時(shí)，要優(yōu)化稅率結(jié)構(gòu)水平，根據(jù)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和消費(fèi)結(jié)構(gòu)的變化情況，對需要加大調(diào)節(jié)力度的適當(dāng)提高稅率。通過開征物業(yè)稅、燃油稅，規(guī)范房地產(chǎn)、汽車交易環(huán)節(jié)等相關(guān)稅費(fèi)征收政策，以減輕消費(fèi)者購買汽車、住房等稅費(fèi)負(fù)擔(dān)，抑制房地產(chǎn)投機(jī)等各項(xiàng)措施，將潛在的消費(fèi)轉(zhuǎn)化為現(xiàn)實(shí)的消費(fèi)行為，刺激居民消費(fèi)需求[5]。總之，要加強(qiáng)稅收對收入分配的調(diào)節(jié)作用，保護(hù)合法收入，取締非法收入，調(diào)節(jié)過高收入，緩解社會貧富懸殊矛盾，體現(xiàn)社會公平。
（三）建立健全符合我國國情的社會保障制度
本著“低水平、廣覆蓋”的原則，建立統(tǒng)一的社會保障制度，其重點(diǎn)是要構(gòu)建覆蓋城鄉(xiāng)貧困人口的全國統(tǒng)一的社會救助制度，將社會保障制度覆蓋到全體社會成員。
完善社會保障體系。首先，完善養(yǎng)老保險(xiǎn)制度。對于城鎮(zhèn)企業(yè)職工基本養(yǎng)老保險(xiǎn)制度，堅(jiān)持社會統(tǒng)籌與個(gè)人賬戶相結(jié)合，逐步做實(shí)個(gè)人賬戶；對于農(nóng)村養(yǎng)老保險(xiǎn)制度，有條件的地方可以按照“個(gè)人繳費(fèi)為主、集體補(bǔ)助為輔、政府給予政策”的原則，建立個(gè)人賬戶積累式的養(yǎng)老保險(xiǎn)。其次，加大財(cái)政對科技、教育事業(yè)的支出比重。要適當(dāng)加大中央和省級財(cái)政對義務(wù)教育和職業(yè)培訓(xùn)支出比重，要完善義務(wù)教育的免費(fèi)教育和非義務(wù)教育學(xué)生的資助制度，要建立中央對中西部地區(qū)基礎(chǔ)教育轉(zhuǎn)移支付力度。最后，穩(wěn)步推進(jìn)城鎮(zhèn)醫(yī)療衛(wèi)生體制改革，將市場競爭機(jī)制引入醫(yī)療衛(wèi)生系統(tǒng)，加強(qiáng)管理，提高醫(yī)療服務(wù)。在農(nóng)村，進(jìn)一步完善以大病統(tǒng)籌為主的新型農(nóng)村合作醫(yī)療制度，對患病的農(nóng)村困難群眾進(jìn)行醫(yī)療救助。此外，建立重大公共傳染疾病的防治保障制度，也是完善醫(yī)療保障制度急需解決的問題。
參考文獻(xiàn)
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[2]黃久美，居民收入差距影響消費(fèi)需求的實(shí)證研究，商業(yè)時(shí)代，2006年6期
【論文摘要】通過對我國限購政策的實(shí)施及我國在上海、重慶試點(diǎn)征收房產(chǎn)稅的現(xiàn)狀的研究，分析我國征收房產(chǎn)稅的目的，提出征收房產(chǎn)稅存在的問題及如何有效促進(jìn)房產(chǎn)稅征收的解決方法。
【論文關(guān)鍵詞】房產(chǎn)稅;財(cái)富調(diào)整;稅基調(diào)整
一、目前我國房產(chǎn)稅征收的現(xiàn)狀
日前我國財(cái)政部財(cái)政科學(xué)研究所所長賈康接受媒體采訪時(shí)表示，房地產(chǎn)調(diào)控未來的大方向?qū)⑹且苑慨a(chǎn)稅等經(jīng)濟(jì)手段逐步替代“限購令”這樣的行政手段，今年年底將會對上海、重慶兩地的房產(chǎn)稅試點(diǎn)情況做總結(jié)，今后可能會出臺擴(kuò)大試點(diǎn)的方案，但擴(kuò)大試點(diǎn)城市名單尚未確定。
從上述采訪中可以看出國家積極改革房產(chǎn)稅的決心，進(jìn)一步推動(dòng)房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)的范圍及程度，同時(shí)對如何在中國進(jìn)一步改革財(cái)產(chǎn)稅進(jìn)行了思考，如何使房地產(chǎn)調(diào)控在制度建設(shè)方面得到更多實(shí)質(zhì)性推進(jìn)及如何改革完善地方稅務(wù)體系。如何推進(jìn)財(cái)富分配機(jī)制及如何抑制房地產(chǎn)泡沫等。
正因?yàn)楫?dāng)前我國房價(jià)虛高，有關(guān)專家提出要多占有多套房產(chǎn)的人征收房產(chǎn)稅，希望通過征收房產(chǎn)稅來遏制炒房，投機(jī)性購房現(xiàn)象。這是在物業(yè)稅面臨法律和技術(shù)障礙的情況下，房產(chǎn)稅被賦予的厚望。
二、征收房產(chǎn)稅的目的
財(cái)政部2010年9月曾就為什么要進(jìn)行房產(chǎn)稅改革做出公開回答，提出是對個(gè)人所有的住房恢復(fù)征收房產(chǎn)稅是必要的，主要目的有四點(diǎn)：一是有利于調(diào)節(jié)居民收入和財(cái)富分配;二是有利于健全地方稅體系;三是促進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整及土地集約利用;四是引導(dǎo)個(gè)人合理住房消費(fèi)[1]。
(一)利于調(diào)節(jié)居民收入和財(cái)富分配
房產(chǎn)稅的征收有利于社會資源的公平、公正分配。眾所周知，地球的資源是有限的，土地資源尤為有限。隨著人口大爆炸時(shí)代的到來，人類賴以生存的土地越來越少。人人有所居是人類生存的合理需求，如果讓少數(shù)人一人占有多套住房，導(dǎo)致閑置空房，則是對資源的濫用。因此，對自住房以外的房產(chǎn)征收房產(chǎn)稅，以減少少數(shù)人對自主需求以外的房產(chǎn)的占有，是有利于資源的合理利用和分配的。而且近幾年房產(chǎn)投資或投機(jī)成為一部分人積累財(cái)富的重要方式，對居民收入差距的擴(kuò)大產(chǎn)生了越來越大的影響。通過對面積大、價(jià)值高、套數(shù)多的個(gè)人住房征收房產(chǎn)稅進(jìn)行適當(dāng)調(diào)節(jié)，可以一定程度上促使收入和財(cái)產(chǎn)的合理分配，縮小貧富差距[2]。社會不穩(wěn)定的根源在于社會財(cái)富分配不合理所導(dǎo)致的。征收自住以外房產(chǎn)的房產(chǎn)稅，有利于少數(shù)人占有財(cái)富的表現(xiàn)形式，從而增加其他社會成員的財(cái)富占有顯示，這將有利于調(diào)節(jié)居民收入和財(cái)富分配，促進(jìn)社會穩(wěn)定。
(二)有利于健全地方稅體系
多數(shù)發(fā)達(dá)國家的房產(chǎn)稅的征收是為了改善地方稅收結(jié)構(gòu)及居住環(huán)境、緩解貧富兩級分化、增加人民福利、實(shí)現(xiàn)城市可持續(xù)發(fā)展。以美國為例，其房產(chǎn)稅征收不僅評估系統(tǒng)健全、征收過程公平公正，稅收的使用途徑也完全透明，所以，美國人愿意繳納這樣一個(gè)服務(wù)性質(zhì)的稅種，專款專用的房產(chǎn)稅被用來為社會提供公共服務(wù)，以改善人民的教學(xué)、治安、居住環(huán)境等等，而其住房本身也會隨著諸種環(huán)境的改善而升值。根據(jù)美國國家統(tǒng)計(jì)局?jǐn)?shù)據(jù)，從2000—2007年，美國的個(gè)人收入增長了28%，中等價(jià)位房的房價(jià)增長了48%，而美國房產(chǎn)稅的同期增幅是62%。因此，美國征收房產(chǎn)稅不是為了打壓房價(jià)，而是給人民增加福利及讓物業(yè)升值[3]。我國房產(chǎn)稅的征收的一個(gè)目的即是健全地方稅體系，改善地方稅收結(jié)構(gòu)。
(三)促進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整及土地集約利用
征收房產(chǎn)稅能夠適當(dāng)?shù)恼{(diào)整經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)，對房產(chǎn)市場過熱有一定的抑制作用。過多流向房地產(chǎn)的資金再次轉(zhuǎn)向別的產(chǎn)業(yè)，對整個(gè)資本市場的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)產(chǎn)生了一些調(diào)控的作用。隨著房產(chǎn)稅的征收，購置房產(chǎn)的成本增高，促使投資者對土地的理由更加謹(jǐn)慎，利于土地資源的集約利用。
(四)對房價(jià)的控制有一定的作用，引導(dǎo)居民合理住房消費(fèi)
從房地產(chǎn)市場的現(xiàn)狀來看，剛性需求是客觀存在的，但不可否認(rèn)大量有機(jī)需求的存在。許多樓盤的空置率十分高，說明擁有多套房的家庭，將房產(chǎn)作為投機(jī)投資，在房價(jià)上漲的預(yù)期下，更多的是講房產(chǎn)待價(jià)而沽。而造成這一現(xiàn)象的的一大重要原因是房產(chǎn)持有成本過低。同時(shí)也說明了房價(jià)有人為操作存在得。為了減少人為操作房價(jià)的情況，讓市場反映真實(shí)的供求需要且讓房價(jià)趨于合理，進(jìn)而引導(dǎo)居民合理住房消費(fèi)，征收自住房以外房產(chǎn)的房產(chǎn)稅是必須的。
三、目前我國房產(chǎn)稅征收存在的問題
目前，我國關(guān)于房產(chǎn)稅的征收辦法并不健全，其采用的是1986年國務(wù)院頒布的《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》，而這是根據(jù)上世紀(jì)80年代中期的經(jīng)濟(jì)體制、社會條件及征管能力設(shè)計(jì)的。但是隨著我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的建立，以及現(xiàn)行住房及土地問題的不斷改變，其稅制出現(xiàn)了一些急需解決的難題。房產(chǎn)稅的征收面臨四大難題：
(一)計(jì)稅依據(jù)不合理
按原值征稅只能體現(xiàn)購買、建造房產(chǎn)的歷史成本,而不能良好的反應(yīng)對市場供求變化、基礎(chǔ)設(shè)施改善、土地稀缺等因素引起的地價(jià)變動(dòng);征納雙方對購買性房產(chǎn)、購置土地自建房產(chǎn)原值是否包含地價(jià)存在爭議，使征管矛盾顯著;出租房產(chǎn)按租金收入計(jì)征房產(chǎn)稅,但是征稅依據(jù)不明確,造成自用、出租房產(chǎn)形成較大的稅賦差異。且我國的房產(chǎn)稅現(xiàn)在采取的是單一固定的比例稅率,對于自用房產(chǎn)(不考慮所處區(qū)域、地理位置、服務(wù)價(jià)值、用途等)稅率均為1.2%。因此稅率缺乏彈性，導(dǎo)致了房產(chǎn)稅對居民收入的調(diào)節(jié)作用不是十分明顯，對財(cái)富的再分配效果不明顯。
(二)稅率制度不合理
目前對從價(jià)、從租房產(chǎn)分別采用1.2%、12%的統(tǒng)一稅率,其中對出租房屋以租金收入作為計(jì)稅依據(jù)，缺乏依據(jù)性。通過不同的計(jì)稅依據(jù)計(jì)算出得應(yīng)納稅額不同，這便造成稅賦不公平，為人為的偷稅漏稅提供溫床。因此雖然采取統(tǒng)一稅率簡化了稅制,使征管方便,但不利于反映各地的實(shí)際情況,不利于地方政府因地制宜地確定稅率水平且體現(xiàn)不了房產(chǎn)稅的地方稅特點(diǎn)。
(三)稅基狹窄問題
根據(jù)《暫行條例》的規(guī)定，房產(chǎn)稅的征收范圍限于城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)，不包括農(nóng)村。但是現(xiàn)在我國農(nóng)村經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展，許多農(nóng)村與城鎮(zhèn)房產(chǎn)相差不大，卻不屬于房產(chǎn)稅征稅范圍。現(xiàn)行房產(chǎn)稅對位于農(nóng)村的房產(chǎn)、城鎮(zhèn)個(gè)人住房、財(cái)政撥付事業(yè)經(jīng)費(fèi)單位房產(chǎn)均不征收,既減少了地方收入,也不利于有效發(fā)揮稅收促進(jìn)土地節(jié)約集約利用的功能[4]。
(四)減免稅范圍不合理
根據(jù)《暫行條例》的規(guī)定，行政機(jī)關(guān)、人民團(tuán)體、軍隊(duì)自用的房產(chǎn)，財(cái)政撥付事業(yè)經(jīng)費(fèi)的單位業(yè)務(wù)范圍內(nèi)自用的房產(chǎn)，個(gè)人所有非營業(yè)用房等被列為免稅對象。但目前我國的房地產(chǎn)市場的市場化程度越來越高，因此房產(chǎn)減免稅范圍顯得不是十分合理。主要體現(xiàn)在：一是事業(yè)單位的改制導(dǎo)致了許多財(cái)政撥付事業(yè)經(jīng)費(fèi)的單位逐步企業(yè)化，需要列入征稅范圍;二是個(gè)人購房比重急劇上升，房屋的私有產(chǎn)權(quán)逐步得到確立，房產(chǎn)成為我國居民家庭的重要財(cái)產(chǎn)之一。但是現(xiàn)在居民自住房免征收稅費(fèi)，導(dǎo)致了一系列的問題，如房屋緊缺、房價(jià)高漲、大量空房閑置。因此依照目前的情況，我國現(xiàn)行的減免稅范圍使我國稅收的調(diào)控作用不能得到很好的發(fā)揮，同時(shí)也影響了財(cái)政收入。
四、如何有效促進(jìn)房產(chǎn)稅的征收
(一)逐步擴(kuò)大稅基，征稅以城市為主
由于各地房地產(chǎn)市場發(fā)展情況不同，各地房價(jià)和居民收入水平不等，各地政府需要根據(jù)本地實(shí)際情況征收房產(chǎn)稅為滿足居民的住房需求。且絕大多數(shù)發(fā)達(dá)國家的房地產(chǎn)稅實(shí)行按評估值征稅，運(yùn)用成本法、市場法和收益法，對房地產(chǎn)實(shí)行計(jì)算機(jī)批量評估，使經(jīng)濟(jì)發(fā)展、公共投入、區(qū)域優(yōu)勢等帶來的土地升值通過稅收進(jìn)行有效調(diào)節(jié)。我國應(yīng)借鑒別國政策，對不同的地區(qū)采取不同的稅基，對不同城市的房地產(chǎn)進(jìn)行評估，如人口較多且土地稀缺，供需矛盾比較大的一線城市，超過一定面積或多套房持有者將要繳納稅收。相對的供需矛盾相對略弱的二、三線城市，應(yīng)當(dāng)以更好的調(diào)節(jié)收入分配，抑制投機(jī)需求為主，對于一些高檔住宅和高檔別墅以及多套住房持有者，應(yīng)當(dāng)給予較高的稅率，以達(dá)到調(diào)節(jié)收入分配的目的。
(二) 完善各地監(jiān)督機(jī)制，房產(chǎn)稅收支透明
稅收是我國宏觀調(diào)控的一項(xiàng)重要財(cái)政政策，而稅收的本質(zhì)是應(yīng)當(dāng)“取之于民，用之于民”的。世界上許多發(fā)達(dá)國家對于稅收的征收及使用均受到廣大人民的監(jiān)督，并建立了公共財(cái)政。在我國，各地方政府財(cái)政收入中有多少是來自稅收，目前我國財(cái)政及稅收情況處于不透明的狀態(tài)下，對征收的房產(chǎn)稅的使用狀況不了解，不能肯定稅收的良性循環(huán)使用過程。由“國八條”的要求可以看到，我國房產(chǎn)稅的征收應(yīng)大部分用于建設(shè)廉租房和保障性住房，由此，對于如何更好的使用這部分稅收，需要一個(gè)合理有效的監(jiān)督機(jī)構(gòu)，來監(jiān)督這部分收入的具體使用過程，以促進(jìn)廉租房和保障性住房建設(shè)[5]。
(三)調(diào)節(jié)減免稅范圍
近年我國出臺了各種調(diào)控房地產(chǎn)的政策，其目的是為了抑制我國房產(chǎn)過熱、以投機(jī)為目的的炒房行為，也是為我國大多數(shù)居民解決住房問題。而房地產(chǎn)行業(yè)是我國目前拉動(dòng)GDP 增長的主要行業(yè)之一。因此，政府通過房產(chǎn)稅調(diào)控居民合理購房，促進(jìn)房地產(chǎn)市場健康發(fā)展是勢在必行的。
【論文摘要】住房問題是關(guān)系國計(jì)民生的熱點(diǎn)問題，也是重大的社會問題和政治問題。解決好城市中低收入群體的住房問題，是城鎮(zhèn)住房的重點(diǎn)和難點(diǎn)，也是政府的重要職責(zé)和住房政策的主體目標(biāo)，各國政府在城鎮(zhèn)居民住房保障制度方面都進(jìn)行了積極探索。學(xué)習(xí)和借鑒國外的成功經(jīng)驗(yàn)，對加快完善我國的住房保障制度有著重大的啟迪意義。
住房作為人民群眾的基本生活資料，具有一般商品和公共產(chǎn)品兩種特征屬性，是一種基本的社會保障品，也是實(shí)現(xiàn)社會公平的標(biāo)志之一。中低收入群體由于受支付能力的限制而無力通過市場機(jī)制解決自己的住房，他們更加需要政府的政策性幫助。因此，要實(shí)現(xiàn)社會的公平與正義，構(gòu)建和諧社會，必須切實(shí)做好中低收入人群的住房保障工作。經(jīng)過多年來的改革與實(shí)踐，我國已經(jīng)初步建立起了以經(jīng)濟(jì)適用房制度、廉租房制度、住房公積金為主要內(nèi)容的住房保障制度。自去年8月《國務(wù)院關(guān)于解決城市低收入家庭住房困難的若干意見》頒布以來，住房保障問題被提到了空前的高度。國家接連出臺了《廉租住房保障辦法》、《經(jīng)濟(jì)適用住房管理辦法》以及《經(jīng)濟(jì)適用住房開發(fā)貸款管理辦法》。許多地方按照中央要求，制定并公布了住房建設(shè)計(jì)劃，對保障性住房的建設(shè)規(guī)模做出了明確要求，力度頗大。除了國家所明確要求的廉租房和經(jīng)濟(jì)適用房，很多地方還積極嘗試、創(chuàng)新經(jīng)濟(jì)租賃房、限價(jià)房等多種形式的保障措施。雖然住房保障政策受國家政治制度、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平等因素制約，但是其中規(guī)律性的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)對完善我國住房保障體系有重要的啟示作用。本文選取了美國、日本、新加坡三個(gè)國家進(jìn)行比較分析。
一、國外住房保障制度的經(jīng)驗(yàn)及做法
1、美國
美國在住房保障方面最具特色的是通過立法保障來實(shí)施各項(xiàng)措施。為了解決低收入居民住房和貧民窟問題，先后通過了《住房法》、《城市重建法》、《國民住宅法》、《住宅與城市發(fā)展法》等，對住房保障做了相應(yīng)的規(guī)定。
美國住房保障內(nèi)容可以概括為六方面。一是擴(kuò)大房屋抵押貸款保險(xiǎn)。除少數(shù)富人家庭外，很少人能一次付清房款，通常支付房價(jià)25%現(xiàn)款，其余部分以房屋為抵押向銀行和放款協(xié)會尋求貸款。二是提供較低租金公房。《住房法》規(guī)定，政府必須為低收入者提供較低租金住房，其租金一般不到私有住房租金的一半。三是提供低息貸款建房。《國民住宅法》規(guī)定，政府提供低利息貸款，鼓勵(lì)私人投資低收入家庭公寓住宅建設(shè)，建成后的住房將優(yōu)惠提供給因城市重建或政府公共計(jì)劃喪失住所的家庭。四是提供房租補(bǔ)貼。家庭收入為居住地中等收入80%以下者均可申請此項(xiàng)補(bǔ)貼。五是幫助低收入家庭獲得房屋所有權(quán)。六是禁止住房中的種族歧視。
發(fā)達(dá)的房地產(chǎn)金融是美國住房保障的制度基礎(chǔ)。美國的各類金融機(jī)構(gòu)積極地參與住房建設(shè)，其私人金融機(jī)構(gòu)和政府金融機(jī)構(gòu)都經(jīng)營房地產(chǎn)貸款，特別是個(gè)人住房抵押貸款，大多數(shù)人購房往往通過向金融機(jī)構(gòu)抵押貸款來支付房款。另外，美國政府還采取了一系列優(yōu)惠措施鼓勵(lì)個(gè)人買房，如對購買住房實(shí)行貼息貸款和貸款擔(dān)保、采取減稅政策等。
2、日本
二戰(zhàn)結(jié)束后，日本住房短缺達(dá)420萬戶，約2000萬人無房可住，占到當(dāng)時(shí)人口的1/4。日本政府為了緩解住房短缺狀況，先后制定了《住房金融公庫法》、《公營住宅法》、《日本住宅公團(tuán)法》。此后日本政府又陸續(xù)制定了一系列相關(guān)法規(guī)，通過建立健全住房保障的法規(guī)，日本住房保障制度逐步走向正軌，不同程度地滿足了不同階層的住房需要。
其住房保障措施主要包括三個(gè)方面。一是以低息貸款促進(jìn)企業(yè)從事民間住宅建設(shè)。日本銀行為促進(jìn)企業(yè)建住宅，于1985年10月以后，將利率從8.88%降為7.35%，全國銀行同期放款7789億日元的住宅信用貸款。二是政府以低稅和免稅優(yōu)惠促進(jìn)私人住宅的興建與購置。政府曾舉辦一種50萬日元以內(nèi)的免稅利息的“住宅零存整取郵政儲蓄”，在不動(dòng)產(chǎn)稅、固定資產(chǎn)稅等方面對住宅用地實(shí)行優(yōu)惠。三是建立健全公營住宅體系。日本公營住宅體系在解決低收入家庭住房問題上發(fā)揮了重要作用，其運(yùn)作的核心在于一切建立在公營住宅法的基礎(chǔ)上，合理界定受益對象的收入標(biāo)準(zhǔn)、制定多檔次房租水平，以及國家對公營住宅保持相對穩(wěn)定的資金投入。由于申請這種住宅的人比較多，而住宅數(shù)量有限，取得公營住宅需要相當(dāng)長的時(shí)間。1996年日本對《公營住宅法》進(jìn)行了修改，提出公營住宅房源新思路，即：由地方公共團(tuán)體建設(shè)公營住宅，由地方公共團(tuán)體收購民間住宅，由地方公共團(tuán)體租用民間住宅。
3、新加坡
新加坡在住房保障制度方面的政府干預(yù)和介入程度很大，可以說新加坡的住房保障體制是計(jì)劃和市場相結(jié)合的典范。
其住房保障制度具有許多特色。一是制定長遠(yuǎn)規(guī)劃，政府出資建房。1960年成立了房屋發(fā)展局，專門負(fù)責(zé)住宅建設(shè)的規(guī)劃、開發(fā)和管理，并把實(shí)行“居者有其屋”當(dāng)作國策。二是實(shí)行住房公積金制度。公積金制度是新加坡于1955年建立的一項(xiàng)強(qiáng)制性儲蓄制度，經(jīng)過發(fā)展和完善，中央公積金制度己經(jīng)成為新加坡的基本社會制度之一，涉及到養(yǎng)老、醫(yī)療、住房、教育、投資等社會生活的各個(gè)方面，是一種綜合的社會保障儲蓄制度。三是分級提供公有住宅補(bǔ)貼，嚴(yán)格按家庭收入情況來確定享受住房保障水平。在住房短缺時(shí)期，政府規(guī)定只有月收入不超過800新元的家庭才有資格租住公用住宅。政府對購房補(bǔ)貼也采用分級的辦法，例如：一室一套，政府補(bǔ)貼1/3；三室一套，政府只補(bǔ)貼5%；四室一套，政府不僅沒有補(bǔ)貼，而且按成本價(jià)加5%的利潤；五室一套，政府按成本價(jià)加15%的利潤。四是公有住宅的合理配售政策。為確保公共住房的可承受性，房屋發(fā)展局根據(jù)中低收入居民的實(shí)際負(fù)擔(dān)能力來確定組屋的價(jià)格，在社會發(fā)展的不同階段，歷經(jīng)了低于成本價(jià)、成本價(jià)和略高于成本價(jià)的調(diào)整過程，并逐漸形成較為合理的定購制度。
二、對我國的啟示
從以上住房保障制度的經(jīng)驗(yàn)和做法來看，我國應(yīng)在結(jié)合實(shí)際的基礎(chǔ)上按照統(tǒng)籌規(guī)劃、市場導(dǎo)向、適度保障、動(dòng)態(tài)調(diào)整的原則，多渠道建立起覆蓋廣大中低收入家庭的住房保障政策體系。
1、盡快建立完善的住房保障法律體系
自2003年《國務(wù)院關(guān)于促進(jìn)房地產(chǎn)市場持續(xù)健康發(fā)展的通知》中提出要“加快建立適合我國國情的住房保障制度”以來，我國至今僅出臺了《廉租住房管理辦法》和《經(jīng)濟(jì)適用住房管理辦法》兩部全國性的政策法規(guī)文件，尚無全國性的住房保障法律法規(guī)問世，甚至連基本的《住房法》都沒有頒布。因此，應(yīng)盡快制定出符合我國國情的相關(guān)住房保障法規(guī)，從法律上對我國住房保障的目標(biāo)、框架和保障對象、標(biāo)準(zhǔn)、范圍、資金來源及機(jī)構(gòu)設(shè)置等作出明文規(guī)定。各地方應(yīng)當(dāng)結(jié)合本地經(jīng)濟(jì)發(fā)展的實(shí)際，制定出地方性的住房保障法規(guī)，并針對住房保障的不同對象，提供多種不同方式的住房保障。
2、健全以政府為主體的住房保障體系
由于住房作為商品所具有的特殊性及住房市場所存在的缺陷，只依賴市場機(jī)制難以解決為數(shù)眾多的中低收入群體的住房問題。政府作為一國宏觀調(diào)控的主導(dǎo)者和政策的制定者，擔(dān)負(fù)著促進(jìn)社會全面發(fā)展的職責(zé)，理應(yīng)成為構(gòu)建住房保障體系的主體，并應(yīng)自覺、主動(dòng)承擔(dān)起住房保障的各項(xiàng)職責(zé)。同時(shí)，改變當(dāng)前的政績考核機(jī)制，建立一個(gè)涵蓋政府各項(xiàng)職能的科學(xué)的指標(biāo)體系，著重凸現(xiàn)政府的公共管理與社會保障職能，住房保障制度的落實(shí)情況應(yīng)該成為其中的一個(gè)重要指標(biāo)。
3、建立健全廉租住房制度
從國際經(jīng)驗(yàn)和我國當(dāng)前的實(shí)際來看，廉租房的建設(shè)和制度完善應(yīng)該成為當(dāng)前我國住房保障制度的核心。在我國廉租住房制度實(shí)施中，存在著門檻過高、覆蓋范圍過低、資金瓶頸等問題。以國內(nèi)廉租住房制度實(shí)施最早的城市上海為例，目前上海廉租住房制度采取的家庭人均住房居住面積和人均收入認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)分別為7平方米和600元/月，累計(jì)受益家庭僅3萬戶左右，占家庭總戶數(shù)比例不足1%。
首先，有必要加快放寬廉租住房政策標(biāo)準(zhǔn)，適當(dāng)降低準(zhǔn)入門檻，擴(kuò)大廉租住房對象覆蓋面，把更多的困難家庭納入廉租住房保障范圍，爭取實(shí)現(xiàn)全部城鎮(zhèn)低收入家庭的“應(yīng)保盡保”。其次，拓展廉租房來源，拓寬廉租房建設(shè)資金融資渠道，解決資金瓶頸問題。其中，鼓勵(lì)民營企業(yè)擴(kuò)建廉租房也不失是種好思路。最后，建立和完善進(jìn)入退出機(jī)制，加強(qiáng)廉租房分配的監(jiān)督和管理。比如，原廉租住房的居民，收入提高到中等收入水平時(shí)，就應(yīng)該立即搬出原廉租住房；未達(dá)到中等收入水平，也應(yīng)該按照收入增長適當(dāng)調(diào)整租金水平。
4、改進(jìn)和規(guī)范經(jīng)濟(jì)適用住房制度
經(jīng)濟(jì)適用住房制度是解決困難家庭住房問題的重要途徑，但目前在經(jīng)濟(jì)適用住房制度實(shí)施過程中還有很多亟待完善之處。如政策實(shí)施監(jiān)管不力、享受對象界定不明、資格審查不嚴(yán)等等，出現(xiàn)“開寶馬住經(jīng)濟(jì)適用住房”的怪現(xiàn)象，使政策實(shí)施效果大打折扣。必須針對當(dāng)前我國經(jīng)濟(jì)適用住房制度實(shí)施中出現(xiàn)的問題，進(jìn)一步完善政策措施。一是明確保障對象。要明確規(guī)定經(jīng)濟(jì)適用住房供應(yīng)對象為城市低收入家庭，且要與廉租住房保障對象相銜接，購房人擁有有限產(chǎn)權(quán)。二是依法嚴(yán)格監(jiān)管。關(guān)鍵要加大經(jīng)濟(jì)適用住房建設(shè)力度，提高供應(yīng)和管理的透明度，嚴(yán)格執(zhí)行經(jīng)濟(jì)適用住房供應(yīng)審核、輪候、公示等各項(xiàng)制度，嚴(yán)格執(zhí)行60平米左右的小戶型建設(shè)標(biāo)準(zhǔn)，加強(qiáng)全社會監(jiān)督。三是完善退出機(jī)制。鼓勵(lì)條件改善的家庭在補(bǔ)交必要的土地出讓差價(jià)后出售經(jīng)濟(jì)適用住房，政府優(yōu)先回購用于補(bǔ)充經(jīng)濟(jì)適用住房房源。限價(jià)房可比照經(jīng)濟(jì)適用住房制度實(shí)施。
5、綜合運(yùn)用各種配套手段
（1）稅收政策。即運(yùn)用各種稅收手段支持住房保障體系的建設(shè)。如適當(dāng)減免廉租房和經(jīng)濟(jì)適用房建設(shè)中的相關(guān)稅費(fèi)，對個(gè)人購買經(jīng)濟(jì)適用房不足5年轉(zhuǎn)手交易的，銷售時(shí)按其取得的售房收入全額征收營業(yè)稅和適時(shí)出臺物業(yè)稅等，以期達(dá)到“正稅、明租、清費(fèi)”的目標(biāo)。
（2）補(bǔ)貼手段。目前我國各地享有住房補(bǔ)貼的人口比例低，覆蓋面窄。隨著住房分配貨幣化改革的深入，應(yīng)把對保障性住房的建設(shè)補(bǔ)貼逐步轉(zhuǎn)化為對中低收入家庭的直接貨幣補(bǔ)貼，變暗補(bǔ)為明補(bǔ)，變補(bǔ)“磚頭”為補(bǔ)“人頭”。這樣可以大大提高補(bǔ)貼資金效率，使補(bǔ)貼無法產(chǎn)生對高收入家庭的溢出效應(yīng)，減少補(bǔ)貼額，能更有效地解決“夾心層”的住房問題。
（3）金融配套措施。在目前的住房公積金制度基礎(chǔ)上完善政策性住房金融體系，加大住房金融對住房建設(shè)和住房消費(fèi)的支持力度。適當(dāng)提高公積金的繳存比例，提高公積金歸集水平，增加公積金的歸集總量；借鑒國外經(jīng)驗(yàn)，吸收外資和民間資本組建住房銀行，開辦住房儲蓄業(yè)務(wù)，為符合條件的居民提供低利率的住房貸款；積極推行個(gè)人住房抵押貸款證券化，建立住房貸款擔(dān)保制度。
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關(guān)鍵詞：住房價(jià)格；住房存量；調(diào)整成本；投資行為
中圖分類號：F293.3 文獻(xiàn)標(biāo)識碼： A 文章編號：1003－3890（2009）02－0005-06
一引言
從世界各國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展來看，房地產(chǎn)業(yè)作為基礎(chǔ)性、先導(dǎo)性產(chǎn)業(yè)，它是國民經(jīng)濟(jì)的重要組成部分，起著經(jīng)濟(jì)“寒暑表”的作用。房地產(chǎn)業(yè)的快速發(fā)展對于一個(gè)經(jīng)濟(jì)體宏觀經(jīng)濟(jì)的高速增長有著重要的貢獻(xiàn)。如日本房地產(chǎn)增加值在20世紀(jì)80年代對GDP的貢獻(xiàn)率高達(dá)31.5％，在1990-2000年泡沫破滅之后仍保持平均年占GDP12.3％的比重。在中國過去的5年，中國房地產(chǎn)開發(fā)投資年均增長19.5%，房地產(chǎn)開發(fā)投資占固定資產(chǎn)投資的比重由12.7%提高到17.9%，房地產(chǎn)開發(fā)投資增長直接或間接拉動(dòng)國內(nèi)生產(chǎn)總值增長每年保持在2個(gè)百分點(diǎn)左右。不僅如此，房地產(chǎn)業(yè)還能帶動(dòng)其他行業(yè)的發(fā)展。房地產(chǎn)可以促進(jìn)建筑業(yè)，拉動(dòng)建材、鋼鐵、金融和服務(wù)等相關(guān)部門；居民居住環(huán)境改善擴(kuò)大消費(fèi)品需求；間接帶動(dòng)城市基礎(chǔ)設(shè)施和相關(guān)公共服務(wù)業(yè)等。據(jù)統(tǒng)計(jì)，中國房地產(chǎn)業(yè)直接帶動(dòng)了57個(gè)相關(guān)產(chǎn)業(yè)的產(chǎn)出增加，并且從帶動(dòng)系數(shù)看，帶動(dòng)效應(yīng)明顯。
房地產(chǎn)業(yè)已經(jīng)成為中國國民經(jīng)濟(jì)的支柱產(chǎn)業(yè)。但同時(shí)由于中國房地產(chǎn)發(fā)展不平衡，近年來局部地區(qū)和城市的房價(jià)增長很快，己經(jīng)引起人們對房地產(chǎn)市場價(jià)格問題的廣泛關(guān)注。據(jù)國家發(fā)展改革委員會、國家統(tǒng)計(jì)局調(diào)查顯示，從2001年以來，全國35個(gè)大中城市房地產(chǎn)市場價(jià)格持續(xù)上漲。2001年全國商品房銷售價(jià)格比2000年上漲1.7％，2002年全國房屋銷售價(jià)格同比上漲3.7％，2003年全國房屋銷售價(jià)格同比上漲4.8％，2004年全國房屋銷售價(jià)格比2003年上漲了9.7%，2005年第一季度，房屋銷售價(jià)格上漲9.8%。從2004年開始實(shí)施的一系列宏觀調(diào)控政策，對于控制投資規(guī)模過快增長發(fā)揮了一定作用，但一些房地產(chǎn)熱點(diǎn)市場依然存在著房價(jià)上漲過快的壓力。如長三角一些城市從2003年進(jìn)入房地產(chǎn)市場快速發(fā)展階段，房價(jià)上漲迅速，不論是上漲幅度還是平均房價(jià)都達(dá)到歷史最高水平。
總體上說，自20世紀(jì)90年代末住房改革以來，隨著公積金政策銀行住房抵押貸款及二手房市場等配套措施的完善，中國商品房市場保持了較好的增長態(tài)勢。國民經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定增長使人均收入不斷提高，城市大規(guī)模發(fā)展派生出大量住房需求，建筑技術(shù)的升級，住房消費(fèi)信貸等金融支持，促使房地產(chǎn)的質(zhì)量升級，需求主體從商業(yè)樓宇向住宅轉(zhuǎn)移，從集團(tuán)購買力向個(gè)人轉(zhuǎn)移，這些因素共同作用形成了對房地產(chǎn)市場長期發(fā)展的良好預(yù)期。房地產(chǎn)作為兼具消費(fèi)價(jià)值和金融投資價(jià)值的特殊商品，在良好的長期發(fā)展預(yù)期作用下，其價(jià)格會由于投機(jī)炒作而不斷地、非理性地攀升，短期內(nèi)形成泡沫。與此同時(shí)，價(jià)格持續(xù)不斷地上升又吸引大量的潛在投資者進(jìn)入房地產(chǎn)行業(yè)，形成過度投資。過度的投資將帶來房地產(chǎn)業(yè)中大量的沉淀成本和調(diào)整成本，進(jìn)而影響人們對未來的預(yù)期，房地產(chǎn)價(jià)格出現(xiàn)“超調(diào)”，這將使房地產(chǎn)業(yè)未來的發(fā)展面臨巨大的困難。“金融超調(diào)理論”早已證明，預(yù)期可以引導(dǎo)金融房地產(chǎn)價(jià)格大起大落，而價(jià)值回歸是一個(gè)后續(xù)的長期過程，甚至伴隨著劇烈的崩潰。因此，可以說房地產(chǎn)泡沫不僅造成金融危機(jī)，而且影響房地產(chǎn)長期發(fā)展。
中國1992年到1993年的上半年經(jīng)濟(jì)過熱，銀行放松銀根，致使1993年信貸失控，一部分貸款集中于海口與北海炒作房地產(chǎn)，中央政府被迫收緊銀根和大幅度提高銀行利率，結(jié)果使全國房地產(chǎn)業(yè)長期低迷，許多涉足房地產(chǎn)業(yè)的企業(yè)倒閉破產(chǎn)。緊接著1997年受亞洲金融危機(jī)影響，國家出臺一系列刺激經(jīng)濟(jì)的宏觀政策，包括大力鼓勵(lì)房地產(chǎn)業(yè)發(fā)展，直至1998年后各地的房地產(chǎn)業(yè)才開始復(fù)蘇。因此，消除房地產(chǎn)泡沫，確定房地產(chǎn)價(jià)格合理增長范圍對房地產(chǎn)業(yè)健康穩(wěn)定和持續(xù)的發(fā)展有重要的意義。那么，房地產(chǎn)泡沫是怎樣產(chǎn)生的呢？在對房地產(chǎn)市場泡沫的分析中，袁志剛等認(rèn)為行為人預(yù)期銀行信貸以及政府政策在地產(chǎn)泡沫的形成中起著重要的作用。楊帆等（2005）從西方的房地產(chǎn)經(jīng)濟(jì)學(xué)、馬克思的地租理論和索羅斯的市場非均衡觀出發(fā)，認(rèn)為房地產(chǎn)泡沫的產(chǎn)生有以下因素：一是房地產(chǎn)供給彈性較小，需求彈性較大，因此，房地產(chǎn)企業(yè)有提高價(jià)格的天然傾向。在經(jīng)濟(jì)持續(xù)增長時(shí)期，商品房的均衡價(jià)格會持續(xù)上升并依靠套利活動(dòng)實(shí)現(xiàn)。二是絕對地租壟斷地租級差地租這三種地租在要素市場化過程逐步顯現(xiàn)并在地方政府、開發(fā)商之間分配，加上強(qiáng)制拆遷和占用耕地，對居民補(bǔ)償不足，成為房地產(chǎn)業(yè)超額利潤的來源，既成為其發(fā)展的強(qiáng)大動(dòng)力，也是泡沫經(jīng)濟(jì)必然發(fā)生的特殊因素。三是房地產(chǎn)成本與價(jià)格不是相互獨(dú)立的，價(jià)格預(yù)期影響供求關(guān)系，改變由供求的交叉曲線決定的相對靜態(tài)均衡，導(dǎo)致索羅斯的“動(dòng)態(tài)不均衡市場”，的錯(cuò)誤預(yù)期，而錯(cuò)誤預(yù)期又不斷改變基本面，造成“劇烈的偏向化發(fā)展”――先泡沫后崩盤的結(jié)果。
當(dāng)前理論界關(guān)于房地產(chǎn)泡沫問題的討論主要集中在房地產(chǎn)泡沫形成的影響因素上，而對于房地產(chǎn)價(jià)格的決定因素，以及這些因素的動(dòng)態(tài)變化是怎樣影響房地產(chǎn)價(jià)格的研究較少。作為投資主體的房地產(chǎn)開發(fā)商，其投資決策主要從三個(gè)方面考慮：第一，投資項(xiàng)目帶來的利潤。第二，改變房地產(chǎn)存量產(chǎn)生的調(diào)整成本。第三，由于投資不可逆帶來沉淀成本，因此須考慮等待而不進(jìn)行投資所具有的選擇價(jià)值。本文以Poterba（1984）的住房模型為基礎(chǔ)，試圖從理性投資的角度，從房地產(chǎn)存量投資和調(diào)整成本三個(gè)方面解釋房地產(chǎn)價(jià)格的變動(dòng)，構(gòu)建一個(gè)房地產(chǎn)價(jià)格動(dòng)態(tài)變化及影響因素的一般模型，并且運(yùn)用此模型，分析利率稅收和房地產(chǎn)開發(fā)商自有資本比例的變化是如何影響房地產(chǎn)價(jià)格的。
二住房價(jià)格與存量動(dòng)態(tài)變化的局部均衡模型
（一）基本理論框架設(shè)定
在建立模型之前，先作以下基本設(shè)定：
第一，經(jīng)濟(jì)具有中長期均衡的特征。消費(fèi)者和企業(yè)信息完全對稱，都在理性預(yù)期的基礎(chǔ)上作出理性決策；整個(gè)行業(yè)市場競爭完備，從中長期看，總供給等于總需求，市場能夠出清，達(dá)到均衡狀態(tài)。
第二，房地產(chǎn)業(yè)住房存量與價(jià)格的設(shè)定。假定房地產(chǎn)行業(yè)由N個(gè)相同開發(fā)商組成，全行業(yè)的住房存量為H（t），住房的真實(shí)價(jià)格為P（H），并且P′（H）＜0。
第三，房地產(chǎn)業(yè)住房租金的設(shè)定。租房需求用Hd=f（R）表示，R為真實(shí)的住房租金，并且f′（R）＜0。租房供給用H′=H表示，H為住房存量，在短期內(nèi)，住房存量不變。短期內(nèi)市場達(dá)到均衡的條件為Hd=HS，即f（R）=H，得到市場出清的住房租金為R=R（H），并且R′（H）＜0，它是住房存量的減函數(shù)。
第四，地產(chǎn)商在改變房屋存量時(shí)存在調(diào)整成本。這種調(diào)整成本由兩方面引起，一是投資不可逆性，即一旦投資，撤出投資要花費(fèi)成本，并且有時(shí)所花費(fèi)的成本比增加同等數(shù)量的資本所花費(fèi)的成本大。二是投資具有選擇價(jià)值。Avinash Dixit在其論文《投資與滯后效應(yīng)》一文中對選擇價(jià)值的產(chǎn)生原因作了描述：第一，一項(xiàng)投資承擔(dān)一些沉淀成本，如果未來要想撤回投資，這種成本花費(fèi)是不可回收。第二，經(jīng)濟(jì)環(huán)境具有不確定性，并且，關(guān)于不確定性的信息是逐漸獲知的。最后，如果不立即投資，這種投資機(jī)會不會消失；投資的決定不但包括是否投資，而且包括什么時(shí)候投資。當(dāng)以上三個(gè)條件存在時(shí)，等待具有正的價(jià)值。在不斷變化演進(jìn)環(huán)境中，時(shí)間將帶來更多的關(guān)于該項(xiàng)目的信息，只要投資機(jī)會存在，較晚的決策能成為較好的決策。考慮到沉淀成本，對預(yù)期不好的項(xiàng)目沒有必要立刻進(jìn)行投資，以防以后變動(dòng)該項(xiàng)投資而付出成本。
調(diào)整成本分為兩種類型，即外部調(diào)整成本和內(nèi)部調(diào)整成本。對于住房投資來說，它的外部調(diào)整成本產(chǎn)生的原因是：當(dāng)房地產(chǎn)的供給具有彈性時(shí)，如果住房相對于其他商品的價(jià)格發(fā)生變化，從而使廠商不會即刻進(jìn)行投資或負(fù)投資，那么就產(chǎn)生了外部調(diào)整成本。其數(shù)學(xué)表達(dá)式：Ce=g（qH）。對于房地產(chǎn)業(yè)來說，Ce表示房地產(chǎn)業(yè)的外部調(diào)整成本，qH為房地產(chǎn)的相對價(jià)格，g′（qH）>0。房地產(chǎn)的相對價(jià)格越高，外部調(diào)整成本越高，呈現(xiàn)出正向的函數(shù)關(guān)系。邊際外部調(diào)整成本隨房地產(chǎn)的相對價(jià)格遞增（如圖1所示）。內(nèi)部調(diào)整成本是開發(fā)商在改變房地產(chǎn)存量時(shí)面臨的直接成本，主要指過度投資引起的轉(zhuǎn)換成本和沉淀成本。其數(shù)學(xué)表達(dá)式：Ci=Ci（H），Ci=Ci（0），Ci′（0）=0，Ci″（）>0，邊際內(nèi)部調(diào)整成本隨調(diào)整規(guī)模遞增（如圖2所示）。
（二）房地產(chǎn)存量與價(jià)格動(dòng)態(tài)變化的局部均衡模型
對于房地產(chǎn)存量的變化，按照Poterba的觀點(diǎn)，住房存量的變動(dòng)方程為：
=I（PH）-H（1）
I為整個(gè)房地產(chǎn)業(yè)投資率。根據(jù)前面的設(shè)定，從中長期來看，房地產(chǎn)業(yè)是完全競爭的市場，它的供給，即投資率由住房的真實(shí)價(jià)格決定，用I=I（PH）表示，并且I′＞0。對于房地產(chǎn)的供給曲線，Muth（1960）認(rèn)為，從長期來看，它是一條具有完全彈性的曲線。用?啄表示住房的折舊率，?啄H為住房存量的折舊。
如果考慮改變住房存量的調(diào)整成本（為簡單起見，在這里假定調(diào)整成本只有內(nèi)部調(diào)整成本，這種假設(shè)不會改變問題的結(jié)論），那么，（1）式就變成（2）：
根據(jù)（2）式，則有I（PH）＜?啄H+Ci（H），即新增投資不能抵補(bǔ)存量的折舊和調(diào)整成本。這種情形在住房過度投資時(shí)容易產(chǎn)生，住房的過度投資使住房大量空置，加大住房的折舊和調(diào)整成本，住房的折舊和調(diào)整成本高于新增投資。
三開發(fā)商自有資本比例和貸款利率變動(dòng)與房地產(chǎn)商的投資行為
面對宏觀經(jīng)濟(jì)變化，房地產(chǎn)商的投資行為具有兩個(gè)特征：一是投資商預(yù)期的不確定性導(dǎo)致投資易變性。凱恩斯用本能沖動(dòng)來說明投資者的樂觀和悲觀情緒。樂觀和悲觀情緒決定投資商的非理性預(yù)期，基于非理性預(yù)期基礎(chǔ)上的投資具有較大的波動(dòng)性。二是投資時(shí)間的靈活性。投資一般來說是在中長期中進(jìn)行，而投資的具體時(shí)間易于變動(dòng)。這主要由經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的狀況決定。比如，房地產(chǎn)商決定要進(jìn)行某項(xiàng)投資，經(jīng)濟(jì)正處于緊縮時(shí)期，融資成本進(jìn)入規(guī)制利率等提高導(dǎo)致投資延期；等到經(jīng)濟(jì)開始走出低谷，政府鼓勵(lì)投資，融資成本進(jìn)入規(guī)制利率等降低促使投資高漲。投資時(shí)間的靈活性加劇了投資波動(dòng)。
為了實(shí)現(xiàn)房地產(chǎn)業(yè)穩(wěn)定協(xié)調(diào)地發(fā)展的目標(biāo)，政府將采取宏觀調(diào)控與結(jié)構(gòu)控制手段，熨平投資波動(dòng)。政府調(diào)控投資的手段主要有：第一，信息引導(dǎo)，政府宏觀經(jīng)濟(jì)管理部門適時(shí)房地產(chǎn)業(yè)運(yùn)行態(tài)勢的統(tǒng)計(jì)信息，以引導(dǎo)投資者理性投資。第二，財(cái)政稅收政策，一是政府為促進(jìn)房地產(chǎn)業(yè)發(fā)展降低相關(guān)的稅率，二是遏制房地產(chǎn)泡沫提高稅率和轉(zhuǎn)移稅收，比如開征“不動(dòng)產(chǎn)稅”或稱“物業(yè)稅”，就是把造房、賣房子時(shí)繳的稅改由購房者以后每年來繳，以增加房屋保有成本，遏止房產(chǎn)的過度流動(dòng)。第三，貨幣政策，包括利率和信貸政策的調(diào)整。第四，房地產(chǎn)業(yè)規(guī)制政策，即政府通過調(diào)整進(jìn)入壁壘進(jìn)入規(guī)制和數(shù)量規(guī)制等手段，限制或鼓勵(lì)房地產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。
我們應(yīng)用住房市場局部均衡模型，從住房價(jià)格與存量動(dòng)態(tài)變化的角度，分析房地產(chǎn)商對2003年以來國家實(shí)施的調(diào)控房地產(chǎn)市場的提高利率和開發(fā)商自有資本比例變動(dòng)的措施所作出的投資上的反應(yīng)。
在一個(gè)房開項(xiàng)目中，開發(fā)商資金實(shí)力的強(qiáng)弱主要體現(xiàn)在其資本金的比例上。政府提高房開項(xiàng)目資本金的比例有兩方面的作用：一是阻止資產(chǎn)結(jié)構(gòu)較差的開發(fā)商對房地產(chǎn)行業(yè)的過度投資，降低開發(fā)商外部融資的風(fēng)險(xiǎn)。二是降低開發(fā)商的外部融資比例，這在資本金一定的條件下會減少開發(fā)商的投資量，使住房存量不致過快增長。根據(jù)（2）式，存量多，住房價(jià)格低。
提高銀行利率包括提高貸款利率和存款利率。貸款利率的提高增加了開發(fā)商的成本，根據(jù)（2）式，使開發(fā)商在住房價(jià)格一定的條件下減少投資量I（PH），存量H增加少。存款利率的提高會使以銀行存款利率衡量的社會平均資本收斂于E″。E″與E相比，投資小，形成的存量少，住房價(jià)格可上升，也可下降，這要視銀行利率提高的程度而定。
四提高開發(fā)商資本金比例和利率的政策效應(yīng)分析
自2003年以來，面對不斷高漲的住房價(jià)格，政府采取提高利率和開發(fā)商自有資本比例等宏觀調(diào)控措施遏止住房價(jià)格非理性上漲。根據(jù)本文模型分析可知，這些措施能夠有效地改變房地產(chǎn)開發(fā)商的投資行為，使住房市場在價(jià)格與存量的動(dòng)態(tài)變化中達(dá)到新的均衡狀態(tài)，目的是讓住房市場理性發(fā)展。但是，從分析的結(jié)果來看，無論是價(jià)格的變化、存量的變化還是兩者變化的快慢來說，這些政策的效應(yīng)是不一樣的（見表1）。
針對上述的情形，在實(shí)際的運(yùn)用過程中要根據(jù)一個(gè)時(shí)期宏觀調(diào)控的目標(biāo)，考慮各項(xiàng)調(diào)控措施之間的抵消作用和疊加效應(yīng)，使調(diào)控措施的效果達(dá)到最佳。另外，各種措施在實(shí)施時(shí)，其效果顯現(xiàn)有的比較快，如提高利率；有的比較慢，如提高開發(fā)商自有資金比例；有的在較短的時(shí)間發(fā)揮作用后很快又有反彈，降低調(diào)控措施的作用，如提高利率。因此，在具體的操作過程中，還要考慮具體措施取得效果的快慢程度。
最后，應(yīng)該說明的是，本文僅僅是在Poterba模型的基礎(chǔ)上，以住房價(jià)格和存量的動(dòng)態(tài)變化作為分析的工具，對2003年以來國家實(shí)施的或?qū)⒁獙?shí)施的調(diào)控住房市場措施的效應(yīng)進(jìn)行的探索性研究。雖然對每一項(xiàng)措施進(jìn)行了詳盡的分析，但是并沒有對政策措施的組合進(jìn)行研究，在理論研究上，還有待于作進(jìn)一步地深入分析。
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Evaluation on the Measures of Macroscopic Regulation of Real Estate Industry in China
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（Management School, Guizhou University， Guiyang 550000, China）
非居民企業(yè)稅收籌劃理論和納稅環(huán)境
非居民企業(yè)的概念源自國際稅收管轄權(quán)中的居民管轄權(quán)。我國目前實(shí)行居民管轄權(quán)和來源地管轄權(quán)相結(jié)合的稅收管轄權(quán)模式。我國《企業(yè)所得稅法》第二條規(guī)定：非居民企業(yè)是指依照外國（地區(qū)）法律成立且實(shí)際管理機(jī)構(gòu)不在中國境內(nèi)，但在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的，或者在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所，但有來源于中國境內(nèi)所得的企業(yè)。非居民企業(yè)在我國分為兩類：在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的企業(yè)，主要指外國企業(yè)在中國境內(nèi)的分公司或常駐代表機(jī)構(gòu)，和在中國承包工程作業(yè)和提供勞務(wù)的企業(yè)；在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所，但有來源于中國境內(nèi)所得，主要指轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)所得，股息紅利等權(quán)益性投資所得，利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)和其他所得。非居民企業(yè)在我國發(fā)生納稅義務(wù)的情形主要有：外國企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)，外國企業(yè)在我國境內(nèi)提供勞務(wù)、承包工程作業(yè)，外國企業(yè)在我國取得的國際運(yùn)輸收入，以及外國企業(yè)在我國境內(nèi)取得的股息、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)等收入。非居民企業(yè)在我國涉及的主要稅種有企業(yè)所得稅，預(yù)提所得稅，營業(yè)稅，增值稅，印花稅等。[1]非居民企業(yè)稅收籌劃是國際稅收籌劃的一部分，其很多籌劃方法來自于國際稅收籌劃的經(jīng)驗(yàn)積累。非居民企業(yè)的稅收籌劃質(zhì)量將直接影響跨國公司的整體稅收負(fù)擔(dān)。[2]非居民企業(yè)的納稅籌劃與一般居民企業(yè)的稅收籌劃相比較，具有籌劃范圍更廣，籌劃環(huán)境更復(fù)雜，籌劃方法更多樣靈活等特點(diǎn)。我國非居民企業(yè)的稅收籌劃面臨如下現(xiàn)狀：非居民企業(yè)在我國的業(yè)務(wù)時(shí)間短，變化快，稅務(wù)問題易被忽略；非居民企業(yè)缺乏專門的財(cái)務(wù)和稅務(wù)專員對中國的納稅負(fù)責(zé)；非居民企業(yè)對中國的稅務(wù)環(huán)境及法律法規(guī)缺乏清晰全面的認(rèn)識，稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)大；中國稅收中介機(jī)構(gòu)收費(fèi)高，非居民企業(yè)稅收籌劃成本高；非居民企業(yè)大多作為企業(yè)集團(tuán)的一部分，需考慮整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的利益；非居民稅收涉及跨國流動(dòng)，在法律上是被監(jiān)管的重點(diǎn)對象。根據(jù)有效稅收籌劃理論，非居民企業(yè)的稅收籌劃也應(yīng)該考慮成本因素。根據(jù)非居民企業(yè)的特點(diǎn)和目前中國的經(jīng)濟(jì)和稅務(wù)環(huán)境，非居民企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)可以從以下幾方面評估其稅收籌劃的成本效益，優(yōu)選稅收籌劃方案。[3]（一）稅收籌劃時(shí)應(yīng)綜合考慮該籌劃對企業(yè)發(fā)展的影響。例如，應(yīng)考慮企業(yè)的稅收籌劃是否影響其他交易方和所在國政府的利益，從而影響企業(yè)未來的商業(yè)機(jī)會。（二）稅收籌劃時(shí)應(yīng)綜合考慮企業(yè)的整體稅負(fù)。稅收籌劃容易局限于單獨(dú)稅種稅負(fù)的降低，忽略其他稅種稅負(fù)的增加。（三）相對居民企業(yè)，非居民企業(yè)在國際收入分配上承擔(dān)了更多的政治責(zé)任。稅收籌劃時(shí)需要明了這種政治責(zé)任，并將這種責(zé)任和企業(yè)未來的發(fā)展戰(zhàn)略結(jié)合來。如企業(yè)的稅收籌劃應(yīng)考慮和自己未來的戰(zhàn)略合作國建立良好的政治和商業(yè)關(guān)系。（四）應(yīng)考慮執(zhí)行稅收籌劃方案所帶來的人力物力成本，使稅收籌劃滿足成本效益原則。（五）應(yīng)關(guān)注中國關(guān)于非居民企業(yè)稅收的特殊的現(xiàn)有政策和未來政策動(dòng)向。即稅收籌劃不光考慮現(xiàn)階段成本，還應(yīng)立足長遠(yuǎn)，關(guān)注局勢發(fā)展，實(shí)現(xiàn)超前籌劃。例如有些稅收籌劃在現(xiàn)階段有效，在未來政策變化后則可能帶來更大的成本。中國在《企業(yè)所得稅實(shí)施條例（2008）》中提出了非居民企業(yè)的概念，后來又陸續(xù)出臺了一些針對非居民企業(yè)的相關(guān)指導(dǎo)性文件和措施。雖然不是很完善，但關(guān)于非居民企業(yè)的稅收相關(guān)法律規(guī)范已經(jīng)形成了一定的體系。這意味著，我國非居民企業(yè)面臨獨(dú)特的納稅環(huán)境。（一）常設(shè)機(jī)構(gòu)認(rèn)定。非居民企業(yè)在中國不承擔(dān)完全納稅義務(wù)，它在中國的納稅義務(wù)在很大程度上取于其是否在中國境內(nèi)有常設(shè)機(jī)構(gòu)、場所。（二）預(yù)提所得和源泉扣繳。新企業(yè)所得稅法第三十七條規(guī)定，對非居民企業(yè)在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所，或雖設(shè)立了機(jī)構(gòu)、場所但取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場所沒有實(shí)際聯(lián)系的，應(yīng)當(dāng)就其來源于中國境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅。非居民企業(yè)取得的這部分所得，應(yīng)采用源泉扣繳的征收方式，由支付人在支付款項(xiàng)時(shí)將應(yīng)繳的稅款扣下來繳入國庫,同時(shí)源泉扣繳的征收方式以收入全額作為計(jì)稅依據(jù)，不扣除任何成本費(fèi)用。非居民企業(yè)取得適用源泉扣繳方式征稅的所得，適用稅率為20%，并減半征收。[4]（三）核定征收和據(jù)實(shí)征收結(jié)合。對能提供完整、準(zhǔn)確的成本、費(fèi)用憑證，且能如實(shí)準(zhǔn)確計(jì)算應(yīng)納稅所得額的非居民企業(yè)所得稅納稅人實(shí)行據(jù)實(shí)征收，否則核定征收。（四）稅務(wù)證明。《國家外匯管理局、國家稅務(wù)總局總局關(guān)于服務(wù)貿(mào)易等項(xiàng)目對外支付提交稅務(wù)證明有關(guān)問題的通知》規(guī)定，境內(nèi)機(jī)構(gòu)和個(gè)人向境外單筆支付等值3萬美元以上(不含等值3萬美元)相關(guān)服務(wù)貿(mào)易、收益、經(jīng)常轉(zhuǎn)移和資本項(xiàng)目外匯資金，應(yīng)當(dāng)按國家有關(guān)規(guī)定向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請辦理《服務(wù)貿(mào)易、收益、經(jīng)常轉(zhuǎn)移和部分資本項(xiàng)目對外支付稅務(wù)證明》。[5]（五）涉及國際稅收協(xié)定。非居民企業(yè)稅收往往涉及國際收入的分配，為避免雙重征稅，我國目前已經(jīng)和90多個(gè)國家簽訂了稅收協(xié)定。非居民企業(yè)可以適用稅收協(xié)定的規(guī)定享受稅收優(yōu)惠，但不再自動(dòng)享受稅收協(xié)定優(yōu)惠，須事先向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提出申請，提供能證明自己是符合稅收協(xié)定規(guī)定的實(shí)際受益人的相關(guān)資料，并經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核無誤后，才能按稅收協(xié)定的相關(guān)規(guī)定執(zhí)行。（六）與國際避稅問題緊密相關(guān)。非居民企業(yè)稅收具有跨國流動(dòng)性，容易發(fā)生國際避稅，故非居民企業(yè)往往是各國反國際避稅監(jiān)管的重點(diǎn)對象。我國有針對該問題的很多政策法規(guī)，比如我國在特別納稅調(diào)整、非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓、非居民企業(yè)轉(zhuǎn)移定價(jià)、關(guān)聯(lián)交易等方面都出臺了很多政策來規(guī)范該類稅務(wù)問題，防止國際避稅問題的發(fā)生，保證稅源。[6]
非居民企業(yè)稅收籌劃的框架設(shè)計(jì)與案例分析
非居民企業(yè)在開展業(yè)務(wù)之前有必要進(jìn)行適當(dāng)并且有效的稅收籌劃。針對非居民企業(yè)的特點(diǎn)、面臨的納稅環(huán)境和影響非居民企業(yè)稅收的主要因素，結(jié)合現(xiàn)行的稅收籌劃方法，主要從非居民企業(yè)的納稅人身份和常設(shè)機(jī)構(gòu)、組織形式、所得稅、稅收優(yōu)惠和其他稅種五個(gè)方面進(jìn)行籌劃。本文以太陽公司為例，考察非居民企業(yè)稅收籌劃的成本與收益。太陽公司是A國第四大汽車公司，創(chuàng)立于1952年，該公司是一個(gè)跨國汽車公司，產(chǎn)品銷往世界多個(gè)國家，目前已經(jīng)在B國和C地區(qū)建立有全資子公司。公司總部和實(shí)際管理機(jī)構(gòu)設(shè)在A國。所以，太陽公司是A國的居民企業(yè)。公司的主營業(yè)務(wù)是汽車業(yè)務(wù)，為了方便，該案例只考慮主營業(yè)務(wù)。太陽公司在A國有24家汽車制造廠和零部件長，18家倉庫。此外還下屬有自己的運(yùn)輸公司和很多附屬機(jī)構(gòu)。發(fā)展到現(xiàn)在，太陽公司已經(jīng)擁有一支全球化的員工隊(duì)伍，全球化的股東結(jié)構(gòu)，以及全球化的品牌意識和發(fā)展戰(zhàn)略。太陽公司的戰(zhàn)略大致是：全球化，品牌化，技術(shù)創(chuàng)新和領(lǐng)先化，成本集約化。A國屬于發(fā)達(dá)國家，其稅制結(jié)構(gòu)以所得稅為主。太陽公司面臨的企業(yè)所得稅的實(shí)際稅率為33%。B地區(qū)是一個(gè)臨海小港，連續(xù)多年被國際著名評級機(jī)構(gòu)和組織評為全球最自由的經(jīng)濟(jì)體系。B地區(qū)稅制屬于分類稅制，以所得稅為主，輔之征收行為稅和財(cái)產(chǎn)稅等，具體有兩大類：一類是直接稅，包括物業(yè)稅、利得稅、薪俸稅；一類是間接稅，包括遺產(chǎn)稅、印花稅等。B地區(qū)的利得稅稅率為16.5%，與世界上大多數(shù)國家和地區(qū)的稅率相比都是相當(dāng)?shù)偷摹Ｔ诒纠校珺地區(qū)的利得稅相當(dāng)于企業(yè)所得稅。C國是一個(gè)島國，其汽車制造業(yè)十分發(fā)達(dá)，擁有高素質(zhì)的技術(shù)人群且富于創(chuàng)新。該國實(shí)行以所得稅為主體的復(fù)合稅制，其稅負(fù)在發(fā)達(dá)國家中較高，法定所得稅率為40%。D國是一個(gè)小國，人口少，一向以低稅的避稅地而著稱，居民公司所得稅率為7.5-20%。控股公司和離岸公司所得可以免交所得稅，只需交納很少的資本稅。D國對股息的預(yù)提所得稅率為4%。D國的低稅政策和嚴(yán)格的保密措施吸引了大量的外國公司來這里投資組建公司。（一）非居民企業(yè)納稅人身份和常設(shè)機(jī)構(gòu)籌劃由于非居民企業(yè)在我國只承擔(dān)有限納稅義務(wù)，外國企業(yè)來中國尋求發(fā)展和機(jī)遇，就要避免成為中國的居民納稅人。這就要求外國企業(yè)關(guān)注中國對非居民企業(yè)的界定：依照外國法律注冊成立；實(shí)際管理機(jī)構(gòu)不在中國。同時(shí)，在中國設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的非居民企業(yè)比未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的非居民企業(yè)稅負(fù)重。因此，非居民企業(yè)在此的稅收籌劃重點(diǎn)在于對納稅人身份和常設(shè)機(jī)構(gòu)的籌劃。目前常設(shè)機(jī)構(gòu)利潤歸屬仍然是一個(gè)難題,這為非居民企業(yè)提供了合法稅收籌劃的空間。在我國，非居民企業(yè)設(shè)立的機(jī)構(gòu)、場所具體包括的類型有：管理機(jī)構(gòu)、營業(yè)機(jī)構(gòu)、辦事機(jī)構(gòu)；工廠、農(nóng)場、開采自然資源的場所；提供勞務(wù)的場所；從事建筑、安裝、裝配、修理、勘探等工程作業(yè)的場所；其他從事生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的機(jī)構(gòu)、場所。同時(shí)，我國還規(guī)定，非居民企業(yè)委托營業(yè)人在中國境內(nèi)從事生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)，包括委托單位或個(gè)人經(jīng)常代其簽訂合同，或儲存、交付貨物等，該營業(yè)人也視為非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立的機(jī)構(gòu)、場所。對納稅人身份和常設(shè)機(jī)構(gòu)的籌劃主要立足點(diǎn)在于避免成為居民納稅人和避免在我國構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，以及對常設(shè)機(jī)構(gòu)的利潤歸屬進(jìn)行籌劃。1、參照國際稅收籌劃理論，利用各個(gè)國家稅負(fù)不同和特殊的稅收優(yōu)惠條件，選擇具有較低稅負(fù)的國家和地區(qū)注冊成立公司，同時(shí)注意將實(shí)際管理機(jī)構(gòu)設(shè)在國外。在中國，實(shí)際管理機(jī)構(gòu)的判定一般以股東大會的場所、董事會的場所以及行使指揮監(jiān)督權(quán)力的場所等因素來綜合判斷。非居民企業(yè)應(yīng)將注意股東大會召開地點(diǎn)，董事會辦公場所等設(shè)在國外。2、避免在中國設(shè)立常設(shè)機(jī)構(gòu)，注意提供勞務(wù)的期限的合理安排。通常，盡量在事前籌劃將在中國的勞務(wù)時(shí)間在任何12個(gè)月內(nèi)縮短至6個(gè)月以內(nèi)。具體情況需參看各個(gè)國家與中國簽訂的稅收協(xié)定。同時(shí)，在中國對外簽訂的稅收協(xié)定中，把一些純屬為企業(yè)的營業(yè)進(jìn)行準(zhǔn)備性或輔活動(dòng)的場所，不視為在我國所設(shè)的常設(shè)機(jī)構(gòu)，免予征收所得稅。非居民企業(yè)可以通過其在我國實(shí)施業(yè)務(wù)活動(dòng)的機(jī)構(gòu)的性質(zhì)進(jìn)行巧妙的塑造和安排，避免成為我國的常設(shè)機(jī)構(gòu)。3、大企業(yè)可以利用通過合同分割，利用不同的業(yè)務(wù)類似的子公司與中國境內(nèi)的企業(yè)簽訂合同等來進(jìn)行避免成為我國常設(shè)機(jī)構(gòu)的籌劃。如果集團(tuán)已經(jīng)在我國建立正常納稅的分支機(jī)構(gòu)或子公司，非居民企業(yè)可以與這些在中國的分支機(jī)構(gòu)或子公司的活動(dòng)結(jié)合起來，也可避免成為常設(shè)機(jī)構(gòu)。4、對于已經(jīng)在我國判定為常設(shè)機(jī)構(gòu)的情況下，則可以采用合理合法的方法進(jìn)行常設(shè)機(jī)構(gòu)的利潤歸屬籌劃，通過業(yè)務(wù)活動(dòng)流程的設(shè)置，費(fèi)用的扣除和扣除時(shí)間，利潤的分配轉(zhuǎn)移，稅收優(yōu)惠的使用等方法使歸屬于常設(shè)機(jī)構(gòu)的利潤盡量的少，從而降低稅收負(fù)擔(dān)。2008年金融危機(jī)后，通過戰(zhàn)略考慮，太陽公司的管理層決定在中國開辟市場。通過市場調(diào)查，太陽公司發(fā)現(xiàn)公司正好有一批為另一國家研制的汽車很適合銷往中國市場，這批汽車在另一國市場已經(jīng)飽和，正好可以在中國將這批汽車處理掉。盡管根據(jù)長期的戰(zhàn)略規(guī)劃，太陽公司決定進(jìn)軍中國市場，將會在中國建立分公司或子公司，但由于剛過金融危機(jī)，太陽公司并沒有資金在中國建立公司，所以公司擬在中國尋找公司代替公司簽訂合同，并在中國設(shè)立汽車展示廳和貨物存儲倉庫。在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，稅務(wù)顧問建議不在中國尋找公司簽訂合同，而是所有合同都在A國簽訂，這樣，根據(jù)中國與A國的稅收協(xié)定，太陽公司此次在中國的銷售項(xiàng)目在中國將不構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，可以為公司節(jié)約稅收成本。（二）非居民企業(yè)組織形式的籌劃非居民企業(yè)在中國設(shè)立公司時(shí)，應(yīng)該在組織形式的選擇上進(jìn)行積極的稅收籌劃。因?yàn)椴煌M織形式的企業(yè)在稅收方面有不同的特點(diǎn)，投資者對企業(yè)組織形式的不同選擇，其投資收益也將產(chǎn)生差別，從而影響企業(yè)的整體稅收和獲利能力。當(dāng)非居民企業(yè)決定采用常設(shè)機(jī)構(gòu)形式時(shí)，常設(shè)機(jī)構(gòu)的建立必然會產(chǎn)生該常設(shè)機(jī)構(gòu)與其投資者（及投資的非居民企業(yè)）之間的利潤分配等問題。由于分公司和子公司在法律地位、經(jīng)濟(jì)責(zé)任、稅收負(fù)擔(dān)等方面存在諸多差別，所以，非居民企業(yè)在投資成立常設(shè)機(jī)構(gòu)時(shí)就應(yīng)該進(jìn)行稅收籌劃。分公司稅收的特點(diǎn)是：繳納給總公司的利潤不必繳納預(yù)提所得稅；在中國設(shè)立的分公司虧損可抵消總公司利潤，減輕稅收負(fù)擔(dān)；與總公司資本轉(zhuǎn)移不負(fù)擔(dān)稅收；成立方便，成本費(fèi)用低等。子公司稅收的特點(diǎn)是：當(dāng)中國稅率低于非居民企業(yè)居住過稅率時(shí)，子公司累積利潤可達(dá)到延緩納稅的好處；利潤匯回比分公司靈活；更方便和容易享受中國的稅收優(yōu)惠等。非居民企業(yè)可以利用組織形式的不同特點(diǎn)，結(jié)合企業(yè)自身的需求，進(jìn)行積極的稅收籌劃。1、考慮中國與非居民企業(yè)居住國之間的稅率高低，一般中國稅率高于居住國稅率時(shí)選擇分公司更有利，這可以使得在中國繳納的稅收在非居民企業(yè)居住國得到完全的抵免。反之，選擇子公司，這時(shí)子公司的利潤可累積已取得延緩納稅的稅收優(yōu)勢。2、很多國家包括中國在內(nèi)，政府對外國企業(yè)的子公司和分公司給予不同的稅收優(yōu)惠政策。當(dāng)子公司能享受很多分公司不能享受的稅收優(yōu)惠時(shí)，非居民企業(yè)則應(yīng)對此加以籌劃。3、利用分支機(jī)構(gòu)虧損和盈利籌劃。如果在中國的分支機(jī)構(gòu)虧損，往往選擇分公司，因?yàn)榉止镜奶潛p可以轉(zhuǎn)給母公司，降低非居民企業(yè)在母公司的稅收負(fù)擔(dān)，子公司則不可以。扭虧為盈后可考慮變更為子公司，因?yàn)樽庸惊?dú)立性更高，利潤不用立即轉(zhuǎn)移，稅收籌劃空間更大。2010年，經(jīng)過長時(shí)間的戰(zhàn)略考慮，太陽公司的管理層決定在中國開辟一個(gè)新的市場，但是在選擇建立分公司還是子公司時(shí)卻不知如何是好。中國的所得稅率25%。根據(jù)太陽公司的預(yù)測，該分支機(jī)構(gòu)第一年即可獲得盈利1000000美元，設(shè)立一個(gè)分公司在各項(xiàng)成本、費(fèi)用、稅收方面比設(shè)立一個(gè)子公司節(jié)約20000美元。在征求了稅務(wù)顧問的意見后，公司決定建立子公司。1、建立分公司，根據(jù)公司法，該年所得利潤1000000美元需要匯回A國，A國總公司需要繳納所得稅1000000*33%=330000美元，除去抵免的250000美元，還應(yīng)補(bǔ)交80000美元。太陽公司實(shí)際稅負(fù)為330000美元。2、若建立子公司，該子公司在中國繳納所得稅250000美元，剩余利潤以股息形式匯回，太陽公司作為中國非居民企業(yè)只應(yīng)繳納10%的預(yù)提所得稅。建立子公司稅負(fù)為250000+（1000000-250000）*10%=325000美元。所以，建立子公司更有稅收優(yōu)勢，另外，分公司已經(jīng)取得利潤，在同一納稅年度就要將利潤匯回，無法獲得延期納稅的好處，假如子公司將利潤用于在投資，該籌劃效果更加明顯。（三）非居民企業(yè)所得稅的籌劃據(jù)統(tǒng)計(jì)，去年我國共征收非居民企業(yè)稅收1025.89億元，其中企業(yè)所得稅占八成以上，達(dá)到871.66億元。可見，非居民企業(yè)所得稅是其最主要的稅收負(fù)擔(dān)，這為其進(jìn)行所得稅籌劃提供了最直接的激勵(lì)。同時(shí)，我國對非居民企業(yè)所得稅的征收起步較晚，盡管近年來不斷的完善相關(guān)政策措施，但依然有很多可利用的籌劃空間。再者，各個(gè)國家對非居民企業(yè)所得稅的征收政策有很大差異，這些差異對非居民企業(yè)來說也是一種稅收籌劃的契機(jī)。加之非居民企業(yè)所得自身具有流動(dòng)性強(qiáng)，隱蔽性高，靈活性大等優(yōu)勢，使得非居民企業(yè)在所得稅上的籌劃空間很大。非居民企業(yè)的所得稅籌劃，具體而言，1、盡量享受稅收優(yōu)惠，《實(shí)施條例》規(guī)定預(yù)提所得稅仍維持原10％的優(yōu)惠稅率，外國政府、國際金融組織的貸款利息免征企業(yè)所得稅。因此，僅有股息、租金等間接所得的非居民企業(yè)在境內(nèi)不應(yīng)設(shè)機(jī)構(gòu)場所，或取得的間接所得應(yīng)盡量不與境內(nèi)機(jī)構(gòu)、場所發(fā)生聯(lián)系，以享受優(yōu)惠稅率。2、對收入和成本進(jìn)行籌劃。可以通過合理方式延緩收入的實(shí)現(xiàn)。如采用分期付款方式來減少和延緩非居民企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。利用財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓地點(diǎn)和財(cái)產(chǎn)所有權(quán)的合理籌劃安排，并結(jié)合各個(gè)國家間的稅收政策差異，實(shí)現(xiàn)財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得稅的籌劃。同時(shí)，對財(cái)產(chǎn)凈值的精細(xì)合理評估，也可以起到節(jié)稅的作用。在非居民企業(yè)進(jìn)行跨國股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)，對股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格和成本進(jìn)行合理安排，也可以實(shí)現(xiàn)降低稅收負(fù)擔(dān)的目的。3、通過關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行籌劃。關(guān)聯(lián)交易的稅收籌劃主要包括以下幾點(diǎn)：利用預(yù)約定價(jià)，以降低納稅風(fēng)險(xiǎn)和最終降低稅負(fù)的目的；對關(guān)聯(lián)交易應(yīng)進(jìn)行有利的核算，并提供清晰、完整的資料；在進(jìn)行國外子公司設(shè)置時(shí)，既要考慮投資目的國的低稅率，也應(yīng)考慮投資目的國的稅率太低所造成的不利處境，若投資目的國的稅率低于12.5％，而被投資企業(yè)不作利潤分配。這可能在我國被特別納稅調(diào)整，反而增加成本；企業(yè)在進(jìn)行關(guān)聯(lián)交易稅收籌劃時(shí)，要充分考慮是否違反合理商業(yè)目的原則；關(guān)聯(lián)企業(yè)間進(jìn)行合理的轉(zhuǎn)讓定價(jià)籌劃。如：A國甲公司是中國B公司的母公司，B公司從當(dāng)年盈利中向甲公司支付股息100萬美元，中國的預(yù)提所得稅稅率為10％，那么中國B公司當(dāng)年應(yīng)該繳納10萬美元的預(yù)提所得稅。為了避免這筆預(yù)提所得稅，B公司不是直接向甲公司支付股息，而是將一批為甲公司生產(chǎn)的價(jià)值為200萬美元的零部件以100萬美元的低價(jià)賣給甲公司，以低價(jià)供貨來代替支付股息，減少了預(yù)提所得稅稅賦，在進(jìn)行籌劃時(shí)應(yīng)注意營造合理的商業(yè)實(shí)質(zhì)。4、利用避稅地進(jìn)行國際稅收籌劃，最終使整個(gè)集團(tuán)獲益。如納稅人要減少預(yù)提所得稅的繳納，可以選擇一個(gè)與居住國和收入來源國均簽訂免征預(yù)提所得稅的國家進(jìn)行中轉(zhuǎn)來實(shí)現(xiàn)節(jié)稅，如在避稅地建立中轉(zhuǎn)控股公司或離岸公司來進(jìn)行集團(tuán)整體的稅收籌劃。5、通過納稅方式的選擇進(jìn)行籌劃。我國針對非居民企業(yè)所得稅有核定征收和據(jù)實(shí)征收方式。非居民企業(yè)可以根據(jù)企業(yè)的自身情況，選擇對自己有利的納稅方式。如果無法取得對企業(yè)有利的核定利潤率，非居民企業(yè)可以比較據(jù)實(shí)納稅的核算成本與核定征收發(fā)生的額外稅收成本，選擇對企業(yè)整體有利的納稅方式。太陽公司采取了轉(zhuǎn)移定價(jià)和設(shè)立中轉(zhuǎn)公司兩種辦法進(jìn)行企業(yè)所得稅的籌劃。一是通過轉(zhuǎn)移定價(jià)進(jìn)行籌劃。C國子公司技術(shù)水平較高，太陽公司決定讓C國子公司為中國新興市場提供零部件。已知C國子公司以1000萬美元的成本生產(chǎn)了一些零部件，利潤率為20%左右，計(jì)劃以1200萬美元的價(jià)格賣給在中國的子公司，而中國的子公司經(jīng)過加工過后，預(yù)計(jì)可以1500萬美元的價(jià)格銷售。太陽公司總部稅務(wù)顧問在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，考慮到中國相對國較低的所得稅率，建議C國子公司以低于市場價(jià)格的1100萬美元賣給中國的子公司。這樣可以降低集團(tuán)公司整體的稅負(fù)水平。公司稅收籌劃前和稅收籌劃后的稅負(fù)分析參看表1和表2。這樣，太陽公司通過不同國家地區(qū)的稅負(fù)差別，通過合理的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方案，進(jìn)行稅收籌劃，為公司節(jié)約了稅收成本。二是設(shè)立中裝公司。2011年,中國的子公司已經(jīng)進(jìn)入正常的運(yùn)轉(zhuǎn)，太陽公司的母公司和三個(gè)子公司都分別獲得1000000美元利潤，現(xiàn)三家子公司的所有利潤都以股息的形式分配給母公司，為了實(shí)現(xiàn)全球稅收負(fù)擔(dān)最小化，公司稅務(wù)顧問在考慮D國的特殊稅收政策后，建議在D國建立一個(gè)控股公司，先集中各子公司的利潤，之后再匯往母公司。為了簡化起見，這里忽略預(yù)提所得稅，并假設(shè)所有國家都有稅收抵免制度。公司籌劃前后的稅負(fù)分析見表3和表4，通過設(shè)立中轉(zhuǎn)控股公司，太陽公司集團(tuán)的總有效稅率降低，為公司降低了稅負(fù)。（四）非居民企業(yè)稅收優(yōu)惠籌劃我國截至2011年已與90多個(gè)國家簽訂了雙重稅收協(xié)定，與中國簽訂了稅收協(xié)定的國家的居民企業(yè)來中國發(fā)展可以申請按照其居民國與中國簽訂的相關(guān)稅收協(xié)定執(zhí)行在中國的納稅義務(wù)。而這些稅收協(xié)定往往是為避免雙重征稅和界定國家的利益等，對非居民企業(yè)有一定的稅收優(yōu)惠，這就為非居民企業(yè)在中國提供了稅收籌劃空間。而且，我國對針對企業(yè)的稅收優(yōu)惠措施很多并未區(qū)分居民企業(yè)與非居民企業(yè)。這樣，非居民企業(yè)可以利用這些稅收優(yōu)惠政策來進(jìn)行稅收籌劃。另外，我國屬于稅率高但稅收優(yōu)惠政策多的國家，特別是對外資企業(yè)，外國企業(yè)等有很多鼓勵(lì)性的優(yōu)惠稅收政策，這也為非居民企業(yè)提供了稅收籌劃的空間。在活動(dòng)前進(jìn)行事前安排籌劃，使企業(yè)能夠最大限度的合理的享受稅收優(yōu)惠政策，為企業(yè)節(jié)省稅收成本，同時(shí)，非居民企業(yè)尤其需要關(guān)注居住國與中國簽訂的稅收協(xié)定。1、直接避免成為相關(guān)稅收的納稅人。如，與一些國家我國的簽訂稅收協(xié)定中規(guī)定，一些純屬為企業(yè)的營業(yè)進(jìn)行準(zhǔn)備性或輔活動(dòng)的場所，不視為在我國所設(shè)的常設(shè)機(jī)構(gòu)，免予征收所得稅。非居民企業(yè)可以利用該稅收協(xié)定避免成為我國所得稅納稅人。2、通過合理籌劃,減少計(jì)稅依據(jù)。如，我國對企業(yè)符合規(guī)定的研發(fā)支出有加計(jì)扣除的稅收優(yōu)惠。非居民企業(yè)常設(shè)機(jī)構(gòu)可以利用該稅收優(yōu)惠政策，進(jìn)行合理籌劃安排，減少企業(yè)所得稅的應(yīng)納稅所得額，減少計(jì)稅依據(jù)，降低企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。3、吃透政策措施，降低稅率。如我國對國家重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)實(shí)行15%的優(yōu)惠企業(yè)所得稅率。2010年，B地區(qū)和中國子公司利潤為均1000000美元，都向母公司支付1000000美元股息。太陽公司發(fā)現(xiàn)，B地區(qū)與中國簽有稅收協(xié)定，在B地區(qū)，如果受益所有人是直接擁有支付股息公司至少25%股份的，按股息總額的5%征稅。而中國與A國的稅收協(xié)定約定股息所得稅率為10%。同時(shí)，根據(jù)B地區(qū)匯往A國的股息預(yù)提所得稅率為0%。根據(jù)該項(xiàng)稅收協(xié)定，太陽公司的稅務(wù)顧問提出如下建議：將太陽公司在中國設(shè)立的子公司的全部股權(quán)平價(jià)轉(zhuǎn)讓給在B地區(qū)的子公司，使在中國的子公司成為太陽公司的孫公司。股權(quán)轉(zhuǎn)讓的所有成本費(fèi)用為20000美元。而股權(quán)轉(zhuǎn)讓后中國子公司將利潤作為股息轉(zhuǎn)入B地區(qū)公司繳納所得稅1000000*5%=50000美元。節(jié)省稅收成本50000美元，減去股權(quán)轉(zhuǎn)讓的成本費(fèi)用20000美元，整個(gè)稅收籌劃為公司節(jié)省30000美元。（五）非居民企業(yè)其他稅種籌劃根據(jù)我國稅法，非居民企業(yè)還涉及增值稅、營業(yè)稅、印花稅、房產(chǎn)稅、土地增值稅等納稅義務(wù)，只是這些在非居民稅收中所占的比例較小，在此只對非居民企業(yè)在中國發(fā)生增值稅和營業(yè)稅納稅義務(wù)的籌劃進(jìn)行簡單分析。《國家稅務(wù)總局關(guān)于非居民承包工程作業(yè)和提供勞務(wù)服務(wù)稅收管理暫行辦法》第十九條規(guī)定非居民在中國境內(nèi)發(fā)生營業(yè)稅或增值稅應(yīng)稅行為，在中國境內(nèi)設(shè)立經(jīng)營機(jī)構(gòu)的，應(yīng)自行申報(bào)繳納營業(yè)稅或增值稅。第二十條規(guī)定非居民在中國境內(nèi)發(fā)生營業(yè)稅或增值稅應(yīng)稅行為而在境內(nèi)未設(shè)立經(jīng)營機(jī)構(gòu)的，以人為營業(yè)稅或增值稅的扣繳義務(wù)人；沒有人的，以發(fā)包方、勞務(wù)受讓方或購買方為扣繳義務(wù)人。所以非居民企業(yè)有必要對其在中國發(fā)生的增值稅和營業(yè)稅納稅義務(wù)進(jìn)行籌劃。具體而言，1、利用稅收政策進(jìn)行籌劃，我國的增值稅和營業(yè)稅征收管理已很成熟，同時(shí)，我國地域廣，環(huán)境復(fù)雜，稅收政策也多而雜，正因?yàn)槿绱耍愂栈I劃的空間也更大。如，在我國，由于增值稅有小規(guī)模納稅人和一般納稅人之分，企業(yè)可以通過選擇進(jìn)行增值稅籌劃。該稅收籌劃思路要求非居民企業(yè)對中國相關(guān)稅法有深入理解。2、通過巧妙的業(yè)務(wù)活動(dòng)的安排，來進(jìn)行稅收籌劃。如通過分解營業(yè)額，改變收入性質(zhì)，簽訂第三方合同，納稅時(shí)間籌劃，勞務(wù)發(fā)生地的巧妙安排等來降低企業(yè)的稅負(fù)。2011年，太陽公司開發(fā)了一種新型轎車，打算向中國市場推廣。經(jīng)過戰(zhàn)略部署太陽公司決定由中國的子公司負(fù)責(zé)該轎車的生產(chǎn)并成立專門機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)推廣。推廣時(shí)間大概為2年。由于該型轎車涉及兩項(xiàng)新的世界領(lǐng)先技術(shù)，公司決定為購買者提供為期三天的該轎車使用和維護(hù)知識的培訓(xùn)。該轎車銷售價(jià)格為58.5萬元/輛，其中包括培訓(xùn)費(fèi)4.68萬元/輛。經(jīng)過預(yù)測，兩年可以銷售200萬輛該型轎車。中國稅務(wù)顧問了解情況后，根據(jù)中國稅法對混合銷售的相關(guān)規(guī)定：一項(xiàng)銷售行為如果既涉及貨物又涉及非應(yīng)稅勞務(wù)，為混合銷售行為。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營者的混合銷售行為，視為銷售貨物，應(yīng)當(dāng)征收增值稅。所以稅務(wù)顧問建議太陽公司A國總部派遣培訓(xùn)隊(duì)伍來華與客戶另外簽訂培訓(xùn)合同。那么培訓(xùn)業(yè)務(wù)可按3%繳納營業(yè)稅。可以為企業(yè)節(jié)約稅收成本。籌劃前稅負(fù)：增值稅：[58.5萬/(1+17)*17%-40萬*17%]*200萬=340萬元。籌劃后稅負(fù)：增值稅：[53.82萬/(1+17)*17%-40萬*17%]*200萬=204萬元；營業(yè)稅：4.68萬*3%*200萬=28.08萬元；總稅負(fù)：204萬+2808萬=232.08萬元。預(yù)計(jì)建立該臨時(shí)機(jī)構(gòu)所發(fā)生的額外費(fèi)用(包括常設(shè)機(jī)構(gòu)所得稅和其他費(fèi)用）為80萬元。考慮成本因素后，該稅收籌劃還可為企業(yè)節(jié)省107.92萬元。總之，太陽公司在利用本論文提出的稅收籌劃框架進(jìn)行適當(dāng)?shù)亩愂栈I劃后，為公司節(jié)約了稅收成本。太陽公司在案例中結(jié)合公司的自身情況，通過避免成為中國常設(shè)機(jī)構(gòu)，合理選擇在中國的公司組織形式，通過轉(zhuǎn)移定價(jià)和設(shè)立中轉(zhuǎn)公司，合理利用稅收協(xié)定優(yōu)惠和中國特殊的稅收政策等進(jìn)行合理有效的稅收籌劃，實(shí)現(xiàn)了降低稅負(fù)的目的。也說明了本文提出的稅收籌劃框架具有一定的實(shí)用性和有效性。值得注意的是，以上案例屬于假設(shè)案例，公司的數(shù)據(jù)為計(jì)算分析方便，純屬假設(shè)。案例中的A國原型為德國，B地區(qū)原型為中國香港，C國原型為日本，D國原型為新加坡。雖以這些國家為原型，但為了案例分析方便也有一些其它非真實(shí)的修飾，所以論文中各個(gè)國家只以字母代替。
隨著經(jīng)濟(jì)全球化大熱潮下，企業(yè)的跨國發(fā)展不可避免。非居民企業(yè)來我國發(fā)展之前有必要了解我國的稅收環(huán)境，同時(shí)立足整個(gè)集團(tuán)利益，進(jìn)行合理的稅收籌劃，在節(jié)約稅款的同時(shí)使企業(yè)利益最大化。通過分析，對未來我國發(fā)展的非居民企業(yè)有如下建議：一是非居民企業(yè)來我國發(fā)展之前應(yīng)對我國的稅收環(huán)境，尤其針對非居民企業(yè)的相關(guān)政策措施應(yīng)有全面的調(diào)查了解，全面分析居民國與我國的稅收協(xié)定，在充分了解并理解我國稅收環(huán)境的基礎(chǔ)上進(jìn)行發(fā)展。二是非居民企業(yè)在我國發(fā)展應(yīng)進(jìn)行合理的稅收籌劃，同時(shí)，非居民企業(yè)往往在多個(gè)國家發(fā)展，應(yīng)全面考慮整個(gè)集團(tuán)的稅負(fù)，進(jìn)行全面的稅收籌劃。本文建立的稅收籌劃框架可以為非居民企業(yè)，尤其是在我國發(fā)展的非居民企業(yè)提供一定的參考。但經(jīng)濟(jì)環(huán)境和企業(yè)個(gè)性差別很大，稅收籌劃的多樣性和靈活性是其顯著特征，本文的稅收籌劃框架并不全面，非居民企業(yè)應(yīng)根據(jù)具體情況，具體分析，進(jìn)行靈活，全方位的稅收籌劃。三是非居民企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)應(yīng)考慮各種成本因素，做到有效的稅收籌劃。
本文作者：張?jiān)弲菚跃旯ぷ鲉挝唬罕本┛萍即髮W(xué)
