時(shí)間：2022-04-19 12:19:07
開(kāi)篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇年度財(cái)務(wù)報(bào)告，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過(guò)程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。
關(guān)鍵詞：中期財(cái)務(wù)報(bào)告基礎(chǔ)編制運(yùn)用基礎(chǔ)
一、關(guān)于重要性原則的運(yùn)用基礎(chǔ)
企業(yè)在確認(rèn)、計(jì)量和披露各中期會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵循重要性原則。重要性原則是企業(yè)編制中期財(cái)務(wù)報(bào)告的一項(xiàng)十分重要的原則。誠(chéng)然，企業(yè)在編制年度財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)也要遵循重要性原則，只是比較而言在編制中期財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)重要性原則顯得尤為重要。企業(yè)在判斷重要性程度時(shí)，應(yīng)當(dāng)以中期財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，不應(yīng)以預(yù)計(jì)的年度財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)。因?yàn)橛行?duì)于預(yù)計(jì)年度的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)顯得不重要的信息對(duì)于中期財(cái)務(wù)報(bào)表來(lái)說(shuō)可能是重要的。換言之，該信息對(duì)于理解年度會(huì)計(jì)報(bào)表而言并不十分相關(guān)，但是對(duì)于理解中期會(huì)計(jì)報(bào)表而言是相關(guān)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在中期財(cái)務(wù)報(bào)告中披露這些信息。例如，企業(yè)中期中發(fā)生的有關(guān)會(huì)計(jì)政策變更、合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍的變動(dòng)、投資損失、罰款支出、關(guān)聯(lián)交易、承諾事項(xiàng)等，有的在全年看來(lái)，與預(yù)計(jì)的全年有關(guān)數(shù)據(jù)相比較，還達(dá)不到重要性水平，但在中期看來(lái)，與中期的有關(guān)數(shù)據(jù)相比，已經(jīng)達(dá)到重要性水平，那么此時(shí)就應(yīng)當(dāng)如實(shí)予以披露。也就是說(shuō)，在中期財(cái)務(wù)報(bào)告中，重要性水平的對(duì)比基礎(chǔ)，應(yīng)當(dāng)以中期期末的資產(chǎn)總額、負(fù)債總額、凈資產(chǎn)總額、中期的營(yíng)業(yè)收入總額、中期的凈利潤(rùn)總額等直接相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)據(jù)作為比較基礎(chǔ)。
二、關(guān)于會(huì)計(jì)估計(jì)
基于中期財(cái)務(wù)報(bào)告的編報(bào)時(shí)間一般比年度財(cái)務(wù)報(bào)告短，有關(guān)編報(bào)要求相對(duì)于年度財(cái)務(wù)報(bào)告也有所放寬，對(duì)外披露的時(shí)限比年度財(cái)務(wù)報(bào)告短（以上市公司為例，季度報(bào)告披露的時(shí)間是一個(gè)月，半年度財(cái)務(wù)報(bào)告的披露時(shí)間是兩個(gè)月，年度財(cái)務(wù)報(bào)告的披露時(shí)間是四個(gè)月），再加之企業(yè)和社會(huì)公眾存在年度財(cái)務(wù)結(jié)算的行為習(xí)慣，所以，在編制中期財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)，中期財(cái)務(wù)報(bào)告的會(huì)計(jì)計(jì)量相對(duì)于年度財(cái)務(wù)報(bào)告而言，可在更大程度上依賴于會(huì)計(jì)估計(jì)。例如，在編制中期財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)，中期期末的存貨盤點(diǎn)、往來(lái)款項(xiàng)的對(duì)賬、有關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提、中期所得稅的計(jì)列、合并會(huì)計(jì)報(bào)表內(nèi)部交易的抵消等，一般都不可能像年度會(huì)計(jì)決算那樣全面詳細(xì)、嚴(yán)格規(guī)范、計(jì)算準(zhǔn)確，而是在更多的程度上依賴企業(yè)會(huì)計(jì)人員的估計(jì)，以便按照及時(shí)性的原則披露中期會(huì)計(jì)信息。
三、關(guān)于季節(jié)性、周期性或者偶然性取得的收入的確認(rèn)和計(jì)量
一般情況下，企業(yè)的各項(xiàng)收入往往是在一個(gè)會(huì)計(jì)年度的各個(gè)中期內(nèi)均勻發(fā)生的，各中期之間實(shí)現(xiàn)的收入差異不會(huì)很大。但是，并非所有的企業(yè)都是如此。有的企業(yè)存在季節(jié)性、周期性或者偶然性收入，而季節(jié)性、周期性或者偶然性取得的收入，則往往集中在會(huì)計(jì)年度的個(gè)別中期內(nèi)。對(duì)于這些收入，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——中期財(cái)務(wù)報(bào)告》的有關(guān)規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)予以確認(rèn)和計(jì)量，不應(yīng)當(dāng)在中期會(huì)計(jì)報(bào)表中予以預(yù)計(jì)或者遞延，即企業(yè)應(yīng)當(dāng)在這些收入取得并實(shí)現(xiàn)時(shí)及時(shí)予以確認(rèn)和計(jì)量，不應(yīng)當(dāng)為了平衡各中期的收益而將這些收入在會(huì)計(jì)年度的各個(gè)中期之間進(jìn)行分?jǐn)偂Ｆ淅碚撘罁?jù)是中期財(cái)務(wù)報(bào)告的“獨(dú)立觀”而非“一體觀”。但是如果季節(jié)性、周期性或者偶然性取得的收入在會(huì)計(jì)年度末允許預(yù)計(jì)或者遞延的，則在中期會(huì)計(jì)報(bào)表中也允許預(yù)計(jì)或者遞延。與此同時(shí)，這些收入的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)和計(jì)量基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格遵循《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——收入》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——建造合同》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——租賃》等的規(guī)定。在實(shí)際工作中，季節(jié)性收入的企業(yè)有供暖企業(yè)、冷飲企業(yè)、農(nóng)業(yè)企業(yè)、旅游企業(yè)、某些零售企業(yè)等；周期性收入企業(yè)有滾動(dòng)開(kāi)發(fā)型的房地產(chǎn)企業(yè)、軟件開(kāi)發(fā)企業(yè)；偶然性收入如退稅收入、財(cái)政補(bǔ)貼收入、政府獎(jiǎng)勵(lì)收入、稅收返還等。
四、關(guān)于會(huì)計(jì)年度中不均勻發(fā)生的費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量
通常情況下，與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和管理活動(dòng)有關(guān)的費(fèi)用往往是在一個(gè)會(huì)計(jì)年度的各個(gè)中期內(nèi)均勻發(fā)生的，各中期之間發(fā)生的費(fèi)用不會(huì)有較大差異。但是，那些諸如員工培訓(xùn)費(fèi)、年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)費(fèi)等，則往往集中在會(huì)計(jì)年度的個(gè)別中期內(nèi)。對(duì)于這些會(huì)計(jì)年度中不均勻發(fā)生的費(fèi)用，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)予以確認(rèn)和計(jì)量，不應(yīng)當(dāng)在中期會(huì)計(jì)報(bào)表中予以預(yù)提或者待攤。也就是說(shuō)，企業(yè)不應(yīng)當(dāng)為了使各中期間收益的平滑化而將這些費(fèi)用在會(huì)計(jì)年度的各個(gè)中期之間進(jìn)行分?jǐn)偂＿@樣處理的理論依據(jù)同樣也是中期財(cái)務(wù)報(bào)告的“獨(dú)立觀”而非“一體觀”。做這樣的規(guī)定，一方面可以提高中期財(cái)務(wù)報(bào)告信息的可靠性、真實(shí)性；另一方面也可以有效地避免企業(yè)在中期通過(guò)對(duì)不均勻發(fā)生費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理方法的選擇而人為調(diào)節(jié)企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的情況。五、關(guān)于中期會(huì)計(jì)報(bào)表的格式
企業(yè)在中期末除了需要編制中期末資產(chǎn)負(fù)債表、中期利潤(rùn)表和現(xiàn)金流量表之外，還應(yīng)當(dāng)提供前期比較會(huì)計(jì)報(bào)表，以提高會(huì)計(jì)報(bào)表信息的可比性和有用性。在中期財(cái)務(wù)報(bào)告中，企業(yè)應(yīng)提供以下會(huì)計(jì)報(bào)表：
1、資產(chǎn)負(fù)債表，包括本中期末資產(chǎn)負(fù)債表和上年度末的資產(chǎn)負(fù)債表。以2003年第2季度財(cái)務(wù)報(bào)告為例，資產(chǎn)負(fù)債表包括2003年6月30日的資產(chǎn)負(fù)債表和2002年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表。
2、利潤(rùn)表，包括本中期的利潤(rùn)表、年初至本中期末的利潤(rùn)表以及上年度可比期間的利潤(rùn)表（上年度可比期間的利潤(rùn)表包括上年度可比中期的利潤(rùn)表和上年度年初至可比本中期末的利潤(rùn)表）。以2003年第2季度財(cái)務(wù)報(bào)告為例，利潤(rùn)表包括2003年4月1日至6月30日即本中期利潤(rùn)表、2003年1月1日至2003年6月30日即年初至本中期末的利潤(rùn)表，2002年4月1日至6月30日即上年度比較會(huì)計(jì)報(bào)表可比中期利潤(rùn)表、2002年1月1日至2002年6月30日即上年度比較會(huì)計(jì)報(bào)表年初至中期末的可比利潤(rùn)表。
3、現(xiàn)金流量表，包括年初至本中期末的現(xiàn)金流量表和上年度年初至可比本中期末的現(xiàn)金流量表。以2003年第2季度財(cái)務(wù)報(bào)告為例，現(xiàn)金流量表包括2003年1月1日至6月30日年初至本中期末的現(xiàn)金流量表、2002年1月1日至2002年6月30日即上年度可比會(huì)計(jì)報(bào)表年初至可比本中期末的現(xiàn)金流量表。
六、關(guān)于會(huì)計(jì)報(bào)表附注的內(nèi)容
會(huì)計(jì)報(bào)表附注是會(huì)計(jì)報(bào)表信息的補(bǔ)充說(shuō)明，根據(jù)及時(shí)、相關(guān)、重要和成本效益原則，中期會(huì)計(jì)報(bào)表附注的編制應(yīng)當(dāng)依據(jù)以下三項(xiàng)基本要求：一是中期會(huì)計(jì)報(bào)表附注應(yīng)當(dāng)提供比上年度財(cái)務(wù)報(bào)告更新的信息，無(wú)需重復(fù)披露在上年度財(cái)務(wù)報(bào)告中已經(jīng)披露過(guò)的、相對(duì)并不重要的信息；二是中期會(huì)計(jì)報(bào)表附注應(yīng)當(dāng)遵循重要性原則，對(duì)于本中期注意的交易或者事項(xiàng)，對(duì)于那些會(huì)影響中期財(cái)務(wù)報(bào)告信息使用者的決策但未在中期財(cái)務(wù)報(bào)告的其他部分披露的重要信息，也應(yīng)當(dāng)在中期會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露；三是中期會(huì)計(jì)報(bào)表附注的編制應(yīng)當(dāng)以年初至本中期末為基礎(chǔ)，以使對(duì)重要性作出較為合理的判斷。
根據(jù)中國(guó)證監(jiān)會(huì)的有關(guān)規(guī)定，上市公司季度財(cái)務(wù)報(bào)告附注，只需披露如下內(nèi)容：1、與前一定期報(bào)告相比，會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)以及財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍的重大變化及影響數(shù)；2、季度財(cái)務(wù)報(bào)告采用的會(huì)計(jì)政策與年度財(cái)務(wù)報(bào)告的重大差異及影響數(shù)；3、應(yīng)納入財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍而未予合并的子公司名稱及未合并原因。半年度財(cái)務(wù)報(bào)告附注要求包括以下內(nèi)容：1、會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更與會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的內(nèi)容、原因及影響數(shù)；2、財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍的重大變化、原因及影響；3、非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)（如有）涉及事項(xiàng)的有關(guān)附注。
1.未確認(rèn)收入的已發(fā)出商品的退回。銷售退回如果發(fā)生在企業(yè)確認(rèn)收入之前，這種情況的會(huì)計(jì)處理比較簡(jiǎn)單，只需將已記入“發(fā)出商品”科目的商品成本轉(zhuǎn)回“庫(kù)存商品”科目。如果銷售采用計(jì)劃成本或售價(jià)核算，則應(yīng)按計(jì)劃成本或售價(jià)記入“庫(kù)存商品”科目并計(jì)算材料成本差異或商品進(jìn)銷差價(jià)。這種退回就不需要對(duì)收入調(diào)整，也就不存在對(duì)所得稅金額的影響。
2.當(dāng)年已確認(rèn)收入的銷售商品在當(dāng)年退回。銷售退回如果發(fā)生在企業(yè)已確認(rèn)收入之后的當(dāng)年，一般應(yīng)沖減退回當(dāng)月的銷售收入，同時(shí)沖減退回當(dāng)月的銷售成本，如該銷售已經(jīng)發(fā)生現(xiàn)金折扣或銷售折讓的，應(yīng)在退回當(dāng)月一并調(diào)整。企業(yè)發(fā)生銷售退回時(shí)，如果按規(guī)定允許扣減當(dāng)期銷項(xiàng)稅額的，應(yīng)同時(shí)用紅字沖減“應(yīng)交稅費(fèi)──應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）。
例如：甲公司為增值稅一般納稅企業(yè)，采用的增值稅稅率為17%，適用的所得稅稅率為33%。2006年8月5日銷售A商品一批于乙公司，售價(jià)100萬(wàn)元，增值稅額17萬(wàn)元，成本80萬(wàn)元。合同規(guī)定現(xiàn)金折扣條件為2/10、1/20、n/30。乙公司于2006年8月14日付款，享受現(xiàn)金折扣2萬(wàn)元。2006年11月20日，因該批商品質(zhì)量存在嚴(yán)重問(wèn)題，被乙公司退回，該批商品甲公司已收到入庫(kù)。乙公司所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)開(kāi)具了進(jìn)貨退出證明單，同時(shí)甲公司開(kāi)具了紅字增值稅專用發(fā)票。
甲公司應(yīng)作如下會(huì)計(jì)賬務(wù)處理：
（1）8月5日確認(rèn)銷售收入時(shí)：
借：應(yīng)收賬款──乙公司1170000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 1000000
應(yīng)交稅費(fèi)──應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 170000
結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時(shí)：
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 800000
貸：庫(kù)存商品──A商品 800000
（2）8月14日收回貨款時(shí)：
借：銀行存款 1150000
財(cái)務(wù)費(fèi)用 20000
貸：應(yīng)收賬款──乙公司 1170000
（3）11月20日銷售退回時(shí)：
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 1000000
應(yīng)交稅費(fèi)──應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）170000
貸：銀行存款 1150000
財(cái)務(wù)費(fèi)用 20000
收到退回商品時(shí)：
借：庫(kù)存商品—A商品 800000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 800000
由此可見(jiàn)，當(dāng)年確認(rèn)收入在當(dāng)年退回，根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，應(yīng)調(diào)整2006年當(dāng)年主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本和應(yīng)交增值稅項(xiàng)目，只影響2006年度的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，在計(jì)算2006年應(yīng)納稅所得額時(shí)將減少18（100－80－2）萬(wàn)元，應(yīng)交所得稅金額將減少5.94（18×33%）萬(wàn)元。
3．上年已確認(rèn)收入的銷售商品在資產(chǎn)負(fù)債表日至所得稅匯算清繳前退回，除應(yīng)在退回當(dāng)月作相關(guān)的賬務(wù)處理外，還應(yīng)作為資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的調(diào)整事項(xiàng)，沖減報(bào)告年度（即上年）的收入、成本和稅金。
現(xiàn)仍以上題為例，假定其他條件不變，甲公司的年度財(cái)務(wù)報(bào)告經(jīng)董事會(huì)批準(zhǔn)報(bào)出日為2007年4月30日，所得稅匯算清繳日為2007年3月25日，銷售退回發(fā)生在2007年3月20日。不考慮對(duì)盈余公積的調(diào)整。該項(xiàng)銷售退回發(fā)生在所得稅匯算清繳前，根據(jù)《》的規(guī)定，應(yīng)作為調(diào)整事項(xiàng)調(diào)整2006年度財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)項(xiàng)目的金額，并在2007年賬上作如下調(diào)整：
借：以前年度損益調(diào)整（1000000－20000）980000
應(yīng)交稅費(fèi)──應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）170000
貸：其他應(yīng)付款1150000
實(shí)際支付時(shí)再做下面的分錄（注意下面的分錄不影響報(bào)告年度即2006年會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的金額）：
借：其他應(yīng)付款 1150000
貸：銀行存款 1150000
借：庫(kù)存商品──A商品 800000
貸：以前年度損益調(diào)整 800000
借：應(yīng)交稅費(fèi)──應(yīng)交所得稅〔（980000－800000）×33％〕59400
貸：以前年度損益調(diào)整 59400
“以前年度損益調(diào)整”科目余額120600（980000－800000－59400）元，應(yīng)轉(zhuǎn)入“利潤(rùn)分配”科目。
借：利潤(rùn)分配──未分配利潤(rùn) 120600
貸：以前年度損益調(diào)整 120600
同時(shí)在2006年度財(cái)務(wù)報(bào)告中作如下調(diào)整：
（1）在資產(chǎn)負(fù)債表中增加其他應(yīng)付款1150000元，增加存貨成本800000元，沖減應(yīng)交稅費(fèi)229400（170000＋59400）元；未分配利潤(rùn)調(diào)減120600元。（2）在利潤(rùn)表中沖減主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1000000元（含現(xiàn)金折扣20000元），沖減主營(yíng)業(yè)務(wù)成本800000元、財(cái)務(wù)費(fèi)用20000元（現(xiàn)金折扣）、所得稅59400元。由此可見(jiàn)，在所得稅匯算清繳前發(fā)生的銷售退回，影響的是2006年度的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，沖減的是2006年度的應(yīng)納所得稅金額59400元。4．上年已確認(rèn)收入的銷售商品在資產(chǎn)負(fù)債表日至所得稅匯算清繳后與年度財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出前退回。因其銷售退回發(fā)生在年終所得稅匯算清繳之后，無(wú)法再調(diào)整上年度的納稅所得及其金額，故應(yīng)作為本年度的納稅調(diào)整。
現(xiàn)仍以上題為例，假定其他條件不變，甲公司的年度財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日仍為2007年4月30日，所得稅匯算清繳日仍為2007年3月25日，銷售退回發(fā)生在2007年4月20日。該項(xiàng)銷售退回仍屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)，但因其銷售退回發(fā)生在年終所得稅匯算清繳后，所以只能調(diào)整2007年度有關(guān)所得稅項(xiàng)目的金額，不調(diào)整2006年度財(cái)務(wù)報(bào)告中有關(guān)所得稅相關(guān)項(xiàng)目的金額。會(huì)計(jì)處理如下：
借：以前年度損益調(diào)整 （1000000－20000）980000
應(yīng)交稅費(fèi)──應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 170000
貸：銀行存款 1150000
借：庫(kù)存商品──A商品 800000
貸：以前年度損益調(diào)整 800000
由此可見(jiàn)，上年已確認(rèn)的收入在資產(chǎn)負(fù)債表日至所得稅匯算清繳后與財(cái)務(wù)報(bào)告報(bào)出前發(fā)生的退回，調(diào)整的仍然是報(bào)告年度的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本、應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）、存貨等相關(guān)項(xiàng)目的金額，但是注意的是不能調(diào)整報(bào)告年度的應(yīng)交所得稅金額。因?yàn)槭撬枚悈R算清繳了，所以影響的是2007年度的有關(guān)所得稅金額，在計(jì)算2007年度應(yīng)納稅所得額時(shí)將減少18（100－80－2）萬(wàn)元，同時(shí)減少應(yīng)納所得稅金額5.94（18×33%）萬(wàn)元。
5.上年已確認(rèn)收入的銷售商品在年度財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出后退回，當(dāng)然也是在所得稅匯算清繳后退回，其所造成的影響應(yīng)是銷售退回的當(dāng)年。現(xiàn)仍以上題為例作以說(shuō)明，假定其他條件不變，銷售退回發(fā)生在2007年5月20日，該項(xiàng)銷售退回盡管是2006年的銷貨，但由于其所得稅匯算清繳已經(jīng)結(jié)束，所以也只能沖減2007年5月的收入、成本和相關(guān)稅金（會(huì)計(jì)賬務(wù)處理分錄同2）。影響的是2007年度的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果及所得稅金額，由于2006年度財(cái)務(wù)報(bào)告早已報(bào)出，也就不存在在財(cái)務(wù)報(bào)告中進(jìn)行調(diào)整和在其會(huì)計(jì)報(bào)表附注中予以披露的問(wèn)題了。6.當(dāng)年已確認(rèn)收入的銷售商品在上年度財(cái)務(wù)報(bào)告尚未報(bào)出前退回，其所影響的應(yīng)是當(dāng)年的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果及其相關(guān)的稅金。現(xiàn)舉例說(shuō)明如下：甲公司2007年4月5日收到丙公司因質(zhì)量問(wèn)題退回的一批B產(chǎn)品，同時(shí)收到了增值稅進(jìn)貨退出證明單。該批B產(chǎn)品為2007年2月1日銷售給丙公司，貨款尚未收到，甲公司銷售該批B產(chǎn)品的銷售收入為500萬(wàn)元，銷售成本為400萬(wàn)元，增值稅銷項(xiàng)稅額為85萬(wàn)元，該批產(chǎn)品甲公司已經(jīng)收到入庫(kù)，并開(kāi)具紅字增值稅專用發(fā)票。該項(xiàng)銷售退回屬于2007年的銷貨，根據(jù)《》的規(guī)定，應(yīng)調(diào)整2007年度的收入、成本和稅金。會(huì)計(jì)賬務(wù)處理如下：
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 5000000
應(yīng)交稅費(fèi)──應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 850000
貸：應(yīng)收賬款──丙公司 5850000
借：庫(kù)存商品──B產(chǎn)品 4000000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 4000000
在計(jì)算2007年度應(yīng)納稅所得額時(shí)將減少100（500－400）萬(wàn)元，應(yīng)納所得稅金額將減少33（100×33%）萬(wàn)元。該項(xiàng)銷售退回由于是在2006年度財(cái)務(wù)報(bào)告報(bào)出前發(fā)生的，所以要在2006年度財(cái)務(wù)報(bào)告附注中做出披露，說(shuō)明這一事項(xiàng)的性質(zhì)、內(nèi)容及其對(duì)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的影響。
為做好我區(qū)*年度外商投資企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的編報(bào)工作，根據(jù)*市財(cái)政局《轉(zhuǎn)發(fā)*年度外商投資企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表格式及編制說(shuō)明和外商投資企業(yè)（金融類）會(huì)計(jì)報(bào)表格式及編制說(shuō)明的通知》（穗財(cái)經(jīng)〔2009〕14號(hào)）的精神，結(jié)合我區(qū)實(shí)際情況，現(xiàn)將有關(guān)事項(xiàng)通知如下：
一、編報(bào)范圍
*年度外商投資企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的編報(bào)范圍包括籌建期企業(yè)、已投產(chǎn)（營(yíng)業(yè)）企業(yè)和清算期企業(yè)，含中外股份有限公司、外資金融機(jī)構(gòu)等。
二、報(bào)表格式及說(shuō)明
外商投資企業(yè)(非金融企業(yè))按《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)*年度外商投資企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表格式及編制說(shuō)明的通知》(財(cái)企[*]434號(hào))的規(guī)定格式及要求填報(bào)，企業(yè)登陸*區(qū)財(cái)政局網(wǎng)站下載。
（一）*年度外商投資企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告主要填報(bào)以下報(bào)表：
1、會(huì)計(jì)報(bào)表封面；
2、資產(chǎn)負(fù)債表；
3、利潤(rùn)表；
4、現(xiàn)金流量表；
5、財(cái)務(wù)指標(biāo)補(bǔ)充資料表。
（二）外商投資企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)附財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書，內(nèi)容包括：
1、企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的基本情況；
2、利潤(rùn)實(shí)現(xiàn)和分配情況；
3、資金增減和周轉(zhuǎn)情況；
4、對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量有重大影響的其他事項(xiàng)等。
請(qǐng)各有關(guān)企業(yè)認(rèn)真按要求編寫，如實(shí)反映本單位的財(cái)務(wù)狀況及經(jīng)營(yíng)成果情況。
三、報(bào)表的報(bào)送要求和報(bào)送時(shí)間
外商投資企業(yè)編制的年度財(cái)務(wù)報(bào)告，須經(jīng)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)，并且一律要求用電子文檔和書面同時(shí)報(bào)送*年度外商投資企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表和財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書。電子文檔可發(fā)電子郵件或用軟盤報(bào)送，紙質(zhì)資料封面需加蓋本企業(yè)公章。報(bào)表采用財(cái)政部統(tǒng)一指定的“久其軟件”編報(bào)，財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書用WORD格式報(bào)送。企業(yè)填報(bào)時(shí)使用企業(yè)版軟件（沒(méi)有軟件的企業(yè)，可向久其公司購(gòu)買），不具備計(jì)算機(jī)使用條件的外商投資企業(yè)，可委托審計(jì)企業(yè)年度財(cái)務(wù)報(bào)告的會(huì)計(jì)師事務(wù)所等中介機(jī)構(gòu)錄入“久其軟件”數(shù)據(jù)，并負(fù)擔(dān)有關(guān)費(fèi)用。
請(qǐng)各企業(yè)自行登陸久其公司網(wǎng)站下載“*年度外商投資企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表參數(shù)”，*下載專區(qū)/參數(shù)下載/財(cái)政部/企業(yè)司/*年度財(cái)政部外商投資企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表（更新），或登陸*區(qū)財(cái)政局網(wǎng)站*下載，久其軟件的使用和咨詢問(wèn)題，請(qǐng)直接與廣東久其軟件有限公司聯(lián)系，聯(lián)系電話：*
報(bào)送時(shí)間：各企業(yè)必須在網(wǎng)上提交年檢資料前或2009年6月5日前按時(shí)報(bào)送*區(qū)財(cái)政局企業(yè)科。（地址：*區(qū)*街*西路83號(hào)6樓602室）
關(guān)鍵詞：上市公司；中期；財(cái)務(wù)報(bào)告；中外比較；對(duì)策
中圖分類號(hào)：F23 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A
收錄日期：2015年12月24日
一、中期報(bào)告相關(guān)理論問(wèn)題
（一）中期財(cái)務(wù)報(bào)告的目的及由此引發(fā)的理論問(wèn)題。為什么要編制中期財(cái)務(wù)報(bào)告，其目的主要是什么？對(duì)此人們有不同的認(rèn)識(shí)。一種認(rèn)識(shí)認(rèn)為，中報(bào)的目的與年報(bào)一樣，是為了提供一個(gè)特定期間內(nèi)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，差別不過(guò)是縮短了期間，加快了報(bào)告的頻率。在這種認(rèn)識(shí)下，中期財(cái)務(wù)報(bào)告信息著眼于過(guò)去，著重如何真實(shí)反映企業(yè)過(guò)去的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，強(qiáng)調(diào)的是客觀性、可靠性和反映經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)；另一種認(rèn)識(shí)認(rèn)為，中期財(cái)務(wù)報(bào)告的目的主要是為報(bào)表使用者提供決策有用的信息，幫助其預(yù)測(cè)企業(yè)年度內(nèi)未來(lái)期間的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，因此中期財(cái)務(wù)報(bào)告信息應(yīng)著眼于未來(lái)，著重如何有助于投資者、債權(quán)人對(duì)企業(yè)的未來(lái)做出正確的分析，強(qiáng)調(diào)的是相關(guān)性和提供預(yù)測(cè)信息。不同的目的導(dǎo)致了不同的理論觀點(diǎn)與方法。較具代表性的有兩種觀點(diǎn)：獨(dú)立觀和一體觀。獨(dú)立觀是將每一中期視為一個(gè)獨(dú)立的會(huì)計(jì)期間。中期終了，編制中期財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)，其會(huì)計(jì)估計(jì)、成本費(fèi)用分配、遞延和應(yīng)計(jì)項(xiàng)目的處理等基本采用與編制年度報(bào)告相一致的原則和標(biāo)準(zhǔn)，不對(duì)有關(guān)費(fèi)用進(jìn)行均衡化。英國(guó)、加拿大、新西蘭、澳大利亞和我國(guó)香港中期財(cái)務(wù)報(bào)告依據(jù)的理論基礎(chǔ)是獨(dú)立觀。IAS34（國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則34號(hào)）要求中期財(cái)務(wù)報(bào)告和年度財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)采用相同的會(huì)計(jì)政策，傾向于獨(dú)立觀。這種觀點(diǎn)是與上述對(duì)中期財(cái)務(wù)報(bào)告目的的第一種認(rèn)識(shí)相聯(lián)系的。以這種方法編制中期財(cái)務(wù)報(bào)告的優(yōu)點(diǎn)是其所反映的企業(yè)業(yè)績(jī)資料較具可靠性，不容易控；缺點(diǎn)是容易導(dǎo)致中期收入與費(fèi)用的不合理配比，影響對(duì)企業(yè)業(yè)績(jī)的正確評(píng)價(jià)和預(yù)測(cè)，誤導(dǎo)投資決策和股價(jià)表現(xiàn)。
一體觀是將每一中期視為會(huì)計(jì)年度的有機(jī)組成部分，其會(huì)計(jì)估計(jì)、成本費(fèi)用分配、遞延和應(yīng)計(jì)項(xiàng)目的處理等須考慮對(duì)全年經(jīng)營(yíng)成果所作判斷的影響，年度經(jīng)營(yíng)費(fèi)用需基于年度預(yù)測(cè)值進(jìn)行估計(jì)并以適當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)和方式分配給各個(gè)中期。美國(guó)和我國(guó)臺(tái)灣地區(qū)中期財(cái)務(wù)報(bào)告依據(jù)的理論基礎(chǔ)是一體觀。這種觀點(diǎn)是與上述對(duì)中期財(cái)務(wù)報(bào)告目的的第二種認(rèn)識(shí)相聯(lián)系的。以這種方法編制中報(bào)的優(yōu)點(diǎn)是可以避免因劃小會(huì)計(jì)期間而導(dǎo)致的年度內(nèi)各期間收益的非正常波動(dòng)，使收入與費(fèi)用得到合理配比，提高中期財(cái)務(wù)報(bào)告信息的相關(guān)性以及在預(yù)測(cè)、決策方面的有用性；缺點(diǎn)是這種對(duì)中期收益的平滑化，容易導(dǎo)致對(duì)收益的操縱，影響信息的可靠性。
但通過(guò)對(duì)獨(dú)立觀與一體觀的分析可見(jiàn)，純粹按獨(dú)立觀或一體觀對(duì)中報(bào)進(jìn)行編制都具有一定的理論缺陷，在實(shí)踐中較為合理的方法應(yīng)是二者的融合。IASC代表的是獨(dú)立觀，它在IAS34第28段指出“企業(yè)應(yīng)在中期財(cái)務(wù)報(bào)表中采用與其年度財(cái)務(wù)報(bào)表所采用的會(huì)計(jì)政策相一致的會(huì)計(jì)政策”，但緊接著，它又指出“企業(yè)報(bào)告的頻率（年報(bào)、半年報(bào)或季報(bào)）不應(yīng)影響年報(bào)結(jié)果的計(jì)量。實(shí)現(xiàn)這個(gè)目標(biāo)，中期財(cái)務(wù)報(bào)告的計(jì)量應(yīng)以年初至今為基礎(chǔ)。”
（二）中期財(cái)務(wù)報(bào)告中對(duì)會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)和計(jì)量
1、資產(chǎn)與負(fù)債的確認(rèn)。所謂確認(rèn)是指“將符合要素定義并符合確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的項(xiàng)目計(jì)入資產(chǎn)負(fù)債或收益表的過(guò)程”。根據(jù)美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）第6號(hào)概念公告，資產(chǎn)是將某一特定主體從過(guò)去的交易或事項(xiàng)中所取得或控制的，可能的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益；負(fù)債是作為一個(gè)企業(yè)單位由于過(guò)去購(gòu)銷業(yè)務(wù)的結(jié)果，而承擔(dān)在未來(lái)償付給其他企業(yè)的資產(chǎn)或勞務(wù)，因而是經(jīng)濟(jì)效益的未來(lái)犧牲。這里所說(shuō)的資產(chǎn)通常指現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物。同時(shí)，F(xiàn)ASB在第5號(hào)概念公告又指出它們的確認(rèn)應(yīng)遵循四條確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)：可定義性、可計(jì)量性、相關(guān)性和可靠性。所以，根據(jù)獨(dú)立觀要求，編制中報(bào)與年報(bào)一樣，資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)也應(yīng)該符合要素定義以及以上四條普遍適用的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)于資產(chǎn)，在中期報(bào)告日和企業(yè)的財(cái)務(wù)年度結(jié)束日應(yīng)采用相同的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益測(cè)試，根據(jù)其性質(zhì)，某些費(fèi)用如果在財(cái)務(wù)年度結(jié)束時(shí)不具資產(chǎn)資格，在中報(bào)日也同樣不具資產(chǎn)資格；類似的，中報(bào)日的一項(xiàng)負(fù)債必須代表該日的現(xiàn)有義務(wù)，正如其在年報(bào)日所代表的那樣。
2、期中收入的確認(rèn)與計(jì)量。按權(quán)責(zé)發(fā)生制要求，任何一個(gè)項(xiàng)目的確認(rèn)，都應(yīng)以權(quán)利與責(zé)任的發(fā)生與否為標(biāo)志。對(duì)收入而言，其責(zé)任或義務(wù)是指收入的賺取過(guò)程已經(jīng)完成，而權(quán)利就是收取酬金或已經(jīng)取得報(bào)酬的權(quán)利。因?yàn)樵趥鹘y(tǒng)會(huì)計(jì)中，收入實(shí)現(xiàn)原則集中體現(xiàn)了收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)，主要包括兩個(gè)條件：一是交易行為確實(shí)已經(jīng)發(fā)生；二是獲益程序已經(jīng)完成或?qū)嵸|(zhì)上確屬完成。一般認(rèn)為，中報(bào)收入的衡量也應(yīng)采用與年報(bào)相同的實(shí)現(xiàn)原則，即堅(jiān)持獨(dú)立觀。這主要是基于對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求來(lái)考慮的。
二、中外上市公司中期財(cái)務(wù)報(bào)告比較
（一）中期財(cái)務(wù)報(bào)告的主要內(nèi)容不同。美國(guó)證券交易管理委員會(huì)要求上市公司中期財(cái)務(wù)報(bào)告包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表等三項(xiàng)基本報(bào)表和有關(guān)輔助資料。因此，美國(guó)采用的辦法是簡(jiǎn)化報(bào)表。英國(guó)、澳大利亞、巴西等國(guó)的中期財(cái)務(wù)報(bào)告的組成、格式與美國(guó)類似。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第34號(hào)規(guī)定：中期財(cái)務(wù)報(bào)告至少應(yīng)包括簡(jiǎn)化資產(chǎn)負(fù)債表、簡(jiǎn)化利潤(rùn)表、反映權(quán)益變動(dòng)或業(yè)主的資本交易和給業(yè)主的分派所引起的權(quán)益變動(dòng)以外的權(quán)益變動(dòng)的簡(jiǎn)明報(bào)表、簡(jiǎn)化現(xiàn)金流量表，以及選擇的說(shuō)明性附注。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)將中期財(cái)務(wù)報(bào)告的最基本內(nèi)容界定為簡(jiǎn)化的財(cái)務(wù)報(bào)表和選擇的說(shuō)明性附注，主要考慮了及時(shí)性和成本效益原則，但該準(zhǔn)則同時(shí)表明決不阻攔企業(yè)提供完整報(bào)表。我國(guó)的“三號(hào)準(zhǔn)則”要求上市公司中期財(cái)務(wù)報(bào)告至少包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表及利潤(rùn)分配表，對(duì)那些中期財(cái)務(wù)報(bào)告需審計(jì)的公司，還需編制現(xiàn)金流量表，并規(guī)定應(yīng)編制、披露、報(bào)送完整的中期財(cái)務(wù)報(bào)告。
（二）中期財(cái)務(wù)報(bào)告期間的認(rèn)定不同。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第34號(hào)規(guī)定，對(duì)以何種期間編制中期財(cái)務(wù)報(bào)告未作強(qiáng)制規(guī)定，認(rèn)為這應(yīng)由各國(guó)政府、證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)或會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定部門做出規(guī)定，但該準(zhǔn)則提出，鼓勵(lì)股票公開(kāi)發(fā)行企業(yè)至少提供截至財(cái)務(wù)年度前半年末的中期財(cái)務(wù)報(bào)告。美國(guó)上市公司的中期財(cái)務(wù)報(bào)告通常與公司的季度報(bào)告合編，美國(guó)證券交易管理委員會(huì)規(guī)定，上市公司應(yīng)公告季度報(bào)告；加拿大、巴西、法國(guó)等國(guó)也是按季度編報(bào)；而英國(guó)、澳大利亞、日本、我國(guó)香港地區(qū)則選擇按半年編報(bào)。從我國(guó)證監(jiān)會(huì)已的“三號(hào)準(zhǔn)則”來(lái)看，我國(guó)上市公司編制的中期財(cái)務(wù)報(bào)告是通常所稱的半年報(bào)。
（三）中期財(cái)務(wù)報(bào)告的理論基礎(chǔ)分析存在差異。綜觀世界各國(guó)的中期財(cái)務(wù)報(bào)告會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，中期財(cái)務(wù)報(bào)告編制的理論基礎(chǔ)主要有兩種，即獨(dú)立觀和一體觀。所謂獨(dú)立觀，就是將每一中期視為一個(gè)獨(dú)立的會(huì)計(jì)期間，其基本特點(diǎn)是：中期財(cái)務(wù)報(bào)告中所采用的會(huì)計(jì)政策和確認(rèn)與計(jì)量原則與年度財(cái)務(wù)報(bào)告相一致，其中所應(yīng)用會(huì)計(jì)估計(jì)、成本分配和應(yīng)計(jì)項(xiàng)目的處理等也與年度財(cái)務(wù)報(bào)告相一致。其優(yōu)點(diǎn)是中期財(cái)務(wù)報(bào)告編制可以直接采用企業(yè)在編制年度財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)已有的一套會(huì)計(jì)政策和確認(rèn)、計(jì)量原則，便于操作，而且在中期財(cái)務(wù)報(bào)告中所反映的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)等相對(duì)比較可靠，不容易控；缺點(diǎn)是容易導(dǎo)致各中期收入與費(fèi)用的配比不合理，一方面會(huì)影響企業(yè)業(yè)績(jī)的評(píng)價(jià)；另一方面可能會(huì)導(dǎo)致中期列報(bào)的收益波動(dòng)較大，影響會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)年度結(jié)果的預(yù)測(cè)。所謂一體觀，是將每一中期視為年度會(huì)計(jì)期間的有機(jī)組成部分，是會(huì)計(jì)年度整體不可分割的一部分而非獨(dú)立的會(huì)計(jì)期間，其基本特點(diǎn)是：中期財(cái)務(wù)報(bào)告中應(yīng)用的會(huì)計(jì)估計(jì)、成本分配、各遞延和應(yīng)計(jì)項(xiàng)目的處理必須考慮到全年將要發(fā)生的成本和費(fèi)用，需要以年度預(yù)計(jì)活動(dòng)水平為基礎(chǔ)，分配至各個(gè)中期。其優(yōu)點(diǎn)是可以避免因會(huì)計(jì)期間的縮短而導(dǎo)致的各中期收益的非正常波動(dòng)，從而有利于年度收益的預(yù)測(cè)；缺點(diǎn)是許多成本和費(fèi)用需要以年度結(jié)果為基礎(chǔ)進(jìn)行估計(jì)，因此需要依賴于較高的職業(yè)判斷能力，而且可能所估計(jì)的結(jié)果缺乏客觀可行的依據(jù)作為佐證，因此容易操控收益，影響中期財(cái)務(wù)報(bào)告信息的可靠性。
編制中期財(cái)務(wù)報(bào)告的獨(dú)立觀和一體觀各有利弊，各國(guó)在制定中期財(cái)務(wù)報(bào)告會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，一般都是根據(jù)本國(guó)的實(shí)際情況，側(cè)重于選擇其中的一種觀點(diǎn)作為其制定準(zhǔn)則的理論基礎(chǔ)。當(dāng)前，英國(guó)、加拿大、新西蘭、澳大利亞、香港等國(guó)家和地區(qū)對(duì)中期財(cái)務(wù)報(bào)告所依據(jù)的理論基礎(chǔ)都是獨(dú)立論。而美國(guó)和我國(guó)臺(tái)灣地區(qū)中期財(cái)務(wù)報(bào)告所依據(jù)的理論基礎(chǔ)都是一體論。我國(guó)的“三號(hào)準(zhǔn)則”并沒(méi)有明確中期財(cái)務(wù)報(bào)告編制的理論基礎(chǔ)，但財(cái)政部1998年頒布的《股份有限公司會(huì)計(jì)制度――會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表》規(guī)定上市公司中期財(cái)務(wù)報(bào)告編制原則和方法與年度報(bào)告一致，可見(jiàn)我國(guó)中期財(cái)務(wù)報(bào)告所依據(jù)的理論基礎(chǔ)是獨(dú)立論。
三、中外上市公司中期財(cái)務(wù)報(bào)告差異原因分析
中外上市公司中期財(cái)務(wù)報(bào)告之所以產(chǎn)生差異，筆者認(rèn)為主要原因在于不同的環(huán)境。一方面是社會(huì)宏觀環(huán)境，例如政治、法律、文化等外部環(huán)境；另一方面則是與上市公司密切相關(guān)的會(huì)計(jì)微觀環(huán)境。例如，我國(guó)的上市公司與西方發(fā)達(dá)國(guó)家的上市公司相比本身就存在一定的差距。西方國(guó)家的公司發(fā)展較早，資本市場(chǎng)較發(fā)達(dá)，因而中期財(cái)務(wù)報(bào)告發(fā)展較早且比較完善；而我國(guó)的上市公司出現(xiàn)較晚，資本市場(chǎng)不夠完善，因而中期財(cái)務(wù)報(bào)告發(fā)展自然相對(duì)緩慢。
另外，就上市公司的股份分布狀況看，美英兩國(guó)公司的股權(quán)大多為廣泛的公眾所持有，比較分散，而公眾要了解公司的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，只有依靠公司的對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)告。正是這種要求，使得及時(shí)、充分披露成為一項(xiàng)重要的會(huì)計(jì)信條。與國(guó)外不同，我國(guó)上市公司的股份大多為國(guó)有股，資本比較集中，這就導(dǎo)致上市公司不很重視對(duì)公眾提供十分及時(shí)的內(nèi)部信息，財(cái)務(wù)報(bào)告揭示程度顯然就比較有限。
再有，從會(huì)計(jì)職業(yè)的發(fā)達(dá)程度上看，西方中期財(cái)務(wù)報(bào)告的完善與會(huì)計(jì)職業(yè)的發(fā)達(dá)不無(wú)關(guān)系。相比之下，我國(guó)會(huì)計(jì)職業(yè)的發(fā)展相對(duì)滯后，在一定程度上制約了中期財(cái)務(wù)報(bào)告的發(fā)展和完善。可見(jiàn)，我國(guó)上市公司中期財(cái)務(wù)報(bào)告差異存在有其客觀必然的一面。
四、完善上市公司中期財(cái)務(wù)報(bào)告的建議
隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展和社會(huì)法律的逐步健全與完善，一些環(huán)境因素與西方發(fā)達(dá)國(guó)家逐漸接近。因此，西方國(guó)家上市公司中期財(cái)務(wù)報(bào)告的一些理論與實(shí)務(wù)對(duì)我們是頗具借鑒意義的。結(jié)合當(dāng)前我國(guó)上市公司中期財(cái)務(wù)報(bào)告的現(xiàn)狀，筆者認(rèn)為至少可以在以下兩個(gè)方面改進(jìn)與完善：
（一）進(jìn)一步優(yōu)化上市公司中期財(cái)務(wù)報(bào)告。一方面就當(dāng)前上市公司的中期財(cái)務(wù)報(bào)告來(lái)說(shuō)，筆者認(rèn)為應(yīng)進(jìn)一步簡(jiǎn)化中期報(bào)告形式，可參照國(guó)際會(huì)計(jì)原則委員會(huì)第28號(hào)意見(jiàn)書，把中期財(cái)務(wù)報(bào)告的重點(diǎn)放在對(duì)中期收益數(shù)據(jù)的揭示上。最低揭示要求通常包括以下各項(xiàng)資料：銷售收入（或毛收入）、所得稅費(fèi)用非常項(xiàng)目、會(huì)計(jì)原則或?qū)崉?wù)變更的累計(jì)影響數(shù)及凈收益；報(bào)告期的基本每股收益（EPS）和完全稀釋的每股收益；季節(jié)性收入、成本或費(fèi)用；中期現(xiàn)金流量等。其他重大事件則可采用臨時(shí)公告的形式，以減少中期財(cái)務(wù)報(bào)告編制的壓力，從而避免“信息超載”現(xiàn)象的發(fā)生；另一方面從確保投資者知情權(quán)和報(bào)告的及時(shí)性考慮，筆者認(rèn)為，我國(guó)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告有必要變更為季報(bào)編制的形式，如今已有不少學(xué)者通過(guò)實(shí)證研究證實(shí)了中期財(cái)務(wù)報(bào)告預(yù)測(cè)盈余的功能。同時(shí)發(fā)現(xiàn)不論凈銷售額、凈利額，還是每股收益，中期預(yù)測(cè)模式大體上都比年度預(yù)測(cè)模式準(zhǔn)確，而且第一季度預(yù)測(cè)模式優(yōu)于年度預(yù)測(cè)模式，前半年預(yù)測(cè)模式又顯著優(yōu)于第一季度預(yù)測(cè)模式，即提供愈多季度的財(cái)務(wù)報(bào)告，預(yù)測(cè)準(zhǔn)確度愈高。如今，在計(jì)算機(jī)及網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的強(qiáng)力支持下，信息的生成成本大幅度下降，上市公司應(yīng)該已具備了相應(yīng)的硬件條件，應(yīng)當(dāng)說(shuō)會(huì)計(jì)信息按季度披露已成為可能。
關(guān)鍵詞： 采掘行業(yè) 澳大利亞 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的選擇
一、概況
Wise and Spear（2002）將采掘行業(yè)定義為極度復(fù)雜，變化莫測(cè)且不可預(yù)計(jì)的行業(yè)，在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中面臨著眾多風(fēng)險(xiǎn)。礦產(chǎn)，石油及天然氣的生產(chǎn)過(guò)程包括勘探，評(píng)估，開(kāi)發(fā)和建設(shè)四個(gè)階段。本文著重對(duì)澳大利亞采掘行業(yè)生產(chǎn)的前期階段，即勘探和評(píng)估階段會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的選擇進(jìn)行探討。由于采掘行業(yè)行業(yè)的特殊性，勘探和評(píng)估階段具有高度的不確定性，例如探測(cè)失敗，市場(chǎng)對(duì)礦產(chǎn)品需求的變化，價(jià)格波動(dòng)及政府出臺(tái)的相關(guān)政策，都使得前期階段的活動(dòng)面臨著高風(fēng)險(xiǎn)。因而，為了規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)以及風(fēng)險(xiǎn)所可能造成的后果，不同的經(jīng)濟(jì)主體會(huì)采用不同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。根據(jù) Henderson， Pearson and Herbolm (2006)的研究，采掘行業(yè)在核算勘探及評(píng)估費(fèi)用時(shí)一般采用四種方法：
1. 直接費(fèi)用法：將所有勘探評(píng)估階段的支出作為費(fèi)用，無(wú)論勘探結(jié)果是否成功
2. 費(fèi)用還原法：若發(fā)現(xiàn)有經(jīng)濟(jì)效益的可開(kāi)采的資源，將所有支出作為費(fèi)用并納入資產(chǎn)類的會(huì)計(jì)科目
3. 完全支出法：將所有支出資本化，若發(fā)掘成功，則將這部分被資本化的支出作為費(fèi)用從收入中扣除
4. 成功作用法：允許所有勘探和評(píng)估階段產(chǎn)生的支出被資本化，直至項(xiàng)目被終止
二、解讀澳大利亞會(huì)計(jì)行業(yè)準(zhǔn)則（AASB）對(duì)于采掘行業(yè)勘探和評(píng)估階段經(jīng)費(fèi)，殘值及維護(hù)支出的相關(guān)處理政策及實(shí)踐中的相關(guān)案例
澳大利亞會(huì)計(jì)行業(yè)準(zhǔn)則（以下簡(jiǎn)稱AASB）第六條“礦產(chǎn)資源的勘探及評(píng)估”指出勘探及評(píng)估支出產(chǎn)生于經(jīng)濟(jì)主體獲得勘探的法定資格之后且礦產(chǎn)資源的技術(shù)可行性和經(jīng)濟(jì)效益可持續(xù)行都明確之前。該準(zhǔn)則規(guī)定不管出于何種利益，該經(jīng)濟(jì)主體可將勘探及評(píng)估支出記錄為費(fèi)用，也可將該支出部分或者全部資本化。該支出只有在以下情況才可累計(jì)或者延后記錄：
1. 勘探區(qū)域土地的使用權(quán)及保有權(quán)的期限為短期的
2. 支出預(yù)計(jì)可通過(guò)進(jìn)一步的項(xiàng)目開(kāi)發(fā)，出售，或者在該區(qū)域內(nèi)的其他活動(dòng)且此類活動(dòng)還未達(dá)到可獲得經(jīng)濟(jì)收益的，予以扣除的通過(guò)對(duì)澳大利亞前30強(qiáng)礦產(chǎn)資源集團(tuán)的年度報(bào)表的分析，對(duì)于礦產(chǎn)的勘探和評(píng)估費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理，各集團(tuán)出于各自利益的考量有著不同的處理方式。必和必拓集團(tuán)（BHP Billiton Ltd）在其2006年報(bào)中將礦產(chǎn)的勘探和評(píng)估支出列為費(fèi)用，除了在可行性研究顯示出具有經(jīng)濟(jì)收益的項(xiàng)目中所產(chǎn)生的勘探和評(píng)估支出。帕拉丁集團(tuán)（Paladin Resources Ltd），在2005年度的年報(bào)中，在勘探和評(píng)估支出的確認(rèn)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則選擇上做出其一個(gè)自主性的改變，該集團(tuán)將勘探和評(píng)估支出列為費(fèi)用，從已發(fā)生的收益中扣除。這樣做的原因是因?yàn)樵摷瘓F(tuán)已從一個(gè)勘探型的企業(yè)過(guò)度到生產(chǎn)型企業(yè)，因此不受AASB 6的限制。回顧帕拉丁集團(tuán)的會(huì)計(jì)處理方法，最終使其賬面上勘探及評(píng)估的資產(chǎn)類項(xiàng)目金額減少，累計(jì)損益增加，且在利潤(rùn)表中的勘探及評(píng)估費(fèi)用增加。采取不同會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的公司例如特瑞阿克集團(tuán)（Triako Resources Ltd）和阿夸拉集團(tuán)（Aquila Resources Ltd）則將勘探和評(píng)估費(fèi)用延后，因?yàn)檫@些費(fèi)用被合理的確認(rèn)為將從產(chǎn)品的收入中扣除。沃特 (2005)的研究表明，確認(rèn)的無(wú)形資產(chǎn)和潛在的經(jīng)濟(jì)因素以及商譽(yù)和研發(fā)資產(chǎn)存在重要的關(guān)聯(lián)性。管理層擁有將確認(rèn)的無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行資本化的決策權(quán)，而這一決策權(quán)的缺陷是使資產(chǎn)負(fù)債表的質(zhì)量下降，因此影響投資者對(duì)公司內(nèi)部運(yùn)作的評(píng)價(jià)。
通過(guò)對(duì)年報(bào)和相關(guān)研究，對(duì)澳大利亞等發(fā)達(dá)國(guó)家的采掘行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的選擇進(jìn)行分析發(fā)現(xiàn)，當(dāng)前澳大利亞會(huì)計(jì)理論框架在處理采掘行業(yè)勘探和評(píng)估支出上存在不足之處：費(fèi)用還原法應(yīng)當(dāng)是唯一的方法，將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的選擇限制為單種方法并不能確保自行處理權(quán)的消除。即使“成本中心”已被定義，仍不可能在企業(yè)中準(zhǔn)確區(qū)分開(kāi)來(lái)，從而降低了整個(gè)產(chǎn)業(yè)財(cái)務(wù)信息的可比性和透明度。特別是采掘行業(yè)可受益于多種會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，揭示與自行處理權(quán)都滿足于歷史成本會(huì)計(jì)模型以反映企業(yè)的真實(shí)價(jià)值，但收入管理在一定程度上被減弱。
AASB6還要求對(duì)勘探和評(píng)估資產(chǎn)的成本必須事先進(jìn)行確認(rèn)，但允許企業(yè)對(duì)隨后的確認(rèn)方法運(yùn)用成本模型或價(jià)值模型的兩者之一。企業(yè)需要一種政策，使其能根據(jù)支出與已發(fā)現(xiàn)的礦產(chǎn)之間相關(guān)性程度，來(lái)確認(rèn)該支出是否屬于勘探和評(píng)估費(fèi)用。必和必拓集團(tuán)（BHP Ltd）就是這樣一個(gè)例子，該集團(tuán)公司在2006年的財(cái)務(wù)報(bào)告中揭示了他們?cè)谫M(fèi)用確認(rèn)上的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則選擇，包括了勘探和評(píng)估活動(dòng)，這是比較罕見(jiàn)的。Yongvanich和Guthrie（2005）堅(jiān)持認(rèn)為非經(jīng)濟(jì)衡量標(biāo)準(zhǔn)在采掘行業(yè)的使用正與日俱增，他們的研究表明澳大利亞礦業(yè)公司越來(lái)越多地運(yùn)用環(huán)境指標(biāo)及實(shí)際指標(biāo)，但卻缺少對(duì)揭示這些非經(jīng)濟(jì)指標(biāo)的監(jiān)管系統(tǒng)。由英國(guó)政府起草的一份名叫采掘行業(yè)透明度倡議的國(guó)際框架，意在提供向發(fā)展中國(guó)家進(jìn)行資源援助的可行性及透明度。正如Yongvanich和Guthrie（2005）的研究結(jié)果，該倡議鼓勵(lì)使用非經(jīng)濟(jì)指標(biāo)。
采掘行業(yè)是一個(gè)復(fù)雜而又活躍的產(chǎn)業(yè)，再加上眾多的非經(jīng)濟(jì)信息，意味著管理人員的自行處理權(quán)也就是對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的選擇是固有的，因此理論體系應(yīng)該在這些問(wèn)題上制定正確的準(zhǔn)則以此確保對(duì)企業(yè)進(jìn)行真實(shí)可靠的描述。
AASB6 進(jìn)一步規(guī)定對(duì)勘探及評(píng)估資產(chǎn)的殘值進(jìn)行估價(jià)，需滿足以下要求：
* 該資產(chǎn)的現(xiàn)值預(yù)計(jì)將超過(guò)重置成本
* 勘探權(quán)已過(guò)期且不能續(xù)期
* 日后勘探所涉及的明細(xì)費(fèi)用尚未列入預(yù)算
* 在特定區(qū)域內(nèi)的勘探活動(dòng)將被終止
企業(yè)需要一項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則用以將勘探及評(píng)估資產(chǎn)分配到“產(chǎn)生現(xiàn)金的單位”，再對(duì)其殘值進(jìn)行評(píng)估。國(guó)王礦業(yè)無(wú)限公司（Kings NL）在2006年度，將每個(gè)“關(guān)注范圍”都當(dāng)做一個(gè)“產(chǎn)生現(xiàn)金的單位”，何時(shí)對(duì)其殘值進(jìn)行評(píng)估有一定的自行處理權(quán)；CBH資源有限公司通常對(duì)勘探及評(píng)估資產(chǎn)的現(xiàn)值進(jìn)行殘值評(píng)估；阿夸拉資源有限公司則有一項(xiàng)政策，對(duì)勘探及評(píng)估資產(chǎn)的殘值評(píng)估每年審核；奧斯特煤炭有限公司在每個(gè)會(huì)計(jì)報(bào)告日期審核被資本化的勘探支出；金思凱有限公司僅在重置成本預(yù)計(jì)將低于資本化的勘探支出的現(xiàn)值的情況下對(duì)勘探及評(píng)估資產(chǎn)殘值進(jìn)行估價(jià)。轉(zhuǎn)貼于
Styles（2005）完成了一項(xiàng)對(duì)美國(guó)石油及天然氣行業(yè)1999-2001年度會(huì)計(jì)選擇轉(zhuǎn)變的調(diào)查，該調(diào)查包括了關(guān)于殘值處理的幾個(gè)方面。調(diào)查發(fā)現(xiàn)對(duì)會(huì)計(jì)選擇的轉(zhuǎn)變表現(xiàn)在現(xiàn)代企業(yè)大量利用殘值測(cè)試，另外企業(yè)在現(xiàn)值超過(guò)重置成本的條件下，趨向在季度的基礎(chǔ)上而不是年度的基礎(chǔ)上使用殘值測(cè)試。在季度的基礎(chǔ)上實(shí)施殘值測(cè)試可能導(dǎo)致對(duì)公司的描述不完整進(jìn)而導(dǎo)致透明度的降低。調(diào)查還反映出大部分公司在削減產(chǎn)量的情況下愿意重新考慮現(xiàn)金流，但這仍取決于管理人員的自行處理權(quán)。資本化生產(chǎn)前期的成本以及殘值測(cè)試形同一種會(huì)計(jì)選擇，反映出管理人員的目標(biāo)。這些選擇權(quán)不可避免，但正確的行業(yè)準(zhǔn)則能減少虧空及其他潛在的危險(xiǎn)。
AASB6另一項(xiàng)要求就是確認(rèn)對(duì)勘探活動(dòng)所產(chǎn)生的“關(guān)注范圍”進(jìn)行消除及還原的職責(zé)。AASB137“準(zhǔn)備金，或有資產(chǎn)，或有負(fù)債”要求此類支出必須在充分考慮未來(lái)可預(yù)見(jiàn)的風(fēng)險(xiǎn)及貨幣的時(shí)間價(jià)值的基礎(chǔ)上進(jìn)行衡量。將一部分的勘探支出還原為費(fèi)用。西部地區(qū)無(wú)限公司在其2006年度財(cái)務(wù)報(bào)告中揭示了其還原支出的構(gòu)成，衡量標(biāo)準(zhǔn)及潛在的風(fēng)險(xiǎn)。Style（2005）的調(diào)查顯示采掘行業(yè)一如既往地在揭示有關(guān)將來(lái)終止，還原及放棄成本，主要的改變體現(xiàn)在對(duì)這些成本的匯總及預(yù)測(cè)頻率。就整體而言，企業(yè)更傾向于從財(cái)產(chǎn)及公司而非從區(qū)域的角度進(jìn)行這些成本的匯總，同時(shí)該調(diào)查還發(fā)現(xiàn)對(duì)于這些成本進(jìn)行預(yù)測(cè)的頻率正在增加。將這些成本進(jìn)行匯總的程度越高意味著越難將這些成本區(qū)別開(kāi)來(lái)，進(jìn)而也就意味著對(duì)于股東來(lái)說(shuō)，該公司的財(cái)務(wù)透明度也就越低。逐步增高的揭示頻率是一個(gè)積極的信號(hào)，也許也正是金融市場(chǎng)對(duì)采掘行業(yè)透明度及可行性更噶要求的結(jié)果。
三、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則選擇，使用者及管理者
關(guān)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的選擇的準(zhǔn)確性和時(shí)宜性及管理人員如何運(yùn)用選擇權(quán)的討論及研究從未停止過(guò)。選擇是會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的結(jié)果，如果做出合宜的選擇，將會(huì)增加會(huì)計(jì)報(bào)告的價(jià)值。另外，會(huì)計(jì)報(bào)告反映了公司及管理人員的表現(xiàn)。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則選擇的動(dòng)機(jī)有可能是“有效的管理”，也有可能是經(jīng)理人投機(jī)行為的結(jié)果。Sunder（1976）對(duì)美國(guó)采掘行業(yè)使用完全支出法及成功作用法的結(jié)果進(jìn)行調(diào)查發(fā)現(xiàn)，新成立的發(fā)展中公司更傾向于使用完全支出法，因?yàn)榇朔椒梢蕴峁└鼮橛欣漠a(chǎn)權(quán)比率。Gerhardy（1999）同樣調(diào)查了澳大利亞的生產(chǎn)前期費(fèi)用，發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)杠桿越高的公司越傾向于支付越低的生產(chǎn)前期費(fèi)用。Graham，Harvey和Rajgopal（2005）在對(duì)401位財(cái)務(wù)總監(jiān)進(jìn)行調(diào)查后發(fā)現(xiàn)，大部分財(cái)務(wù)總監(jiān)在預(yù)期目標(biāo)已實(shí)現(xiàn)的情況下，對(duì)收入進(jìn)行平滑處理。
另一方面，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的選擇對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者在做決策及有效監(jiān)管管理人員起著十分重要的作用。采掘行業(yè)不同尋常及獨(dú)有的特點(diǎn)使得使用者對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的選擇產(chǎn)生了疑慮，采掘行業(yè)內(nèi)在的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有著不可忽視的影響。另外，會(huì)計(jì)報(bào)告應(yīng)該提供企業(yè)有關(guān)風(fēng)險(xiǎn)的信息，問(wèn)題在于管理人員對(duì)會(huì)計(jì)數(shù)字存在可操作的空間，因此更重要的對(duì)于制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的部門應(yīng)制定方針并約束對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的選擇以此來(lái)保證會(huì)計(jì)報(bào)告中的信息的透明度，可比性和綜合性。
制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的部門一如既往地通過(guò)修正甚至頒布新準(zhǔn)則來(lái)規(guī)范會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的選擇。例如，依據(jù)成功作用法確認(rèn)的成本必須符合“成本中心”的含義，“成本中心”可以小到一份租約，大到一家企業(yè)甚至一個(gè)國(guó)家。如果“成本中心”太大，對(duì)于生產(chǎn)前期費(fèi)用的確認(rèn)應(yīng)采用完全支出法而非成功作用法。為了約束篡改的內(nèi)在風(fēng)險(xiǎn)，AASB6現(xiàn)在要求對(duì)勘探及評(píng)估支出的每個(gè)“關(guān)注范圍”都要進(jìn)行測(cè)試。礦產(chǎn)資源國(guó)際報(bào)告準(zhǔn)則委員會(huì)頒布了國(guó)際報(bào)告框架，也與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定委員會(huì)商討采掘行業(yè)制定新的財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。
參考文獻(xiàn)：
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銷售退回，是指企業(yè)售出的商品由于質(zhì)量、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨。對(duì)此，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)──收入》中明確指出，企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)銷售商品收入的售出商品發(fā)生銷售退回的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)沖減當(dāng)期銷售商品收入。銷售退回屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第29號(hào)――資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)》。而實(shí)務(wù)中由于不同時(shí)點(diǎn)的銷售退回，在賬務(wù)處理上有所不同，對(duì)應(yīng)交所得稅金額的影響也有所不同。
1、未確認(rèn)收入的已發(fā)出商品的退回。銷售退回如果發(fā)生在企業(yè)確認(rèn)收入之前，這種情況的會(huì)計(jì)處理比較簡(jiǎn)單，只需將已記入“發(fā)出商品”科目的商品成本轉(zhuǎn)回“庫(kù)存商品”科目。如果銷售采用計(jì)劃成本或售價(jià)核算，則應(yīng)按計(jì)劃成本或售價(jià)記入“庫(kù)存商品”科目并計(jì)算材料成本差異或商品進(jìn)銷差價(jià)。這種退回就不需要對(duì)收入調(diào)整，也就不存在對(duì)所得稅金額的影響。
2、銷售退回發(fā)生在資產(chǎn)負(fù)債表日前，而所退商品無(wú)論是屬于本年度還是以前年度銷售的，均應(yīng)沖減本月的收入、成本和稅金。
例1：甲公司為增值稅一般納稅企業(yè)，采用的增值稅稅率為17%，適用的所得稅稅率為25%。2009年11月10日銷售B商品一批給丙公司，不含稅售價(jià)500萬(wàn)元，成本350萬(wàn)元。合同規(guī)定現(xiàn)金折扣條件為2/10、1/20、n/30,計(jì)算現(xiàn)金折扣時(shí)不考慮增值稅。丙公司于2009年11月17日付款。 2009年12月25日，因該批商品質(zhì)量存在嚴(yán)重問(wèn)題，被丙公司退回，該批商品甲公司已收到入庫(kù)。丙公司所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)開(kāi)具了進(jìn)貨退出證明單，同時(shí)甲公司開(kāi)具了紅字增值稅專用發(fā)票。
甲公司應(yīng)作如下會(huì)計(jì)賬務(wù)處理
（1）11月10日確認(rèn)銷售收入、結(jié)轉(zhuǎn)成本時(shí)
借：應(yīng)收賬款──丙公司585
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 500
應(yīng)交稅費(fèi)──應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 85
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本350
貸：庫(kù)存商品──B商品 350
（2）11月17日收回貨款時(shí)
借：銀行存款575
財(cái)務(wù)費(fèi)用 10
貸：應(yīng)收賬款──丙公司 585
（3）12月25日銷售退回時(shí)
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 500
應(yīng)交稅費(fèi)──應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）85
貸：銀行存款 575
財(cái)務(wù)費(fèi)用 10
借：庫(kù)存商品―B商品 350
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 350
3、資產(chǎn)負(fù)債表日或資產(chǎn)負(fù)債表日以前已確認(rèn)收入的銷售商品,在資產(chǎn)負(fù)債表日至所得稅匯算清繳前及匯算清繳后退回，除了應(yīng)在退回當(dāng)月作相關(guān)的賬務(wù)處理外，還應(yīng)作為資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的調(diào)整事項(xiàng)，沖減報(bào)告年度（即上年）的收入、成本和稅金。
例2：甲公司2009年的年報(bào)于2010年4月25日批準(zhǔn)報(bào)出，所得稅的匯算清繳日為2010年3月10日。甲公司按凈利潤(rùn)的10%提取法定盈余公積。甲公司采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法進(jìn)行所得稅核算，所得稅率為25%。甲公司于2009年10月1日銷售給乙公司的一批商品于2010年3月1日發(fā)生了退貨，該商品的售價(jià)為200萬(wàn)元，商品成本為150萬(wàn)元，增值稅率為17%，消費(fèi)稅率為5%。款項(xiàng)一直未收。甲公司于2009年末針對(duì)此應(yīng)收賬款提取了5%的壞賬準(zhǔn)備。根據(jù)上述資料，甲公司應(yīng)作如何調(diào)整？如果此商品的退貨時(shí)間發(fā)生在2010年3月15日，又該作何調(diào)整呢？（1）2009年10月1日確認(rèn)銷售收入、結(jié)轉(zhuǎn)成本時(shí)
借：應(yīng)收賬款 234
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 200
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）34
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 150
貸：庫(kù)存商品 150
計(jì)算應(yīng)交消費(fèi)稅時(shí)
借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 10
貸：應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交消費(fèi)稅 10
（2）2009年末計(jì)提壞賬準(zhǔn)備時(shí)
借：資產(chǎn)減值損失 11.7
貸：壞賬準(zhǔn)備 11.7
（3）2009年12月31日計(jì)算應(yīng)交所得稅
借：所得稅費(fèi)用10【（200-150-10）×25】
貸：應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交所得稅10
（4）計(jì)提壞賬準(zhǔn)備影響所得稅費(fèi)用
借：遞延所得稅資產(chǎn) 2.925（11.7×25）
貸：所得稅費(fèi)用2.925
（5）影響2009年凈利潤(rùn)數(shù)21.225（200-150-10-11.7-10+2.925）
借：本年利潤(rùn)21.225
貸：利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn) 21.225
（6）2009年資產(chǎn)負(fù)債表日及以前確認(rèn)的收入，在2010年資產(chǎn)負(fù)債表日后期間發(fā)生銷售退回，而在所得稅匯算清繳前和所得稅匯算清繳后兩個(gè)不同退貨時(shí)點(diǎn)的調(diào)整分錄則不盡相同
4、上年已確認(rèn)收入的銷售商品在年度財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出后退回，當(dāng)然也是在所得稅匯算清繳后退回，其所造成的影響應(yīng)是銷售退回的當(dāng)年。現(xiàn)仍以上題為例作以說(shuō)明，假定其他條件不變，銷售退回發(fā)生在2010年5月20日，該項(xiàng)銷售退回盡管是2009年的銷貨，但由于其所得稅匯算清繳已經(jīng)結(jié)束，所以也只能沖減2010年5月的收入、成本和相關(guān)稅金（會(huì)計(jì)賬務(wù)處理分錄同2）。影響的是2010年度的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果及所得稅金額，由于2009年度財(cái)務(wù)報(bào)告早已報(bào)出，也就不存在在財(cái)務(wù)報(bào)告中進(jìn)行調(diào)整和在其會(huì)計(jì)報(bào)表附注中予以披露的問(wèn)題了。
5、當(dāng)年已確認(rèn)收入的銷售商品在上年度財(cái)務(wù)報(bào)告尚未報(bào)出前退回，其所影響的應(yīng)是當(dāng)年的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果及其相關(guān)的稅金。僅需在上年度財(cái)務(wù)報(bào)告附注中做出披露，說(shuō)明這一事項(xiàng)的性質(zhì)、內(nèi)容及其對(duì)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的影響。
上述不同時(shí)點(diǎn)的銷售退回的賬務(wù)處理及其對(duì)所得稅金額的影響是不同的，要根據(jù)具體銷售退回的不同情況、不同時(shí)點(diǎn)，依據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，做出相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。
參考文獻(xiàn)：
[1]全國(guó)注冊(cè)稅務(wù)師執(zhí)業(yè)資格考試教材《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》
編者按：英國(guó)特許管理會(huì)計(jì)師公會(huì)(CIMA)、普華永道(PWC)、拉得利?耶爾達(dá)全球傳訊咨詢公司(Radley Yeldar)、湯姆金斯股份有限公司（Tomkings plc）四家行業(yè)巨頭牽頭于2006年底成立了“公司報(bào)告領(lǐng)先研究小組”（Report Leadership）。最近，該小組正式對(duì)外公布了最新研究報(bào)告。這份報(bào)告被分發(fā)至全世界各大公司的高級(jí)管理層、投資者、分析師以及其他權(quán)威機(jī)構(gòu)，得到了廣泛的關(guān)注和認(rèn)可。本刊將分期連載該研究報(bào)告中文譯稿，以饗讀者。
公司財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)該提供更多的信息，并且應(yīng)該更容易被理解。但是財(cái)務(wù)報(bào)告能夠提供投資者希望得到的信息，而又不使他們陷入不必要的瑣碎細(xì)節(jié)中嗎？
公司報(bào)告領(lǐng)先研究小組研究開(kāi)發(fā)了一些簡(jiǎn)單實(shí)用的途徑，以改善公司財(cái)務(wù)報(bào)告及其敘述。現(xiàn)在公布于眾的是研究小組根據(jù)一系列投資者反饋意見(jiàn)提出的初步思路。這個(gè)思路將致力于：
有助于公司用更相關(guān)和傳達(dá)更多信息的方式向讀者提供財(cái)務(wù)報(bào)告。
有利于投資者掌握他們希望得到的信息。
促使年報(bào)編制人員考慮如何促進(jìn)有益的變化。
為了形成公司報(bào)告規(guī)定格式要求的信息，管理層花費(fèi)大量時(shí)間計(jì)算和匯總來(lái)自于公司內(nèi)部資料的數(shù)據(jù)。
這就像建了一幢巨大的建筑物，分析師和投資者必須花大量時(shí)間拆除建筑物，這樣才能看清建筑大廈的輪廓。
這個(gè)過(guò)程既耗費(fèi)時(shí)間，又缺乏效率。因此，我們正為公司財(cái)務(wù)報(bào)告研發(fā)一種更好的藍(lán)圖：
使外部報(bào)告與管理層報(bào)告更加接近。
意識(shí)到當(dāng)今公司經(jīng)營(yíng)的復(fù)雜性。
將很容易為其他媒體采用。
對(duì)于投資界來(lái)講，信息是相互聯(lián)系的，并且易于理解。
為什么現(xiàn)在開(kāi)展這項(xiàng)研究
近年來(lái)，會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則進(jìn)行了許多修改和調(diào)整。分析師和投資者的視野是跨越全球的，但現(xiàn)有模式仍然集中于回顧和被動(dòng)描述，因此，市場(chǎng)正在尋求其他方式來(lái)獲得所需要的信息。
投資者認(rèn)為，“公司報(bào)告”不僅僅是關(guān)于數(shù)字的報(bào)告。正如圖1表示，投資者也想獲得更多相互關(guān)聯(lián)的信息和最關(guān)鍵的數(shù)據(jù)，因此與此想適應(yīng)，通過(guò)編制一個(gè)虛擬公司的年度財(cái)務(wù)報(bào)告，研究小組提出了一些新的內(nèi)容，以滿足投資者的需求。
為了使我們的想法變得使用和現(xiàn)實(shí)。我們主要利用一般公認(rèn)會(huì)計(jì)原則或國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的現(xiàn)有模式，完善信息披露和敘述。
為什么選擇年度財(cái)務(wù)報(bào)告
抨擊現(xiàn)有模式是很容易的，但提出各種方案，則更加實(shí)用。
我們的想法涉及到公司報(bào)告的所有領(lǐng)域，但為了說(shuō)明這些想法的實(shí)用性，我們將它們應(yīng)用于最類似的年度報(bào)告中。在本手冊(cè)每個(gè)專題的文字后面，您將看到案例。
對(duì)于絕大多數(shù)公司來(lái)說(shuō)，年度報(bào)告保留了原始的記錄文件。遺憾的是，幾乎沒(méi)有投資者關(guān)注這些文件。為什么呢？部分是因?yàn)闀r(shí)間問(wèn)題：年度報(bào)告公布時(shí)，絕大多數(shù)內(nèi)容已經(jīng)在其他地方公布過(guò)了。但是，也存在相關(guān)性問(wèn)題：與投資者希望了解的內(nèi)容相比，公布的內(nèi)容遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠。
通過(guò)虛擬公司的年度報(bào)告，展示我們是如何做到使內(nèi)容更具相關(guān)性和信息量更大。更加關(guān)鍵的是，同樣的原則和結(jié)構(gòu)可以適用于各種形式的信息交流，包括新聞會(huì)和網(wǎng)站，使公司報(bào)告向所有利益相關(guān)者提供及時(shí)的、相關(guān)的、足夠的、最后一致的，并且是清晰的信息。
我們的研究包括什么內(nèi)容
我們希望，這將引起公司人員、投資者和權(quán)威機(jī)構(gòu)的繼續(xù)討論。
我們并不希望立即付諸實(shí)踐。相反，我們集中在少數(shù)專門的課題上，并且人們都認(rèn)為這些問(wèn)題需要完善。后面的內(nèi)容主要討論以下三個(gè)廣泛的問(wèn)題：
有效的信息交流，提供清晰的信息和導(dǎo)向。
為未來(lái)構(gòu)建模式，提供前后貫連的信息，使投資者能夠?qū)ξ磥?lái)現(xiàn)金流的質(zhì)量和可持續(xù)性作出準(zhǔn)確的評(píng)估。
對(duì)財(cái)務(wù)管理的再思考，在收入、成本、分部的信息、年金和債務(wù)方面提供更加詳盡的內(nèi)容。
我們鼓勵(lì)每一位參與者在原有財(cái)務(wù)報(bào)告框架之外進(jìn)行思考――但不是全盤否定。這些注意實(shí)效的想法主要源自于我們所見(jiàn)到的良好實(shí)務(wù)，主要是公司財(cái)務(wù)報(bào)告方面和權(quán)威模式之外提供的其他信息。
我們省略了什么
補(bǔ)充披露并不意味著使公司報(bào)告變得冗長(zhǎng) ――如果可能的話，可以將投資者不需要的信息省略掉。
信息太多也是一個(gè)問(wèn)題。我們確信，公司網(wǎng)站將有一個(gè)更大的使用范圍，以提供詳細(xì)的支持性資料――下載數(shù)據(jù)。我們報(bào)告中的大部分信息適宜于提供給這類媒體。
英國(guó)資本市場(chǎng)的高管人員對(duì)增加或刪除信息是有看法的，通過(guò)征求他們的意見(jiàn)，不斷地發(fā)、完善我們的想法。
我們提出的建議不是都受到歡迎的。例如，我們?cè)ㄗh，為管理層觀察公司價(jià)值增加一部分內(nèi)容。報(bào)告使用者說(shuō)：不，增加公司價(jià)值是我們的工作。管理層需要是有助于他們系統(tǒng)的闡述經(jīng)營(yíng)成果的信息。
仍然有許多事情要做。您將看到，我們?yōu)樘摂M公司Generico設(shè)計(jì)的年度報(bào)告是有缺陷的――特別是公司治理結(jié)構(gòu)、經(jīng)營(yíng)者薪酬、審計(jì)報(bào)告，以及財(cái)務(wù)報(bào)表的許多說(shuō)明等方面。在我們的會(huì)計(jì)處理案例中，只對(duì)披露或陳述的特定建議作出說(shuō)明。
下一步做什么
我們這份文件的副標(biāo)題是：“當(dāng)今的明天報(bào)告”。因?yàn)槲覀兿嘈牛緢?bào)告能夠而且應(yīng)該立即進(jìn)行完善，不應(yīng)在5年或10以后。
我們已經(jīng)提出了實(shí)用性的想法，閱讀者可以立即付諸實(shí)踐。盡管有些似乎太冒進(jìn)或不太舒服，但我們希望，所有的想法都能引起進(jìn)一步的思考――參與公司報(bào)告領(lǐng)先研究項(xiàng)目。
[關(guān)鍵詞]煙草企業(yè)；審計(jì)師；定期輪換
[DOI]10.13939/ki.zgsc.2017.08.234
1引言
中國(guó)證監(jiān)會(huì)、財(cái)政部于2003年10月聯(lián)合的《關(guān)于證券期貨業(yè)務(wù)簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師定期輪換的規(guī)定》規(guī)定，除特殊情況外，簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師連續(xù)為某一相關(guān)機(jī)構(gòu)提供審計(jì)服務(wù)不得超過(guò)五年。國(guó)資委于2004年2月的《中央企業(yè)財(cái)務(wù)決算審計(jì)工作規(guī)則》（國(guó)資發(fā)評(píng)價(jià)〔2004〕173號(hào)）規(guī)定，同一會(huì)計(jì)師事務(wù)所承辦企業(yè)年度財(cái)務(wù)決算審計(jì)業(yè)務(wù)不應(yīng)連續(xù)超過(guò)5年。
煙草企業(yè)審計(jì)師也實(shí)行定期輪換，但卻有其自身的特點(diǎn)：中國(guó)煙草總公司聘請(qǐng)的主審所的輪換周期，往往大于為各省級(jí)公司及其下屬企業(yè)提供審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。并且只有通過(guò)公開(kāi)招標(biāo)進(jìn)入中國(guó)煙草總公司審計(jì)業(yè)務(wù)定點(diǎn)供應(yīng)商庫(kù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所才能參與輪換。某家事務(wù)所輪換后，可能會(huì)成為另一家煙草企業(yè)的年報(bào)審計(jì)服務(wù)供應(yīng)商。煙草行業(yè)的特殊性是否會(huì)造成審計(jì)師定期輪換產(chǎn)生的影響發(fā)生變化呢？文章將從煙草企業(yè)的角度分析審計(jì)師定期輪換可能產(chǎn)生的影響。
2煙草企業(yè)審計(jì)師定期輪換的有利影響
2.1有利于確保審計(jì)的獨(dú)立性
審計(jì)獨(dú)立性包括形式上的獨(dú)立與實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立。煙草企業(yè)審計(jì)師定期輪換，首先滿足了審計(jì)形式上獨(dú)立的要求，進(jìn)一步提高了財(cái)務(wù)報(bào)告使用者對(duì)經(jīng)審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)告的信任度。從審計(jì)實(shí)質(zhì)性獨(dú)立的角度來(lái)看，隨著審計(jì)師連續(xù)提供審計(jì)服務(wù)時(shí)間的增加，其與客戶的關(guān)系會(huì)變得越來(lái)越密切，審計(jì)師對(duì)客戶的依賴程度也會(huì)越來(lái)越高，審計(jì)師也會(huì)更容易受客戶的影響。審計(jì)師出于維系客戶關(guān)系的考慮，在與客戶產(chǎn)生分歧時(shí)，可能會(huì)犧牲獨(dú)立性進(jìn)行妥協(xié)，以此與客戶達(dá)成一致。
定期對(duì)審計(jì)師進(jìn)行輪換，有助于減少審計(jì)師因擔(dān)心失去客戶而犧牲獨(dú)立性的動(dòng)機(jī)，為其開(kāi)展獨(dú)立審計(jì)工作提供支持。并且，由于只有在中國(guó)煙草總公司的審計(jì)業(yè)務(wù)定點(diǎn)供應(yīng)商庫(kù)中的會(huì)計(jì)師事務(wù)所才能參與煙草企業(yè)審計(jì)師的輪換，為了避免因喪失審計(jì)獨(dú)立性，導(dǎo)致未能發(fā)現(xiàn)相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)及問(wèn)題，而被總公司剔出審計(jì)業(yè)務(wù)供應(yīng)商庫(kù)，審計(jì)師也有動(dòng)力在審計(jì)時(shí)保持實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立，發(fā)表客觀正確的審計(jì)意見(jiàn)。
2.2有利于審計(jì)師形成行業(yè)專長(zhǎng)
煙草企業(yè)包括煙草工業(yè)企業(yè)、煙草商業(yè)企業(yè)、煙草機(jī)械制造企業(yè)、煙葉復(fù)烤企業(yè)及各多元化企業(yè)等。煙草企業(yè)審計(jì)師定期輪換，審計(jì)師有機(jī)會(huì)對(duì)各種不同類型的煙草企業(yè)進(jìn)行審計(jì)，可以更加全面地認(rèn)識(shí)煙草行業(yè)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，特殊的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則會(huì)更好地評(píng)估其風(fēng)險(xiǎn)。并據(jù)此對(duì)事務(wù)所員工進(jìn)行相應(yīng)培訓(xùn)，豐富其煙草行業(yè)專業(yè)知識(shí)結(jié)構(gòu)。審計(jì)師也可在輪換過(guò)程中，不斷完善針對(duì)煙草行業(yè)客戶的特有審計(jì)程序及審計(jì)方法，逐漸在煙草行業(yè)形成行業(yè)專長(zhǎng)。
審計(jì)業(yè)務(wù)委托者往往認(rèn)為具有行業(yè)專長(zhǎng)的審計(jì)師，在對(duì)相應(yīng)行業(yè)的企業(yè)進(jìn)行審計(jì)時(shí)，審計(jì)質(zhì)量往往更高，更能發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告存在的問(wèn)題，經(jīng)其審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)告也往往更加可靠。審計(jì)師一旦具備煙草行業(yè)審計(jì)專長(zhǎng)，很有可能增加其以后期間獲得煙草企業(yè)審計(jì)業(yè)務(wù)的機(jī)會(huì)，與煙草行業(yè)企業(yè)建立長(zhǎng)久的合作關(guān)系。
2.3有利于提高經(jīng)審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量
隨著審計(jì)師任期的增加，審計(jì)師對(duì)客戶的了解也會(huì)逐漸增加，有可能會(huì)導(dǎo)致審計(jì)師謹(jǐn)慎性的降低，從而縮小抽樣調(diào)查的范圍及減少必要的審計(jì)程序，導(dǎo)致未能及r發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告中存在的問(wèn)題。并且，長(zhǎng)時(shí)間為同一企業(yè)提供審計(jì)服務(wù)，有可能形成思維定式，不利于發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)。
煙草企業(yè)審計(jì)師定期輪換，審計(jì)師在首次對(duì)企業(yè)進(jìn)行審計(jì)時(shí)，出于降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的考慮，往往會(huì)進(jìn)行較多的審計(jì)測(cè)試并執(zhí)行必要的審計(jì)程序，以獲取充分的審計(jì)證據(jù)，發(fā)表正確的審計(jì)意見(jiàn)，進(jìn)而提高經(jīng)審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量。
不同事務(wù)所的審計(jì)程序及審計(jì)方法不同，對(duì)審計(jì)師進(jìn)行定期輪換也可打破前任審計(jì)師的思維定式，也有利于問(wèn)題的發(fā)現(xiàn)。并且，后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師在特定情況下可以查閱前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作底稿，這在一定程度上約束了前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)行為，促使其按照相關(guān)規(guī)定完成審計(jì)。
3煙草企業(yè)審計(jì)師定期輪換的不利影響
3.1增加審計(jì)師及企業(yè)成本
審計(jì)師首次對(duì)煙草企業(yè)進(jìn)行審計(jì)時(shí)，若審計(jì)人員對(duì)煙草企業(yè)缺乏了解，會(huì)計(jì)師事務(wù)所需對(duì)其進(jìn)行相應(yīng)培訓(xùn)，從而導(dǎo)致審計(jì)成本增加。并且，由于不熟悉企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，出于謹(jǐn)慎性的考慮，會(huì)擴(kuò)大審計(jì)范圍，并增加需執(zhí)行的審計(jì)程序，也會(huì)造成審計(jì)成本增加。從被審計(jì)企業(yè)的角度來(lái)看，定期輪換審計(jì)師會(huì)導(dǎo)致選擇成本增加。
煙草企業(yè)屬于國(guó)有獨(dú)資企業(yè)，更換審計(jì)服務(wù)供應(yīng)商，需經(jīng)過(guò)立項(xiàng)、審批、招標(biāo)等流程才能確定新的供應(yīng)商，若輪換期較短，則會(huì)增加企業(yè)選擇供應(yīng)商的時(shí)間及人力成本。同時(shí)，由于輪換后的審計(jì)師，對(duì)企業(yè)的不了解，會(huì)增加被審計(jì)企業(yè)與審計(jì)師溝通協(xié)調(diào)的工作量，從而間接導(dǎo)致企業(yè)成本增加。
3.2降低財(cái)務(wù)報(bào)告的及時(shí)性
會(huì)計(jì)信息的有用性會(huì)隨著其及時(shí)性的降低而不斷降低。不及時(shí)的信息，即便再有用，也難以為企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策提供支持。而煙草企業(yè)的年度財(cái)務(wù)報(bào)告只有經(jīng)過(guò)審計(jì)師審計(jì)，并通過(guò)總公司的審驗(yàn)后，才能用于編制總公司的合并財(cái)務(wù)報(bào)告。
審計(jì)師出具審計(jì)報(bào)告的時(shí)間是年度財(cái)務(wù)報(bào)告及時(shí)性的重要影響因素。煙草企業(yè)審計(jì)師定期輪換后，由于繼任審計(jì)師需要一定的時(shí)間去熟悉被審計(jì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)及內(nèi)部控制制度，并與前任審計(jì)師溝通，會(huì)導(dǎo)致初次審計(jì)時(shí)審計(jì)師需花費(fèi)更多的時(shí)間去制訂審計(jì)計(jì)劃，執(zhí)行更多的審計(jì)程序，以收集充分的審計(jì)證據(jù)，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。繼任審計(jì)師出具審計(jì)報(bào)告所需的時(shí)間也會(huì)相應(yīng)延長(zhǎng)，從而導(dǎo)致煙草企業(yè)經(jīng)審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)告及時(shí)性的降低。
4結(jié)論
盡管煙草企業(yè)實(shí)行審計(jì)師定期輪換既有有利的影響，也有不利的影響，但筆者認(rèn)為煙草企業(yè)審計(jì)師定期輪換利大于弊。
雖然定期輪換審計(jì)師，會(huì)在一定程度上增加審計(jì)師及企業(yè)成本，降低財(cái)務(wù)報(bào)告及時(shí)性，但卻可提高審計(jì)師的獨(dú)立性，有助其形成行業(yè)專長(zhǎng)，提高審計(jì)效率及質(zhì)量，確保企業(yè)披露的財(cái)務(wù)報(bào)告真實(shí)、可靠。
下一步研究方向應(yīng)為煙草企業(yè)審計(jì)師輪換周期的確定，只有確定一個(gè)恰當(dāng)?shù)妮啌Q周期，才能實(shí)現(xiàn)審計(jì)師、煙草企業(yè)及其監(jiān)管者的多方共贏。
參考文獻(xiàn)：
[1]汪月祥，孫娜.中央企業(yè)審計(jì)招標(biāo)和審計(jì)師輪換研究――基于一項(xiàng)調(diào)查問(wèn)卷的分析[J].審計(jì)研究，2009（1）：50-54.
為做好上市公司2004年半年度報(bào)告編制和披露工作，根據(jù)中國(guó)證監(jiān)會(huì)《公開(kāi)發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第3號(hào)＜半年度報(bào)告的內(nèi)容與格式＞》（2003年修訂）（以下簡(jiǎn)稱“《半年報(bào)準(zhǔn)則》”）和《上海證券交易所股票上市規(guī)則》的有關(guān)規(guī)定，通知如下：
一、上市公司董事會(huì)應(yīng)當(dāng)組織相關(guān)人員認(rèn)真學(xué)習(xí)中國(guó)證監(jiān)會(huì)和本所關(guān)于半年度報(bào)告的有關(guān)文件，按照要求編制、報(bào)送和披露2004年半年度報(bào)告。
二、凡股票在2004年6月30日之前上市的公司，均應(yīng)當(dāng)于2004年8月31日前完成半年度報(bào)告的披露工作。
2004年7月1日至8月31日期間新上市的公司，在上市公告書中未披露2004年半年度業(yè)績(jī)的，也應(yīng)當(dāng)于2004年8月31日前按要求編制、報(bào)送和披露2004年半年度報(bào)告。
三、上市公司預(yù)計(jì)無(wú)法在2004年8月31日前披露2004年半年度報(bào)告的，應(yīng)當(dāng)在2004年8月15日前向本所提交書面說(shuō)明，在指定報(bào)紙和本所網(wǎng)站上公布未能如期披露的原因及延期披露的最后期限。本所將自2004年9月1日起對(duì)公司股票及其衍生品種實(shí)施停牌，直至其披露半年度報(bào)告后復(fù)牌，并對(duì)公司或相關(guān)人員予以公開(kāi)譴責(zé)。如果停牌兩個(gè)月后公司仍不披露半年度報(bào)告的，本所將自兩個(gè)月期滿后下一交易日起對(duì)其股票及其衍生品種復(fù)牌，并實(shí)行退市風(fēng)險(xiǎn)警示。
四、為避免2004年半年度報(bào)告的披露時(shí)間過(guò)于集中，本所在上市公司預(yù)約的基礎(chǔ)上，根據(jù)均衡披露的要求，每日原則上安排不超過(guò)50家上市公司披露半年度報(bào)告。
上市公司應(yīng)當(dāng)預(yù)先和本所約定半年度報(bào)告的披露時(shí)間，并按照本所確定的時(shí)間披露2004年半年度報(bào)告。公司確有特殊原因需要變更半年度報(bào)告披露時(shí)間的，應(yīng)當(dāng)至少提前三個(gè)交易日向本所提出書面申請(qǐng)，陳述理由并確定變更后的披露時(shí)間。本所將根據(jù)實(shí)際情況，決定是否接受公司的變更申請(qǐng)。本所原則上只接受一次變更申請(qǐng)。
五、上市公司在2004年半年度結(jié)束后發(fā)現(xiàn)半年度凈利潤(rùn)為負(fù)值，或者雖為正值但與去年同期相比發(fā)生大幅度變動(dòng)（一般指上升或下降50%及以上，下同），但未在2004年第一季度季報(bào)或其后的公告中進(jìn)行業(yè)績(jī)警示，或業(yè)績(jī)警示與實(shí)際情況不符的，應(yīng)當(dāng)在2004年7月15日前進(jìn)行公告。
六、上市公司2004年半年度財(cái)務(wù)報(bào)告可以不經(jīng)審計(jì)，但下列情形除外：
1、公司擬在下半年辦理配股、增發(fā)和可轉(zhuǎn)換公司債券發(fā)行申報(bào)事宜，根據(jù)中國(guó)證監(jiān)會(huì)《上市公司新股發(fā)行管理辦法》和《上市公司發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券實(shí)施辦法》等有關(guān)規(guī)定，需要進(jìn)行審計(jì)的；
2、在半年度擬定分紅派息、公積金轉(zhuǎn)增股本或者彌補(bǔ)累計(jì)虧損預(yù)案，并將在下半年實(shí)施的；
3、根據(jù)《虧損上市公司暫停上市和終止上市實(shí)施辦法》（修訂）被暫停上市的公司；
4、中國(guó)證監(jiān)會(huì)和本所認(rèn)為應(yīng)當(dāng)進(jìn)行審計(jì)的其他情形。
七、上市公司2004年半年度財(cái)務(wù)報(bào)告被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)的，應(yīng)當(dāng)在報(bào)送半年度報(bào)告的同時(shí)向本所提交下列文件：
1、董事會(huì)關(guān)于審計(jì)意見(jiàn)涉及事項(xiàng)的專項(xiàng)說(shuō)明；
2、獨(dú)立董事對(duì)審計(jì)意見(jiàn)涉及事項(xiàng)的意見(jiàn)；
3、監(jiān)事會(huì)對(duì)董事會(huì)專項(xiàng)說(shuō)明的意見(jiàn)；
4、負(fù)責(zé)審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的專項(xiàng)說(shuō)明；
5、中國(guó)證監(jiān)會(huì)和本所要求的其它文件。
上述第4項(xiàng)“負(fù)責(zé)審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的專項(xiàng)說(shuō)明”，應(yīng)當(dāng)至少包括以下內(nèi)容：
（1）出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)的依據(jù)和理由；
（2）非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)涉及事項(xiàng)對(duì)公司財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的影響及其具體金額，若影響的金額導(dǎo)致公司盈虧性質(zhì)發(fā)生變化的，應(yīng)當(dāng)明確說(shuō)明；
（3）非標(biāo)準(zhǔn)意見(jiàn)涉及事項(xiàng)是否屬于明顯違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、制度及相關(guān)信息披露規(guī)范規(guī)定的情形。
八、上市公司在2004年半年度報(bào)告中對(duì)以前年度披露的財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)進(jìn)行追溯調(diào)整的，應(yīng)當(dāng)在報(bào)送半年度報(bào)告的同時(shí)向本所提交董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和獨(dú)立董事的有關(guān)書面說(shuō)明。若半年度報(bào)告經(jīng)過(guò)審計(jì)的，還應(yīng)當(dāng)同時(shí)向本所提交負(fù)責(zé)審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的相關(guān)說(shuō)明。
九、上市公司預(yù)計(jì)2004年1-9月份的凈利潤(rùn)可能為負(fù)值，或者雖為正值但與去年同期相比發(fā)生大幅度變動(dòng)的，應(yīng)當(dāng)在“管理層討論與分析”中予以警示。比較基數(shù)較小的公司（一般指2003年1-9月份每股收益在0-0.04元的公司），經(jīng)本所批準(zhǔn)，可以豁免披露凈利潤(rùn)與去年同期相比預(yù)計(jì)發(fā)生大幅變動(dòng)的情況。
十、上市公司應(yīng)當(dāng)在2004年半年度報(bào)告及其摘要的“股本變動(dòng)和主要股東持股情況”部分，增加披露前十名流通股股東的持股情況，包括股東名稱全稱、報(bào)告期末持有流通股的數(shù)量和種類（A、B、H股或其他），并按照本通知附件一編制《半年報(bào)準(zhǔn)則》附件《半年度報(bào)告摘要披露格式》之3.2的相關(guān)內(nèi)容。
十一、上市公司應(yīng)當(dāng)按照《關(guān)于規(guī)范上市公司與關(guān)聯(lián)方資金往來(lái)及上市公司對(duì)外擔(dān)保若干問(wèn)題的通知》（證監(jiān)發(fā)「200356號(hào)）的規(guī)定，在2004年半年度報(bào)告“重大事項(xiàng)”部分，增加披露控股股東及其子公司占用公司資金的總體情況，以及獨(dú)立董事對(duì)公司累計(jì)和當(dāng)期對(duì)外擔(dān)保情況、違規(guī)擔(dān)保情況、執(zhí)行前述規(guī)定情況的專項(xiàng)說(shuō)明及獨(dú)立意見(jiàn)。
同時(shí)，在半年度報(bào)告摘要中增加披露報(bào)告期內(nèi)上市公司向控股股東及其子公司銷售產(chǎn)品的關(guān)聯(lián)交易總金額、提供資金的發(fā)生額和余額，以及上市公司違規(guī)擔(dān)保總額、擔(dān)保總額占公司凈資產(chǎn)比例、對(duì)其控股子公司的擔(dān)保發(fā)生額等內(nèi)容，并按照本通知附件二、三、四編制《半年報(bào)準(zhǔn)則》附件《半年度報(bào)告摘要披露格式》之5.1、6.2、6.3的相關(guān)內(nèi)容。
十二、上市公司除應(yīng)當(dāng)按照《半年報(bào)準(zhǔn)則》第四十一條第（三）項(xiàng)的規(guī)定在2004年半年度報(bào)告中披露重大委托理財(cái)信息外，還應(yīng)當(dāng)比照該規(guī)定的要求披露其他所有委托理財(cái)信息，并在披露內(nèi)容上增加披露每筆委托理財(cái)?shù)膱?zhí)行情況以及受托方報(bào)酬的確定方式。
同時(shí)，在半年度報(bào)告摘要中增加披露報(bào)告期內(nèi)新發(fā)生的委托理財(cái)累計(jì)金額、委托理財(cái)余額、逾期未收回的本金和收益累計(jì)金額等內(nèi)容，并按照本通知附件五編制《半年報(bào)準(zhǔn)則》附件《半年度報(bào)告摘要披露格式》之6.5的相關(guān)內(nèi)容。
十三、在2004年半年度報(bào)告編制和審議期間，上市公司董事（含獨(dú)立董事）、監(jiān)事、高級(jí)管理人員和其他涉密人員負(fù)有保密義務(wù)；半年度報(bào)告披露前，任何人不得以任何形式向外界泄漏半年度報(bào)告的內(nèi)容。
如果上市公司2004年半年度業(yè)績(jī)?cè)诎肽甓葓?bào)告披露之前被提前泄漏，公司應(yīng)當(dāng)立即公布其半年度業(yè)績(jī)的主要財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，主要財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)至少應(yīng)當(dāng)包括主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)、利潤(rùn)總額、凈利潤(rùn)、凈資產(chǎn)等指標(biāo)。
十四、上市公司在編制完成2004年半年度報(bào)告后（如果半年度財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行審計(jì)的，半年度報(bào)告應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告出具后兩個(gè)工作日內(nèi)編制完成），應(yīng)當(dāng)立即召開(kāi)董事會(huì)依法履行相關(guān)審議程序，并在董事會(huì)審議通過(guò)半年度報(bào)告后兩個(gè)交易日內(nèi)，應(yīng)向本所報(bào)送以下文件：
1、2004年半年度報(bào)告全文及摘要各一份；
2、由公司法人代表和財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人簽字、蓋章的財(cái)務(wù)報(bào)告或者審計(jì)報(bào)告一份（如經(jīng)審計(jì)）；
3、2004年半年度報(bào)告披露所需電子文件（電子文件的制作和報(bào)送要求見(jiàn)本所網(wǎng)站“網(wǎng)上業(yè)務(wù)專區(qū)-上市公司專區(qū)-2004年半年報(bào)專輯”）；
4、董事會(huì)審議通過(guò)半年度報(bào)告的決議一份；
5、監(jiān)事會(huì)的相關(guān)決議一份（如有）；
6、2004年半年度報(bào)告披露申請(qǐng)暨登記表、擬披露的公告（若董事會(huì)決議僅含通過(guò)半年度報(bào)告一項(xiàng)內(nèi)容，可免于披露董事會(huì)決議公告）及相關(guān)臨時(shí)公告披露申請(qǐng)表各一份（可從本所網(wǎng)站“2004年半年報(bào)專輯”中下載）；
7、本所要求的其他文件。
十五、上市公司可以派專人報(bào)送上述文件，也可以通過(guò)傳真系統(tǒng)與本所網(wǎng)站“網(wǎng)上業(yè)務(wù)專區(qū)-上市公司專區(qū)”遠(yuǎn)程上傳相結(jié)合的方式進(jìn)行報(bào)送（下稱“非專人報(bào)送”）。
以上文件中，半年度報(bào)告全文及摘要、財(cái)務(wù)報(bào)告或者審計(jì)報(bào)告（如有）需要提供原件。采用非專人報(bào)送方式時(shí)，可以用復(fù)印件代替，但應(yīng)當(dāng)在半年報(bào)披露后及時(shí)將有關(guān)原件寄達(dá)本所。
十六、上市公司應(yīng)當(dāng)在披露2004年半年度報(bào)告的前一個(gè)交易日下午3：30之前將本通知第十四條所述文件送達(dá)本所，在本所辦理完畢有關(guān)登記手續(xù)且當(dāng)天交易收市后，方可自行與選定的指定報(bào)紙聯(lián)系半年度報(bào)告摘要的刊登事宜。
半年度報(bào)告全文及摘要同時(shí)應(yīng)登載于中國(guó)證監(jiān)會(huì)指定的本所網(wǎng)站（sse.com.cn）上。上市公司還應(yīng)當(dāng)盡可能在自己的網(wǎng)站或網(wǎng)頁(yè)上披露2004年半年度報(bào)告，但披露時(shí)間不得早于指定網(wǎng)站。
上市公司于交易日披露半年度報(bào)告的，公司股票及衍生品種當(dāng)日上午停牌1小時(shí)。
十七、已發(fā)行境內(nèi)上市外資股的上市公司應(yīng)當(dāng)同時(shí)在境外披露2004年半年度報(bào)告摘要。
公司應(yīng)當(dāng)在披露工作結(jié)束后及時(shí)將刊登半年度報(bào)告摘要的境外報(bào)紙報(bào)送本所備案。
十八、本所對(duì)上市公司2004年半年度報(bào)告進(jìn)行事后審核。公司應(yīng)當(dāng)在收到本所審核意見(jiàn)后及時(shí)就相關(guān)問(wèn)題做出書面解釋和說(shuō)明，并按照本所要求刊登半年度報(bào)告補(bǔ)充或更正公告。
十九、2004年半年度報(bào)告編制、報(bào)送、披露及事后審核情況將作為本所對(duì)上市公司信息披露工作進(jìn)行考核的一項(xiàng)重要內(nèi)容。
隨著高校投資主體多元化辦學(xué)格局的形成，高校財(cái)務(wù)信息的需求者已趨于多元化。可現(xiàn)行高校財(cái)務(wù)報(bào)告實(shí)質(zhì)上只是一個(gè)為政府預(yù)算管理服務(wù)的預(yù)算收支報(bào)告，財(cái)務(wù)報(bào)告中三大主表（資產(chǎn)負(fù)債表、收支情況表、支出明細(xì)表）之外的表外信息只包括附表及財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書，在表外信息披露上存在目標(biāo)不明確、信息不公開(kāi)、形式不規(guī)范、內(nèi)容不完整的問(wèn)題，已經(jīng)不能滿足使用者日益增長(zhǎng)的信息需求。因此，高校應(yīng)借鑒上市公司及國(guó)外高校表外信息披露的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，進(jìn)一步采取改進(jìn)和完善措施，滿足眾多利益相關(guān)者的信息需要。
一、高校表外信息披露應(yīng)遵循的原則
高校表外信息披露在遵循2006年新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定的有關(guān)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求的同時(shí)，還應(yīng)遵循下列原則：（一）需求者導(dǎo)向原則。以滿足政府、學(xué)生和家長(zhǎng)、銀行及債權(quán)人、捐贈(zèng)人等多方利益相關(guān)者信息需求為披露目標(biāo)，為信息使用者的決策提供科學(xué)合理的依據(jù)；（二）信息公開(kāi)的原則。在美國(guó)高校，任何人都可以從高校公開(kāi)網(wǎng)站上獲取財(cái)務(wù)報(bào)告。實(shí)行信息公開(kāi)披露，有利于加強(qiáng)利益相關(guān)者對(duì)學(xué)校的財(cái)務(wù)監(jiān)督，提高學(xué)校資金使用效率；（三）非財(cái)務(wù)信息與財(cái)務(wù)信息并重原則。高校應(yīng)同樣重視反映教學(xué)、科研、服務(wù)功能的非財(cái)務(wù)信息的披露，充分滿足信息使用者需求；（四）規(guī)范披露與自愿披露相結(jié)合的原則。政府及主管部門應(yīng)借鑒上市公司年報(bào)披露經(jīng)驗(yàn)，盡快制定規(guī)范高校財(cái)務(wù)報(bào)告（包括表外信息）的披露規(guī)則。如：明確信息披露期限；指定披露地點(diǎn)（建議高校在本校網(wǎng)站上公開(kāi)披露，對(duì)于沒(méi)有網(wǎng)站的高校可指定公共網(wǎng)站或報(bào)紙）；對(duì)表外財(cái)務(wù)信息應(yīng)統(tǒng)一規(guī)范內(nèi)容和格式；對(duì)非財(cái)務(wù)信息可提內(nèi)容要求但不規(guī)定統(tǒng)一格式，引導(dǎo)、鼓勵(lì)高校自愿披露更多的信息；（五）審計(jì)監(jiān)管原則。高校應(yīng)參照國(guó)外高校慣例，建立年度財(cái)務(wù)報(bào)告外部審計(jì)鑒證制度，并將獨(dú)立審計(jì)報(bào)告與年度財(cái)務(wù)報(bào)告同時(shí)對(duì)外公布，提高信息披露質(zhì)量。
二、高校表外信息披露的具體內(nèi)容
高校表外信息按披露方式可分為：附注、附表、補(bǔ)充報(bào)表、其他財(cái)務(wù)信息及非財(cái)務(wù)信息。通過(guò)表外信息的披露，拓展會(huì)計(jì)信息的內(nèi)容，幫助報(bào)表使用者透徹理解報(bào)表信息，全面了解高校整體狀況，做出科學(xué)合理的決策。
（一）附注
附注的主要內(nèi)容應(yīng)包括：學(xué)校概況、重大財(cái)務(wù)事項(xiàng)、預(yù)算執(zhí)行情況說(shuō)明、會(huì)計(jì)方針政策及其變更等。1.學(xué)校概況。學(xué)校概況實(shí)質(zhì)上是學(xué)校管理層分析，應(yīng)注重對(duì)背景信息和前瞻性信息的披露。背景信息包括高校的辦學(xué)目標(biāo)、高校在同行中所處地位、辦學(xué)結(jié)構(gòu)調(diào)整等方面。前瞻性信息是對(duì)高校未來(lái)辦學(xué)環(huán)境、發(fā)展前景、辦學(xué)業(yè)績(jī)、遠(yuǎn)景規(guī)劃、面臨的機(jī)會(huì)與風(fēng)險(xiǎn)所進(jìn)行的事前評(píng)估。這些信息的披露有助于高校的投資者或潛在的投資者作出科學(xué)的決策。2.重大財(cái)務(wù)事項(xiàng)。根據(jù)四川省教育廳有關(guān)高校重大財(cái)務(wù)事項(xiàng)備案制度（川教函[2006]411號(hào)）的精神，高校應(yīng)對(duì)下列需上報(bào)備案的重大財(cái)務(wù)事項(xiàng)進(jìn)行披露：總額在10萬(wàn)元以上的經(jīng)營(yíng)性投資；重大資產(chǎn)處置；重大基建項(xiàng)目；對(duì)內(nèi)、對(duì)外舉債，新增銀行貸款；新機(jī)制辦學(xué)（舉辦獨(dú)立學(xué)院、聯(lián)合辦學(xué)等）涉及的財(cái)務(wù)事項(xiàng)；調(diào)整收入分配制度；非常規(guī)財(cái)務(wù)事項(xiàng)；其他對(duì)學(xué)校建設(shè)與發(fā)展有重大影響的財(cái)務(wù)決策。重大財(cái)務(wù)事項(xiàng)的批露有助于使用者評(píng)估高校未來(lái)的持續(xù)發(fā)展?jié)摿Γ訌?qiáng)社會(huì)公眾對(duì)高校的監(jiān)督。
（二）附表
高校應(yīng)在現(xiàn)有報(bào)表基礎(chǔ)上增設(shè)的附表有：1.現(xiàn)金流量表。現(xiàn)金流量表是以現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物為基礎(chǔ)編制的，反映高校在一定會(huì)計(jì)期間內(nèi)現(xiàn)金的變動(dòng)結(jié)果及原因。增加現(xiàn)金流量表可以更加全面地揭示高校獲得資金的能力、償債的能力以及資金的流入、流出結(jié)構(gòu)是否合理的信息，從而有助于報(bào)表使用者正確評(píng)價(jià)高校的財(cái)務(wù)狀況。2.教育成本報(bào)表。在權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)上，按支出的用途把各項(xiàng)支出歸集為學(xué)生培養(yǎng)成本與費(fèi)用，從而正確考核培養(yǎng)一名學(xué)生實(shí)際所耗費(fèi)的成本。由于學(xué)生培養(yǎng)周期與會(huì)計(jì)年度不同，高校可先按會(huì)計(jì)年度編制成本報(bào)表對(duì)外公布，另再按學(xué)年編制成本報(bào)表進(jìn)行比較分析。3.事業(yè)、基建會(huì)計(jì)的合并報(bào)表。近期可考慮先編制事業(yè)、基建會(huì)計(jì)的合并資產(chǎn)負(fù)債表，將基建資金平衡表的內(nèi)容合并到事業(yè)會(huì)計(jì)的資產(chǎn)負(fù)債表中；待事業(yè)、基建會(huì)計(jì)統(tǒng)一核算后，另行增設(shè)以下附表：基本建設(shè)投資情況表、待攤投資明細(xì)表和借款情況表，反映基本建設(shè)總體投資情況、待攤投資情況及借款情況。4.收入支出表附表。在原有收入支出表的基礎(chǔ)上，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制和收支配比原則，將收入支出在受益期內(nèi)進(jìn)行合理分?jǐn)偅瑥亩垢髂甑氖罩Ь哂锌杀刃裕瑤椭鷪?bào)表使用者正確評(píng)價(jià)高校財(cái)務(wù)狀況。
（三）補(bǔ)充報(bào)表
高校應(yīng)在現(xiàn)有報(bào)表基礎(chǔ)上增設(shè)的補(bǔ)充報(bào)表包括：1.學(xué)生收費(fèi)情況表。學(xué)生收費(fèi)情況表在權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)上進(jìn)行編制，全面反映學(xué)生應(yīng)收學(xué)費(fèi)總額和欠費(fèi)金額，真實(shí)反映高校債權(quán)資產(chǎn)狀況。2.負(fù)債情況表。在權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)上編制，全面反映各種顯性債務(wù)、隱性債務(wù)及或有債務(wù)信息，嚴(yán)格控制負(fù)債規(guī)模，防范債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。3.無(wú)形資產(chǎn)情況表。高校應(yīng)重視對(duì)科研成果、專利權(quán)、知識(shí)產(chǎn)權(quán)等無(wú)形資產(chǎn)信息的披露，積極推進(jìn)無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為生產(chǎn)力。4.捐贈(zèng)資源及資金情況表。通過(guò)對(duì)捐贈(zèng)資源、資金的具體來(lái)源、使用或結(jié)存情況進(jìn)行詳細(xì)披露，有助于滿足捐贈(zèng)者的信息需求。
（四）其他財(cái)務(wù)信息
其他財(cái)務(wù)信息應(yīng)按規(guī)范披露原則進(jìn)行披露，主要包括：1.收費(fèi)項(xiàng)目及標(biāo)準(zhǔn)信息。高校公開(kāi)收費(fèi)項(xiàng)目及標(biāo)準(zhǔn)信息，有利于政府及相關(guān)部門、社會(huì)公眾和學(xué)生家長(zhǎng)的監(jiān)督。2.非經(jīng)常性損益信息。高校應(yīng)仿照上市公司對(duì)非經(jīng)常性損益（包括資產(chǎn)置換損益、專項(xiàng)經(jīng)費(fèi)收支等）進(jìn)行披露，真實(shí)反映高校正常水平下的收支情況和資金狀況。3.審計(jì)鑒證信息。高校應(yīng)披露政府日常審計(jì)鑒證信息和年報(bào)的獨(dú)立審計(jì)報(bào)告，提高信息披露質(zhì)量。
關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)年度營(yíng)業(yè)周期會(huì)計(jì)法
一、引言
年度財(cái)務(wù)報(bào)告是投資者了解企業(yè)情況的一個(gè)重要途徑。有些人在閱讀中國(guó)企業(yè)年報(bào)時(shí)喜歡找尋同行業(yè)國(guó)外企業(yè)的年報(bào)進(jìn)行比較分析，尤其是美國(guó)上市公司的年報(bào)。在比較分析時(shí)會(huì)發(fā)現(xiàn)，中國(guó)企業(yè)年報(bào)中的期間報(bào)表（包括利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表和股東權(quán)益變動(dòng)表）的表頭標(biāo)示會(huì)計(jì)期間的方式是“XX年度”（如“2016年度”），而美國(guó)企業(yè)年報(bào)中期間報(bào)表標(biāo)示會(huì)計(jì)期間的方式是“截止于XX月XX日的XX年度”（如“截止于1月31日的2016年度”）。其原因主要在于我國(guó)《會(huì)計(jì)法》統(tǒng)一規(guī)定了企業(yè)的會(huì)計(jì)年度與公歷年度一致，因而“XX年度”就是指從該年的1月1日到12月31日這個(gè)期間。而美國(guó)對(duì)于企業(yè)沒(méi)有統(tǒng)一規(guī)定會(huì)計(jì)年度，是由企業(yè)自行選擇，因而必須要標(biāo)示清楚是截止于哪一天的年度，如“截止于1月31日的2016年度”是指從2015年2月1日到2016年1月31日這個(gè)期間。自1999年我國(guó)第二次修訂《會(huì)計(jì)法》以來(lái)，經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程不斷加快，我國(guó)會(huì)計(jì)行業(yè)的日常工作也出現(xiàn)了一些新情況和新問(wèn)題，因此，再一次對(duì)《會(huì)計(jì)法》進(jìn)行修訂被提上議程：2015年國(guó)務(wù)院了《國(guó)務(wù)院2015年立法工作計(jì)劃》，將《會(huì)計(jì)法》（修訂）列入立法研究項(xiàng)目。那么，是否仍然要統(tǒng)一規(guī)定企業(yè)的會(huì)計(jì)年度與公歷年度一致，是此次修訂需要考慮的一個(gè)問(wèn)題。本文以美國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)年度的2017年第10期國(guó)際視野GlobalVision選擇為研究視角，力圖為我國(guó)《會(huì)計(jì)法》的修訂提供一定的參考。
二、美國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)年度選擇現(xiàn)狀
（一）基本情況概覽
在美國(guó)，企業(yè)所要遵循的會(huì)計(jì)規(guī)范統(tǒng)稱為一般公認(rèn)會(huì)計(jì)原則（GAAP），主要包括美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）制定的《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告》和《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)解釋》、《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)技術(shù)公報(bào)》，以及FASB之前的兩個(gè)組織即會(huì)計(jì)原則委員會(huì)（APB）和會(huì)計(jì)程序委員會(huì)（CAP）制定并仍然有效的一些《意見(jiàn)書》和《會(huì)計(jì)研究公報(bào)》，另外還包括一些公認(rèn)的會(huì)計(jì)慣例。GAAP受到美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)和證券交易委員會(huì)等權(quán)威組織的支持認(rèn)可。在GAAP中，并沒(méi)有對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)年度（美國(guó)稱為財(cái)務(wù)年度）進(jìn)行統(tǒng)一規(guī)定，但是要求企業(yè)必須對(duì)外報(bào)送年度財(cái)務(wù)報(bào)告，并通常要在財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)時(shí)提供至少一年的比較會(huì)計(jì)信息。Sinha和Fried（2008）基于美國(guó)普查局1997版的北美產(chǎn)業(yè)分類體系（NAICS），對(duì)美國(guó)8006家不同產(chǎn)業(yè)的公司2005年會(huì)計(jì)年度的截止情況進(jìn)行了統(tǒng)計(jì)。其中總共有73%的公司會(huì)計(jì)年度截止于12月份，6%的公司會(huì)計(jì)年度截止于6月份，會(huì)計(jì)年度截止于3月份和9月份的都是5%，另外還有3%的公司會(huì)計(jì)年度截止于1月份，2%的公司會(huì)計(jì)年度截止于10月份，會(huì)計(jì)年度截止于2月份、4月份、5月份、7月份、8月份以及11月份的公司都是1%。Smith和Pourciau（1988）對(duì)于會(huì)計(jì)年度截止于12月份和非12月份的兩類公司的財(cái)務(wù)特征進(jìn)行了比較分析。發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)年度截止于12月份的公司比非12月份的公司規(guī)模要大，而且在某些行業(yè)有較為集中的將會(huì)計(jì)年度截止于12月份的現(xiàn)象，這在受管制或者剛解除管制的行業(yè)較為明顯，而零售業(yè)公司一般都是將會(huì)計(jì)年度截止于非12月份。筆者根據(jù)2016年7月20日的最新《財(cái)富》世界500強(qiáng)排行榜，對(duì)位列500強(qiáng)內(nèi)的美國(guó)企業(yè)進(jìn)行了統(tǒng)計(jì)。位列500強(qiáng)內(nèi)的美國(guó)企業(yè)總共有134家，其中91家企業(yè)的會(huì)計(jì)年度截止于12月31日，另外，還有3家企業(yè)的會(huì)計(jì)年度截止于12月最后的周六，2家企業(yè)的會(huì)計(jì)年度截止于距12月31日最近的周六（例如2016年的1月2日，2015年的1月3日，2013年的12月28日），1家企業(yè)的會(huì)計(jì)年度截止于距12月底最近的周日。也就是說(shuō)，共有97家企業(yè)的會(huì)計(jì)年度截止于12月31日附近，占比72.39%。其余的43家企業(yè)，會(huì)計(jì)年度選擇相對(duì)集中的是1月31日，共有11家企業(yè)的會(huì)計(jì)年度截止于1月31日附近，占比8.2%，具體而言，2家企業(yè)的會(huì)計(jì)年度截止于1月31日，1家企業(yè)的會(huì)計(jì)年度截止于1月份最后一個(gè)周六，6家企業(yè)的會(huì)計(jì)年度截止于距1月31日最近的周六，1家企業(yè)的會(huì)計(jì)年度截止于距1月31日最近的周日，1家企業(yè)的會(huì)計(jì)年度截止于距1月底最近的周五。共有9家企業(yè)的會(huì)計(jì)年度截止于9月30日附近，占比6.7%，具體而言，5家企業(yè)的會(huì)計(jì)年度截止于9月30日，2家企業(yè)的會(huì)計(jì)年度截止于距9月30日最近的周六，1家企業(yè)的會(huì)計(jì)年度截止于9月份最后一個(gè)周六，1家企業(yè)的會(huì)計(jì)年度截止于9月份最后一個(gè)周日。共有6家企業(yè)的會(huì)計(jì)年度截止于6月30日附近，具體而言，4家企業(yè)的會(huì)計(jì)年度截止于6月30日，2家企業(yè)的會(huì)計(jì)年度截止于距6月30日最近的周六。共有3家企業(yè)的會(huì)計(jì)年度截止于5月31日。還有3家企業(yè)的會(huì)計(jì)年度截止于8月31日附近，具體而言，2家企業(yè)的會(huì)計(jì)年度截止于8月31日，1家企業(yè)的會(huì)計(jì)年度截止于8月份最后一個(gè)周日。共有2家企業(yè)的會(huì)計(jì)年度截止于10月31日附近，具體而言，1家企業(yè)的會(huì)計(jì)年度截止于10月31日，另外1家企業(yè)的會(huì)計(jì)年度截止于報(bào)告期最后一個(gè)周日，但出于列報(bào)的方便，報(bào)表上的截止日是10月31日。另外，會(huì)計(jì)年度截止于3月31日的企業(yè)有1家。會(huì)計(jì)年度截止于7月最后一個(gè)周六的企業(yè)有1家。還有1家企業(yè)的會(huì)計(jì)年度截止于距2月29或3月1日最近的周六。
（二）幾個(gè)典型案例
由上述的基本情況描述可見(jiàn)，美國(guó)大多數(shù)企業(yè)選擇會(huì)計(jì)年度截止于12月份，但是也有企業(yè)選擇其它月份截止會(huì)計(jì)年度。這些企業(yè)在年度財(cái)務(wù)報(bào)告中往往會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)年度進(jìn)行說(shuō)明，舉例如下。（1）蘋果公司。蘋果公司（AppleInc.）是全球知名度相當(dāng)高的一家美國(guó)高科技公司，在2016年財(cái)富500強(qiáng)中名列第9名。在其2015年的年度報(bào)告中，在財(cái)務(wù)報(bào)表附注的第一條中就對(duì)該公司的會(huì)計(jì)年度進(jìn)行了說(shuō)明：“本公司的財(cái)務(wù)年度是截止于9月份最后一個(gè)周六的52或53個(gè)星期所構(gòu)成的期間。本公司2015、2014和2013財(cái)務(wù)年度分別截止于2015年9月26日、2014年9月27日和2013年9月28日。大約每隔六年，在第一個(gè)財(cái)務(wù)季度中會(huì)包含一個(gè)額外的星期，從而將財(cái)務(wù)季度與公歷季度重新校準(zhǔn)。2015、2014和2013財(cái)務(wù)年度每個(gè)都是52個(gè)星期。除非另外說(shuō)明，提及特定年度、季度、月份和期間時(shí)，是指本公司截止于9月份的財(cái)務(wù)年度和相應(yīng)的那些財(cái)務(wù)年度的季度、月度及期間。”（2）塔吉特公司。塔吉特公司（TARGET)是美國(guó)第四大零售商，在美國(guó)47個(gè)州設(shè)有一千多家商店，在2016年財(cái)富500強(qiáng)中名列第97名。該公司2015年年度報(bào)告的財(cái)務(wù)報(bào)表附注中對(duì)會(huì)計(jì)年度說(shuō)明如下：“我們的財(cái)務(wù)年度截止于距離1月31日最近的周六。除非另有說(shuō)明，在本報(bào)告中提及的年度都是指財(cái)務(wù)年度而非公歷年度。2015財(cái)年截止于2016年1月30日，包含52個(gè)星期。2014財(cái)年截止于2015年1月31日，包含52個(gè)星期。2013財(cái)年截止于2014年2月1日，包含52個(gè)星期。2016財(cái)年將截止于2017年1月28日，也將包含52個(gè)星期。”（3）西斯科公司（SYSCO）是北美最大的食品服務(wù)銷售企業(yè)，為三十多萬(wàn)家餐廳、飯店、學(xué)校、醫(yī)院等提供餐食，在2016年財(cái)富500強(qiáng)中名列第188名。該公司2015年的年度報(bào)告中對(duì)會(huì)計(jì)年度的說(shuō)明是：“西斯科的財(cái)務(wù)年度截止于距離6月30日最近的周六。這就導(dǎo)致2015財(cái)年是截止于2015年6月27日的52個(gè)星期的年度，2014財(cái)年是截止于2014年6月28日的52個(gè)星期的年度，2013財(cái)年是截止于2013年6月29日的52個(gè)星期的年度。對(duì)于2016財(cái)年，將會(huì)是一個(gè)截止于2016年7月2日的53個(gè)星期的年度。”
三、美國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)年度選擇的影響因素
美國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)年度選擇的影響因素歸納起來(lái)主要有以下幾個(gè)方面：
（一）企業(yè)營(yíng)業(yè)周期
營(yíng)業(yè)周期是企業(yè)從外購(gòu)發(fā)生付款義務(wù)開(kāi)始，直到收回因銷售商品或提供勞務(wù)而產(chǎn)生的應(yīng)收賬款的這段時(shí)間。不同行業(yè)的營(yíng)業(yè)周期往往不同。在美國(guó)，多數(shù)企業(yè)會(huì)選擇與本企業(yè)營(yíng)業(yè)周期相符的會(huì)計(jì)年度。例如，一些從事教育行業(yè)的公司往往把學(xué)年作為它們的會(huì)計(jì)年度。又如，許多零售企業(yè)會(huì)選擇1月底作為會(huì)計(jì)年度的截止日，根據(jù)筆者統(tǒng)計(jì)，會(huì)計(jì)年度截止于1月31日附近的2016年500強(qiáng)中的11家美國(guó)企業(yè)，有10家是零售商。而1月底正是美國(guó)民眾12月份圣誕節(jié)大采購(gòu)后零售企業(yè)的應(yīng)收賬款收回的時(shí)間，也即營(yíng)業(yè)周期末。正如塔吉特公司2015年年度報(bào)告的財(cái)務(wù)報(bào)表附注中的說(shuō)明：“年度收入和盈利中的一大部分慣例地發(fā)生于第四個(gè)季度，因?yàn)樵摷径劝?1月份和12月份的高峰假日銷售。”Sinha和Fried（2008）對(duì)美國(guó)2003年至2007年間會(huì)計(jì)年度發(fā)生變動(dòng)的近百家公司的公告進(jìn)行梳理，發(fā)現(xiàn)發(fā)生變動(dòng)的原因除了那些進(jìn)行企業(yè)并購(gòu)的情況外，為了更好地符合營(yíng)業(yè)周期或者與同行領(lǐng)先者保持一致，是最常見(jiàn)的發(fā)生變動(dòng)的原因。
（二）企業(yè)所處行業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)程度
雖然企業(yè)營(yíng)業(yè)周期是影響美國(guó)企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)年度選擇的一個(gè)重要因素，但是有些企業(yè)會(huì)出于其它因素的考慮而不選擇與本企業(yè)營(yíng)業(yè)周期相符的會(huì)計(jì)年度，尤其是那些處于高度競(jìng)爭(zhēng)行業(yè)中的企業(yè)。例如，蘋果公司和微軟公司，都是高科技企業(yè)，在軟件開(kāi)發(fā)行業(yè)占有重要地位，但它們所選擇的會(huì)計(jì)年度差異很大，蘋果公司是截止于9月份的最后一個(gè)周六，微軟公司是截止于6月30日。而軟件開(kāi)發(fā)行業(yè)最常見(jiàn)的是截止于12月份。由于美國(guó)證券交易委員會(huì)要求上市公司在財(cái)務(wù)年度截止后及時(shí)披露年度報(bào)告（對(duì)于公開(kāi)發(fā)行股票在7億美元及以上的公司，要求在財(cái)務(wù)年度截止后60天內(nèi)披露；對(duì)于公開(kāi)發(fā)行股票在7.5千萬(wàn)美元及以上，7億美元以下的公司，要求在財(cái)務(wù)年度截止后75天內(nèi)披露；對(duì)于公開(kāi)發(fā)行股票少于7.5千萬(wàn)美元的公司，要求在財(cái)務(wù)年度截止后90天內(nèi)披露），那些選擇會(huì)計(jì)年度與企業(yè)營(yíng)業(yè)周期不一致的企業(yè)，可以從那些同行業(yè)選擇與企業(yè)營(yíng)業(yè)周期一致的企業(yè)所披露的年度報(bào)告中獲取行業(yè)的相關(guān)信息，這在高度競(jìng)爭(zhēng)行業(yè)中尤為重要。
（三）企業(yè)內(nèi)部管理需要
企業(yè)在編制年度財(cái)務(wù)報(bào)告之前，要對(duì)一些跨期收入、費(fèi)用等進(jìn)行合理的分?jǐn)偅源_保該年度會(huì)計(jì)信息的真實(shí)和公允。這些信息對(duì)于企業(yè)管理者進(jìn)行管理決策也是很重要的。如果企業(yè)的會(huì)計(jì)年度與企業(yè)營(yíng)業(yè)周期相符，那么，企業(yè)管理者可以得到關(guān)于企業(yè)營(yíng)業(yè)周期生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況的完整及準(zhǔn)確的信息，有利于進(jìn)行管理決策。但是，如果企業(yè)管理者可以從其它渠道獲得企業(yè)營(yíng)業(yè)周期收入、費(fèi)用等信息，那么，很多企業(yè)就傾向于選擇會(huì)計(jì)年度與營(yíng)業(yè)周期不一致，以便管理者獲取更多額外信息。另外，一些跨國(guó)公司在選擇會(huì)計(jì)年度時(shí)也是從內(nèi)部管理的需要出發(fā)。例如，作為在國(guó)內(nèi)外擁有較多分支機(jī)構(gòu)、從事全球性生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的公司，一些跨國(guó)公司選擇會(huì)計(jì)年度時(shí)會(huì)考慮內(nèi)部統(tǒng)一管理的方便，而采用絕大多數(shù)子公司或分公司所在國(guó)所要求的會(huì)計(jì)年度。
四、研究結(jié)論和啟示
通過(guò)以上分析可知，大多數(shù)美國(guó)企業(yè)選擇會(huì)計(jì)年度截止于12月份，但也有企業(yè)選擇截止于1月到11月中的某個(gè)月份。在會(huì)計(jì)年度選擇時(shí)所考慮的因素主要包括企業(yè)的營(yíng)業(yè)周期、企業(yè)所處行業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)程度以及企業(yè)內(nèi)部管理需要。因此，即使是同一個(gè)行業(yè)的企業(yè)，會(huì)計(jì)年度也可能不一致。另外，還要注意的是，稅收、統(tǒng)計(jì)等因素并不是影響美國(guó)企業(yè)選擇會(huì)計(jì)年度的因素。美國(guó)政府的財(cái)年是從10月1日到下一年的9月30日，但選擇和美國(guó)政府的財(cái)年保持一致的企業(yè)并不多。原因主要在于美國(guó)很早就實(shí)現(xiàn)了稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的相分離，形成了一套完善的稅務(wù)會(huì)計(jì)體系。企業(yè)自主選擇會(huì)計(jì)年度的好處在于可以符合企業(yè)的實(shí)際，注冊(cè)會(huì)計(jì)師年度審計(jì)的工作也不會(huì)過(guò)于集中。如果我國(guó)要修改《會(huì)計(jì)法》，不再對(duì)會(huì)計(jì)年度進(jìn)行統(tǒng)一規(guī)定，財(cái)政部和證監(jiān)會(huì)等有關(guān)部門就要考慮到企業(yè)選擇會(huì)計(jì)年度的影響因素，科學(xué)地引導(dǎo)企業(yè)進(jìn)行選擇，出臺(tái)配套的規(guī)范，對(duì)企業(yè)選擇會(huì)計(jì)年度及變更會(huì)計(jì)年度的行為進(jìn)行適當(dāng)約束，要求企業(yè)及時(shí)披露選擇或變更會(huì)計(jì)年度的理由，以保護(hù)投資者的利益。財(cái)政部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)也應(yīng)對(duì)會(huì)計(jì)年度變更所可能引起的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題研究制定相應(yīng)的規(guī)范。另外，我國(guó)也應(yīng)加強(qiáng)稅務(wù)會(huì)計(jì)的建設(shè)，從而保證企業(yè)靈活的會(huì)計(jì)年度不會(huì)影響國(guó)家的財(cái)政稅收。*本文系財(cái)政部與共建高校聯(lián)合研究課題“《會(huì)計(jì)法》修訂相關(guān)問(wèn)題研究”階段性研究成果。
作者:陳輝 單位:中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院
參考文獻(xiàn)：
［1］馬賢明、鄧傳洲：《會(huì)計(jì)年度研究：來(lái)自實(shí)務(wù)界的證據(jù)》，《會(huì)計(jì)研究》2005年第5期。
［2］徐世琴：《公司會(huì)計(jì)年度的國(guó)際比較》，《財(cái)會(huì)學(xué)習(xí)》2010年第11期。
一、現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告的局限性表現(xiàn)
(一)信息披露內(nèi)容不完整
信息披露內(nèi)容不完整是我國(guó)現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告體系中較為突出的一個(gè)問(wèn)題,這直接影響了企業(yè)對(duì)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的反映和監(jiān)督的效果。企業(yè)內(nèi)生的人力資源狀況,各種軟資產(chǎn)如知識(shí)產(chǎn)權(quán)等,以及企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中造就的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì),對(duì)于提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)發(fā)揮著重要的作用,然而這些事項(xiàng)或情況在財(cái)務(wù)報(bào)告的信息披露內(nèi)容中卻沒(méi)有得到反映。隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度的加快,環(huán)境對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)造成的影響也越來(lái)越突出,但現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告中卻忽視了對(duì)企業(yè)的環(huán)境信息,長(zhǎng)期下去必然會(huì)影響決策的效率以及決策的正確性。另外,財(cái)務(wù)報(bào)告中表外信息如表外企業(yè)融資方式和表外企業(yè)未來(lái)的機(jī)會(huì)風(fēng)險(xiǎn)等信息披露太少,不利于決策者及時(shí)高效地做出正確的財(cái)務(wù)決策。
(二)缺乏預(yù)測(cè)性和前瞻性
財(cái)務(wù)信息使用者需要的不僅僅是企業(yè)財(cái)務(wù)資源和當(dāng)前財(cái)務(wù)狀況的信息,他們更希望了解能夠?qū)Q策有用的、體現(xiàn)企業(yè)現(xiàn)在及未來(lái)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的預(yù)測(cè)性信息,以便更好的規(guī)避風(fēng)險(xiǎn),把握機(jī)會(huì),做出對(duì)自己更為有利的決策。現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告體系側(cè)重于對(duì)歷史信息的反映,基本上是對(duì)已發(fā)生的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的總結(jié),只重視企業(yè)過(guò)去財(cái)務(wù)資源與現(xiàn)在財(cái)務(wù)狀況信息的披露,卻忽視了企業(yè)未來(lái)財(cái)務(wù)潛力和財(cái)務(wù)核心能力信息的披露以及對(duì)未來(lái)信息的反映,雖然具有較高的可信度,但缺乏預(yù)測(cè)性和前瞻性,無(wú)法滿足決策有用性的要求。
(三)財(cái)務(wù)報(bào)告模式單一
企業(yè)并不是一個(gè)孤立的個(gè)體,它處在較為開(kāi)放的環(huán)境中,要與各個(gè)層面進(jìn)行聯(lián)系,具有眾多信息使用者,政府、股東、債權(quán)人、企業(yè)員工以及其他與企業(yè)有相關(guān)利益聯(lián)系的群體都是企業(yè)財(cái)務(wù)信息的使用者。現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告模式單一,采用的是通用的標(biāo)準(zhǔn)格式,雖然對(duì)于企業(yè)來(lái)講較為經(jīng)濟(jì),但卻忽略了不同信息使用者對(duì)信息需求的區(qū)別;并且,現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告依舊是以股東為主要報(bào)告對(duì)象,很少對(duì)其他利益相關(guān)者所關(guān)心的問(wèn)題進(jìn)行披露,無(wú)法滿足所有信息使用者的信息需求。
(四)具有嚴(yán)重的滯后性
根據(jù)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)慣例,現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告一般按年度披露會(huì)計(jì)信息,企業(yè)年度財(cái)務(wù)報(bào)告要求在年度末4個(gè)月內(nèi)報(bào)出,中期財(cái)務(wù)報(bào)告要求在中期結(jié)束后兩個(gè)月內(nèi)報(bào)出。眾所周知,當(dāng)前社會(huì)的變化非常快,在兩個(gè)月的時(shí)間內(nèi),企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況很可能發(fā)生巨大的變化,并且較長(zhǎng)的報(bào)告周期也為企業(yè)進(jìn)行幕后交易制造了時(shí)間條件。
(五)真實(shí)性難以得到保證
影響會(huì)計(jì)信息真實(shí)性的一個(gè)重要原因是貨幣計(jì)量假設(shè),雖然會(huì)計(jì)報(bào)表上都是以貨幣表示的絕對(duì)值來(lái)列示所有的信息,但貨幣形式無(wú)法反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況的全部?jī)?nèi)容,因此有時(shí)報(bào)表上所反映的信息并不能夠代表真實(shí)的情況。同時(shí),假設(shè)貨幣本身價(jià)值不變是將貨幣作為會(huì)計(jì)統(tǒng)一計(jì)量單位的基礎(chǔ),但實(shí)際貨幣在運(yùn)動(dòng)中的價(jià)值是經(jīng)常發(fā)生變化的,這就使得在一些情況下財(cái)務(wù)報(bào)告的貨幣表述與企業(yè)實(shí)際進(jìn)行的價(jià)值運(yùn)動(dòng)發(fā)生偏離。除此之外,在編制財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)要通過(guò)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄、整理等工作,在這個(gè)過(guò)程中,人為的主觀判斷是客觀存在的;并且從企業(yè)的管理層到財(cái)務(wù)工作人員都希望會(huì)計(jì)報(bào)表能夠反映企業(yè)良好的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī),這樣很容易使會(huì)計(jì)報(bào)表帶有粉飾的色彩,不利于企業(yè)真實(shí)財(cái)務(wù)信息的反映。
二、改進(jìn)財(cái)務(wù)報(bào)告體系的措施
(一)豐富財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)容
財(cái)務(wù)報(bào)告在對(duì)歷史信息進(jìn)行披露的同時(shí),還應(yīng)補(bǔ)充披露相應(yīng)的預(yù)測(cè)信息。預(yù)測(cè)性信息是根據(jù)企業(yè)現(xiàn)有情況,采用科學(xué)合理的預(yù)測(cè)方法得到的企業(yè)未來(lái)狀況的信息,是聯(lián)系歷史和未來(lái)的紐帶。預(yù)測(cè)性信息可以幫助債權(quán)人、投資者以及其他財(cái)務(wù)報(bào)告使用者對(duì)企業(yè)未來(lái)的財(cái)務(wù)狀況以及經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)做出正確的評(píng)價(jià)。因此,企業(yè)有必要加大預(yù)測(cè)性信息在財(cái)務(wù)報(bào)告中所占的比重。企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告中還應(yīng)增加非財(cái)務(wù)信息和企業(yè)環(huán)境信息的內(nèi)容,如市場(chǎng)占有量、客戶滿意度、新產(chǎn)品開(kāi)發(fā)等,有助于財(cái)務(wù)報(bào)告使用者更加深入的了解企業(yè)的經(jīng)營(yíng)過(guò)程和發(fā)展前景。
(二)編制專用財(cái)務(wù)報(bào)告及全面收益表
企業(yè)通過(guò)編制專用財(cái)務(wù)報(bào)告,不僅可以滿足不同用戶的需求,還可以有效避免因廣泛對(duì)外披露給企業(yè)產(chǎn)生的負(fù)面影響。同時(shí),企業(yè)還可以編制全面收益表,這樣也能夠滿足不同信息使用者的需求。為補(bǔ)充傳統(tǒng)收益表,企業(yè)可以單獨(dú)編制全面收益表,這樣就涵蓋了現(xiàn)行利潤(rùn)表外的所有收益項(xiàng)目。全面收益不僅包括已實(shí)現(xiàn)的利益和損失,也包括未實(shí)現(xiàn)的利益和損失;不僅只將股東的所得作為收益,還把所得稅、工資、借款費(fèi)用、利息等均作為收益,能夠體現(xiàn)企業(yè)對(duì)社會(huì)的貢獻(xiàn)。全面收益表在業(yè)績(jī)報(bào)告中列出了未實(shí)現(xiàn)的全面收益,使企業(yè)的業(yè)績(jī)得到了更加真實(shí)地反映,在一定意義上也滿足了股東、債權(quán)人、政府、企業(yè)職工等眾多利益相關(guān)者對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)信息的需求。
(三)提高財(cái)務(wù)報(bào)告的及時(shí)性
企業(yè)應(yīng)豐富財(cái)務(wù)報(bào)告的披露途徑和手段,提高財(cái)務(wù)報(bào)告的及時(shí)性。為體現(xiàn)會(huì)計(jì)信息的及時(shí)性,企業(yè)可以適當(dāng)簡(jiǎn)化財(cái)務(wù)報(bào)告的周期,編制臨時(shí)財(cái)務(wù)報(bào)告,或者采用季度財(cái)務(wù)報(bào)告。隨著信息技術(shù)的發(fā)展和在財(cái)務(wù)工作中的推廣,使財(cái)務(wù)信息的實(shí)時(shí)報(bào)告成為可能。企業(yè)可以通過(guò)計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)將各種生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和事項(xiàng)實(shí)時(shí)反映在財(cái)務(wù)報(bào)告上,使信息使用者能夠隨時(shí)查詢到企業(yè)的財(cái)務(wù)變動(dòng)狀況及其他重要事項(xiàng),有效改善了現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告信息披露不及時(shí)的狀況,對(duì)于信息使用者及時(shí)做出正確的決策發(fā)揮著重要作用。
(四)改進(jìn)會(huì)計(jì)計(jì)量模式
貨幣與非貨幣計(jì)量并重的方式,已成為未來(lái)財(cái)務(wù)報(bào)告發(fā)展的一個(gè)方向。為使現(xiàn)有價(jià)值能夠得到真實(shí)的反映,企業(yè)應(yīng)將公允價(jià)值放在與歷史成本同等的地位上看待。隨著經(jīng)濟(jì)一體化的發(fā)展,傳統(tǒng)的歷史成本計(jì)量屬性已不再是唯一可靠的信息源,公允價(jià)值所具有的客觀性已得到越來(lái)越多人士的承認(rèn)。很多發(fā)達(dá)國(guó)家以及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在制訂現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí),都已經(jīng)較為普遍的使用公允價(jià)值的概念。公允價(jià)值不僅適用于金融工具的初始確認(rèn)計(jì)量和新開(kāi)始計(jì)量,而且適用于越來(lái)越多的非金融工具的初始確認(rèn)計(jì)量和新開(kāi)始計(jì)量。我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中也引入了公允價(jià)值的計(jì)量屬性,因此在財(cái)務(wù)報(bào)告中應(yīng)將公允價(jià)值計(jì)價(jià)的信息作為歷史計(jì)價(jià)信息的補(bǔ)充同時(shí)提供。
三、小結(jié)
