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開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇對虛假訴訟處罰的方法，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
關鍵詞：訴訟欺詐；非法占有；訴訟欺詐罪
近年來，訴訟欺詐在實踐中時有發生，且有愈演愈烈之勢。經調查發現，在廣東省深圳市羅湖區法院，2008年查明的涉嫌訴訟欺詐的案件就有近30件，2009年有34件，2010年有42件，2011年達45件（未查明的還不在此限）；北京一中院對2008年審結的100件二審改判案件進行了抽樣分析，結果顯示，超過20％的案件存在著訴訟欺詐行為。
一、問題之提出
目前，我國司法機關對訴訟欺詐行為的處罰有不同做法，且理論界對其定性也存在較大爭議。
（一）司法實踐對訴訟欺詐行為的處罰
當前我國司法機關對愈演愈烈的訴訟欺詐行為，沒有形成統一、有效的處理意見，主要存在以下三種不同做法：
第一、對訴訟欺詐人進行訓戒或罰款。如河南省信陽市法院認定某建材公司有偽造證據妨害訴訟的行為，遂對該建材公司予以罰款3萬元的處罰。
第二、以詐騙罪對訴訟欺詐人定罪處罰。如上海市金山區人民法院法院認為：被告人王某以非法占有為目的，騙得他人簽名后偽造借條并向人民法院，以欺騙的方式使其虛假的債權得到法律的認可，數額較大，其行為構成詐騙罪。
第三、以妨害作證罪對訴訟欺詐人定罪處罰。如浙江省臺州市玉環縣人民法院認為：被告人張某虛構事實，請求朋友以原告身份將自己告上法庭，騙取法院判決和裁定，其行為構成妨害作證罪。
（二）理論界對訴訟欺詐定性的主要觀點
對訴訟欺詐行為定性的爭論由來已久，但至今沒有形成統一的意見。
1、認為應依行為人具體實施的訴訟欺詐行為而分別追究責任
這種觀點的基礎來自于2002年《關于通過偽造證據騙取法院民事裁決占有他人財物的行為如何適用法律的答復》：以非法占有為目的，通過偽造證據騙取法院民事裁判占有他人財物的行為所侵害的主要是人民法院正常的審判活動，可以由人民法院依照民事訴訟法的有關規定作出處理，不宜以詐騙罪追究行為人的刑事責任。
2、詐騙罪說
詐騙罪說理由主要有以下幾點：
第一，訴訟欺詐基本符合詐騙罪的特征，因為訴訟欺詐行為使法官個人產生了認識錯誤，是對法院的欺詐；而被欺詐人與交付財產的人并不要求是同一人，因此，故能成立詐騙罪。
第二，行為人通過詐騙財物持有人或管理人而騙取他人財物，或者借助國家權力實施詐騙行為，從而非法占有他人財物的，是一種"三角詐騙"。
第三，詐騙罪存在"不成文的構成要件要素"，臺灣學者林山田認為，"各國刑法典中并沒有將構成詐騙罪的五個構成要件要素全部規定于構成要件中，如在德國和瑞士刑法中，詐騙罪只規定了詐騙作為、錯誤引致與財產損失，其余兩個客觀構成要件要素，被稱為'不成文的構成要件要素'"。
3、敲詐勒索罪說
持該觀點的學者認為：（1）敲詐勒索罪以威脅或要挾的手段，強迫他人交付財物，且威脅、要挾的方法是多種多樣的，"借助法院判決的強制力迫使被告交付財物"就是方法之一。（2）敲詐勒索罪的威脅或要挾行為并不一定要求直接針對被害人，只要該行為能夠使被害人產生精神強制就能夠達到非法占有的目的。
4、搶劫罪說
該說的學者認為，訴訟欺詐行為人借助法院的強制執行力，達到非法占有目的，是一種間接正犯。
5、擴大偽證罪的處罰范圍，以偽證罪定罪處罰
該說認為，需要對現行刑法第305條規定的偽證罪進行適當的修改，主要應擴大偽證罪的主體范圍，將民事訴訟中的當事人也包括在內。
二、相關觀點的評析
筆者認為當前的刑法罪名無法對訴訟欺詐行為進行完整、有效的評價。理由如下：
1、依行為人實施的具體行為而分別追究責任，該觀點針對手段行為進行刑法評價，忽視對訴訟欺詐行為本質的考量，同時，也有學者質疑，該批復并不是嚴格意義上的司法解釋。
2、詐騙罪說有其本身的不足：（1）構成詐騙罪的必要條件之一是陷于認識錯誤，在現實中有一種情形，甚至很多時候，法院和敗訴方均沒有因行為人的欺詐而陷于認識錯誤，相反，法院和敗訴方對行為人的欺詐心知肚明。從該角度來說，欠缺認識錯誤要件是詐騙罪說始終無法解決的問題。（2）三角詐騙構成詐騙罪的必要條件之一是實際被騙的個人或單位擁有涉案財物的合法占有或處分權。筆者認為，敗訴方與法院之間沒有任何導致敗訴方財產轉移至法院的法律事實，因此，法院并不擁有對涉案財物的合法占有或處分權。（3）將訴訟欺詐行為定性為詐騙罪，有可能出現以下尷尬的情形，即如果行為人非法獲取財產數額達不到詐騙罪的追訴標準，則只能作無罪處理。
3、對敲詐勒索罪說的質疑：（1）訴訟欺詐行為人并沒有實施暴力威脅或脅迫等行為，在敗訴人被法院強制執行的情形，其實施主體為法院。（2）敗訴人交付財物的行為究竟是基于對法院強制執行的恐懼還是服從法院判決的義務，是存在疑問的。
4、搶劫罪說的基本邏輯是行為人實施欺詐行為、法院成為行為人獲取財物的工具、行為人構成搶劫罪間接正犯，基于此，我們可以推定：法院在明知行為人偽造證據而依據形式真實主義作出對行為人有利判決的情形下，法院構成共犯訴訟欺詐共犯。顯然，這是非常荒謬的。
5、刑法第305條規定的偽證罪之所以將其范圍僅僅局限于"刑事訴訟"，原因在于此情形的嚴重社會危害性。由于刑法不可作擴大解釋，因此主張將處罰范圍擴大至民事訴訟范圍，無異于新設一個罪名。
綜上所述，筆者認為有必要單獨設立訴訟欺詐罪。
三、訴訟欺詐罪的基本構建
（一）訴訟欺詐罪的主觀目的
訴訟欺詐罪的主觀目的包括"非法占有"，這一點勿庸置疑。但是，如果我們單獨設立訴訟欺詐罪，是否應將訴訟欺詐的主觀目的限于"非法占有"，換一名話說，訴訟欺詐的目的是否包含"造成對方經濟損失"、"整垮競爭對手"或"毀壞對方名譽"等。
筆者認為，將訴訟欺詐行為單獨設罪乃基于其嚴重的社會危害性和較高的發案率，就當前的現狀來說，其他"惡意"的訴訟欺詐并不具備入罪的社會條件，因此，訴訟欺詐罪的主觀目的應限于"非法占有"，這也是訴訟欺詐與惡意訴訟的區別之一。
（二）訴訟欺詐行為的客觀表現形式
1、當事人虛構事實提訟，指一方當事人故意偽造、編造證據，捏造和虛構案件事實，從而獲取不正當利益。
2、當事人串通實施虛假訴訟，指雙方當事人惡意串通，虛構民事法律關系，或者在訴訟中對相關事實作出虛假自認，從而非法獲取利益。
3、訴訟參與人實施訴訟欺詐，指接受委托或委派的人、代表人等與對方當事人惡意串通，非法占有委托人、被人或所在單位的利益。
4、執行中實施訴訟欺詐，指執行申請人利用虛假仲裁裁決、公證文書申請執行，非法占有他人財物。
（三）訴訟欺詐罪侵犯的客體
將訴訟欺詐入罪究竟要保護的是人民法院的正常審判審判活動還是公私財產權，抑或兩者兼顧，這是要討論的問題之一。問題之二，如果這兩種客體都要保護，那么兩者的地位如何。
1、訴訟欺詐罪的客體是雙重客體
訴訟欺詐行為入罪應同時保護法院的正常審判審判活動和公私財產權，兩者都應成為本罪犯罪客體。有學者認為，行為人通過仿造證據騙取法院裁判占有他人財物的行為，雖然既侵犯了法院的正常審判活動，也侵犯了合法的財產權，但該種情形屬于牽連犯，應按擇一重罪處罰的原則進行定罪處罰。
筆者認為，這種觀點這值得商榷的，原因在于我國刑法對牽連犯的處理并不是完全按"從一重處罰"的原則，如保險詐騙罪。我國《刑法》第198條規定："有前款第四項（投保人、被保險人故意造成財產損失的保險事故，騙取保險金的）、第五項（投保人、受益人故意造成被保險人死亡、傷殘或者殘疾，騙取保險金的）所列行為，同時構成其他犯罪的，依照數罪并罰的規定處罰。"因此，按從一重處罰原則處罰訴訟欺詐行為并沒有明確的法律依據，此其一。其二，這種處理意見是在刑法沒有對訴訟欺詐行為進行規定之前，但又考慮其嚴重的社會危害性，而主張的一種處理原則，是一種權宜之計，不應作為犯罪客體問題的理由。
2、訴訟欺詐罪客體的作用問題
依據犯罪客體所包含的具體社會關系數量的復雜性，可以將犯罪客體分為簡單客體和復雜客體，其中復雜客體又分為主要客體、次要客體和隨機客體。隨機客休不是犯罪構成的必備要素，對犯罪成立與否不產生影響，而只影響量刑。具體到訴訟欺詐罪，其構成犯罪的標準是否應同時侵犯了法院的正常的審判活動和公私財產權。
筆者認為，法院的正常審判活動屬于主要客體，而公私財產權屬于隨機客體。理由如下：第一，正如上述，訴訟欺詐行為的主觀目的限于"非法占有"，行為人以非法占有為目的，向法院提起虛假訴訟，本身就是一個完整的犯罪行為，應以訴訟欺詐定罪處罰。第二，從刑法的謙抑性來說，妨害人民法院的正常審判活動，是一種行為犯，是基于"行為無價值"的考慮而設置的犯罪類型，其優越性在于將訴訟欺詐構成犯罪既遂的標志點提前，使行為人不敢貿然實施犯罪行為，同時也能有效防止犯罪危害后果擴大化，符合刑法所應具備的謙抑性的價值追求。
3、法院的正常審判活動應包括民事訴訟和行政訴訟
當前，很多學者認為，訴訟欺詐應限于民事訴訟中的詐騙行為，如張明楷教授認為，"所謂訴訟欺詐，是指行為人以提起民事訴訟為手段，提供虛假的陳述、提出偽造的證據、或者串通證人，提出偽造的證據，使法院作出有利于自己的判決，從而獲得財物或者財產上不正當利益的行為"；臺灣學者林山田認為，"所謂訴訟欺詐，即指行為人以提起民事訴訟為手段，以虛偽陳述、偽造證據或串通證人提出偽造之證據，使法院作成錯誤之判決，而達其不法所有之目的"。筆者認為，訴訟欺詐罪保護的審判秩序不應限于民事訴訟，行為人以非法占有為目的，提起虛假的行政訴訟，也應構成成刑法處罰的對象。
參考文獻：
[1]于改之，周玉華.訴訟詐騙行為的定性及相關問題探究[].法商研究，2005，（4）.
[2]王作富.惡意訴訟侵財更符合敲詐勒索罪特征[N].檢察日報，2003-02-10.
5月24日，* ST大地公告稱，控股股東云南省投資控股集團有限公司對若因*ST大地公司及原董事長、控股股東何學葵等涉嫌欺詐發行股票、違規披露重大信息罪等一案形成投資者相關民事賠償事項作出了承諾。有分析認為，云投集團這一承諾能助*ST大地脫身民事賠償漩渦，甚至是未來類似事件的示范案例，其實不然。云投并未給協商和解提供通道和足夠的空間，而這恰恰是推動證券市場民事賠償制度走向成熟，當下迫切要完善的。
云投承諾并非救命稻草
云投承諾首先聲明，“因*ST大地公司及其原董事長、控股股東何學葵等涉嫌欺詐發行股票、違規披露重大信息罪一案造成投資者損失的，涉案當事人是民事賠償主體（以民事賠償案件審理判決結果為準），應按判決結果承擔賠償責任”。
根據《證券法》和《最高人民法院關于審理證券市場因虛假陳述引發的民事賠償案件的若干規定》的規定，證券市場虛假陳述引發的民事賠償案件承擔責任的主體，為發起人、發行人或者 上市公司負有責任的董事、監事和經理等高級管理人員以及相關的中介機構和人員等，云投集團作為中國證監會立案調查*ST大地虛假陳述后受讓何學葵股份的股東自然不是賠償責任主體。
云投承諾的這一聲明是要告訴市場，云投承諾不改變虛假陳述案件承擔賠償責任的主體，涉案當事人仍將承擔依法應承擔的賠償責任，*ST大地也不例外。在這一基礎上，云投承諾才就民事賠償判決書判決何學葵承擔的賠償責任部分作出了承諾。所以，云投承諾不可能讓*ST大地從民事賠償漩渦中脫身，*ST大地仍然將獨立面對投資人提起的民事賠償訴訟。
投資人賠償和解空間欠缺
根據承諾，“按照民事賠償判決結果，在民事賠償判決書生效后6個月內，云投集團將推動何學葵以其借給綠大地公司的58，229，582元（人民幣）款項及其所持綠大地公司股份承擔賠償，賠償金額不足或何學葵未予賠償的，由云投集團代為償付”。可見，云投承諾只是對民事賠償判決書判決何學葵承擔的賠償責任部分作出了承諾，沒有對*ST大地公司及其他責任主體承擔的賠償責任部分作出承諾。
云投承諾沒有給投資人提供不經過訴訟即與云投集團協商解決民事賠償問題的通道，投資人要讓云投集團兌現承諾需要走完證券市場虛假陳述民事賠償訴訟的全部訴訟流程，無助于簡化投資人獲得賠償的程序和時間。并且，如果云投集團在日后的民事賠償糾紛解決過程中，仍然堅持按照賠償判決結果，在民事賠償判決書生效后才兌現承諾，反而可能會壓縮投資人與*ST大地公司及其他責任主體達成和解的空間，不利于通過調解解決糾紛。
個案承諾無法一般化
云投承諾的結果既無助于簡化投資人獲得賠償的程序和時間，也無助于*ST大地公司早日從民事賠償的漩渦中脫身，很難說在法律法規之外為未來類似案件的處理建立了示范。在這一點上，相比于此前涉事券商通過萬福生科虛假陳述事件投資者利益補償專項基金給投資人建立的協商解決民事賠償糾紛的通道機制，云投承諾要遜色不少。
云投承諾推動何學葵承擔民事賠償責任和代何學葵償付的承諾的積極意義在于，擴展了投資人獲得民事賠償的主體和信用資產，但其本身也僅具有個案性質，無法成為一般化的機制。
根據公開的資料，云投集團系在*ST大地公司涉嫌欺詐發行股票罪案刑事訴訟的過程中受讓何學葵3000萬股股份成為*ST大地公司控股股東的。云投集團受讓何學葵股份以及云投承諾的出爐與*ST大地虛假陳述案件的進程始終交織在一起。云投承諾最終能夠出爐滿足了三個方面的條件：一是*ST大地雖然存在虛假陳述，但其本身的資產狀況（包括案件進程中何學葵補足虛增的7011.4萬元出資）足以吸引云投集團受讓何學葵股份成為*ST大地的控股股東；二是何學葵積極進行民事賠償有助于刑事訴訟對其從輕處罰，乃至日后的減刑、假釋，足以吸引何學葵通過各種方法解決民事賠償問題；三是何學葵本身還有對*ST大地公司的借款和*ST大地公司股份等資產可供承擔民事賠償責任，云投集團兌現云投承諾風險并非不可控，不至于因風險太大而阻礙云投承諾的出爐。顯然，這些條件并不是每一個證券虛假陳述案件都可以滿足的。
無論是券商設立補償基金，為與投資人協商解決賠償問題設置通道，還是云投集團出爐云投承諾，為投資人擴展賠償信用資產，都只是賠償利益關聯方基于其自身利益考慮所作的自發行為，不是制度機制運轉的結果，無法一般化。
建立協商解決賠償機制
一段時期以來，上市公司會計信息造假的事件層出不窮，屢屢見諸報端。這已在不同程度上損害了國家和社會公眾的利益，干擾了正常的市場秩序，給國家宏觀經濟政策的有效運行帶來了嚴重的負面影響。因此，探討產生虛假會計信息的原因，尋求提高會計信息質量的途徑，制止虛假會計信息的蔓延，具有十分重要的現實意義。
一、會計信息失真的成因分析
1、企業自身存在的問題。企業管理層在利益驅使下的種種短期行為，直接導致了虛假會計信息的產生。一些企業經營者為了表明自己在任期間政績卓著，往往采用各種手段對會計信息進行造假：該提的費用不提或少提，該攤銷的費用不攤或少攤，把成本費用作為調節利潤的手段，虛增虛減利潤。
2、社會監督體系尚未健全，監管力度不夠，監督人員的素質有待提高。目前情況下，企業會計信息的質量主要受當地財政部門和會計師事務所的監督。首先，地方財政部門的監管。對于龐大的經濟運行主體來說，財政部門的監督力量顯得薄弱。由于財政監督力量的不足，難以對本行政區域內的會計信息質量全面進行監督。其次，會計師事務所的監督。目前，事務所之間競爭日趨激烈，這就可能導致會計師事務所為了獲得較高的審計費用去迎合企業的要求，不能全面真實披露企業實際財務狀況。
3、會計制度本身存在的性質和數量上的不確定性，使得會計信息難以客觀反映會計要素本身的特征。(1)《會計法》中對會計信息失真的處罰靈活性太大。現行《會計法》在具體執行過程中尚存在一定問題。例如，《會計法》第四十三條規定，對偽造、變造會計憑證、會計賬簿，編制虛假財務會計報告，尚不構成犯罪的，可對單位處五千元以上十萬元以下的罰款。對這類違法會計行為的處罰金額的上限和下限相差很大，致使執法部門的選擇權過大，在具體操作時容易出現處罰失當的問題。(2)會計核算方法選擇的靈活性。可供選擇的方法越多，企業管理部門就有可能傾向于選擇對其反映經營成果有利的方法，而不管這種方法是否真實地反映企業財務狀況和經營成果。
二、加強對會計信息失真的綜合治理
1、完善財經法規制度。首先，要完善會計準則和會計制度，壓縮財務報告粉飾的空間，這可以從適當增加財務報表附注、鼓勵企業披露非財務信息、進一步完善與規范關聯交易的披露、加強對現金流量信息的呈報和考核等方面人手。其次，要考慮盡可能縮小會計政策的選擇空間，對會計政策選擇方面的規范更加具體，在會計核算方法、會計核算程序的選擇及財產價值的評估等方面，盡可能減少會計人員的主觀判斷，從而減少會計人員制造虛假會計信息在職務上的便利。
2、完善內部控制制度，加強內部監督。公司應當實行嚴格的職責劃分和授權控制，使各部門、崗位員工明確自己的職責。不相容職務應當嚴格分離，如會計部門中，出納和記賬兩個崗位應由不同人員來擔任，而不能由一個人兼任；再比如在企業中，一筆業務的發生不能自始至終由一個人單獨完成。這些都是為了提高會計信息質量，減少會計貪污舞弊行為的發生而采取的有效措施。
3、加強會計行業監管。目前我國已基本形成一套包括法律、部門規章、行業自律型規范等內容的、多層次、全方位的會計管理體制。隨著我國社會主義市場經濟的逐步完善，為滿足與國際接軌的要求，必須進一步完善會計監管體系，積極探索新形勢下會計監管的體制、機制、制度和方式，以加強對會計行業的監管。
4、建立賠償制度，強化監管力度。首先，要加大懲治力度，要維護《會計法》的權威，保護會計人員依法行使職權。明確單位負責人為本單位會計行為責任主體的制度，對授意、指使、強令會計人員違反會計法規提供虛假會計信息的領導者，要求其承擔主要責任，造成嚴重后果的，依法追究其法律責任甚至刑事責任。其次，要建立賠償制度。雖然我國出現了許多公司會計造假事件，但還沒有一起針對公司造假真正實施的民事賠償案例。就拿銀廣夏來說，銀廣夏東窗事發之初，就遭到各地股民的一路喊打，法律訴訟不斷。其中九名銀廣夏股民直接向最高人民法院提起民事訴訟。雖然最高人民法院對各地法院發出了暫不受理涉及民事賠償案件的通知，但也僅僅是權宜之計，處理類似案件法規的完善勢在必行，從而對參與造假者，無論是公司，還是會計師、評估師，只要公民的合法利益受到侵害，受害人都可以提訟。再次，實行市場退出機制。對那些不守信用的企業或個人，出現重大失信行為后要把肇事者驅逐出相關行業。
(作者單位：徐州財經高等職業技術學校)
引言：
每每到了年中年末應該公布報表的時候，一些寅吃卯糧的上市公司就會坐立不安，不得不紛紛各顯神通，顯示其粉飾報表的本領，會計作假手段層出不窮。在2001年受查處的上市公司中，這類違規事件約占40％。而這其中虛構交易事實，增加銷售收入、其他收益，或者虛增資產最甚。常見造假手段包括虛構銷售對象、填制虛假發票和出庫單和混淆會計科目等。
案例：
在2001年遭受處罰的黎明股份，就是在1999年通過“一條龍”造假手段，假購銷合同、假貨物入庫單、假出庫單假保管帳、假成本核算等，主營業務利潤虛增1.53億元，利潤總額虛增8679萬元。
同樣，在2000年遭受證監會處罰的鄭百文公司，也是采用在上市前采取虛提返利、少計費用、費用跨期入賬等，虛增利潤1908萬元，并據此制作了虛假上市申報材料；上市后三年采取虛提返利、費用掛賬、無依據沖減成本費用等手段，累計虛增利潤14390萬元。
2001年引起股市地震的銀廣夏，通過偽造購銷合同、偽造出口報關單、虛開增值稅專用發票、偽造免稅文件和偽造票據等手段，虛構主營業務收入，虛構巨額利潤7.45億元，其中，1999年1.78億元；2000年5.67億元。銀廣夏案件為2001年的股市投下一枚重磅炸彈，而為銀廣夏審計的中天勤會計師事務所也跟著遭殃。
反思：
銀廣夏等上述案件的有關注冊會計師，在審計程序上的最大責任在于沒有采取正確的方法對重要的應收賬款進行發函詢證，或沒有對存貨進行必要的盤點。也沒有采用性的審計技術，來執行收入循環測試、現金及銀行存款測試以及成本分析等程序。因為，這些技術的采用往往能發現銷售的漏洞。如應收賬款函證，對應收賬款的客戶由注冊會計師直接進行詢證，是查出虛假銷售收入最重要的方法。而中天勤會計師事務所卻將詢證函交給了銀廣夏公司，給該公司造假留下了一個極大的空間。同時，將銷售收入、應收賬款的變動與材料成本、人工費用、倉儲費用等項目變動相結合來進行分析，也往往能發現其可疑之處。如銀廣夏公司，銷售收入成倍增加，但倉儲費、運輸費等卻分文沒有增加，按一般邏輯也能推理出該公司的造假現象。
手段2：會計核算
引言：
由于會計應計制和收付制的差別，會計準則和會計制度具有一定的靈活性，在同一交易和事項的會計處理上可能給出多種可供選擇的會計處理方法。因此，對于急于粉飾報表的上市公司來說，會計政策的選擇無疑是一條良策。2001年，因會計處理遭受查處的上市公司有深中浩、北滿特鋼、福建福連、渤海集團、張家界等。會計核算不合規范的常見手段有：任意變更或者使用不恰當的會計政策和會計估計等。
1.不恰當的借款費用核算方法
案例：
運用不恰當的借款費用核算方法——根據不同情況，長期借款利息可以計入開辦費、在建工程、財務費用等。
某些上市公司就利用借款費用的會計處理方法調節利潤。例如，金路公司在1997年年報中，以多計資本化利息、少轉財務費用等手段虛增利潤3415.17萬元，同時，原四川德陽會計師事務所未勤勉盡責，為金路公司1997年年報出具了無保留意見的審計報告。2001年，中國證監會根據有關證券法規，對金路公司處以警告并罰款100萬元，對相關責任人處以警告并分別罰款；對原四川德陽會計師事務所作出了沒收20萬元，并罰款20萬元的處罰，對簽字注冊會計師分別作出罰款并暫停證券從業資格1年的行政處罰。
反思：
對于這種情況，注冊會計師可以依據各種負債的明細表等，復查債務利息，根據各種債務的利率和期限，復核各種債務利息會計處理是否恰當。
2.不恰當的股權投資核算
案例：
運用不恰當的股權投資核算方法——典型的公司有張家界。
1998年8月，張家界公司以2160萬元從香港一公司購得張家界地區有關公路的權益。按合同約定，該權益包括資本金和投資利息補償，且當年應收回591萬元投資回收款。公司將這筆款全部計入其他業務利潤，在扣除63萬元攤銷費用后，差額528萬元虛增了利潤。
反思：
對于張家界的例子，注冊會計師可以通過審查投資業務，查閱被審單位管理當局或董事會的會議記錄或決議，查出相關的漏洞。
3.不計或少提折舊
案例：
不計提或少計提利息、折舊、減值準備———一些的資產投資回報率不高，又面臨巨大的計提折舊、利息和減值準備的壓力，就可能會采取這種方法。
例如，2000年，會計師事務所對深中浩的財務報告提出了五點保留意見，其中涉及到公司對8065萬元的呆帳未及時處理和4824萬元的待處理流動資產損失未予處理等等。
又如2001年被財政部通報批評的福建福聯，長期股權投資賬表不符2886萬元，少提法定盈余公積192萬元，少提公益金96萬元，少提壞賬準備107萬元。
反思：
對于以上違法現象，注冊會計師應當采用的審計程序有：獲得有關明細表、通過分析性程序分析有關費用的變動趨勢、審查異常和重要的項目等。
4.不當收入、費用確認方法
案例：
使用不當的收入、費用確認方法———提前確認收入、推遲結轉成本，或者提前確認成本費用、推遲確認收入是一些企業常用的會計報表粉飾方法。
1995－1996年，張家界公司先后與張家界電業局、深圳金達貿易有限公司、深圳達佳貿易有限公司簽訂364畝土地轉讓合同，金額計7965.9萬元，并約定土地使用證在買方付款后移交。公司在未開具發票和收到款項，亦未轉讓土地使用權的情況下，將約定的以上轉讓金確認為1996年收入，使收入虛增7965.9萬元，稅前利潤虛增2165萬元。1997年，公司與張家界土地房產開發公司、深圳凱萊德實業公司、湖南兆華投資公司簽訂了150畝土地轉讓協議，金額合計4295萬元。
協議約定，受讓方需在半年內付清全部價款，才能得到土地使用權證。公司在未開具發票和收到款項，土地使用權亦未轉移的情況下，將以上轉讓金確定為當年收入，使收入虛增4295萬元。
北滿特鋼與母公司財務核算不規范，關聯交易未確認收入6620萬元，未確認支出7905萬元，少計其他業務收入1986萬元等，致使虛增資產2399萬元，虛增利潤2590萬元。北滿特鋼因此遭到財政部批評。
反思：
對于這幾個案例，注冊會計師需要采取收入循環和支出循環審計，通過截止測試等手段發現不恰當的收入、費用確認方法。
總之，上市公司如果采用故意采用不恰當的會計政策，注冊會計師應當采用多種方法獲取審計證據，來預防虛假會計信息。
手段3：掩飾交易或事實
引言：
掩飾交易或事實的常見作假手段有對于重大事項（訴訟、委托理財、大股東占用資金、關聯交易、擔保事項等等）隱瞞或不及時披露。在2001年遭處罰的上市公司中，不披露重大事項的上市公司有十幾家，約占總數的15％。
1.委托理財
案例：
銀鴿投資、金馬股份、長春長鈴、聯通國脈、蘭生投資、ST金帝等因未及時披露委托理財遭到批評。2001年，我國股市的股價一瀉千里，許多上市公司的委托理財都遭受巨大損失。
銀鴿投資前任經營班子委托給上海慧智投資管理有限公司和中德邦資產控股有限公司管理的1.2億元幾乎全部購進銀廣夏股票，購入均價為35元，期限即將到期，兩公司均表示無力還款。公司稱，雖然與兩公司的委托理財協議皆規定了保底條款，但鑒于銀廣夏股票的實際情況，公司1.2億元委托理財資金存在全部或大部分不能收回的巨大風險。而當初的投資者，由于事前并沒有得到這樣相關信息，由此不得不品嘗由此帶來的苦果。
反思：
對于委托理財這個，早有有識之士指出，由于中國股市的不正常表現，股市中的暴利常常掩蓋了上市公司主業不興、盈利能力不佳等問題。特別是在2000年中國股市牛氣沖天的時候，許多上市公司經營不佳的矛盾統統消失在委托理財的現象中。但是委托理財作為一項高風險的資本運作，其風險性必須會在一定時候得到充分體現。
2.大股東抽血
案例：
對于大股東，某些上市公司可謂做到了“滴水之恩涌泉相報”。2001年，猴王集團、三九醫藥、南華西、粵宏遠、美爾雅、ST九州、民豐農化等上市公司因未及時披露大股東和關聯方占用資金而遭受譴責和懲罰。
大股東占用上市公司資金，往往名目眾多，而且金額巨大動輒上億。
2001年2月，上市公司猴王股份第一大股東猴王集團被裁定破產。經中國證監會調查，短短幾年間，猴王集團拖欠上市公司8.9億元，猴王股份還為集團提供擔保金額為2.44億元，兩項合計11.3億元，猴王股份的總資產才9.34億元，這意味著猴王股份已被大股東掏空，資不抵債戴上ST帽子。
反思：
大股東占用上市公司資金的現象可謂積重難返，從上市公司吸取質量最好的資產———現金流，還給上市公司的又常常是不知真實價值的實物資產。況且，貨幣資金是有時間價值的，但是大股東屢屢無償占用貨幣資金，而返還的實物資產流動性差，還往往高估其價值。
3.關聯交易
案例：
關聯交易包括與母公司與子公司的資產購銷、受托經營、資金往來、費用分擔等。2001年，因未披露關聯交易而受處罰的上市公司有ST九州、中科健和三九醫藥等。如ST粵海發通過與子公司的一筆資產交換，不僅掩蓋了全部虧損，而且還獲利了2千多萬元。可見上市公司的利潤有很大一塊是來源于關聯交易所作的賬面調整。另外，一些上市公司與子公司關聯交易不在合并報表中抵銷，也虛增合并報表的收益。
值得注意的是，關聯交易僅僅給上市公司帶來賬面上的好處，而更多的是，它成為大股東占用上市公司資金的機遇。例如，2001年8月，三九醫藥關聯交易補充公告，披露了公司多筆金額共計達11.43億元的巨額定期存款被大股東方面占用的詳情。
公告稱，根據公司與深圳租賃有限公司簽訂的定期存款協議，截至2000年底，公司累計在該公司存入定期存款11.43億元，其中大部分存款的利率較銀行同期高30％。但事實上，由于三九集團持有該租賃公司50.5％的股權，并為三九醫藥的最終控股股東，該事項已經構成關聯交易。由于公司治理上的不健全以及公司與大股東沒有真正做到“三分開”，這項關聯交易的實質是造成了大股東及其關聯方對上述定期存款的占用。
反思：
關聯方交易并不一定導致報表粉飾，如果關聯方交易確實以公允價格定價，就不會會計信息的公允性。但是，在一個并不成熟的市場中，公允價值又是何其難求也。為此，關聯交易中的公允價值，就成了某些上市公司操縱盈余的工具。有些上市公司的關聯方利用協議定價的不確定性，使得會計利潤在公司之間轉移。
總之，關聯交易常常拆東墻補西墻，大股東錢不夠了，問上市公司要；上市公司利潤少了，問關聯方要。
4.訴訟事項
案例：
2001年因訴訟事項披露不及時的這類上市公司包括ST冰熊、渤海集團等。
渤海集團兼并的濟南火柴廠欠工行貸款本金和兼并前利息合計1787萬元，在“免二減三”政策未得到銀行批準且與銀行就此發生訴訟的情況下，渤海集團1994、1995年未計提此筆貸款利息，也未計提1996、1997、1998年的半息，導致這三年的年度財務報告中存在虛假數據。2001年11月，證監會決定，責令渤海集團公開披露上述未披露事項；對渤海集團原董事長兼總經理、原財務負責人、副總經理分別處以警告；對在相關年報、中報上簽字的14名董事分別處以警告；對出具了無保留意見，在渤海集團1996、1997和1998年度審計報告上簽字的，原山東臨沂天成會計師事務所注冊會計師三人處以警告。
反思：
訴訟事項也屬于上市公司的重大不確定性事項，一旦敗訴，可能會遭受滅頂之災。
對于上市公司隱瞞交易或事實，不及時披露的做法，注冊會計師需要從各方面搜集證據，從原始憑證追查到賬簿、報表，以發現遺漏的。例如，檢查公司的原始憑證（合同、產權證明等），向銀行函證公司擔保情況，向律師函證公司擔保和訴訟情況，從媒體得知公司訴訟狀況和重大關聯交易等。
5.擔保
案例：
2001年，南華西、猴王、中科健、粵宏遠、萬家樂、中關村等上市公司被查出沒有披露擔保事項。例如：2001年6月，中關村為該公司的參股公司北京中關村通訊有限公司向銀行借款提供了25.6億元的擔保，占該公司凈資產的145％。中關村對該事項沒有及時履行信息披露義務。又如，截至2001年6月30日，中國科健股份有限公司12個月內累計為他人貸款提供擔保24筆，折合人民幣63，913萬元，占該公司2000年經審計的凈資產的300.35％。
反思：
上市公司的擔保屬于重大不確定性事項，盡管它無法在報表中正式列為項目，但由于一旦承擔連帶擔保責任，損失可能巨大。因此要求以附注的方式在報表說明中披露。
而作為注冊會計師，其查處一般應先查明上市公司可能有哪些關聯企業，然后，要用聲明方法逐一要求他們保證沒有存在不披露的或有事項等。
手段4：虛擬資產掛帳
引言：
虛擬資產掛帳主要是指一些公司對于不再對企業有利用價值的項目不予注銷，例如已經沒有生產能力的固定資產、三年以上的應收賬款，已經超過受益期限的待攤費用、遞延資產、待處理財產損失等項目，常年累月掛賬以達到虛增資產。
案例：
被稱為中國證券詐騙第一案的紅光實業，在上市申報材料中隱瞞固定資產不能維持正常生產的嚴重事實。其關鍵生產設備彩玻池爐實際上已經提完折舊，自1996年下半年就出現廢品率上升的現象，但是紅光實業隱瞞不報。案件披露后，為紅光公司審計的蜀都會計師事務所也被解散。
反思：
對于實物資產虛擬掛賬的現象，注冊會計師可以采用賬實相對、賬賬相對、賬證相對的方式，審查實物資產的真實價值。像紅光實業這樣的案子，注冊會計師還應當關注產量、銷量和成本的異常現象，廢品率上升的原因。而對于應收賬款、待攤費用、遞延資產等項目，也要采用分析性程序，關注異常項目。
手段5：盈利預測水分多
引言：
盈利預測數是投資決策的重要依據，因此，高估的盈利預測數會對投資者造成誤導，損害投資者的利益。中國證監會規定首次公開發行股票公司應在招股說明書、上市公告書中披露盈利預測信息，預測時間從發行開始不少于一年，并對負偏差過大的上市公司制定了相應的處罰措施。
案例：
上市公司夸大盈利預測的主要方法有以下三點：
1.運用不恰當測試基礎，過分樂觀估計盈利前景。典型案例有紅光實業、東方鍋爐以及2001年被處罰的麥科特等。紅光實業1997年盈利預測7055萬元是在1995年度5400萬元基礎上進行的，但是1996年的凈利潤是虛假的，紅光公司通過虛構產品銷售、虛增產品庫存和違規賬務處理等手段，虛報利潤15，700萬元，1996年實際虧損10，300萬元實際上1996年度虧損10300萬元。
東方鍋爐為了達到股票上市的目的，伙同有關方面作假，將注冊時間和成為試點企業的時間提前，還編造了股東大會決議和分紅方案。另外，為表現良好的盈利狀況，公司違反國家有關財務制度和會計制度，對1992年至1994年的利潤進行調整，編造虛假財務報告，虛增利潤1500萬元，并在上市公告中作了虛假披露。
2001年被查處的麥科特，通過偽造進口設備融資租賃合同，虛構固定資產9074萬港元；采用偽造材料和產品的購銷合同、虛開進出口發票、偽造海關印章等手段，虛構收入30118萬港元，虛構成本20798萬港元，虛構利潤9320萬港元，其中1997年虛構利潤4164萬港元，1998年虛構利潤3825萬港元，1999年虛構利潤1331萬港元。與麥科特虛假上市一案有關的中介機構也受到處罰。
2.虛構未來交易。在編制盈利預測報表時，對銷售量等項目的預測，往往需要以所簽訂的合同為依據。一紙虛假的銷售合同，往往能夠起到化腐朽為神奇的作用。到了上市以后，又可以以種種理由取消合同。
3.選用不當的預測方法。在進行盈利預測時，往往需要很多主觀判斷，例如銷售量、銷售價格、成本費用等。局外人很難通過盈利預測報表來判斷預測方法是否恰當。因此，一些上市公司就可能隨心所欲的選擇預測方法。例如，1999年上市的某上市公司有兩個承諾，一是新疆南水北調“工程水泥襯板由它提供；二是1999年銷售收入比上年接近翻一番。據1999年中報透露，所謂水泥襯板項目由于”南水北調“工程設計使用材料變化而未能投入。從1999年年報來看，所謂銷售翻番的說法也已食言。
反思：
1999年上市的公司中，有七成沒有達到盈利預測的水平。
2000年7月17日，中國證監會在各證券媒體上刊登了一則公告，對1999年盈利預測產生重大負偏差
論文關鍵詞 證據性當事人陳述 虛假陳述 當事人作證制度 當事人宣誓
在法制越來越完善的中國,日益增多的民事糾紛之解決依賴證據,證據制度構成我國民事訴訟制度的核心。我國現行的《民事訴訟法》第63條為民事案件的判決列了七大證據資料,當事人陳述是其中的一類。把當事人陳述作為案件審理中解決糾紛的證據之一,體現了證據性當事人陳述對民事案件審理結果的重要性。
一、證據性當事人陳述的內涵與功能
(一)證據性當事人陳述的內涵
對于當事人陳述的涵義,我國民事訴訟法中并沒有明確的規定。一般認為,當事人陳述的涵義有廣義與狹義之分。從廣義上看,當事人陳述包括當事人關于訴訟請求的陳述、當事人對與案件有關的其他事實的陳述、對證據來源的陳述、以及對案件的性質和法律問題的陳述等。狹義的當事人陳述,則指當事人在訴訟中就與本案有關的事實,尤其是作為訴訟請求根據或反駁訴訟請求根據的事實,向法院所作的陳述。由此可見,從民訴證據的角度出發,并非所有的當事人陳述都能成為案件的證據,能夠作為案件證據的當事人陳述只能是當事人關于與本案有關的事實所做的陳述。下面本文所指的當事人陳述專指證據性的當事人陳述。
(二)當事人陳述的功能
作為民事訴訟法證據使用的當事人陳述,具有以下兩大證據上的功能。(1)獲取案件事實。案件的事實是對呈現于人體感官之前的事物或現象的一種判斷,是能夠被陳述出來的。而對于能證明案件事實的必須是法律事實,所以當事人陳述的是在整個訴訟過程中適合法律評價的事實,“作為陳述的案件事實并非自始‘既存地’顯現給判斷者,毋寧必須一方面考量已知的事實,另一方面考慮個別事實在法律上的重要性,以此二者為基礎,才能形成案件事實。”法官在當事人陳述事實的基礎上,結合其它的證據資料,從而獲取了案件的事實,為成功形成心證打下基礎。(2)闡明案件事實,有助于法官發現真實。民事訴訟中決定案件勝敗的是案件事實,當事人作為案件糾紛的主體,一般親歷了案件的發生全程、對案件的事實最為了解。但是,由于事實已經是過去的事實,再加上當事人對其陳述的事實存在利害關系,所以,當事人在對案進行陳述時不僅僅是一個簡單機械的過程,更是一個記憶加思維整合的過程,并試圖證明其訴訟主張、維護其權益。在雙方當事人陳述中,法官可以針對雙方的觀點,探查出矛盾點,過濾掉不必要的事實,從而有利于法官較快地掌握案件真實的產生發展情況,從而適用法律做出合法合理的正確裁判。
二、我國立法上對當事人陳述制度的規定及其缺陷
我國現行民事訴訟法上對當事人陳述問題的規定主要體現在第63條第5款及第71條第1款里面。第63條第五款以列舉的形式把當事人陳述作為民事證據之一,只用了六個字來表述;而第71條第1款則規定:人民法院對當事人的陳述,應當結合本案的其他證據,審查確定能否作為認定事實的根據。從法條的表述可見:當事人陳述的規定粗線條化,結果導致當事人陳述在民訴實務過程中存在以下問題。
1.沒有對當事人陳述的概念進行界定,導致在實踐中人們對當事人陳述的內涵之理解產生不同。從學理上,學者們對當事人陳述就存在三種不同的理解。第一種觀點來自前蘇聯著名法學家克列曼,他認為,原告、被告人和參加訴訟的第三人所作的陳述是證據的一種;第二種觀點來自我國學者柴可發,他認為當事人在民事訴訟中,對案件事實情況所作的敘述叫做當事人陳述;江偉教授代表第三種觀點,他則認為當事人的陳述是指當事人在訴訟中就與本案有關的事實,尤其是作為訴訟請求根據或反駁訴訟請求根據的事實向法院所作的陳述。由于立法上的規定不清,學者們對陳述的內涵界定不同是可以理解的,同樣在實務界中法官在認定證據時也會出現不同的界定,但是法官不同的界定卻對當事人雙方的權益造成重大影響,因此鑒于影響大,法官不會輕易地采用此類證據,使得當事人陳述作為證據的適用性降低了。
2.缺乏對當事人陳述進行分類的規定。民事訴訟中當事人的陳述并不全部都能充當證據資料來使用。當事人對案件的所作的陳述的階段,一般包括兩個,即證據調查階段的當事人陳述與法庭辯論階段的當事人陳述,只有在證據調查階段的當事人陳述才能作為證據使用;但是實踐中,當事人關于案件事實的陳述總是有意或無意的與當事人對案件的主張、當事人對對方當事人觀點的反駁等表述融合在一起,此時怎樣從融合在一起的當事人多種類型的陳述中剝離出作為證據使用的陳述,就需要從立法上對當事人陳述的類型進行完善的規定。否則作為證據使用的當事人陳述與不作為證據使用的當事人陳述混淆在一起,會影響證據性當事人陳述應有功能的發揮。
3.立法上缺乏對當事人陳述程序規則的規定。當事人陳述的程序規則,是調整獲取當事人陳述作為證據應當如何展開及運作的過程——當事人于什么時間、在什么地點進行陳述?陳述的內容之范圍界定、陳述的方式有哪些?當事人在陳述時的權利與義務是什么?陳述過程中法院在哪些程序中可以對當事人進行詢問、在哪些條件下不能進行詢問?陳述的內容經過什么程序成為證據等等。缺乏對此類規則的設定將導致陳述過程的混亂,則一方面影響了辦案的效率,另一方面也浪費了司法資源。
4.立法上對當事人的拒絕陳述與虛假陳述的預防缺失。民事訴訟是與當事人的利益緊密聯系在一起的,無利益即無訴訟。作為民訴糾紛的當事人,參與訴訟最大的目的就在于訴訟活動的勝利,受利害關系的驅使,為了獲得對自己有利的判決結果,導致證據性當事人陳述容易出現虛假情況,因此當事人陳述得來的證據資料“實與虛同在,真與偽并存”。民事訴訟法雖然把當事人陳述作為一種證據,但對于當事人拒絕陳述及虛假陳述卻缺乏規范及處罰規定。法律規定的缺失導致當事人為了維護自己的利益而實施的編造虛假的案件事實或者對方當事人的虛假事實進行承認的行為,但卻不會得到任何的懲罰,這帶來了負面影響,一方面法院為了發現真實必須付出更大的成本(有違訴訟經濟的),另一方面法院為調查案件事實必須啟動一些程序,這就引起了引起訴訟程序的復雜化,使得訴訟過程拖延,這些都是與訴訟的本質要求相違背的。
三、完善當事人陳述制度之建議
當事人陳述制度的完善與現行強調當事人主義的民事審判方式改革是密切相關的。當事人陳述制度的健全和完善有助于訴訟中以當事人為中心的訴訟模式之實現。下面,筆者主要從三個大的方面提出對作為證據使用的當事人陳述制度的完善,期望對當事人陳述在司法事務中得到良性的實施起到幫助作用。
(一)合理界定當事人陳述之內涵
科學合理的對作為證據使用的當事人陳述制度之內涵進行界定是當事人陳述制度發揮作用的前提。對于何為證據上的當事人陳述,法律上必須明確規定:作為證據使用的當事人陳述是當事人在訴訟過程中,由訴訟主體以書面形式或言詞形式,向法院做出的關于案件事實的陳述。這樣的規定可以厘清我們對當事人陳述的模糊理解,使民事司法實務中對作為證據使用的當事人陳述之內涵就清晰了,可以把當事人在陳述事實過程中與之滲透在一起的關于案件的訴訟主張、關于當事人主觀上的感受排除在證據之外。
(二)確立防止當事人拒絕陳述與虛假陳述的措施
在法院司法實踐中,當事人不據實陳述的現象比較突出,主要有幾種虛假陳述的情形:第一,有的當事人不清楚自己陳述了案件事實是否對自己有利,為了避免據實陳述后對自己的不利,在審判人員詢問時要么保持沉默,要么答非所問。第二,有的當事人認為真實地陳述事實對自己不利的時候,就采用回避或否認的方法,任憑審判人員詢問,一味地回答“不知道”、“不是”等。第三,有的當事人因受捏造、歪曲事實等不負責任心態的支配,在陳述中要么把實際上是這種事實說成是那種事實,要么把實際上不存在的事實說成是存在的;為了杜絕這樣的虛假陳述出現,立法上應采取措施進行防范。
1.建立預防當事人虛假陳述的宣誓制度。當事人陳述時的宣誓制度,是指法院在開庭審理民事案件中,當事人應向法庭宣誓,對案件陳述的事實之真實性負責,并承擔由于作虛假陳述而引起的一切法律后果的一種法律制度。在民事訴訟法中針對當事人陳述使用宣誓,是許多國家的普遍的做法,比如英美法系國家把當事人視為證人,由此設立了證人宣誓程序;大陸法系國家在詢問當事人時也使用宣誓制度。我國也應借鑒國外做法在立法上做出宣誓的規定,規范作證程序,加強當事人陳述真實事實責任感,以保證當事人陳述內容的真實可靠性。
2.確立當事人在陳述時應承擔的真實陳述義務及違法義務的處罰措施。世界上不少國家在法律中規定了當事人的真實陳述義務,作為對當事人陳述時容易出現虛假陳述的防范。例如《德國民事訴訟法》第138條第1款規定的“當事人應就事實狀況為完全而真實的陳述”;《日本新民事訴訟法》第230條也有關于當事人真實義務的類似規定。筆者認為,我國立法也應規定當事人陳述時之真實義務。同時在設定當事人陳述的真實義務時需要把握幾點:首先對當事人真實陳述義務中之“真實”的界定要清晰。其次,要求當事人在履行真實陳述義務必須做到:禁止以不正當手段形成有利于自己的訴訟狀態;禁止作虛偽陳述,影響法院正確判斷,否則作相反推定;禁止捏造、歪曲事實;禁止答非所問或保持沉默;禁止反言。最后,法律應明確地對違反義務的行為進行懲治,可設計的法律后果大致包括:不采信當事人陳述及提供的證據;采取罰款、拘留、判決藐視法庭等強制措施;責令承擔訴訟費用;駁回當事人的訴訟請求等。
(三)完善當事人陳述制度的有關程序規則
從程序上完善我國的當事人陳述制度,可以借鑒英美法系的當事人作證制度與大陸法系國家的當事人聽取制度,同時引入法官的闡明義務。
1.確立當事人聽取制度,使法官和當事人盡快掌握案件的全貌及重心,為接下來進行的法庭調查做準備。
內容提要: 盡管我國為解決“執行難”問題進行了諸多嘗試，但這一問題仍未得到充分解決。本文從被執行人財產申報制度這一角度出發，通過分析被執行人財產申報制度目前在我國的現狀及原因，逐步探索一些完善被執行人財產申報制度的方法和建議，從而找尋破解“執行難”問題的出口。
“執行難”是困惑我國民事訴訟法學理論界和司法實踐的一個重大問題，在2007年底修改并于2008年4月1日正式施行的《中華人民共和國民事訴訟法》（以下簡稱《民事訴訟法》）中，我們可以清晰地看出法律制定者為解決“執行難”問題所付出的努力。不可否認，這些努力有效地彌補了《民事訴訟法（試行）》的諸多漏洞，使解決“執行難”問題有了更為有力的法律依據，但是這一問題并沒有得到完全的解決。諸如本文將要論述的被執行人財產申報制度問題，便是其中最為典型的一例。構建并完善被執行人財產申報制度是破解“執行難”問題的重要出口。
一、被執行人財產申報制度的概念及意義
根據最新修改的《民事訴訟法》第217條，被執行人財產申報制度是指被執行人未按執行通知履行法律文書確定的義務的，應當向法院申報當前及收到執行通知之日起一年前的財產情況，否則將受到拘留或罰款等處罰的一種制度。Www.133229.cOm從該法條中可以看出：1.被執行人財產申報制度適用的條件是被執行人未按執行通知履行法律文書確定的義務。2.被執行人財產申報的時間范疇是當前以及收到執行通知之日起一年前。3.被執行人財產申報的范圍應當是被執行人的所有財產狀況，包括所有動產和不動產，同時本文認為還應當包括靜態的財產狀況和動態的財產狀況：靜態的財產狀況是指被執行人在某一時點的財產余額、財務報表及動產、不動產的所有情況；動態的財產狀況是指被執行人在收到執行通知之日起一年內的財產增減變動情況。4.被執行人不履行財產申報義務，將導致拘留或罰款等處罰。
查明被執行人可供執行的財產是強制執行的關鍵，同時也是執行的難點之一。近幾年來，這個問題一直是困擾法院執行工作的突出問題。執行法院掌握被執行人財產狀況的主要途徑有三個：法院調查、申請人舉報和被執行人主動申報。沒有任何人會比被執行人自己更了解自己的財產狀況，因此如果被執行人能夠主動申報其財產狀況的話，將是執行法院掌握被執行人財產狀況最為有效的途徑。因此，本文認為建立并完善被執行人財產申報制度的意義在于：
1.對法院而言，降低司法成本，減少因查詢被執行人財產狀況而浪費的人力、物力、財力，可以提高執行效率，符合執行經濟的要求；同時，通過強制被執行人申報財產并且明確不履行此義務將導致的法律后果，無形中會給被執行人施加心理壓力，使被執行人無法置若罔聞，客觀上維護了法院的權威。
2.對被執行人而言，財產申報制度并不完全是扣在腦袋上的“緊箍咒”，應當一分為二的看待這一制度：一方面來說，被執行人拒絕報告或者虛假報告的，法院可以根據情節輕重對被執行人或者其法定人、有關單位的主要負責人或者直接責任人員予以罰款、拘留，這是不利的一面；另一方面來說，如果被執行人有實際困難客觀上確實暫時無法履行生效文書確定的義務，主動申報財產狀況則是其無法履行義務的證據，可能導致《民事訴訟法》第232條或第233條的適用，中止或終結對本案的執行。
二、被執行人財產申報制度適用的現狀及原因分析
“我國的‘執行難’問題主要是因為無法收集到債務人的財務信息造成的。[1]在《民事訴訟法》修改以前，各地高院都曾制定一些準則來確立被執行人申報財產狀況的義務，[2]事實上，世界上大多數法治國家都規定了被執行人申報財產的義務，[3]這次《民事訴訟法》的修改正是借鑒了世界各國的先進做法并對各地高院強制被執行人申報財產做法的一種正式肯定。
但是，被執行人財產申報制度施行以后并沒有很好地達到預期的效果，正如江蘇省揚州市中級人民法院副院長黃成剛在其《論我國被執行人財產申報制度的構建》一文中所說，“筆者在基層法院分管執行工作，從上述規定頒布以來本院通過被執行人自己申報財產（特別是申報可供執行的財產）從而執結案件的情況幾乎不存在”[4]。近幾年，由于找不到被執行人以及無法掌握其財產狀況從而導致無法執行的情況大量存在，致使“執行難”問題愈發突出，媒體的關注客觀上使這一問題放大并逐漸成為社會的熱點，一定程度上影響了老百姓對法院的信任度，有損法院的權威。
“談到執行難原因時，人們往往很強調地方保護主義、部門保護主義、行政干預等。但實際上一些被執行人方面千方百計轉移財產、逃避執行給人民法院執行工作帶來的阻力和難度，從案件總體數目上看，可能遠遠大于上述的外部因素干擾”。[5]司法實踐中，被執行人拒不申報其財產狀況的表現形式主要有三種：一是對申報通知不予理睬，即使收到執行法院申報財產的通知也拒不說明財產狀況。二是隱瞞申報，只申報財物價值較小或者是遠遠小于執行標的的財物情況又或者是難以實現的債權甚至包括一些債務，對可供執行的財產則不作申報。三是虛假申報，通過虛假陳述虛構無財產可供執行的假象。
究其原因，主要有以下幾點：1.長期以來由于我國社會信用建設嚴重滯后，不少被執行人缺乏誠信，欠債后隱匿、轉移財產，惡意規避執行。2.被執行人能夠輕易逃避監管轉移財產，企業法人財產狀況不透明，做假賬現象大量存在，財務數據嚴重失真。3.部分協助執行人法律意識淡薄，出于自身利益需要與被執行人惡意串通，幫助被執行人轉移財產。[6]4.在我國被執行人不履行申報財產義務的懲戒機制較弱，被執行人不履行如實申報財產狀況的義務并不會招致不利的后果。基于我國的國情，在實踐中大多數發出的財產申報令，沒有得到申報，基于執行工作的實際考慮，法院很少因此對被執行人采取拘留、罰款措施。這就使被執行人財產申報制度形同虛設。[7]5.執行機制的缺陷導致被執行人能從不履行財產申報義務中獲利。在實際的執行過程中，執行人員為了結案，時常對申請人做工作，建議其放棄部分權利主張，以保證被執行人能有足夠的能力履行生效法律文書判定的義務。這盡管是一個不上臺面的方法，但的確是一個效果良好的執行方法。案件雖然就此結案，而且是作為和解方式結案的，然而，看似皆大歡喜的表象背后卻傳遞了這樣一個信號，即不主動履行生效判決，由被告人轉化成為被執行人，可以減少債務的給付義務。也就是說，主動履行義務的被告人，不但需要全額給付債務，而且沒有任何好處；而賴債不還的被告人，一旦成了被執行人，不但沒有什么損失，相反還能從這種賴債行為中獲得收益。這樣的結果，從另一個側面來說是鼓勵成百上千的被告人不履行債務，而等待著成為被執行人，等待著申請人放棄部分權益。[8]
三、完善被執行人財產申報制度的建議
執行程序是實現債權人權利的最后一道關口，也是民事訴訟程序中最為重要的程序之一。法院如果不能妥善、全面地執行兌現（如農民工工資、企業破產債權分配等糾紛），極有可能會激發社會矛盾。而如果法院不能查明被執行人的財產狀況，整個執行程序就會因為缺失可供執行的財產而難以順利進行，實現債權人權利的最后一道關口也從而被突破。因此，本文認為盡管2007年修改的《民事訴訟法》從法律意義上確立了被執行人財產申報制度，但在此基礎上完善該制度仍迫在眉睫。本文提出如下建議：
（一）盡快制定被執行人申報財產制度的相關細則規定是完善被執行人財產申報制度的前提
立法的不完善是一個制度無法真正落到實處的首要原因，只有從立法上完善相關法律規章制度，才能要求人們更好地去遵循，也才能在較大程度上杜絕鉆法律空子的現象。
第一，應當明確被執行人申報財產的具體內容。
本文認為，被執行人為自然人應申報的內容有：家庭成員狀況、婚姻狀況及夫妻共同財產狀況；工作單位、從事崗位、工資及實際收入、收入來源；房產狀況及居住情況；存款情況及存款所在金融機構名稱（包括理財產品、股票、基金等）；對外債權債務情況；家庭財產（1000元以上）物品清單；外出打工、出國、旅游或其他性質的長時間外出情況。
被執行人為法人應申報的內容有：公司法人的實際投資者、注冊資金是否實際到位；公司全部銀行開戶賬號及賬上余額；掛靠在公司名下的汽車數量及其現有狀況；掛靠在公司名下不動產的名稱、數量、位置、價值、照片；公司固定資產數量及變動情況；公司無形資產狀況；公司長短期投資狀況；公司即期及遠期債權債務狀況；公司上月、上季度、上半年、前一年的資產負債表、損益表、現金流量表。公司法人在申報以上材料時，應當附上相關證明材料。公司法人如果認為自己申報的材料屬于商業秘密，也可書面申請人民法院為其保密。
第二，明確被執行人申報財產的期限。
依據2007年修改的《民事訴訟法》第217條，被執行人未按執行通知履行法律文書確定的義務，應當報告當前以及收到執行通知之日前一年的財產情況。“當前”是指被執行人收到執行通知之日，即被執行人應當申報收到執行通知之日的現有財產狀況及之前一年的靜態及動態財產狀況。本文認為除此之外，被執行人還應當隨時申報在執行過程中的財產變動情況，以防被執行人在初次財產申報以后轉移財產、隱瞞財產。被執行人在此期間轉移財產的行為將成為追究被執行人法律責任的重要依據。
第三，強化被執行人不履行財產申報義務的責任，嚴重者可追究刑事責任。
司法實踐中被執行人拒絕申報、虛假申報、隱瞞申報財產狀況，最重要的原因就是現有法律對不申報者的處罰較小，以及執行法院在實際操作中對拘留、罰款等處罰性措施運用得較少，故而對被執行人的威懾力不大。因此，本文認為應當強化對被執行人不履行財產申報義務的責任，拒不申報、虛假申報和隱瞞申報者應當嚴格依法予以處罰，嚴重者還可依據《民事訴訟法》第102條、第104條追究刑事責任，要做到“查得出，罰得到，嚴肅執法”。
第四，制定統一的被執行人財產申報通知格式文本，在通知上明確不履行該義務將導致的法律后果，做好釋明工作。
最高人民法院應當制定統一的被執行人財產申報通知書的格式文本，并且在通知書上應當明確不履行財產申報義務將導致的法律后果。執行法官應當在發出執行通知后被執行人未履行法律文書確定的義務時，向被執行人送達財產申報通知書，同時執行法官應當向被執行人做好釋明工作。
（二）實行聽證程序，雙方當事人對質是完善被執
行人財產申報制度的關鍵，也是解決執行難問題的關鍵在執行案件中，申請執行人是最關心債權能否執行兌現的，另外法律也明確規定了申請人有提供被執行人財產狀況的義務，故申請人一定會想方設法地查明被執行人的財產狀況。本文認為，驗證被執行人虛假申報、隱瞞申報財產狀況除了法院采取強制措施予以查明外，另一個最為有效的方法是舉行聽證程序，由雙方當事人在聽證會上對質。被執行人申報財產后，執行法官應當首先進行審查，對被執行人申報的財產狀況先做初步審查；然后召集雙方當事人聽證，申請人對被執行人申報的某項財產狀況表示質疑并提供相關證據予以證明的，執行法官應責令被執行人予以說明并提供證據加以證明。被執行人無法證明的，執行法官可將此作為被執行人虛假申報、隱瞞申報財產的證據，對被執行人予以處罰。
（三）構建社會誠信系統，努力促成誠信守法、有法必依的良好法治環境是完善被執行人財產申報制度的最終目的，也是解決“執行難”問題的最終目的
誠信是中華民族所世代信奉的傳統美德，它是立身處世的準則，是人格的體現，是衡量個人品行優劣的道德標準之一。然而，近年來，隨著市場經濟的進一步深入，“老賴”逐年增多，并已形成“賴債怪圈”，嚴重影響了法治社會、誠信社會和和諧社會的建設。完善被執行人財產申報制度是打擊“老賴”的有力手段，也是構建誠信社會的必然要求。
首先，通過媒體曝光使“老賴”無處遁形，媒體公開“老賴”名單，將此與銀行信貸系統、出境檢驗等掛鉤。誠信社會理應是一個公開的社會、透明的社會，應當讓“老賴”在公開、透明的法治環境下無處遁形，增加“老賴”賴賬的社會成本，迫使其積極履行法律義務。在媒體上公開不履行財產申報義務的被執行人名單，對其名譽造成完善被執行人財產申報制度損貶，也可以促使被執行人履行義務。
其次，強化相關組織和個人積極協助法院調查、法院執行的義務；在司法實踐中，一些協助執行人法律意識淡薄，出于自身利益需要與被執行人惡意串通，幫助被執行人轉移財產。因此，應當強化有關組織和個人協助法院執行的義務，對惡意串通被執行人并幫助其隱瞞、轉移財產的協助執行人予以拘留、罰款等處罰，情節嚴重的可追究其刑事責任。
注釋:
[1]李浩主編：《強制執行法》，廈門大學出版社2004年版，第410頁。
[2]如《云南省高級人民法院關于推廣試行〈被執行人財產申報制度〉等四種執行工作制度的通知》（云高法發［1998］16號）；《重慶市高級人民法院關于被執行人財產申報制度》（試行）（1999年8月25日重慶市高級人民法院）。
【關鍵詞】創業板；信息披露；風險控制；法律責任
目前，距首批上市企業進入創業板市場已經有兩年半的時間，人們從最初關注“完善融資渠道”的意義，更多的轉為如今對高風險性控制的關注。從創業板市場最初的發行上市這一源頭來控制風險，嚴格發行過程中涉及的主要信息披露主體的責任，使其主動選擇真實披露上市信息，將有利于我國創業板市場的健康發展。
一、創業板市場信息披露現狀
創業板市場是主板市場之外的一種專門為高成長性中小型新興公司、高科技企業提供融資渠道、促進高科技產業發展的創新性股票市場。由于實行較低的上市公司標準和要求，使得其存在著很高的市場風險。
毋庸置疑，嚴把上市過程準入關，強化信息披露監管，是最大限度地降低因“披露”不實、不規范和不及時而導致市場風險的有效保障；但是，現實中的信息披露情況卻并不樂觀。上市過程中相關信息披露責任人為了能獲得自己的利益，往往會把“誠信披露”的義務拋之腦后，隱瞞擬上市公司的真實情況以獲得上市資格，這成為導致市場風險的元兇。
“海普瑞”在創業板上市創下了財富神話，創立“海普瑞”的李鋰、李坦夫婦也榮登中國內地新首富；但是一份要求查處“海普瑞”涉嫌虛假陳述的申請書遞至證監會，稱“海普瑞”在《招股說明書》中涉嫌虛假陳述、給投資人造成損失，要求證監會進行調查；[1]還有媒體發表《海普瑞“神話”的財務啞謎》報道，質疑其2009年可能存在虛增收入并夸大利潤。此外，在創業板上市的國內最大戶外品牌“探路者”也被告上法庭，被的理由居然也是其創業板上市資格存在虛假欺騙行為；金剛玻璃公司也發生應收賬款披露不真實的事件。[2]通過審視創業板市場上市企業的這些違規行為，使我們不得不承認，創業板市場上市過程中信息披露的真實性令人擔憂。
二、創業板市場違規信息披露原因的經濟學分析
上市過程中涉及信息披露的主體實際上有很多，但上市公司本身的信息披露卻最為重要。因此，本文這里以此種信息披露主體的成本收益為切入點進行分析。
（1）一般證券市場狀況
對于上市公司這一信息披露主體而言，進行虛假的信息披露成本主要包括：信息披露的正常成本、虛假信息所付出的額外成本，如因虛增收入和利潤多繳納的增值說和所得稅、機會成本、處罰成本等；其收益包括：成功上市后發行股融資、再融資、與主力機構暗箱操作，獲取股價上漲的收益等。
利用成本收益模型來分析：設成本C=C1+PN，收益R=R1- PN。C1代表虛假信息披露的經濟成本,R1代表各種經濟收益，P表示披露虛假信息被社會公眾察覺或被證券監管機構查處的概率，N表示因察覺而導致的法律成本，也就是處罰成本。（見圖1）
當CR，即披露虛假信息的成本收益空間處于R曲線上方時,披露主體有更多的動機披露真實信息。在經濟成本一定的情況下，如果社會公眾能夠更多更詳細地察覺披露信息中的真偽,或者證券監管機構查處虛假信息的能力和力度更大,那么P會更大,即披露虛假信息被察覺和查處的概率更大；另一方面,如果社會公眾在察覺虛假信息之后能夠更堅定地“聲討”這家上市公司和保薦人，或者法律責任更重一些，例如證券監管機構的罰款更高一些,高到可能使其“傾家蕩產”,那么N就會更大,即因披露虛假信息而可能獲得處罰會更大。即R曲線會向左下方移動,而C曲線會向左上方移動（見圖2）,也就是說,信息披露主體披露虛假信息的博弈空間縮小,而披露真實信息的博弈空間會擴大。[3]
（2）創業板市場特殊狀況
相比較一般的證券市場而言，創業板市場具有特殊性。它為新興高成長性的中小企業及高科技企業提供直接融資渠道和市場，以支持和推動新興高科技企業的迅速成長。所以，創業板實行較低的上市公司標準和要求，上市對象定位于尚處創業階段、發展規模尚且不足的中小企業。根據會計學研究的成果，“規模較小的公司往往風險較大，市場對高風險的公司定價通常也較高，也就是說，規模越小的公司，市場對其反應就越大”。[4]正是由于創業板的這種特殊性，所以企業一旦在創業板市場成功上市后，往往會引起很大的市場反應，獲得的融資收益也比一般證券市場大得多。正如前文提到的“海普瑞”公司，上市后使得公司的創辦人一夜之間躋身中國內地新首富。從上市公司的角度來說，創業板市場提供了融資機會，只要能成功上市就會獲得高額的融資收益，所以其往往愿意冒更大的風險進行違規信息披露，導致披露真實信息的空間比一般的證券市場更小（見圖3）。
（3）小結
根據上文，我們可得出完善上市過程信息披露的兩個有效途徑：加大信息查處概率和增加信息披露法律成本。但相比較大量不知真實性的信息披露報告而言，監管部門的查處力量有限，而公眾所獲得的信息更是少之又少，在實踐中查出虛假陳述的概率是很小的；因此法律成本的大小就變成制約信息披露主體披露信息真實性的重要成本因素。鑒于創業板市場的特殊性，我們需要設計比主板市場更為嚴格的法律成本。
三、嚴格法律責任，加大信息披露違法成本
一般認為，法律責任應包括行政責任、刑事責任、民事責任。由于這三種責任性質不同，所以在心理上反映出的成本大小也是不同的。刑事責任是最嚴厲的法律責任，所以在信息披露主體心理上反映出的成本也應是最大的；民事責任由于面對的賠償主體較多，賠償數額相對會大一些，所以心理上反映出的成本次之；行政責任相對來說，由于多為警告等形式，心理上反映出的成本最小。加大信息披露違法成本，要綜合的運用這三種法律責任。
就刑事責任而言，目前的刑事責任設置存在很多問題。例如：虛假披露方面犯罪的刑罰以短期自由刑和罰金為主；只對在持續信息披露中財務報告虛假行為作規定；犯罪主體主觀方面大都要求有故意或“重大過失”，在情節上要有“嚴重后果”等。所以，要嚴格信息披露主體刑事法律責任，最基本的就應該設置適當的處罰方式，要對上市過程信息披露虛假行為作出規定，使之與其他責任相互配合，更好的起到威懾作用。
在行政責任方面，我國目前的行政責任方式包括行政處罰和證券市場禁入制度。對虛假信息披露的主體處罰不能過輕，不能僅僅適用“警告”的行政處罰方式，而要加大處分的威懾力，最直接的方式就是提高罰款金額、適用市場禁入資格等。
最后，關于民事賠償法律責任制度，可以說民事責任是信息披露法律責任中最不可缺少的一項責任。因為，違規者承擔民事責任能最大限度的補償投資者因其虛假陳訴造成的損失，而且最后的賠償總額也相對較大。民事責任雖很重要，但證券市場虛假陳述行為人承擔侵權民事責任時，還是需要符合特定的標準：首先，行為人是否具有過錯，應當分析其是否符合理性人標準；其次，虛假陳述的內容是否構成侵權，關鍵在于該內容是否重大；最后，行為人是否需要承擔民事責任，取決于虛假陳述是否導致投資者的經濟損失。關于計算虛假陳述侵權的賠償額，要采用交易價差額計算法，[5]以投資人因虛假陳述而實際發生的損失為限。需要注意的是，虛假陳訴與投資者之間的投資損失的因果關系包括兩方面的內容。首先是交易因果關系，即如果沒有違法行為，交易就不會完成，至少不會以最終表現完成。其次是損失因果關系，即原告的損害（一般指投資值的減少）直接歸因于被指控的違法行為以及違法方式。損失因果關系是被指控行為與原告金錢損失之間的一種必然聯系。在行為人是否需要承擔民事責任時，要從這兩方面的因果聯系加以認定。[6]
相對于刑事責任，行政責任和民事責任更偏重于“經濟處罰”，法律成本可以以一種“定量”的方式體現出來，其表現形式更多的是罰金和民事賠償，在現實中較容易實現。
總之，嚴格信息披露主體法律責任，加大信息披露違法成本，要綜合的運用三種法律責任承擔形式，使得信息披露主體在考慮風險成本和風險收益后，能主動的選擇真實披露信息，從而有助于從創業板上市源頭控制風險。
參考文獻：
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[2]資料來源：深圳證券交易所――創業板省略?main/chinext.
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作者簡介：
財務報表分析局限性改進方法
一、財務報表分析的作用
（一）資產負債表的分析作用
資產負債表能夠有效的反映出企業會計期末全部資產、負債情況和所有者權益狀況。通過對資產負債表的分析能夠反映出企業在一定時間內的財務狀況，并且有助于幫助企業管理層次準確的分析資產類項目，了解企業投資活動的結果，以此提高企業價值。財務報表分析可以為投資者進行投資決策提供科學依據，有效保障企業的融資方式。
（二）利潤表的分析作用
利潤表是反映企業在一定時間段內生產經營活動的成果，即凈利潤的實現情況，通過對企業的盈虧狀況，體現企業的價值，判斷資本保值和增值情況。此外，利潤表中能表現出不同時間的數字比較，通過對這些數據的理解和運用，有利于分析企業今后的發展趨勢和利潤潛力，利潤表的分析可以得到利潤增減變化的原因，便于會計報表使用者為編制下期的利潤預算、改進經營管理提供科學的依據，掌握整體的經營戰略。
（三）現金流動表的分析作用
現金流動表是通過企業的現金流動情況為基礎制作的財務情況變動表，能有效的反映出以現金為基礎編制的財務狀況，體現企業的資金能力。而現金流動表完全以現金的收支為基礎，消除了核算中由于估計等產生的誤差，提高分析結果的可靠性和準確性。通過現金流動表的分析，可以了解企業一定時期內現金流入和流出的原因，償還債務能力和支付股利的能力。因此，現金流動還可以分析企業投資和理財活動對財務狀況的影響。
二、財務報表分析的局限性
（一）分析方法的局限性
第一、比較分析法是報表常用的一種分析方法，報表分析者要根據分析的目的進行各方面的比較，得出正確結論。而不同行業處于不同的周期企業，缺乏統一的財務指標，不能一概而論。在分析過程當中，僅僅采用橫向或縱向的分析是片面的，兩者的單獨體系減弱了報表分析的效率和效果。而且過多的注重“量”忽略“質”，導致了分析結果的誤差較大，說明的問題較少。
第二、比率分析法作為財務分析的重要方法，有著較強的適應和對比性，但也有其局限性的一面。首先，財務報表主要是針對已發生的各項經濟活動財務信息的有效記錄，難以為投資者提供有關未來的財務信息，投資者只能根據過去的發展規律進行預測，此行為存在著較大的假設性。其次，屬于靜態分析，對未來的推測未必十分合理。
第三、財務報表分析中，大多列舉的都是資金與貨幣信息，但是隨著經濟社會的不斷發展，人才作為一種潛在資源也不斷地發揮其重要作用，然而受到客觀條件的制約并沒有表現出來。它并非直接轉化為生產價值，而是在潛移默化的影響著企業的生產經營，尤其是對于高科技的信息化產業影響更為突出。因此，財務報表的局限性更為明顯。
（二）分析過程的局限性
1、重“量”不重“質”
財務報表分析大都重“量”不重“質”，大量使用簡單的數據和指標，沒有細致區分問題的性質就加以分析，導致分析過程單一化。定量分析有其合理性，但不同的報表使用的人不同，側重問題也不一樣，不能一概而論。我國目前使用的都是定量分析，而定性分析的用的較少，甚至報表分析被當做“過場”，這將使得財務報表得不到良好的分析效果。
2、分析人員的影響
分析人員是報表分析的重要影響因素，不同的分析人員選用的分析方法和目的不同，產生的結果也就不盡相同。財務報表分析人員的素質不同，在分析財務報表時，常出現人為操作的現象，企業為了達到目的而使分析人員粉飾數據，以維護公司利益；分析人員出于眼前利益驅使，通過不同的計算方法，粉飾財務報表的真實內容。
三、財務報表分析的改進
（一）改進財務報表分析方法
由于財務報表的分析法的局限性，在報表分析的過程當中，應注意采取多種方法結合的方式，全方位的評價企業運營的成果。
第一，將財務報表的橫向與縱向分析結合起來，不能單獨依靠某一種分析方法，而是注重將多種方法綜合考慮，以提供科學真確的分析結果。第二，將產品質量、人力資源、市場占有率、顧客反映等非財務指標都予以考慮和評價。第三，將定量分析和定性分析相結合，調動分析人員的積極性，對報表進行全面的分析判斷；除此之外，財務報表是靜態過程而企業的經營與財務的活動是一個動態過程，因此，要注意用動靜結合的思路對報表進行分析。
（二）改進財務報表分析過程
第一，根據不同報表的在分析過程中的側重點不同，對報表數據的分析方向也要有所側重，根據企業的不同需求，具體問題具體分析。其次，注意數據的采集和分析并加以細致區分，加強對“質”的重視，將定量分析與定性分析相結合，由線及面，對財務報表進行全方位的分析，提高財務報表的分析的準確性和真實性。第二，加重粉飾數據報表的處罰力度，根據我國目前的財務報表分析的實際情況，應進一步修改和完善《會計法》和《注冊會計師法》等相關法律，加大對報表粉飾者的經濟責任的處罰以及法律責任的追究力度，讓做假者沒有利益可圖，避免財務信息的虛假問題。對于那些故意提供虛假信息的人，不僅要對債權人及投資者的經濟損失進行賠償外，情節嚴重者還需進行刑事責任的追究。用民事訴訟的方式代替行政訴訟。除了對分析人員的管理外，還應加強對社會機構的監察與披露力度，強調行業自律，并加大處罰力度，對于那些出示虛假數據的單位進行嚴厲處罰和嚴肅處理，以確保財務報表信息的準確性和可靠性，是投資者放心經營。
參考文獻：
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1.1會計誠信的內涵什么是會計誠信？簡單地講，會計誠信表達了會計對社會的一種基本承諾，即客觀公正、不偏不倚地把現實經濟活動反映出來，忠實地為會計信息使用者服務。“誠”對于會計從業人員來說就是忠誠于自己所承擔的會計事業，熱誠勤勉地做好會計工作，精益求精，追求卓越。“信”就是講究信用，樹立會計信譽，恪守獨立、客觀、公正的原則，不屈從和迎合任何壓力與不合理要求，不提供虛假會計信息，不以職務之便謀取一己私利，提高會計的公信力。所以，從整體看，會計誠信的內涵包括良好的會計職業道德和會計職業操守、精湛的會計技術和會計技能、完善的會計信息質量和優質的會計服務。
2會計誠信缺失的原因
近年來，我國企業尤其是上市公司的會計信息嚴重失真，會計造假案頻發，會計行業面臨誠信危機的嚴峻挑戰。筆者認為，導致會計誠信缺失的原因主要包括以下幾個方面：
2.1會計誠信缺失有其社會背景，它是社會誠信缺失在會計領域的反映。當今社會正處于市場經濟的探索過程中，各種法律和制度建設尚不成熟或者說尚不完備。單純靠社會道德教育和所謂“紀律性”約束，顯然已不適應今天人們多元選擇的價值觀念；也不可能用來規范人們的各種社會行為。在沒有嚴格法律規范人們行為的背景下，社會誠信缺失是必然要出現的一種現象。它會反映在各個領域——政治、經濟、文化等等。反映在會計領域，便是我們必須正視的會計誠信缺失。
2.2會計誠信缺失是“公民意識”淡薄在會計領域的一種表現。在會計領域，缺乏公民意識違背“契約”精神，造成會計誠信缺失。讓人擔憂的是，這種公民意識淡漠，是普遍存在于社會各個層面的；讓人欣慰的是，這個問題已引起社會各界有識之士的關注。
2.3會計誠信缺失是社會職業道德觀念弱化對會計領域的潛在影響。會計誠信缺失所引發的明顯違背職業道德的行為，如造假報表、假審計報告等弄虛作假的法人行為，挪用公款、貪污、侵占等個人行為，就是一些具體表現。職業道德觀念弱化，是造成會計誠信缺失的一個潛在原因，它的真正危害在于，違法心安理得，犯罪成為“邊緣化”。
2.4民事賠償機制不健全，會計造假成本低在成熟的證券市場，上市公司欺詐性的信息披露行為都會受到嚴厲的懲罰，其中就包括高額的民事賠償，往往令違法者賠得血本無歸。
3會計誠信缺失的收益
成本收益原則是經濟學的基本原則之一。在經濟學中，在服從理性人的假設下，無論為或不為，我們一直都追求的是收益最大化，效用最大化，收益要遠遠大于成本是我們所期待的，我認為會計誠信也是符合這一基本原則的。
3.1從企業本身來看，企業喪失會計誠信，提供失真的會計信息，主要可以獲得以下收益：
3.1.1可以籌集資金。在當今社會中，一個企業要生存，要發展，資金是至關重要的。沒有資金，企業經營就沒有保障。然而不管以那種方式籌集資金，公司的財務報表都是至關重要的，都是對方必需審查的對象。因此公司財務報表所反映的公司財務狀況，經營成果的信息也就成為能不能籌集資金的關鍵因素。有些公司的財務狀況不好，要想獲得資金，只有缺失會計誠信，扭曲財務信息。
3.1.2可以獲得稅收上的好處。在我國現行的稅收管理體制下，一些跨區域的企業，為了“肥水不流外人田”，采取虛構或隱瞞交易、人為抬高或降低交易價格等手法，以確保所繳納的稅收均能夠進入某一地方政府的口袋。而在“內部人控制”下的企業，企業的利益也就是內部人的利益，內部人為“確保企業的利益”，便出現了偷稅、漏稅、減少或延遲納稅的動機，而為達到這些目的，只能通過會計舞弊，調整賬面會計利潤，從而調整應納稅所得額。
3.2從企業內部人員來看，企業因缺失會計誠信，扭曲會計信息，內部人員所獲得的收益主要有:
4會計誠信缺失的成本
會計誠信缺失的成本是指違背會計誠信原則所要付出的代價。會計誠信缺失的成本通常包括罰款、處分、吊銷會計師資格證書、免職、會計誠信缺失行為的各種支出等。但所有的成本可以歸分為四類：管理懲罰成本、市場懲罰成本、違約懲罰成本、會計誠信缺失的費用。
5治理會計誠信缺失的措施
5.1加大監管和懲罰力度，提高管理懲罰成本加大對造假者的監管和處罰力度，提高造假的管理懲罰成本，可從以下幾個方面著手:①修改《會計法》中關于有關編制虛假會計信息和指使、授意、強令會計機構、人員編制虛假會計信息的規定。現在的規定太輕，對于造假的罰款太少，相對于造假收益來說就是“九牛一毛”，微不足道。我們應該加重罰款力度，讓有造假欲望的單位和人員覺得造假不可行。②建立會計誠信檔案制度。這種辦法是對企業和相關人員(包括企業管理者和財務人員)的誠信實施檔案管理，從而評價出一個企業的會計誠信等級。對于講誠信單位要在政策上給予適當的優惠。
（一）退市規則對中小投資者權益的影響
實施退市規則對于整個證券市場的健康發展、對于保護全體投資者的利益確實非常重要，但對于持有退市公司股票的投資者則無疑是當頭一棒，如果沒有退市規則，他們也許還能在市場的投機中挽回一些損失，而退市則可能使他們顆粒無收。鑒于中國證券市場控股股東絕大部分持有的是非流通股這一特殊情況，退市對于上市公司及大股東的現實利益基本沒有影響，通過二級市場上市和增發新股、配股，大股東獲得了足夠的資金，種種關聯交易也已使大股東獲取了豐厚的利潤。退市甚或破產，也許正符合某些既得利益者甩包袱的意愿。實際上，因退市而真正受到損害的是眾多中小投資者。
股市存在風險，正常的市場風險是必須由投資者自己承擔的。但是，造成上市公司喪失上市條件的原因，完全來自于上市公司本身及對其實施控制的大股東，普通投資者對于公司退市沒有任何過錯。大股東及公司經理層、證券發行專業服務機構隱瞞公司真實的資產狀況騙取上市、大股東侵占上市公司資產、經理層經營決策的重大失誤等是導致公司退市的主要原因。由于中小股東擁有股份不多，加上我國中小股東權力保障機制不夠，故中小股東對上市公司的監督往往心有余而力不足。作為普通投資者，中小股東無法了解公司的真實情況，僅憑公司公告的信息做出買進或賣出的決定，無法對公司形成影響，因而也不應當承擔退市的責任，而目前受退市規則影響最大的卻是他們。如何保護中小投資者的合法利益，是證券市場建設中無法回避和必須解決的問題。
（二）國家對中小投資者的法律保護
國家對保護投資者的利益，一直非常重視。在立法時，也把保護投資者的利益放在重要的地位。上市公司雖然退市，如PT水仙，但公司的資產、負債、經營、產品、盈虧等并不因此發生改變。依照《公司法》規定，公司的股東仍享有對公司經營活動的知情權、監察權和質詢建議權等股東權利。上市公司退出證券市場后，公司仍須繼續履行對股東的相關義務，其中有一項非常重要的后續義務-該公司必須公告高級管理人員是否有重大違法、違規行為。根據《實施辦法》規定，如果公司未在規定的期限內履行后續義務，股東有權依法要求公司履行。如果公告高級管理人員有違法、違規行為，則要被追究責任。我國《公司法》明確規定，“董事、監事、經理執行公司職務時違反法律、行政法規或者公司章程的規定，給公司造成損害的，應當承擔賠償責任。”股東不但擁有對董事的選舉權，也有在董事玩忽職守、未盡到受托責任時的起訴權，可要求有關責任人承擔對公司的賠償責任。
發行人、承銷商、負有各種法定義務的專業機構在違規時應當承擔的刑事責任、行政責任外，《證券法》規定，“發行人、承銷人的證券公司公告招股說明書、公司債務募集方法、財務會計報告、上市報告文件、年度報告、中期報告、臨時報告，存在虛假記載、誤導性陳述或者有重大遺漏，致使投資者在證券交易中遭受損失的，發行人、承銷的證券公司應當承擔賠償責任，發行人、承銷的證券公司的負有責任的董事、監事、經理應當承擔連帶賠償責任。”即便是依照《民法通則》所規定的過錯賠償原則，對退市承擔責任的機構和個人，如果因為他們的行為造成投資者損失的，也應當承擔民事賠償責任。
（三）建立健全相關的民事賠償制度
作為中小投資者，最關心的并不是有關責任人受到何種刑事或行政處罰，而是自己的投資能否收回，在多大程度上能得到可靠的保障。回顧十年來的證券監管實踐，對于發行人、承銷商及其管理人員、專業機構及其從業人員因違法違規進行的行政處罰（包括市場禁入、罰款）、刑事處罰已不在少數，但對于投資者向發行人、承銷商、專業機構提出的民事索賠主張，則無一予以保護。一旦公司因上述人的違法違規行為被處罰終止上市，這些人的民事責任如何追究，是對我國立法和司法的一大挑戰。
其實，相對于眾多投資者可能主張的巨額民事索賠主張而言，刑事處罰、行政處罰可能是違法違規者可以預見、可以接受的成本，違法違規行為所帶來的巨額效益、尤其是存在較多的逃避刑事、行政處罰的機會，足以使許多相關人員鋌而走險，但對于投資者的民事賠償則足以使其傾家蕩產、無利可圖。這也是美國證券法律將投資者對違反證券法律的行為進行起訴及要求損失賠償列為與聯邦證券交易委員會的監督同等重要地位的原因。
目前我國法律對于證券業的民事賠償制度的規定非常有限，應當下大力進行完善。關于這一點，可以借鑒發達國家相應的民事賠償制度。在一個對中小股東權益保護比較充分的法律制度下，如果中小股東在投資決策前，所獲得的是虛假信息，并因此而遭受投資損失時，可以對侵犯其權益的當事人提出賠償要求。通常首先應當是公司的董事和經理，因為他們對公司和股東負有誠信義務，沒有履行這種義務就要受到處罰。其次，如果會計師、律師、證券承銷商等中介機構對做假帳、披露虛假信息沒有盡到查核的責任，沒有起到中介保障作用，也要受到相應的處罰，承擔民事賠償責任。這是一種公認的資本市場游戲規則。法院會使侵權責任人承受一般性賠償和因欺詐帶來的巨額懲罰性賠償。這對中小投資者的保護是顯而易見的，也是我國可以借鑒的。
在我國目前的司法環境下，股東真正進行民事賠償訴訟，仍然存在諸多法律障礙，如缺乏“股東集體訴訟代位制”，即任何一位股東均可以代表所有公司股東對違反法律，出具虛假會計信息，給公司和股東造成損害的董事和公司高級管理人員提起訴訟、追究民事賠償責任的制度；又如責任人的賠償能力問題，世界各國都將會計師事務所等列為無限責任的合伙制，以承擔無限責任來保證其工作的質量。但是在我國，目前絕大多數卻是以有限責任的形式成立的，實際并無力承擔賠償責任。因此，在退市過程中要保證有過失的相關人員、機構承擔責任，還需要從多方面進行改革與完善。
我國如果能充分保護投資者對違反證券法律法規行為人的訴權、維護投資者要求違法行為人進行民事賠償的訴訟主張，將《公司法》所確立的民事賠償原則、退市原則及《證券法》所規定的行政處罰原則放到同等重要的位置，必將有利于中國證券市場的健康發展，并從根本上保護所有投資者的利益。
【關鍵字】證人出庭現狀，強制出庭作證，完善措施
一、我國刑事訴訟中證人出庭作證的現狀
在西方法治社會，公民出庭作證是一件很自然、平常的事情，他們都把出庭作證作為自己的一項義務，在各種完善的措施保證下也樂于去履行自己的義務。但在我國證人出庭作證率還處于比較低的水平，這使得我國的庭審工作一直以來沒能擺脫對書面證詞的依賴，在庭審中，如果證人不出庭，只提供一個書面證詞，它所提供的證據的真實性得不到質證，這樣證據就可能會被排除，在證據環節可能會出現斷裂，不能夠形成一個完整的證據鏈，就不能讓犯罪分子認罪伏法。
二、我國刑事訴訟中證人出庭作證率低的原因分析
（一）傳統觀念及自身認識水平的影響。在我國的司法實踐中證人在刑事訴訟中不出庭只提供書面證據已成為一種常態，這其中多少是受了各人自掃門前雪，莫管他人瓦上霜這種傳統思想的影響，同時害怕受到打擊報復，也認識不到出庭作證對于打擊犯罪、維護司法公正存在的重要作用，在需要出庭作證時多數人選擇了退縮，只提供一個書面證詞。
（二）對證人的保護不足，利益難以維護。在以前的司法實踐中，由于缺乏法律的明確規定，對證人的保護存在著混亂和不規范的現象。公檢法對于證人保護考慮更多的是便于辦案需要，有時是各管一段，互相之間難以銜接。在刑事案件特別是一些嚴重的案件中，證人出庭作證往往冒著人身以及經濟雙重風險。據最高人民檢察院不完全統計，從上世紀90年代開始，全國每年發生的對證人、舉報人報復致殘致死案件急劇上升，雖然刑事訴訟法規定了為證人及其親屬提供人身保護，但具體措施不明確、保護機關職責模糊，導致證人出庭作證后時常遇到無人保護的尷尬情形。同時證人出庭作證有時需要長途跋涉，巨大的金錢花費以及由于出庭而無法工作會帶來經濟上的損失。在人身與金錢的雙重壓力下，證人選擇不出庭作證也就無可厚非了。
（三）司法工作人員對證人出庭的重要性認識不足。由于司法工作人員在受教育水平、個人能力等發面存在差別，一些人沒有正確認識到證人出庭作證的重要性，對證人出庭的各種準備不足。有些司法工作人員擔心證人會在庭審中翻供，這不僅會給案件的事實認定造成影響，延長案件的審理時間，甚至會給辦案的司法工作人員帶來職業風險，因此有些司法工作人員就選擇收集證人的書面證言以此來替代讓證人出庭作證。
三、新刑訴法下證人出庭作證制度分析
新《刑訴法》第187 、188 條規定了證人在什么情況下要出庭作證以及如果證人沒有正當理由并且拒絕出庭作證就要受到的處罰，這對于督促證人出庭作證，盡早查明案件詳情起到了積極作用。針對證人可能遭受打擊報復以及可能存在的經濟損失的情形在新《刑訴法》第62、63條給予了明確規定，這樣就給予了證人人身、經濟上的保護，免除了證人出庭作證的后顧之憂，對于鼓勵證人勇于出庭作證，查明案情、促進案件的審理起到了保障作用。
新刑訴法對證人強制出庭的規定不僅給予了證人各方面的保障，而且對于沒有正當理由拒不出庭的證人還規定了處罰措施，這必將提升我國審判的質量，促進審判方式的改革。但是經過一段時間的觀察，我們發現在現實生活中確仍然存在一些問題比如，對于證人人身保護的措施太籠統，缺乏詳細的操作細則，對于證人保護的時間、方式、尺度，經濟補償如何有效地落到實處，這些都沒有做細致的規定，在現實中由于不統一，存在一些問題，影響了證人出庭作證的積極性。
四、新刑訴法下證人出庭制度的完善措施
（一）完善職責分工、細化對證人的人身保障措施。法律雖然規定了公檢法三個機關都可以受理證人保護申請，但沒有一個明確的證人保護模式，對于證人的保護時間、公檢法三個機關的職責分工都沒有明確規定，容易造成法公檢法三機關互相推諉的局面。首先我認為需要明確公檢法三個部門的責任分工，對證人保護的方式職責不清、相互推諉會導致對證人的保護不力。其次要明確證人的保護期限，對證人保護不應局限于審判過程中的保護，更應根據案情難度和影響的程度提供訴前和訴后的保護，尤其是對于社會危害性大的犯罪中的證人，其保護級別期限都要相應提高，因為這類犯罪社會危害性大，證人承擔的風險相應的高，所以就不能局限于對證人進行案中保護，在結案后仍要根據實際情況進行保護。
（二）落實對證人的經濟補助。雖然新刑訴法規定于交通、住宿、飲食等經濟開支必須要給予相應的補助，將其納入司法機關業務經費，由同級政府財政予以保障，但是如何能夠使補助落到實處，還需要進一步的細化。可以在作證前一段時間提前跟法院申請補助金，在作證后提供相應的票具來進行清償，對于領取補助卻不作證的證人可以給予相應的處罰。法律規定有工作單位的證人，單位不得克扣其工資、獎金、福利待遇，如何確保工作單位能夠依法辦事也是一個問題。對于這一問題，也可以將其納入到政府財政補貼中，由同級財政提供相應的經費，對于職工因作證帶來的經濟損失給予補助。
內容提要: 中國刑法妨害司法罪名體系中，存在著罪名歸類不盡科學;罪名體系不完整，法網不夠嚴密等缺陷。建議把偽證罪主體中的“證人”擴大為一般主體;取消包庇罪的規定;修改辯護人、訴訟人毀滅證據、偽造證據、妨害作證罪與妨害作證罪的罪狀，使之相協調;把刑訊逼供罪、暴力取證罪、誣告陷害罪和洗錢罪歸入妨害司法罪名體系;補充規定幫助脫逃罪和不告發罪。
一、前言
妨害司法罪名體系設置科學與否，關系到一個國家的司法系統各種活動是否能夠正常、有效運轉，各種法律糾紛是否能夠得到及時、正確地解決，司法公正是否能夠實現，司法機關在維護社會穩定、促進社會和諧中的作用是否能夠得到充分的發揮。對于中國刑法妨害司法罪名體系的具體罪名，學界研究頗多，但是，尚未見有論著從立法的角度，從宏觀上對中國刑法規定的妨害司法罪名體系進行系統的研究。筆者擬從整體上對中國刑法規定的妨害司法罪名體系進行探討，分析存在的問題，并就如何完善中國刑法的妨害司法罪名體系提出一些粗淺看法。在中國刑法中，妨害司法罪歸入分則第六章，即妨害社會管理秩序罪中，作為其中的第二節，單獨進行規定。中國刑法規定的妨害司法罪共17個罪名。應當肯定的是，整體而言，中國刑法關于妨害司法罪的罪名體系設置是比較科學、合理的，另一方面，也確實存在著一些缺陷，對此，我們必須正確對待，并深入思考，尋找完善立法的對策。
二、中國刑法妨害司法罪名體系的缺陷
(一)偽證罪與誣告陷害罪，窩藏、包庇罪界限模糊
根據《中華人民共和國刑法》第305條的規定，偽證罪是指在刑事訴訟中，證人、鑒定人、記錄人、翻譯人對與案件有重要關系的情節，故意作虛假證明、鑒定、記錄、翻譯，意圖陷害他人或者隱匿罪證的行為。根據《中華人民共和國刑法》第243條的規定，誣告陷害罪是指捏造事實誣告陷害他人，意圖使他人受到刑事追究，情節嚴重的行為。根據刑法學界通說，偽證罪與誣告陷害罪的區別在于:(1)主體不同。前罪的主體是特殊主體，即證人、鑒定人、記錄人、翻譯人;后罪的主體是16周歲以上的自然人，屬于一般主體。(2)涉及案件內容的范圍不同。前罪一般是在與案件有重要關系的情節上提供偽證;后罪是捏造犯罪事實，通常是整個犯罪事實。(3)犯罪的時間不同。前罪的行為發生在整個刑事訴訟開始之后;后罪的行為則是在刑事訴訟開始之前實行的，并且是引起刑事訴訟的原因。(4)目的不同。前罪的犯罪目的可以是陷害他人，也可以是包庇罪犯;后罪的目的只能是陷害他人。(5)是否必須與司法機關直接接觸。前罪的行為人是參與刑事訴訟過程中，在與司法機關的直接接觸中實施偽證行為;后罪的行為人向司法機關告發他人的犯罪事實并不是必須與司法機關直接接觸，行為人可以通過電話、郵寄或者直接投遞書面材料等實現告發行為。[1](P1355~1356)
《中華人民共和國刑法》第310條規定的窩藏、包庇罪是指明知是犯罪的人而為其提供處所、財物，幫助其逃匿，或者作假證明予以包庇，意圖使其逃避法律制裁的行為。根據刑法學界通說，偽證罪與窩藏、包庇罪的區別在于:(1)犯罪主體不同。前罪是特殊主體，只能是刑事訴訟中的證人、鑒定人、記錄人、翻譯人;后罪是16周歲以上的自然人，屬于一般主體。(2)犯罪的時間不同。前罪只能發生在判決之前的偵查、起訴和審理階段;后罪的實施可以在犯罪分子被采取強制措施之前，也可以在偵查、起訴、審判以及刑罰執行期間。(3)犯罪客觀方面的表現不同。前罪表現為對與案件有重要關系的情節作虛假的證明、鑒定、記錄、翻譯;后罪一般表現為為犯罪人提供處所、財物，幫助其逃匿，或者向司法機關作虛假證明予以包庇，幫助其掩蓋罪行，使其逃避制裁。(4)犯罪對象不同。前罪的對象只能是刑事訴訟中的犯罪嫌疑人、被告人，均為未決犯;后罪的對象既可以是未經采取強制措施的犯罪嫌疑人，也可以是已被羈押而逃跑出來的未決犯和已決犯。(5)犯罪目的不完全相同。前罪的目的既可以是陷害他人，使他人受到錯誤的刑事追究，也可以是隱匿罪證使犯罪人逃避刑事責任;后罪的目的是使犯罪人逃避刑事制裁。[2](P586)
根據上述偽證罪與誣告陷害罪，窩藏、包庇罪的區別，有兩個類似的問題令人疑惑:第一，在刑事訴訟過程中，不經歷或者知悉案情的一般人對案情作虛假證明，意圖陷害他人的行為應如何定性?是構成偽證罪還是誣告陷害罪?或者不構成犯罪?第二，在刑事訴訟過程中，不經歷或者知悉案情的一般人對案情作虛假證明，意圖包庇他人的行為應如何定性?是構成偽證罪還是包庇罪?
首先分析第一個問題。根據上述關于偽證罪與誣告陷害罪界限的通說，在刑事訴訟過程中，不經歷或者知悉案情的一般人對案情作虛假證明，意圖陷害他人的行為，不構成誣告陷害罪，因為行為發生在刑事訴訟開始之后，而誣告陷害罪中的誣告陷害行為要求發生在刑事訴訟開始之前，是引起刑事訴訟的原因。同時，這種情況也不符合偽證罪，因為不經歷或者知悉案情的人不是證人，不符合偽證罪的主體要求。對于什么是證人，中國刑法和刑事訴訟法均沒有作出明確界定，法學界也少有論及。不過，可以肯定的是，雖然還存在分歧，[3](P112)但一般認為，證人是指當事人以外的，向司法機關陳述自己經歷或者知悉的案件情況的人。[4](P35)根據《辭海》的解釋，證人是指“知道案件情況并且到案作證的人”，[5] (P1109)據此，證人必須是自身經歷案件發生或者間接了解案件情況的自然人，不經歷或者知悉案情的人，不是證人。
那么，可不可以認為，只要就案情作虛假證明，不管行為人是不是證人，均構成偽證罪?或者行為人不管是否經歷或者知悉案情，在刑事訴訟過程中作虛假證明的，就是證人，從而這種情況成立偽證罪?答案應當是否定的。因為:其一，根據我國刑法第305條，偽證罪是特殊主體，就案情作虛假證明的行為人必須是證人，才可能構成偽證罪。其二，證人必須是經歷或者知悉案情的人，不了解案情的人，不可能由于在訴訟過程中作虛假證明，就成為證人。這不僅僅是證人概念的應有之義，而且為刑事立法和司法解釋所認同。就立法而言，《中華人民共和國刑法》第307條規定:“以暴力、威脅、賄買等方法阻止證人作證或者指使他人作偽證的，處三年以下有期徒刑或者拘役;情節嚴重的，處三年以上七年以下有期徒。”根據這一規定，阻止證人作證或者指使他人作偽證，情節嚴重的，構成妨害作證罪，而這里的“他人”顯然不僅指證人，還包括不了解案情的人，否則，條文中的“他人”就應該用“證人”來代替。刑法這一規定表明，在訴訟過程中作偽證(即虛假證明)的人可以不是證人，不是證人的人也可以作偽證，不了解案情的人不會因為作偽證就成為證人。司法解釋以暴力取證罪為例。根據《中華人民共和國刑法》第247條，暴力取證罪是指司法工作人員使用暴力逼取證人證言的行為。1999年最高人民檢察院《關于人民檢察院直接受理立案偵查案件立案標準的規定(試行)》則把暴力取證罪解釋為“是指司法工作人員以暴力逼取證人證言、被害人陳述的行為”。顯然，最高人民檢察院的這一解釋是一種擴張解釋，即把刑法規定的犯罪對象“證人”擴大到包括證人和被害人。這一解釋表明，證人是有特定涵義的，即使是親歷而知悉案情的被害人也有別于證人，不了解案情的其他人，更不可能因在訴訟程序中作陳述而獲得證人資格，否則，最高人民檢察院也不需要就此作擴張解釋了。雖然2006年施行的《最高人民檢察院關于瀆職侵權犯罪案件立案標準的規定》又把暴力取證罪解釋為“司法工作人員以暴力逼取證人證言的行為”，但也不能說明向不了解案情的不具有證人資格的人逼取證言可以成立暴力取證罪，只是說明原來的擴張解釋不妥當而重新進行解釋。
因此可以得出結論，根據上述偽證罪與誣告陷害罪的界限，在刑事訴訟的過程中，不經歷或者知悉案情的人對案情作虛假證明，意圖陷害他人的行為，既不可能成立偽證罪，也不可能成立誣告陷害罪。那么，這種情況不以犯罪論處是否合適呢?筆者認為是不合適的，因為這種行為與偽證罪、誣告陷害罪相比，其危害性并不輕;而且，在司法實踐也未見因此不以犯罪處理的判例。當然，從罪刑法定原則的角度考慮，并非危害程度嚴重的行為就必然成立犯罪，但是，問題在于，上述關于偽證罪與誣告陷害罪界限的觀點是否科學?相關的立法是否存在不足?
第二個問題似乎相對簡單些。根據上述關于偽證罪與窩藏、包庇罪的界限，在刑事訴訟的過程中，不經歷或者知悉案情的一般人對案情作虛假證明，意圖包庇他人的行為，不符合偽證罪，但完全可能符合包庇罪。但是，司法實踐對此卻存在不同認識。①。更重要的是，上述區分偽證罪與窩藏、包庇罪的觀點是否科學，相關的立法是否有更為科學的選擇?
(二)辯護人、訴訟人毀滅證據、偽造證據、妨害作證罪與妨害作證罪，幫助毀滅、偽造證據罪罪狀不協調，不符合法條競合的一般罪與特別罪關系原理
辯護人、訴訟人毀滅證據、偽造證據、妨害作證罪與妨害作證罪，幫助毀滅、偽造證據罪的關系是一種法條競合關系，[6] (P71)前罪是從后罪獨立出來的罪名，辯護人、訴訟人在刑事訴訟中毀滅證據、偽造證據、妨害作證的，構成辯護人、訴訟人毀滅證據、偽造證據、妨害作證罪，一般行為人在訴訟中毀滅證據、偽造證據、妨害作證的，構成妨害作證罪，幫助毀滅、偽造證據罪。但是，根據兩罪的罪狀，二者的危害行為表現并不協調，不符合一般罪與特別罪關系原理。這種不協調主要表現為:第一，前者規定了毀滅、偽造證據的行為，而后者沒有相應規定。第二，前者規定了威脅、引誘證人違背事實改變證言的行為，而后者卻規定以暴力、威脅、賄買等方法阻止證人作證的行為。第三，前者規定威脅、引誘證人作偽證的行為，后者卻規定指使他人作偽證，而不是僅規定指使證人作偽證。據此，可能出現辯護人、訴訟人在刑事訴訟中妨害作證卻不構成辯護人、訴訟人毀滅證據、偽造證據、妨害作證罪，而是構成妨害作證罪，而這是不符合法條競合關系的刑法原理的。例如，辯護人、訴訟人在刑事訴訟中以暴力、威脅、賄買等方法阻止證人作證或者指使他人作偽證的，只能構成妨害作證罪，而不能構成辯護人、訴訟人毀滅證據、偽造證據、妨害作證罪。而在兩罪的關系中，辯護人、訴訟人毀滅證據、偽造證據、妨害作證罪是特殊罪名，與作為一般罪的妨害作證罪法定刑完全相同，根據法條競合的適用原則，即“特殊罪優先于一般罪”，這種行為應當成立辯護人、訴訟人毀滅證據、偽造證據、妨害作證罪。
(三)罪名歸類不盡科學采取法典形式制定刑法的國家，對妨害司法罪的規定大體有兩種模式:一是設專門章節規定妨害司法罪名體系，如意大利、瑞士、法國等;二是以犯罪客體為分類依據，將妨害司法罪具體罪名分散規定于幾個章節中，德國、日本等國家采取這種模式。例如，日本刑法典把脫逃罪、藏匿犯人和隱滅證據罪、偽證罪和誣告罪分別規定在第二編的第六章、第七章、第二十章和第二十一章。[7] (P40~66)中國刑法采取的是第一種模式。比較而言，筆者認為第一種模式更可取。這是因為，根據犯罪客體把妨害司法罪的罪名規定于特定章節，使這些犯罪所侵害的客體得以確定和明確，從而能夠為司法實踐中認定某一具體行為是否具有社會危害性、是否構成犯罪提供依據。但是，中國刑法關于妨害司法罪的歸類不盡科學，有些罪名，如誣告陷害罪、洗錢罪等，本應歸入妨害司法中，但卻歸入了其他章節。
(四)罪名體系不完整，法網不夠嚴密
如前所述，中國現行刑法規定的妨害司法罪共17個罪名。與國外刑事法律較為完善的國家相比，中國刑法所規制的妨害司法的危害行為是偏少的，一些常見的妨害司法行為在外國被規定為犯罪，而在中國，是在刑法規制范圍之外的。[8] (P76~81)雖然從整體上說，中國刑法的法網不如西方國家嚴密，但是，即使撇開這一因素，與中國刑法規定的其他種類犯罪比較，關于妨害司法的罪名體系仍然是不夠嚴密、不夠完整的。這種狀況的存在，對于保證中國司法機關司法活動的順利開展，正確、及時地處理各類案件和糾紛，實現司法機關的職能，從而維護和保持社會的穩定與和諧，實現司法公正，無疑是不利的。
三、中國刑法妨害司法罪名體系的完善
(一)把偽證罪主體中的“證人”擴大為一般主體，科學劃分偽證罪與誣告陷害罪的界限
筆者主張把偽證罪主體中的“證人”擴大為一般主體行為人不管是不是證人，是否經歷或者以其他途徑知悉案情，只要在刑事訴訟中，對與案件有重要關系的情節，故意作虛假證明的，即構成偽證罪。筆者提出這一主張的理由是:
第一，從偽證的字面含義看。《辭海》對“偽證”的定義是“提供虛假證明”。[5] (P630)根據這一定義，作偽證的主體并非必須了解案情，也就并非必須是證人。從司法實踐來看，對于那些不了解案情的人在刑事訴訟中就案件情節作虛假證明的情形，應該也不會有人否定他們是在作“偽證”。因此，偽證的本質在于，明知是虛假的證言而向司法機關提供，而不在于行為人是否了解案件的真實情況。
第二，事實上，證人與非證人的界限并不明顯，區分證人偽證與非證人偽證無實質意義。一個證人即使不親歷案件，只要通過間接的途徑了解案情，也可以成為證人。這樣，一個人是不是證人，就取決于他有沒有間接了解案情。而這樣的區分顯然沒有什么實際意義。
第三，從外國立法看。有相當部分國家的偽證罪并不要求就案情作虛假證明的人必須是證人。例如，美國模范刑法典第141.1條規定:“在公務活動中，如果陳述具有重要性而行為人不相信其真實性時，行為人經宣誓或者類似的確認作出虛假陳述的，或者對于先前作出的陳述，宣誓或者確認其真實性的，構成屬于三級重罪的偽證。”[9](P189)
第四，從偽證罪與誣告陷害罪的科學區分看。上面討論了通說劃分偽證罪與誣告陷害罪出現的尷尬情形。解決這一尷尬情形的途徑有二:一是把誣告陷害罪存在的時間范圍擴大，即不管是在刑事訴訟程序開始之前，還是在刑事訴訟過程中，行為人捏造犯罪事實，向司法機關作虛假陳述，意圖使他人受刑事追究的，均構成誣告陷害罪。二是把偽證罪主體中的“證人”擴大為一般主體，行為人不管是否經歷或者以其他途徑知悉案情，不管是不是證人，只要在刑事訴訟中，對與案件有重要關系的情節，故意作虛假證明的，即構成偽證罪。第一種途徑顯然不可行。因為:首先，誣告陷害罪的本質特征是“誣告”，即捏造犯罪事實并向司法機關告發，誣告行為是導致刑事訴訟程序錯誤啟動的原因。如果刑事訴訟程序開始后，行為人捏造犯罪事實，向司法機關作虛假陳述的，已經無所謂誣告。其次，即使是擴大誣告陷害罪存在的時間范圍，仍然存在無法解決的問題。誣告陷害罪中行為人捏造的是整個犯罪事實，因此，不了解案情的人在刑事訴訟過程中僅對與案件有重要關系的情節作虛假陳述的，也不符合誣告陷害罪。而且，從世界各國刑法來看，筆者也未曾看到這樣的立法例。而如果采取第二種途徑，偽證罪與誣告陷害罪關系中存在的尷尬問題就會迎刃而解。
把偽證罪主體中的“證人”擴大為一般主體，偽證罪與誣告陷害罪的界限就變得簡單而清晰:在刑事訴訟程序開始之前，行為人捏造犯罪事實，向司法機關告發，意圖使他人受刑事追究的，是誣告陷害罪;在刑事訴訟過程中，行為人對與案件有重要關系的情節(當然也可以是整個犯罪事實)作虛假證明的，是偽證罪。②
(二)取消包庇罪的規定
《中華人民共和國刑法》第310條規定的窩藏、包庇罪是一個選擇性罪名，包括窩藏和包庇兩種行為，筆者主張保留窩藏罪，取消包庇罪的規定。這一主張的理由主要有以下幾個方面:
第一，這是消除包庇罪與幫助毀滅、偽造證據罪混亂關系的需要。1979年舊刑法沒有幫助毀滅、偽造證據罪的規定，在現行刑法生效之前，幫助毀滅、偽造證據的行為一般以包庇罪論處。[10](P38)現行刑法生效后，如何劃分包庇罪與幫助毀滅、偽造證據罪的界限，一直存在爭議，司法實踐對此也存在分歧。③目前，多數意見認為，包庇罪與幫助毀滅、偽造證據罪是法條競合關系，幫助毀滅、偽造證據罪是從包庇罪獨立出來的特殊罪名。[11](P102)但是，這樣的解釋存在問題:兩罪的法定刑明顯不均衡。包庇罪的法定最高刑是十年有期徒刑，幫助毀滅、偽造證據罪的法定最高刑是三年，前者遠遠重于后者。但是，我們很難找到說明前者的危害程度大于后者的理由。而如果遵從“重罪優先于輕罪”原則，幫助毀滅、偽造證據的行為以包庇罪論處，那么，幫助毀滅、偽造證據罪就沒有必要存在。況且，幫助當事人毀滅、偽造證據的行為也有別于包庇罪的“作假證明”，因為所謂“作假證明”，是指向司法機關作虛假證明，因此，這種行為認定為包庇罪也不恰當。而如果取消包庇罪的規定，就不會存在這種混亂。
第二，把偽證罪主體中的“證人”擴大為一般主體后，包庇罪與偽證罪構成又會產生重合，明知是犯罪的人而向司法機關作假證明包庇的，既符合偽證罪，也構成包庇罪，因此，從這一角度看，包庇罪也無存在的必要。
第三，根據筆者考察，國外絕大多數國家也只是規定類似于幫助毀滅、偽造證據罪的罪名，沒有規定包庇罪。個別國家雖然規定了包庇罪，但其含義顯然已經超出了“作假證明”的范圍。如德國刑法典第257條規定，包庇罪是指“為確保犯罪人因其犯罪行為所得的利益而提供幫助的”行為。[12](P179)況且，規定了包庇罪的國家，就沒有規定幫助毀滅、偽造證據罪或者相似罪名。
(三)修改辯護人、訴訟人毀滅證據、偽造證據、妨害作證罪與妨害作證罪的罪狀，使之相協調
筆者的思路是:把辯護人、訴訟人毀滅證據、偽造證據、妨害作證罪與妨害作證罪，幫助毀滅、偽造證據罪規定在一個條文中，首先規定作為一般罪的妨害作證罪，然后規定作為特別罪的辯護人、訴訟人毀滅證據、偽造證據、妨害作證罪。條文具體設計如下:
以暴力、威脅、賄買、引誘等方法阻止證人作證、指使證人違背事實改變證言或者指使他人作偽證的，處三年以下有期徒刑或者拘役，情節嚴重的，處三年以上七年以下有期徒刑。
幫助當事人毀滅、偽造證據，情節嚴重的，處三年以下有期徒刑或者拘役。
司法工作人員犯前兩款罪的，從重處罰。
在刑事訴訟中，辯護人、訴訟人有前兩款行為的，處三年以下有期徒刑或者拘役，情節嚴重的，處三年以上七年以下有期徒刑。
辯護人、訴訟人提供、出示、引用的證人證言或者其他證據失實，不是有意偽造的，不屬于偽造證據。
與刑法原來的規定相比，修改的內容包括以下幾方面:
第一，將辯護人、訴訟人毀滅證據、偽造證據、妨害作證罪的罪狀“毀滅、偽造證據”刪除。理由是，作為辯護人、訴訟人，毀滅、偽造證據是毀滅不利于當事人的證據，偽造有利于當事人的證據，也即是為了當事人利益而毀滅、偽造證據。而這也就是后面的罪狀，即“幫助毀滅、偽造證據”行為的含義。[13] (P786)也就是說，“毀滅證據、偽造證據”與“幫助毀滅、偽造證據”罪狀是重復規定。相比而言，筆者認為，保留“幫助毀滅、偽造證據”更科學，它能準確表示“為當事人毀滅、偽造證據”這一含義。
第二，將辯護人、訴訟人毀滅證據、偽造證據、妨害作證罪與妨害作證罪，幫助毀滅、偽造證據罪的罪狀統一起來，把辯護人、訴訟人毀滅證據、偽造證據、妨害作證罪規定而妨害作證罪，幫助毀滅、偽造證據罪沒有規定的行為方式補充到妨害作證罪，幫助毀滅、偽造證據罪中，把妨害作證罪，幫助毀滅、偽造證據罪規定而辯護人、訴訟人毀滅證據、偽造證據、妨害作證罪沒有規定的行為方式補充到辯護人、訴訟人毀滅證據、偽造證據、妨害作證罪中，以消除兩者不符合法條競合中的特別罪優先于一般罪原理的不協調情況。
第三，把辯護人、訴訟人毀滅證據、偽造證據、妨害作證罪中規定的作偽證的“證人”改為“他人”，與偽證罪中“證人”主體的擴大相對應。
(四)把刑訊逼供罪、暴力取證罪、誣告陷害罪和洗錢罪歸入妨害司法罪名體系
筆者主張把刑訊逼供罪、暴力取證罪、誣告陷害罪和洗錢罪歸入妨害司法罪名體系主要是基于以下幾個方面的考慮:
第一，把刑訊逼供罪、暴力取證罪、誣告陷害罪和洗錢罪歸入妨害司法罪符合犯罪分類原理。中國刑法典對犯罪進行分類的標準是犯罪客體，把侵犯同類客體的犯罪歸入同一章或者同一節。刑訊逼供罪、暴力取證罪、誣告陷害罪和洗錢罪侵犯的是復雜客體，洗錢罪既破壞金融管理秩序，又妨害司法機關的正常活動;刑訊逼供罪、暴力取證罪和誣告陷害罪既侵犯公民的人身權利，又妨害司法機關的正常活動。因此，這四個罪既可以歸入侵犯公民人身權利、民主權利罪或者破壞金融管理秩序罪，也可以歸入妨害司法罪。比較而言，筆者認為這些罪名與妨害司法罪中的罪名更為接近，聯系更為緊密，因而將這些罪名歸入妨害司法罪更為恰當。特別是洗錢罪，將之歸入妨害司法罪，還是協調其與掩飾、隱瞞犯罪所得、犯罪所得收益罪關系的需要。洗錢罪與掩飾、隱瞞犯罪所得、犯罪所得收益罪之間是一種交叉關系，[14](P795)洗錢無非是以特定的方式掩飾、隱瞞特定犯罪所得及其收益。如前所述，在中國刑法中，掩飾、隱瞞犯罪所得、犯罪所得收益罪是妨害司法罪中的一個罪名，因此，與之有交叉關系的洗錢罪，歸入妨害司法罪自然更為協調。
第二，把刑訊逼供罪、暴力取證罪和誣告陷害罪歸入妨害司法罪是維護國家司法利益的需要。犯罪的本質是侵害法益，一個行為是否構成某種犯罪，關鍵在于這一行為是否侵犯了刑法設置這種犯罪所要保護的法益，因而，判斷某一行為是否構成犯罪，必須聯系刑法所保護的法益。[10](P128)就刑訊逼供罪、暴力取證罪而言，現行刑法把它們規定于侵犯人身權利、民主權利罪中，說明刑法要保護的主要法益是人身權利，因而刑訊逼供、暴力取證行為是否構成犯罪，其判斷的重點就應當是犯罪嫌疑人、被告人或者證人的人身權利是否受到了侵犯，有沒有人身傷害的結果。而這樣的判斷是不利于維護國家司法利益的。如果把這兩個罪調整到妨害司法罪中，則我們判斷的重點就會轉移到行為是否侵害了司法機關的正常活動，這就有利于發揮這兩個罪在維護司法機關正常活動中的作用。同時，也不必擔心這樣調整不利于保護公民的人身權利，刑訊逼供、暴力取證行為如果造成人身傷害，即使不構成刑訊逼供罪和暴力取證罪，也構成故意傷害罪。而且中國刑法還規定，刑訊逼供、暴力取證致人傷殘、死亡的，依照故意傷害罪、故意殺人罪從重處罰。就誣告陷害罪而言，由于現行刑法要保護的是被誣告者的人身權利，這就意味著受被誣告者之托而實施誣告陷害的行為不構成犯罪，而這種行為與一般的誣告陷害行為同樣侵犯了司法機關的正常活動。而把誣告陷害罪調整到妨害司法罪中，這樣的行為就當然構成誣告陷害罪。因此，把誣告陷害罪調整到妨害司法罪中，也有利于維護司法機關的正常活動。就洗錢罪而言，犯罪的本質特征是通過各種途徑掩飾、隱瞞特定犯罪所得及其產生的收益的來源和性質，④洗錢罪的危害行為方式本身就足以表明，洗錢罪在破壞金融管理秩序的同時，更是直接侵害了司法機關的正常活動。比較而言，以是否侵犯司法機關的正常活動作為判斷洗錢行為的社會危害性及其程度的標準，更具有可操作性，也更有利于國家司法利益。
第三，把刑訊逼供罪、暴力取證罪、誣告陷害罪和洗錢罪歸入妨害司法罪，在外國立法中也并非少見。例如，《瑞士聯邦刑法典》把“洗錢罪”規定在第十七章，即“針對司法的重罪和輕罪”中;[15] (P94~95)《俄羅斯聯邦刑法典》把“逼供罪”(俄羅斯聯邦刑法典第302條第一款規定:“偵查員和調查人員采用威脅、恐嚇或其他非法行為強迫犯罪嫌疑人、刑事被告人、被害人、證人提供陳述或強迫鑒定人、專家提供鑒定結論的，或者其他人經偵查員或調查人員同意，默許實施上述行為的，處3年以下的剝奪自由。”可見，俄羅斯聯邦刑法典規定的逼供罪，內容大體包括了中國刑法的刑訊逼供罪和暴力取證罪，只是手段更廣泛，內容也不限于口供和證言)和“誣告罪”(相當于中國刑法的誣告陷害罪)都規定在第三十一章，即“妨害司法公正的犯罪”中。[16](P163~165)
(五)補充規定幫助脫逃罪和不告發罪
雖然從整體而言，當代刑法發展的一種重要趨勢是非犯罪化，但是，由于中國刑法的特點是“厲而不嚴”，因而，在當前，非犯罪化不是中國刑法改革的方向。從中國刑法的立法實踐看，現行刑法已歷經8次修改(除7個刑法修正案外，第一次修改采取單行刑法的方式)，每次修改，不僅沒有減少罪名，而且幾乎每次修改都增加了罪名，至少是擴大了懲罰范圍(這實質也是擴大了犯罪圈)。可見，增加妨害司法罪名體系的罪名，并不違背中國刑法發展的趨勢和規律。
從現階段中國的國情和社會基礎出發，筆者認為，中國刑法應該在妨害司法罪名體系中增加幫助脫逃罪和不告發罪。
幫助脫逃罪是指為被羈押的犯罪嫌疑人、被告人或者罪犯提供器具或者其他幫助，使之易于從被羈押場所脫逃的行為。構成幫助脫逃罪，要求行為人主觀上具有使犯罪嫌疑人、被告人或者罪犯從羈押場所脫逃的目的。根據共同犯罪原理，如果刑法設置了脫逃罪，幫助脫逃的行為一般符合脫逃罪的共同犯罪成立條件，是脫逃罪的幫助犯。因此，幫助脫逃罪似乎沒有設置的必要，以脫逃罪的共犯處理即可。其實不然。第一，幫助犯在共同犯罪中處于從犯地位，對幫助脫逃者的處罰應當比脫逃者為輕。但是，對于脫逃者而言，期待可能性顯然比較低，其所應承擔的刑事責任應當較幫助脫逃者更輕。即是說，如果把幫助脫逃行為作為脫逃罪的幫助犯論處，承擔輕于脫逃者的刑事責任，這是不符合罪責刑相適應的刑法基本原則的。第二，如果幫助者與被幫助者沒有意思聯系，即被幫助者自己并不知情，那么，幫助行為并不成立幫助犯。此外，既然脫逃行為本身具有可罰性，而幫助脫逃行為具有更大的期待可能性，自然應當入罪。
對于一般的知情不舉，即對于一般的公民不告發自己所知悉的一般犯罪行為，筆者并不主張入罪。但是，筆者主張設置不告發罪，認為知情不舉具有以下幾種情形之一的，具有可罰性，構成犯罪:第一，對追究犯罪負有職責的司法人員對自己知悉的犯罪行為隱瞞不報的;第二，國家機關工作人員由于行使職務知悉犯罪行為而隱瞞不報的;第三，一般公民知悉危害國家安全的犯罪行為而不向司法機關報告的;第四，以索取或者接受一定的利益為代價而不告發自己知悉的犯罪行為的。
注釋：
①如江蘇省吳江市湯某交通肇事案。湯某駕車路過江蘇省吳江市震澤鎮時，由于疏忽大意而發生交通事故，湯某將傷員送至醫院后逃回家中，央求其叔叔替自己頂罪，其叔礙于情面，應允下來，并到吳江市震澤鎮交警中隊投案，稱其是發生交通事故的肇事駕駛員，由于事故的傷員已死亡，其叔被公安機關以涉嫌交通肇事罪刑事拘留，而湯某卻逃竄至蘇州藏匿。吳江市法院分別以交通肇事罪和包庇罪對湯某及其叔作了判決(劉成文:《侄子肇事叔頂罪 案發雙雙入監牢》，載《法制日報》，2001年2月10日第六版)。
②這里對偽證罪的分析省略了鑒定人、記錄人、翻譯人作偽證的情況。
③例如趙某毀滅證據案。被告人趙某在得知自己的男朋友王某等三人實施了綁架勒索殺人罪行后，為幫助王某等人逃避偵查，授意他們脫下身上的血衣，取出用作犯罪工具的手機中的SIM卡，由自己分別進行清洗和燒毀。對趙某的上述行為，一審法院認定為幫助毀滅證據罪，二審法院認定為包庇罪(中華人民共和國最高人民法院刑事審判第一庭、第二庭編:《刑事審判參考⑤》，第199頁，北京:法律出版社，2004年)。
④這里的“特定犯罪”包括犯罪、黑社會性質的組織犯罪、恐怖活動犯罪、走私犯罪、貪污賄賂犯罪、破壞金融秩序犯罪和金融詐騙罪。
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