時(shí)間：2023-06-06 09:30:54
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇獎金個(gè)人所得稅，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。
關(guān)鍵詞：獎金發(fā)放方式；個(gè)人所得稅；影響
如今，社會對人才的重視程度越來越高，企業(yè)要想留住高素質(zhì)人才，除了企業(yè)擁有比較好的企業(yè)文化，還需要高薪水，這也是比較實(shí)際的問題。企業(yè)會按照人員的工作情況來給工作人員發(fā)放獎金，但是獎金的發(fā)放形式可以是多種多樣的，可以是按月計(jì)算，也可以是按年計(jì)算等等，但是無論是哪一種方式進(jìn)行獎金的發(fā)放，對于員工的個(gè)人所得稅都是會有影響的。
一、獎金發(fā)放方式
人員工資的構(gòu)成主要就是基本工資和獎金，獎金一般是完成工作任務(wù)量以后多出來的部分，企業(yè)為員工發(fā)放的就屬于是獎金的部分。獎金的發(fā)放有三種形式：一是每個(gè)月進(jìn)行發(fā)放，也就是把基本工資和獎金加在一起進(jìn)行發(fā)放；二是一次性進(jìn)行發(fā)放，這也是目前中國很多企業(yè)都在遵循的獎金發(fā)放形式，企業(yè)年終按照企業(yè)的年收益決定給員工發(fā)放獎金的數(shù)額；第三種就是企業(yè)在每個(gè)月都會發(fā)放一部分的獎金給員工，剩下的另一部分到年底的時(shí)候一次性發(fā)放給員工。獎金的發(fā)放方式對于員工個(gè)人所得稅的影響是非常大的，企業(yè)應(yīng)該選擇最佳的發(fā)放方案，這樣就可以減少員工的個(gè)人所得稅。
二、不同獎金發(fā)放形式對于個(gè)人所得稅的影響
（一）每個(gè)月發(fā)放獎金
獎金的發(fā)放形式對于個(gè)人所得稅的扣除是有很大的影響的。
案例：一名年收入在10萬員的企業(yè)白領(lǐng)，按照每月發(fā)放獎金的形式計(jì)算個(gè)人所得稅就是用10萬除以12個(gè)月，再減去2000元，所得到的數(shù)值乘以20%，再減去375元，然后乘以12個(gè)月，就是一年時(shí)間這位白領(lǐng)所需要繳納的個(gè)人所得稅的數(shù)額是10700元。
按照計(jì)算這位白領(lǐng)按照每個(gè)月都可以領(lǐng)導(dǎo)獎金計(jì)算，個(gè)人所得稅的繳納并不比年終一次性發(fā)放獎金繳納的少。
（二）年終一次性發(fā)放
案例：王先生所在企業(yè)是選擇年終一次性獎金發(fā)放的形式，王先生一年的獎金數(shù)值是18000元，這樣算下來王先生每月需要繳納的個(gè)人所得稅是1900元，平均到每個(gè)月就是165元錢。按照10%的稅率來計(jì)算，王先生全年納稅的金額是3755。
按照計(jì)算可以得出按月發(fā)放獎金對于員工來說并沒有減少個(gè)人所得稅的上繳，年中一次性進(jìn)行獎金的發(fā)放的方式更適合企業(yè)使用，可以幫助員工盡可能的減少個(gè)人所得稅的上繳。
三、獎金發(fā)放中應(yīng)注意的問題
（一）按月發(fā)放獎金不是最佳方案
企業(yè)對于員工進(jìn)行按月發(fā)放獎金的形式，對于企業(yè)員工來說，需要繳納的個(gè)人所得稅并不是最佳的發(fā)放方案，繳納個(gè)人所得稅的數(shù)值并不是最少的。企業(yè)可以在年終進(jìn)行一次性的獎金發(fā)放，年終獎金可以當(dāng)作是一個(gè)月的工資來計(jì)算個(gè)人所得稅，這樣繳納的數(shù)值就相對每個(gè)月發(fā)放獎金要少很多。因此企業(yè)在進(jìn)行獎金發(fā)放的時(shí)候要進(jìn)行綜合考慮，不是只需要達(dá)到獎金均衡就可以的，更多的是為企業(yè)員工的收益考慮，降低納稅數(shù)額，增加員工的收入。
（二）科學(xué)組合獎金和工資
工資和獎金之間的組合，對于個(gè)人所得稅的數(shù)額的影響是很大的，只有進(jìn)行合理科學(xué)的工資和獎金的組合發(fā)放才可以達(dá)到減少個(gè)人所得稅的目的。如果在組合以后出現(xiàn)了兩個(gè)不同稅率，需要按照最低的稅率進(jìn)行計(jì)算個(gè)人所得稅的數(shù)額。對于企業(yè)工資和獎金的計(jì)算需要專業(yè)的會計(jì)人員進(jìn)行，根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況，制定出最合理的獎金發(fā)放形式。
（三）注意納稅臨界點(diǎn)
企業(yè)在進(jìn)行年終一次性發(fā)放獎金的時(shí)候，一定要注意納稅的臨界點(diǎn)，因?yàn)槌^了臨界點(diǎn)，就會按照比較高一級的納稅稅率來征收個(gè)人所得稅。所以，會計(jì)人員需要對臨界點(diǎn)的變化比較敏感，否則哪怕僅僅超過了一元錢，就需要按照比較高的稅率進(jìn)行納稅了。在企業(yè)中進(jìn)行獎金發(fā)放和核算事務(wù)不單單由財(cái)務(wù)部門進(jìn)行，好需要人事部門以及管理層審查批準(zhǔn)才能進(jìn)行的。人事部和領(lǐng)導(dǎo)需要按照工作人員任務(wù)量的完成程度，日常的表現(xiàn)來制定獎金，無論怎么樣在發(fā)放工資的時(shí)候一定要注意臨界點(diǎn)的合理使用。
案例：假設(shè)一位員工的年收入是9萬元，現(xiàn)在年收入增加了5元錢，也就是90005元，年終企業(yè)的獎金是25005，這個(gè)時(shí)候納稅的臨界點(diǎn)就是25000元，雖然只是比25005少了五元錢，但是25000元獎金就是按照10%的稅率進(jìn)行征收，25005元就是按照15%進(jìn)行個(gè)人所得稅的征收，雖然看上去相差的不多，但是在稅率上相差很多，也就是在納稅數(shù)額上相差很多。所以，企業(yè)一定要掌握好納稅的臨界點(diǎn)，盡可能的幫助員工降低個(gè)人所得稅的納稅額。
四、結(jié)語
每個(gè)人在社會上進(jìn)行奮斗除了要實(shí)現(xiàn)自身的價(jià)值，還有就是要獲得更好的物質(zhì)生活，這就和工作中的工資和獎金是密不可分的。在企業(yè)員工獲得獎金的時(shí)候，還需要注意的一個(gè)問題就是個(gè)人所得稅的征收數(shù)額，不要讓個(gè)人所得稅成為員工經(jīng)濟(jì)的負(fù)擔(dān)。在進(jìn)行獎金的發(fā)放過程中可以有幾種主要的形式，不同的獎金發(fā)放形式對于個(gè)人所得稅的影響都是不同的，其中按月發(fā)放獎金并不是最佳的發(fā)放方案，因?yàn)榘丛掳l(fā)放獎金在個(gè)人所得稅的征收上并不是最少的，年終發(fā)放是比較適合的選擇。
參考文獻(xiàn)：
[1]張國偉. 我國個(gè)人所得稅對國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展的影響[D].西南政法大學(xué)，2010.
[2]周潔. 企業(yè)薪酬納稅籌劃研究[D].貴州大學(xué)，2009.
關(guān)鍵詞：個(gè)人所得稅；創(chuàng)新
中圖分類號：F810.42 文獻(xiàn)識別碼：A 文章編號：1001-828X（2016）028-000-02
一、背景分析
（一）稅法簡介
個(gè)人所得稅法對全年一次性獎金計(jì)稅辦法規(guī)定如下：先將員工取得的全年一次性獎金除以12個(gè)月，按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)，再按照公式（全年一次性獎金×適用稅率-速算扣除數(shù)）確定應(yīng)繳納的全年一次性獎金個(gè)人所得稅。
（二）遇到的問題
由于個(gè)人所得稅采用超額累進(jìn)稅率，因此當(dāng)全年一次性獎金超過某個(gè)臨界點(diǎn)，對應(yīng)的稅率區(qū)間提高一檔，個(gè)人所得稅大幅增加。下面這種情況可能會非常普遍：員工A的全年一次性獎金盡管高于員工B，但是員工A真正發(fā)到手的工資卻少于員工B。
目前，單位和員工已充分認(rèn)識到上述問題，稅務(wù)專家給出了方案：發(fā)放全年一次性獎金時(shí)，通過適當(dāng)減少全年一次性獎金或者調(diào)節(jié)工資和全年一次性獎金的發(fā)放比例，繞過個(gè)人所得稅稅率區(qū)間的“盲區(qū)”，避免提高稅率檔次。
但是，專家的方案會遇到三大難題：一是，紙上談兵，無法實(shí)操。當(dāng)企業(yè)人數(shù)很多時(shí)，人力資源部不可能在短時(shí)間內(nèi)分析所有員工薪酬?duì)顩r，進(jìn)行有效稅收籌劃。二是，難于溝通，無法實(shí)施。如果選擇適當(dāng)減少全年一次性獎金的方式或者采用將部分獎金放到次月發(fā)放的辦法進(jìn)行稅收籌劃，需要與員工進(jìn)行大量的溝通，如果溝通不到位會產(chǎn)生“好心辦壞事”的情況。三是，跟著感覺，無法精準(zhǔn)。通過簡單測算或者肉眼判斷規(guī)避稅率區(qū)間“盲區(qū)”，無法精確計(jì)算全年一次性獎金到底發(fā)多少才是最優(yōu)。
二、方案設(shè)計(jì)
（一）建立模型
1.假設(shè)條件
假設(shè)條件一：12月發(fā)放年終獎時(shí)還要發(fā)放正常工資，即12月發(fā)放兩筆薪酬：一是當(dāng)月工資，二是年終獎。其中當(dāng)月工資應(yīng)當(dāng)按照月收入計(jì)稅辦法計(jì)算個(gè)人所得稅，年終獎可利用全年一次性獎金計(jì)稅辦法計(jì)算個(gè)人所得稅。
假設(shè)條件二：年終獎作為員工收入的重要組成部分，不能因?yàn)?稅收籌劃而人為增加或減少。
假設(shè)條件三：年終獎作為激勵員工的一種手段，必須及時(shí)發(fā)放，不能延遲發(fā)放。
2.整體思路
當(dāng)月工資和年終獎共同構(gòu)成了12月應(yīng)發(fā)薪酬，由于采用不同的計(jì)稅方式，因此在應(yīng)發(fā)薪酬一定的情況下，調(diào)整年終獎和月工資的金額，會得到不同的納稅額，只要能夠找到納稅額最少情況下對應(yīng)的當(dāng)月工資和年終獎發(fā)放金額，就得到了12月的最優(yōu)稅收籌劃方案。
3.建立模型
設(shè)12月薪酬總額為P，當(dāng)月工資為Pbs，年終獎為Prs， Prs可以拆分成兩部分，即：與12月工資一并計(jì)稅的P1和利用全年一次性獎金計(jì)稅的P2。尋找最優(yōu)的P1和P2組合，使得員工應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅總額T最少（T= T1 + T2， P1 產(chǎn)生的個(gè)人所得稅為T1，P2產(chǎn)生的個(gè)人所得稅為T2）。
（二）設(shè)計(jì)算法
采用窮舉法求解上述假設(shè)。假定第一種發(fā)薪組合為：P1=0，P2=Prs；第二種發(fā)薪組合為：P1=0.1，P2=Prs-0.1；依次類推，以人民幣角為單位，逐漸增加P1，減少P2，直到P1=Prs，P2=0。對每一種發(fā)薪組合計(jì)算個(gè)人所得稅總額T，最小的T所對應(yīng)的P1和P2的值就是假設(shè)的解，即最優(yōu)稅收籌劃方案。
（三）算法舉例
1.某員工12月當(dāng)月工資Pbs為7360元，扣除五險(xiǎn)一金及3500元個(gè)稅起征點(diǎn)應(yīng)納稅工資額為3224.31元，年終獎Prs為56350元。
（1）不進(jìn)行稅收籌劃，其當(dāng)月工資7360元按照12月月收入計(jì)稅辦法計(jì)算個(gè)人所得稅，年終獎56350元按照全年一次性獎金計(jì)稅辦法計(jì)算個(gè)人所得稅，12月應(yīng)繳納個(gè)人所得稅為10932.43元。
（2）采取窮舉法對該員工進(jìn)行稅收籌劃
計(jì)算機(jī)共需要測算563501種發(fā)薪組合，通過對比可以得到第23501種組合，即P1=2350，P2=5400時(shí)，T=5854.86為最小值。
因此員工的稅收籌劃結(jié)果為：Pbs+P1=9710元按照12月月收入計(jì)稅辦法計(jì)算個(gè)人所得稅，P2=54000元按照全年一次性獎金計(jì)稅辦法計(jì)算個(gè)人所得稅。12月應(yīng)繳納個(gè)人所得稅為5854.86元，比不進(jìn)行稅收籌劃節(jié)稅5077.57元。
2.某員工當(dāng)月工資Pbs為4560元，扣除五險(xiǎn)一金及3500元個(gè)稅起征點(diǎn)應(yīng)納稅工資額為124.31元，年終獎Prs為38744元。
（1）不進(jìn)行稅收籌劃，其當(dāng)月工資4560元按照12月月收入計(jì)稅辦法計(jì)算個(gè)人所得稅，年終獎38744元按照全年一次性獎金計(jì)稅辦法計(jì)算個(gè)人所得稅，12月應(yīng)繳納個(gè)人所得稅為3773.13元。
（2）采取窮舉法對該員工進(jìn)行稅收籌劃
計(jì)算機(jī)共需要測算387441種發(fā)薪組合，通過對比可以得到第13762種組合，即P1=1376.1，P2=37367.9時(shí)，T=3676.8為最小值。
因此員工的稅收籌劃結(jié)果為：Pbs+p1=5936.1元按照12月月收入計(jì)稅辦法計(jì)算個(gè)人所得稅，P2=37367.9元按照全年一次性獎金計(jì)稅辦法計(jì)算個(gè)人所得稅。12月應(yīng)繳納個(gè)人所得稅為3676.8元，比不進(jìn)行稅收籌劃節(jié)稅96.33元。
（四）程序開發(fā)
1.思路及原則
為了達(dá)到既能夠處理大量數(shù)據(jù)，又易于操作的目的，程序以Excel為載體，嵌入VBA程序，宏通過自動計(jì)算每位員工12月薪酬所有可能發(fā)放組合，尋找出使得員工個(gè)人所得稅最少的一種組合。
2.流程圖
（五）方案優(yōu)勢
1.計(jì)算精準(zhǔn)，效益可觀
通過程序確定的全年一次性獎金發(fā)放方案為最優(yōu)稅收籌劃方案，節(jié)稅總額約為發(fā)放總額的5%，即假設(shè)公司1000人，人均年終獎5萬元，全公司共計(jì)可節(jié)稅250萬元。
2.方便快捷，節(jié)約人力
通過計(jì)算機(jī)程序快速為每位員工計(jì)算全年一次性獎金最優(yōu)發(fā)放方案，不會增加人力資源部工作量，具有較強(qiáng)實(shí)踐意義。
3.合法合規(guī)，利于推廣
關(guān)鍵詞：工資薪金 個(gè)人所得稅 節(jié)稅
中圖分類號：F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A
文章編號：1004-4914(2010)09-191-01
繳納個(gè)人所得稅是每個(gè)公民應(yīng)盡的義務(wù)，然而在履行繳納個(gè)人所得稅義務(wù)的同時(shí)，人們還應(yīng)懂得運(yùn)用合理方法進(jìn)行個(gè)人所得稅節(jié)稅策劃，尤其是工薪階層承擔(dān)較重的稅負(fù)，更需要通過稅務(wù)提前籌劃合理合法節(jié)稅。由于工資、薪金收入由雇傭單位發(fā)放，員工個(gè)人對工資發(fā)放無法掌控，所以對于工資、薪金的節(jié)稅應(yīng)該由雇傭單位統(tǒng)一籌劃。下面我們從雇傭單位的角度探討個(gè)人所得稅的合理節(jié)稅手段。
一、由單位為員工開支相關(guān)費(fèi)用，降低應(yīng)納稅所得
采取由單位為員工提供一定服務(wù)費(fèi)用開支等方式，雖然減少了員工的收入，同時(shí)也減少了員工的應(yīng)納稅所得。比如，由單位向員工提供伙食、交通、住宿等其他方面的服務(wù)來抵頂一部分工資收入。對單位來說，開支并沒有增多，利益無損；對員工來說，這些伙食、交通、住宿等開支是納稅人的日常開支，若由員工用收入購買往往不能在繳納所得稅時(shí)扣除。
例如：某人是一家網(wǎng)絡(luò)公司的職員，每月工資收入4500元，每月的租房費(fèi)用為800元。按照小王的收入4500元計(jì)算(計(jì)算方便暫不考慮三險(xiǎn)和住房公積金等因素)，則：
每月應(yīng)納稅所得額：4500―2000=2500(元)
每月應(yīng)納個(gè)人所得稅：2500×15％-125=250(元)
如果他在和單位簽訂勞動合同時(shí)達(dá)成一致，由單位安排其住宿(800元作為福利費(fèi)用直接交房租)，其工資收入調(diào)整為3700元(4500-800)，則：
每月應(yīng)納稅所得額：3700-2000=1700(元)
每月應(yīng)納個(gè)人所得稅：1700×10％-25=145(元)
通過兩種工資發(fā)放形式的比較，第二種方案每月可節(jié)約個(gè)人所得稅105元(250-145)。
二、可以通過降低一個(gè)納稅級次的方法，適用較低的稅率從而少繳個(gè)人所得稅
個(gè)人所得稅對工資、薪金所得采用的是九級超額累進(jìn)稅率，隨著應(yīng)納稅所得額的增加，其適用的稅率也相應(yīng)提高。因此，某個(gè)時(shí)期的收入越多，其相應(yīng)的個(gè)人所得稅比重就越大。減少名義收入、降低一個(gè)納稅級次就可以少繳個(gè)人所得稅，但并不是說就要減少收入，員工獲得的實(shí)際收入還是不變的，只是把超過部分轉(zhuǎn)換成企業(yè)單位的費(fèi)用開支，員工以報(bào)銷方式獲得原本應(yīng)是工資的那部分收入。
例如：某人是北京市某軟件公司的技術(shù)人員，每月工資收入是6000元(為計(jì)算方便暫不考慮三險(xiǎn)和住房公積金等因素)，第一種發(fā)放形式按6000元發(fā)放。則：
每月應(yīng)納稅所得額：6000-2000=4000(元)
每月應(yīng)納個(gè)人所得稅：4000x15％-125=475(元)
(500×5％+1500x 10％+2000×15％=475)
第二種發(fā)放形式：從計(jì)算過程可以看出，有2000元適用15％的稅率，為降低一個(gè)納稅級次，小李準(zhǔn)備了2000元合規(guī)票據(jù)到財(cái)務(wù)報(bào)銷，直接以報(bào)銷的方式獲得2000元，工資表中小李的工資收入只有6000-2000=4000(元)。則：
每月應(yīng)納稅所得額：4000-2000=2000(元)
每月應(yīng)納個(gè)人所得稅：500×5％+1500×10％=175(元)
通過兩種工資發(fā)放形式的比較，第二種方案每月可節(jié)約個(gè)人所得稅300元(475-175)。
根據(jù)我國稅法規(guī)定：凡是以現(xiàn)金形式發(fā)放通訊補(bǔ)貼、交通費(fèi)補(bǔ)貼、誤餐補(bǔ)貼的，視為工資薪金所得，計(jì)入計(jì)稅基礎(chǔ)，計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。凡是根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生實(shí)質(zhì)，并取得合法票據(jù)實(shí)報(bào)實(shí)銷的，屬于企業(yè)正常經(jīng)營費(fèi)用，不需繳納個(gè)人所得稅。所以企業(yè)員工在報(bào)銷費(fèi)用時(shí)，所取得的發(fā)票一定要合規(guī)、合法、有效，而且與本單位經(jīng)營業(yè)務(wù)相關(guān)聯(lián)，以免被誤認(rèn)為補(bǔ)貼性質(zhì)的工資收入。
三、在條件允許的情況下，可以通過策劃年底一次性獎金與月薪的發(fā)放額度調(diào)整。最大限度地實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的降低
根據(jù)國家稅務(wù)總局國稅發(fā)1200519號文件《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個(gè)人取得全年一次性獎金等計(jì)算征收個(gè)人所得稅方法問題的通知》的規(guī)定，對一次性獎金適用稅率采取“先將雇員當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎金除以12個(gè)月，按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)”，然后獎金的全部數(shù)額按照適用稅率和速算扣除數(shù)計(jì)稅。
由于每月薪金和年終一次性獎金均適用九級超額累進(jìn)稅率分項(xiàng)計(jì)稅，對于個(gè)人來說，在工薪和年終獎金總收入一定的情況下，二者是此消彼長的關(guān)系，這就為工資薪金發(fā)放的節(jié)稅設(shè)計(jì)提供了相應(yīng)的空間。如果每月工資偏高，會使每月工資適用較高的稅率，而可能放棄將工薪轉(zhuǎn)化為年終獎金適用低稅率的機(jī)會，加重個(gè)人的稅收負(fù)擔(dān)；相反，如果一次性獎金過高，會使獎金適用高稅率，而可能放棄將一次性獎金轉(zhuǎn)化為月薪適用低稅率的機(jī)會，也會增加個(gè)人所得稅的負(fù)擔(dān)。因此，對于個(gè)人年收入通過月薪和一次性獎金兩種方式發(fā)放的籌劃就顯得很重要了。
例如，某人在北京市某工程技術(shù)公司工作，全年收入70000元，第一種方式發(fā)放：每月工資收入3500元，年底獎金28000元，全年需要繳納個(gè)人所得稅如下：
每月工資應(yīng)納個(gè)人所得稅：(3500-2000)×10％-25=125(元)獎金部分應(yīng)納個(gè)人所得稅：
28000×15％-125=4075(元)
全年總計(jì)繳納個(gè)人所得稅：125×12+4075=5575(元)
第二種方式發(fā)放：每月工資收入4000元，年底獎金22000元，全年需要繳納個(gè)人所得稅如下：
每月工資應(yīng)納個(gè)人所得稅：(4000―2000)×10％-25=175(元)
獎金部分應(yīng)納個(gè)人所得稅：
22000×10％-25=2175(元)
全年總計(jì)繳納個(gè)人所得稅；175×12+2175=4275(元)
【關(guān)鍵詞】 稅收； 個(gè)人所得稅； 應(yīng)納稅所得額
稅收作為一國重要的財(cái)政收入來源，是國家進(jìn)行宏觀調(diào)控的重要經(jīng)濟(jì)杠桿，也是調(diào)節(jié)國民收入再分配的重要手段，稅收的征收管理與每一個(gè)人的利益息息相關(guān)。隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展以及人們生活水平的不斷提高，個(gè)人所得稅的稅收收入也有著較大幅度的增加，并逐步成為地方財(cái)政收入的重要來源之一。因此，基于現(xiàn)行個(gè)人所得稅法律制度，如何正確處理個(gè)人所得稅應(yīng)納稅額的核算，增強(qiáng)納稅人的法治意識，避免產(chǎn)生抵觸情緒，這既是對個(gè)人利益保護(hù)的表現(xiàn)，同時(shí)也是稅收公平、效率與法治原則的立法精神體現(xiàn)。
一、關(guān)于起征點(diǎn)與免征額的區(qū)別
個(gè)人所得稅改革作為“十二五”主要議題，經(jīng)廣大媒體報(bào)道，“起征點(diǎn)”成為人們討論的焦點(diǎn)。然而，從個(gè)人所得稅法的角度講，這種說法是錯誤的。也許在現(xiàn)實(shí)的納稅過程不會因?yàn)檎J(rèn)識的錯誤導(dǎo)致稅額的多征或少征（因?yàn)樵撔g(shù)語適用的稅種不同），但正確區(qū)分“起征點(diǎn)”與“免征額”是對個(gè)稅相關(guān)法律法規(guī)認(rèn)識的基礎(chǔ)。
減免稅是國家對納稅人和征稅對象給予鼓勵和照顧的一種特殊規(guī)定，從稅基式減免的層次分有起征點(diǎn)、免征額、項(xiàng)目扣除等。起征點(diǎn)是指對征稅對象開始征稅的數(shù)額界限，即征稅對象的數(shù)額沒有達(dá)到規(guī)定的起征點(diǎn)不征稅；達(dá)到或超過則就其全部數(shù)額作為計(jì)稅依據(jù)征稅。目前，我國稅收征收體系中，起征點(diǎn)的概念僅在營業(yè)稅等流轉(zhuǎn)稅稅種中體現(xiàn)。免征額則是指對征稅對象總額中免予征稅的數(shù)額。由此可知，起征點(diǎn)與免征額是完全不同的兩個(gè)概念，且若理解錯誤則會導(dǎo)致核算個(gè)人所得稅稅額時(shí)出現(xiàn)差錯，并給納稅人帶來利益上的損失。例如，從2010年1月1日起，三亞市營業(yè)稅按期納稅的起征點(diǎn)為月營業(yè)額5 000元，如果一個(gè)從事飲食業(yè)的個(gè)體戶月營業(yè)額為4 999元，則該月不用繳納營業(yè)稅；如果月營業(yè)額為5 000元，則該月應(yīng)繳納250元的營業(yè)稅稅額（5 000×5%=250）。而根據(jù)2011年6月30日公布的最新修訂的《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》規(guī)定工資薪金的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)從2011年9月1日起為3 500元，該3 500元即免征額①。例如，某學(xué)校教師張某2011年10月工資為5 000元，則核算當(dāng)月其應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅稅額時(shí)應(yīng)拿1 500元（5 000元-3 500元）作為計(jì)稅依據(jù)，即1 500×3%=45（元）。若此處將3500元當(dāng)作起征點(diǎn)則應(yīng)按全額 5 000元作為基數(shù)繳納稅額。因此，從理論上講，通過這兩案例發(fā)現(xiàn)如果對起征點(diǎn)和免征額的理解出現(xiàn)錯誤，則會導(dǎo)致核算的差錯，它們兩者有著嚴(yán)格的區(qū)分。正確區(qū)分這兩個(gè)概念是正確核算應(yīng)納稅額的基礎(chǔ)，同時(shí)也是對稅收知識學(xué)習(xí)、理解的過程。
二、關(guān)于捐贈費(fèi)用扣除的核算方法
除了對費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定之外，個(gè)人所得稅法還規(guī)定，個(gè)人將其所得通過中國境內(nèi)非營利的社會團(tuán)體、國家機(jī)關(guān)向教育和其他社會公益事業(yè)以及遭受嚴(yán)重自然災(zāi)害地區(qū)、貧困地區(qū)的捐贈，捐贈未超過納稅人申報(bào)應(yīng)納稅所得額30%的部分，可以從應(yīng)納稅所得額中扣除。如果是向紅十字事業(yè)、農(nóng)村義務(wù)教育、公益性青少年場所和汶川、玉樹等地震災(zāi)區(qū)的捐贈則準(zhǔn)予在稅前所得額中全額扣除。
例如：張某2011年11月的工資收入是6 000元，其中各項(xiàng)社保費(fèi)用500元，則其應(yīng)納稅所得額為2 000元（6 000-500 -3 500）。②
1.如果當(dāng)月沒發(fā)生捐贈，則2011年11月張某應(yīng)繳納95元個(gè)人所得稅（2 000×10%-105），稅后收入為5 405元；
2.如果當(dāng)月張某通過非營利性社會團(tuán)體向汶川地震災(zāi)區(qū)捐贈800元，則張某該月應(yīng)納個(gè)稅36元［（2 000-800）×3%］，其稅后收入為4 664元（5 500-800-36），若不按此規(guī)定準(zhǔn)予全額扣除進(jìn)行核算，則稅后收入為5 405-800=4 605元；
3.如果張某當(dāng)月是通過非營利性團(tuán)體向其他自然災(zāi)害地區(qū)的捐贈，根據(jù)規(guī)定其可從應(yīng)納稅所得額扣除的部分為600元 ［（5 500-3 500）×30%］，故其應(yīng)納稅額=（5 500-3 500-600） ×3%=42元，張某稅后收入為4 658元。同樣，若沒按此規(guī)定進(jìn)行核算則稅后收入為4 605元（同上）。
通過以上的案例分析得出，當(dāng)發(fā)生捐贈時(shí)，核算個(gè)人所得稅若不按稅法的規(guī)定則會對稅款的征繳出現(xiàn)差錯，進(jìn)而侵犯納稅人合法的經(jīng)濟(jì)利益。當(dāng)然，不能以這幾十元的差額來扭曲捐贈者的高尚道德，只是想通過該案例來加強(qiáng)納稅人的法治意識，更重要的是對其核算方法的掌握，并以此來加強(qiáng)對征納稅雙方主體的監(jiān)督，是稅收法律制度賦予征納稅雙方的權(quán)利與義務(wù)，是法治精神的體現(xiàn)。
三、關(guān)于工資、薪金和勞務(wù)報(bào)酬的個(gè)人所得稅計(jì)算方法
基于現(xiàn)行我國個(gè)人所得稅采用的類型是分類所得稅，將個(gè)人應(yīng)稅所得分為11類。根據(jù)2011年最新修訂的《個(gè)人所得稅法》規(guī)定，工薪所得類采取按月計(jì)征，實(shí)行七級超額累進(jìn)稅率；勞務(wù)報(bào)酬類則按次計(jì)征，實(shí)行20%的比例稅率（見表1）。
（一）工薪所得的納稅籌劃
工薪所得是個(gè)人因任職或受雇而取得工資；薪金所得是指個(gè)人因任職或者受雇而取得的工資、薪金、獎金、年終加薪、勞動分紅、津貼、補(bǔ)貼以及與任職或者受雇有關(guān)的其他所得，屬于勞動合同關(guān)系的范疇，計(jì)算個(gè)稅時(shí)按七級超額累進(jìn)稅率，工資越高所繳納的稅款越多。一般的工薪所得繳納個(gè)稅的計(jì)算前面有所提及，在此不再贅述，下面只針對關(guān)于全年一次性獎金和“雙薪制”的計(jì)稅方法及步驟做一些說明。
1.年終一次性獎金計(jì)征個(gè)稅的方法
關(guān)于年終一次性獎金計(jì)稅步驟如下：
（1）將當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎金除以12個(gè)月，按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)；（2）將取得的全年一次性獎金按上述辦法計(jì)算個(gè)人所得稅。
例如：某高校教師陳某2012年12月取得工資4 000元，同時(shí)取得單位發(fā)放2012年全年一次性獎金7 000元。計(jì)算陳某2012年12月應(yīng)納個(gè)人所得稅稅額。
首先確定獎金的適用稅率：7 000÷12=583.3，適用稅率為3%，速算扣除數(shù)0；其次計(jì)算陳某12月應(yīng)納個(gè)人所得稅稅額為： （7 000×3%）+[（4 000-3 500）×3%]=225元，稅后收入為10 775元。
假設(shè)教師陳某2012年12月取得工資是3 000元，同時(shí)取得單位發(fā)放2012年全年一次性獎金7 000元，則如何計(jì)算陳某2012年12月應(yīng)納個(gè)人所得稅稅額。
根據(jù)現(xiàn)行個(gè)人所得稅法規(guī)定，發(fā)放年終一次性獎金的當(dāng)月，雇員當(dāng)月工資薪金低于稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)（3 500元），則應(yīng)將年終獎金減除“當(dāng)月取得工資薪金與費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的差額”后的余額，然后按上述方法確定年終一次性獎金的適用稅率和速算扣除數(shù)。因此，陳某2012年12月應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅為：（1）[7 000-（3 500-3 000）]÷12=541.6，確定其適用稅率3%，速算扣除數(shù)為0；（2）12月陳某工資所得額為負(fù)不繳納個(gè)稅，只對其獎金應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅，稅額=7 000×3%=210元，稅后收入為9 790元。
2.“雙薪制”的計(jì)稅方法
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于明確個(gè)人所得稅若干政策執(zhí)行問題的通知》（國稅發(fā)［2009］121號）規(guī)定，已取消年底雙薪的單獨(dú)計(jì)稅辦法，個(gè)人取得年底雙薪，如果其單位沒有發(fā)放全年一次性獎金，可以按照全年一次性獎金計(jì)稅辦法計(jì)稅。如果其單位既有年底雙薪，又有全年一次性獎金，并且二者在同一個(gè)月內(nèi)發(fā)放，可以將年底雙薪與全年一次性獎金合并，按上述方法計(jì)算；如果二者不在同一個(gè)月內(nèi)發(fā)放，應(yīng)將年底雙薪并入當(dāng)月工資、薪金，統(tǒng)一計(jì)算個(gè)人所得稅。
例如：2012年12月某高校教師陳某工資所得4 000元，同時(shí)取得單位發(fā)放的第13個(gè)月工資4 000元。計(jì)算陳某12月應(yīng)繳納的個(gè)稅。
根據(jù)規(guī)定，其第13個(gè)月工薪按一次性獎金扣繳，故其12月應(yīng)納個(gè)人稅稅額為：（4 000-3 500）×3%+4 000×3%=135元，稅后收入7 865元。
假設(shè)a：在上述例子中，陳某12月份還取得學(xué)校發(fā)放的年終獎金5 000元，則其應(yīng)納個(gè)稅為：（4 000-3 500）×3% +（5 000+4 000）×3%=285元，稅后收入12 715元；
假設(shè)b：在上述例子中其取得的獎金不是在12月份，則取得雙薪當(dāng)月應(yīng)納個(gè)稅為：（4 000+4 000-3 500）×10%-105=345元；發(fā)放的獎金應(yīng)納個(gè)稅為：5 000×3%=150元；則稅后收入12 505元。
從上述案例可以看出，實(shí)行“雙薪制”又發(fā)放獎金的單位，不同的納稅籌劃會產(chǎn)生不同的稅負(fù)。
（二）勞務(wù)報(bào)酬所得的個(gè)人所得稅計(jì)算方法
勞務(wù)報(bào)酬是指個(gè)人憑自身的專業(yè)技術(shù)能力從事非雇傭的各種勞務(wù)而取得的所得，屬于勞務(wù)合同關(guān)系范疇，根據(jù)新修訂的《個(gè)人所得稅法》規(guī)定，計(jì)繳個(gè)稅時(shí)按次計(jì)征，費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)按每次收入不足4 000元扣除標(biāo)準(zhǔn)為800元；在4 000元以上費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)為每次收入的20%。適用稅率為20%的比例稅率，若所得畸高（超過20 000元），則采用加成征稅方法，每次應(yīng)納稅所得額③超過20 000―50 000的部分適用30%，超過50 000元的部分適用40%。
例如：某高校聘請外地一資深教授陳某來學(xué)校做報(bào)告一次，取得收入3 000元，則陳某應(yīng)繳納個(gè)稅為：（3 000-800）×20%=440元；若取得收入為5 000元，則應(yīng)繳納個(gè)稅為：5 000×（1-20%） ×20%=800元。
例如某高校聘請外地一資深教授陳某來學(xué)校講課（一周），取得收入30 000元，雙方簽訂合同，若規(guī)定的差旅、住宿費(fèi)8 000元由陳教授自理，則其應(yīng)繳納個(gè)稅為：30 000×（1-20%）×30%-2 000=5 200元，其稅后收入16 800元（30 000-8 000-5 200）；若差旅費(fèi)、住宿費(fèi)由學(xué)校支付，取得的勞務(wù)報(bào)酬為22 000元，則陳教授應(yīng)繳納個(gè)稅為：22 000×（1-20%）×20%=3 520元，其稅后收入為18 480元（22 000-3 520），通過納稅籌劃，陳教授實(shí)際所得增加1 860元（5 200-3 520）。
四、結(jié)束語
隨著市場經(jīng)濟(jì)的不斷深化，人們生活水平的不斷提高，個(gè)稅對人們的影響愈發(fā)明顯。這既是法治意義的體現(xiàn)，也是經(jīng)濟(jì)人本性的表現(xiàn)。從征稅者的角度看，準(zhǔn)確、合理地核算稅額，能有效地調(diào)節(jié)收入分配，改變國民收入的分配格局，有利于發(fā)揮國家稅收經(jīng)濟(jì)杠桿的調(diào)節(jié)作用，同時(shí)也在籌集財(cái)政收入方面發(fā)揮積極的作用；對納稅人來說，合理的納稅籌劃能夠直接降低成本，有利于實(shí)現(xiàn)收益最大化，納稅人既履行了依法納稅的義務(wù)，又維護(hù)了自己的合法權(quán)益。
【參考文獻(xiàn)】
［1］ 安體富，蔣震.調(diào)整國民收入分配格局，提高居民分配所占比重［J］.財(cái)貿(mào)經(jīng)濟(jì)，2009（7）.
［2］ 陳建東，蒲明.關(guān)于我國個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除額的研究［J］.稅務(wù)研究，2010（9）.
［3］ 馬慶龍.淺議石油企業(yè)個(gè)人所得稅納稅籌劃［J］.會計(jì)之友，2011（2）.
［4］ 龐鳳喜.論當(dāng)前我國社會結(jié)構(gòu)的形成與個(gè)人所得稅的地位［J］. 稅務(wù)研究，2010（9）.
［5］ 孫萬新.高校個(gè)人所得稅管理問題與對策［J］.現(xiàn)代商業(yè)，2010（29）.
[關(guān)鍵詞]年終獎 個(gè)人所得稅 稅務(wù)籌劃
一、從個(gè)人所得稅稅法說起
年終獎2.4萬元稅后實(shí)際收入為21625元,而年終獎2.5萬元稅后實(shí)際收入為21375元,出現(xiàn)這種情況,還得從現(xiàn)行個(gè)人所得稅稅法說起。
現(xiàn)行個(gè)人所得稅計(jì)稅采用超額累進(jìn)稅率辦法,根據(jù)應(yīng)稅所得確定適用稅率和速算扣除數(shù),其中,應(yīng)稅所得=薪金收入-免稅收入-費(fèi)用扣除數(shù)。對照表如下:
序號 應(yīng)稅所得 適用稅率 速算扣除數(shù) 節(jié)點(diǎn) 年終獎應(yīng)規(guī)避區(qū)域 年終獎最佳金額 備注
附表:適用稅率、速算扣除數(shù)、規(guī)避區(qū)域?qū)φ毡?單位:元
年終獎金個(gè)人所得稅計(jì)征方法,自2005年1月1日起,執(zhí)行國稅發(fā)〔2005〕9號文件規(guī)定,即先將當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎金除以12個(gè)月,按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)。
如果在發(fā)放年終獎的當(dāng)月,雇員工資薪金所得高于(或等于)稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除額的,計(jì)算公式為:應(yīng)納稅額=雇員當(dāng)月取得全年一次性獎金×適用稅率-速算扣除數(shù)。為便于分析,本文僅以此類為分析對象。
二、年終一次性獎金的應(yīng)規(guī)避區(qū)域
具體的案例:如果年終獎6000元,那么6000÷12=500元,根據(jù)稅法,此時(shí)適用稅率為5%,速算扣除數(shù)為0,應(yīng)繳納個(gè)人所得稅為6000×5%=300元,實(shí)發(fā)獎金為6000-300=5700元。
假如年終獎提高到6012元,那么6012÷12=501,根據(jù)稅法,此時(shí)適用稅率為10%,速算扣除數(shù)為25元,應(yīng)繳納個(gè)人所得稅為6012×10%-25=576.2元,實(shí)發(fā)獎金為6012-576.2=5435.8元。
年終獎適用工資薪金所得稅率時(shí),每個(gè)累進(jìn)點(diǎn)都是一個(gè) “節(jié)點(diǎn)”,年終獎在每個(gè)“節(jié)點(diǎn)”附近都會出現(xiàn)一個(gè)多發(fā)不如少發(fā)的區(qū)域,本文稱之為應(yīng)規(guī)避區(qū)域。應(yīng)規(guī)避區(qū)域計(jì)算如下:
第一個(gè)節(jié)點(diǎn)500元,即年終獎為500×12=6000元時(shí),適用稅率5%和速算扣除數(shù)0,年終獎超過6000元(附近),適用稅率10%和速算扣除數(shù)25。保證員工稅后收入與節(jié)點(diǎn)一致,設(shè)此時(shí)的年終獎為t,因此有:6000-6000×5%=t-(t×10%-25],解得t=6305.56。因此第一個(gè)應(yīng)規(guī)避區(qū)域?yàn)?60006305.56],同理可依次核算其他應(yīng)規(guī)避區(qū)域,結(jié)果見上表。
三、12萬以上年薪的稅務(wù)籌劃
新《條例》第三十六條規(guī)定,“年所得12萬元以上的納稅義務(wù)人,在年度終了后3個(gè)月內(nèi)到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào)。”在此,對年薪12萬以上個(gè)稅籌劃進(jìn)行分析。
年薪制薪金結(jié)構(gòu)應(yīng)如何合理分配基本薪酬和績效薪酬(年終獎)的比例。假設(shè)基本薪酬總額為X1+2000×12,績效薪酬為X2,其中,X1為月度應(yīng)稅所得總額(下同),則年薪為X1+ X2+24000。
方案一:如果月度適用稅率和年終獎適用稅率均為20%,則意味著X1∈(5000×1220000×12],即X1∈(6萬 24萬],同理X2∈(6萬 24萬],此時(shí),年薪總額在6+6+2.4=14.4萬以上(扣除社保個(gè)人應(yīng)繳納部分之后,下同),年度應(yīng)繳納個(gè)人所得稅總額T1,則:T1=( ×20%-375)×12+ X2×20%-375=(X1+X2)×20%-375×13。
此計(jì)算公式意味著當(dāng)員工年薪在14.4萬以上,在月度工資薪金和年終獎適用稅率一樣的前提下,雖然他們之間的比例不同,但并不會影響年度應(yīng)繳納個(gè)人所得稅總額。
方案二:如果減少月度應(yīng)稅總額X1,使月度工資薪金適用稅率為15%,增加績效獎金X2(此時(shí)適用稅率仍然為20%,否則年薪將超過24萬),年度應(yīng)繳納個(gè)人所得稅總額為T2,則:T2=( ×15%-125)×12+ X2×20%-375= X1×15%+ X2×20%-1875,令T236000元,即每月應(yīng)稅所得為3000元以上。
上述分析表明,對年薪在14.4萬以上24萬以下(收入在此范圍的群體較大),每月工資薪金發(fā)放5000元(3000+2000,即基本薪酬總額3.6萬+2.4萬=6萬)以上7000元以下,年度繳納個(gè)人所得稅更少。方案二比方案一優(yōu)化。
方案三:如果增加月度應(yīng)稅總額X1,使月度工資薪金適用稅率為20%,減少績效獎金X2,使績效獎金適用稅率為15%,年度應(yīng)繳納個(gè)人所得稅總額為T3,則:T3=(×20%-375)×12+ X2×15%-125= X1×20%+ X2×15%-4625,令T3
上述分析表明,當(dāng)年終獎在6萬以下,基本薪酬在8.4萬以上 21.4萬(19000+24000元)以下時(shí),方案三比方案二優(yōu)化。
一、個(gè)人取得獎金界定與征稅方法
（一）每月隨工資發(fā)放獎金 每月隨工資發(fā)放的獎金，通常被稱為“基本獎金”，是職工工資的重要組成部分，應(yīng)計(jì)入“工資、薪金所得”項(xiàng)目，按月征收個(gè)人所得稅。全部工資、薪金所得以每月收入額減除費(fèi)用2 000元以后的余額，為應(yīng)納稅所得額（2008年3月1日起實(shí)行）；適用九級超額累進(jìn)稅率，稅率為5%-45%（見表1）。
計(jì)稅方法為：應(yīng)納稅額=（每月收入額-2000）×適用稅率-速算扣除數(shù)。
（二）全年一次性獎金 全年一次性獎金，是指行政機(jī)關(guān)、企事業(yè)單位等扣繳義務(wù)人根據(jù)其全年經(jīng)濟(jì)效益和對雇員全年工作業(yè)績的綜合考核情況，向雇員發(fā)放的一次性獎金。一次性獎金也包括年終加薪、實(shí)行年薪制和績效工資辦法的單位根據(jù)考核情況兌現(xiàn)的年薪和績效工資。根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于調(diào)整個(gè)人取得全年一次性獎金等計(jì)算征收個(gè)人所得稅方法問題的通知》（國稅發(fā)［2005］9號）規(guī)定：納稅人取得全年一次性獎金，應(yīng)單獨(dú)作為一個(gè)月工資、薪金所得計(jì)算納稅，并按以下計(jì)稅辦法，由扣繳義務(wù)人發(fā)放時(shí)代扣代繳：
（1）先將雇員當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎金，除以12個(gè)月，按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)。如果在發(fā)放年終一次性獎金的當(dāng)月，雇員當(dāng)月工資薪金所得低于稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除額，應(yīng)將全年一次性獎金減除“雇員當(dāng)月工資薪金所得與費(fèi)用扣除額的差額”后的余額，按上述辦法確定全年一次性獎金的適用稅率和速算扣除數(shù)。
（2）將雇員個(gè)人當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎金，按第1項(xiàng)確定的適用稅率和速算扣除數(shù)計(jì)算征稅，計(jì)算公式如下：一是如果雇員當(dāng)月工資薪金所得高于（或等于）稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除額的，適用公式為：應(yīng)納稅額＝雇員當(dāng)月取得全年一次性獎金×適用稅率-速算扣除數(shù)。二是如果雇員當(dāng)月工資薪金所得低于稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除額的，適用公式為：應(yīng)納稅額＝（雇員當(dāng)月取得全年一次性獎金-雇員當(dāng)月工資薪金所得與費(fèi)用扣除額的差額）×適用稅率-速算扣除數(shù)
這里，需要注意幾點(diǎn)：一是在計(jì)算應(yīng)納稅額時(shí)，不得將一次性獎金或一次性獎金減去“差額數(shù)”后的余額再扣減費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，而是直接將其作為應(yīng)納稅所得額。因?yàn)橘M(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)已在當(dāng)月雇員的工資薪金收入計(jì)算個(gè)人所得稅時(shí)使用過，故不得重復(fù)享受；二是采用上述計(jì)稅辦法，在一個(gè)納稅年度內(nèi)，對每一個(gè)納稅人只允許采用一次；三是雇員取得除全年一次性獎金以外的其它各種名目獎金，如半年獎、季度獎、加班獎、先進(jìn)獎、考勤獎等，一律與當(dāng)月工資、薪金收入合并，按稅法規(guī)定繳納個(gè)人所得稅。
二、個(gè)人取得獎金稅務(wù)籌劃方法
（一）平均發(fā)放月獎金金額對于取得工資、薪金的收入者來講，企業(yè)所支付包括獎金在內(nèi)的工資、薪金是計(jì)算個(gè)人所得稅的依據(jù)。這部分收入是按月計(jì)征個(gè)人所得稅的，即根據(jù)月收入水平的不同，課稅也不同。有些企業(yè)的獎金發(fā)放是根據(jù)其經(jīng)營績效進(jìn)行的，從而導(dǎo)致職工的工資不均勻，造成每月的應(yīng)納個(gè)人所得稅額忽高忽低。這時(shí)，如果職工和單位進(jìn)行一定的協(xié)調(diào)，將獎金的發(fā)放相對平均化，問題就可以解決了。
目前，我國對工資、薪金實(shí)行5%～45%的九級超額累進(jìn)稅率，當(dāng)收入達(dá)到某一檔次時(shí)，要求支付與該檔次稅率相適應(yīng)的稅負(fù)。但是，工資薪金是根據(jù)月實(shí)際收入來確定的，這就為稅務(wù)籌劃提供了空間，其主要思路是：企業(yè)要平均發(fā)放獎金，也就是讓職工的每月工資數(shù)額盡量平均，避免工資數(shù)額每月波動較大，將各月的工資收入大致拉平，從而適用較低的稅率，來減輕員工稅負(fù)。通過采用平均發(fā)放工資薪金籌劃方法，可以使職工獲得更多的實(shí)際收益，帶來更好的效果。《個(gè)人所得稅法》第九條第二款規(guī)定：特定行業(yè)的工資、薪金所得應(yīng)納的稅款，可以實(shí)行按年計(jì)算、分月預(yù)繳的方式計(jì)征。明確了采掘業(yè)、遠(yuǎn)洋運(yùn)輸業(yè)、遠(yuǎn)洋捕撈業(yè)等特定行業(yè)（季節(jié)性生產(chǎn)企業(yè)）可以實(shí)行年薪制計(jì)算工資和稅金。《個(gè)人所得稅實(shí)施條例》第四十一條又明確：特定行業(yè)職工的工資、薪金所得應(yīng)納的稅款，按月預(yù)繳，自年度終了之日起30日內(nèi)，合計(jì)其全年工資、薪金所得，再按12個(gè)月平均并計(jì)算實(shí)際應(yīng)納的稅款，多退少補(bǔ)。雖然某些企業(yè)不屬于稅法規(guī)定的特定行業(yè)，但如果某些行業(yè)納稅人遇到每月獎金變化幅度較大的情況時(shí)，也可以借鑒該項(xiàng)政策的做法。這時(shí)，可以采取分?jǐn)偑劷鸹I劃方法，減輕稅負(fù)。
（二）全年一次性獎金稅務(wù)籌劃 目前，很多企業(yè)采用目標(biāo)責(zé)任管理辦法，對職工工作績效進(jìn)行全面考核，根據(jù)經(jīng)濟(jì)效益等指標(biāo)對職工進(jìn)行獎懲，根據(jù)年度經(jīng)濟(jì)效益等指標(biāo)完成情況決定年終獎金發(fā)放的數(shù)額。因此，對于職工取得的諸如年終獎金等全年一次性獎金，也存在著稅務(wù)籌劃的空間。
（1）巧妙調(diào)整全年一次性獎金發(fā)放數(shù)額。由于全年一次性獎金計(jì)稅政策采用簡易計(jì)稅辦法，與工資、薪金所得的九級超額累進(jìn)稅率計(jì)稅辦法有很大差異。在某些獎金區(qū)間內(nèi)，可能會出現(xiàn)“獎金多、收入少”的情況。假定某企業(yè)副總經(jīng)理獲得的年終獎金為6000元，而總經(jīng)理獲得的年終獎金為6001元（假定兩人的月工資收入均高于2000元）。分別計(jì)算一下副總經(jīng)理和總經(jīng)理年終獎金應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅：
副總經(jīng)理年終獎金應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅=6000×5%=300（元）
副總經(jīng)理稅后獎金收入=6000-300=5 700（元）
總經(jīng)理年終獎金應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅=6001×10%-25=575.1（元）
總經(jīng)理稅后獎金收入=6001-275.1=5425.9（元）
如表2所示，對比總經(jīng)理與副總經(jīng)理的稅前獎金，總經(jīng)理比副總經(jīng)理只多1元（6 001元-6000元），而稅后獎金總經(jīng)理反而比副總經(jīng)理減少了274.1元（5700元-5425.9元）。為什么出現(xiàn)這種情況，這就是簡易計(jì)稅辦法的不合理性所帶來的，這時(shí)就出現(xiàn)了所謂的年終獎金“負(fù)效應(yīng)區(qū)間”。年終獎金的“負(fù)效應(yīng)區(qū)間”，主要是由全年一次性獎金的計(jì)算公式引起的。按照國家稅務(wù)總局通知，個(gè)人全年一次性獎金的計(jì)稅方式為：應(yīng)納稅額＝雇員當(dāng)月取得全年一次性獎金×適用稅率-速算扣除數(shù)。而適用稅率和速算扣除數(shù)，用全年一次性獎金除以12個(gè)月后的商數(shù)確定。這樣就在每個(gè)級次稅率的臨界點(diǎn)附近出現(xiàn)“1元稅差”，導(dǎo)致稅負(fù)在臨界點(diǎn)附近出現(xiàn)較大差異。通過測算，獎金如果在6 001元-6 305元之間，其稅收負(fù)擔(dān)都比獎金為6 000元的時(shí)候要重。
實(shí)際上，不僅6000元至6305元的獎金區(qū)間內(nèi)會出現(xiàn)這樣的問題，每到累進(jìn)稅率進(jìn)級的臨界點(diǎn)附近，都會出現(xiàn)同樣的現(xiàn)象。“負(fù)效應(yīng)區(qū)間”包括以下八段（見表3）。
企業(yè)在為職工發(fā)放年終獎金時(shí)，如果通過調(diào)整獎金數(shù)額來降低稅款，可以算是企業(yè)合理進(jìn)行的稅務(wù)籌劃。企業(yè)可參照上表所示，盡量避免將稅前年終獎金的金額定在所謂“負(fù)效應(yīng)區(qū)間”內(nèi)。
（2）調(diào)整全年一次性獎金發(fā)放次數(shù)。由全年一次性獎金的計(jì)算公式可以看出，雖然全年一次性獎金先除以l2，以其商數(shù)確定適用稅率，但是，這只是扣除了1個(gè)月的速算扣除數(shù)。因此，全年一次性獎金其實(shí)只有1/12適用了超額累進(jìn)稅率，另外，11/12適用的是全額累進(jìn)稅率。所以盡可能多安排全年一次性獎金和盡可能少安排全年一次性獎金的稅務(wù)籌劃思路都是有問題的。在個(gè)人工資獎金總額一定的情況下，企業(yè)合理安排職工全年一次性獎金的分配比例，從而使工資薪金所得繳納最少的個(gè)人所得稅，最大限度地享受低稅率優(yōu)惠。一是避免將年終獎金分?jǐn)偟矫總€(gè)月的工資薪金中，作為工資薪金發(fā)放。這是因?yàn)椋浩骄謹(jǐn)偟矫總€(gè)月的工資薪金的那部分獎金，要與當(dāng)月的工資薪金收入合并繳納個(gè)人所得稅。這就導(dǎo)致原本屬于年終獎金的那部分收入不能按照簡易計(jì)稅辦法計(jì)算繳納個(gè)人所得稅，納稅人享受不了國家的優(yōu)惠政策。另外，如果企業(yè)發(fā)放給職工的年終獎金較多，那么，平均分?jǐn)偟矫總€(gè)月發(fā)放，無疑增加了每個(gè)月的應(yīng)納稅所得額，從而使得適用稅率升高，稅負(fù)加重；二是避免年終獎金多次發(fā)放，如將年終獎金改為季度獎金等，因?yàn)槿暌淮涡元劷鸬挠?jì)稅方法，在一個(gè)納稅年度內(nèi)，對每一個(gè)納稅人只允許采用一次。其它各種名目的獎金，需與當(dāng)月工資、薪金收入合并繳納個(gè)人所得稅。一般來說，年中和年末兩次發(fā)放年終獎金或者年終獎金一次性發(fā)放，個(gè)人所得稅負(fù)擔(dān)最低，這要視具體情況而定；三是通過合理分配月工資和年終獎金，盡可能降低適用稅率。
三、案例分析
（一）平均發(fā)放月獎金案例 具體內(nèi)容如下：
案例一：某食品制冷企業(yè)，一年中1月、2月、3月、11月和12月是淡季，工人沒事干， 每月發(fā)放400元生活費(fèi)。其余7個(gè)月為主要工作期，職工平均工資為1800元/月， 基本獎金為1000元/月，共2 800元/月。
若按企業(yè)實(shí)際情況，在工作淡季，職工每月領(lǐng)取的400元低于費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)2 000元，故不用納稅；而在正常工作7個(gè)月中，企業(yè)職工應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅為：
每月應(yīng)納稅額=（2800－2000）×10%－25＝55（元）
全年應(yīng)納稅額=55×7＝385（元）
籌劃方案：若企業(yè)將每名職工年全部工資24000元（2800元×8+400元×4）平均分?jǐn)偟礁髟拢丛诓还ぷ鞯脑路菀舱瞻l(fā)工資和獎金，每月發(fā)放2000元（24000元/12），則該企業(yè)職工每月工資收入在減除2000元的扣除費(fèi)用后，應(yīng)納稅所得額為0，不必繳納個(gè)人所得稅。
經(jīng)過稅務(wù)籌劃，該企業(yè)每位職工全年可節(jié)稅385元。從這個(gè)案例中看出，將獎金分?jǐn)偟礁鱾€(gè)月份上，使每月收入相對均衡，使職工稅負(fù)降低，實(shí)際收入水平提高。
（二）調(diào)整全年一次性獎金發(fā)放數(shù)額案例具體內(nèi)容如下：
案例二：陳某為某公司的總經(jīng)理，月工資收入10000元，年終企業(yè)發(fā)給其年終獎金25000元。
陳某應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅為：
每月工資薪金所得應(yīng)納稅額=（10000-2000）×20%-375=1225（元）
年終獎金應(yīng)納稅額=25000×15%-125=3625（元）
全年應(yīng)納稅額=1225×12+1375=18325（元）
陳某的稅后收入為：
稅后收入=（10000-1225）×12+（25000-3625）=126675（元）
籌劃方案：實(shí)際上，該企業(yè)發(fā)放給陳經(jīng)理的年終獎金25 000元，剛好處在年終獎金的“24001~25294元”這一階段的“負(fù)效應(yīng)區(qū)間”。其年終獎金適用稅率的確定過程為：25000元/12=2083.33元，適用稅率為15%，速算扣除數(shù)為125。如果企業(yè)發(fā)現(xiàn)這一點(diǎn)，可以適當(dāng)減少年終獎金的發(fā)放數(shù)額，使年終獎金適用稅率降低一個(gè)級次，避免獎金數(shù)額處在“負(fù)效應(yīng)區(qū)間”。如企業(yè)可以將年終獎金調(diào)整為2 4000元（正好處于臨界點(diǎn)上，保證員工獲得最大收益）。
陳某應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅為：
每月工資薪金所得的應(yīng)納稅額仍為1225元不變；
年終獎金應(yīng)納稅額=24000×10%-25=2375（元）
全年應(yīng)納稅額=1225×12+2375=17 075（元）
陳某的稅后收入為：
稅后收入=（10000-1225）×12+（24000-2375）=126925（元）
經(jīng)過稅務(wù)籌劃，陳某全年實(shí)現(xiàn)節(jié)稅1250元（18325元-17075元），而稅收收益卻增加250元（126 925元-126 675元），可謂一舉雙得。
（三）調(diào)整全年一次性獎金發(fā)放次數(shù)案例具體內(nèi)容如下：
案例三：某企業(yè)負(fù)責(zé)人孫某的每月工資為5 000元，年終獎金預(yù)計(jì)36 000元。年終獎金發(fā)放形式可以有以下四種方案：方案一是年終一次性發(fā)放獎金36 000元；方案二是年終獎金按月發(fā)放，每月發(fā)放3 000元；方案三是年中和年末兩次發(fā)放獎金，7月份發(fā)放10 000元，12月份發(fā)放26 000元；方案四仍是年中和年末兩次發(fā)放獎金，7月份發(fā)放12 000元，12月份發(fā)放24 000元；
方案一：孫某應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅為：
每月工資薪金所得應(yīng)納稅額=（5 000-2 000）×15%-125=325（元）
年終獎金應(yīng)納稅額=36 000×15%-125=5 275（元）
全年應(yīng)納稅額=325×12+5 275=9 175（元）
方案二：孫某應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅為：
應(yīng)納稅額=（5 000+3 000-2 000）×20%-375=825（元）
全年應(yīng)納稅額=825×12=9 900（元）
方案三：孫某應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅為：
除7月份外，劉某每月工資薪金應(yīng)納稅額仍為325元；
7月份發(fā)放上半年獎金時(shí)，并入當(dāng)月工資薪金收入繳納個(gè)人所得稅：
應(yīng)納稅額=（5 000+10 000-2 000）×20%-375=2 225（元）
12月份發(fā)放下半年獎金時(shí)，應(yīng)將26 000元單獨(dú)作為一個(gè)月的工資薪金繳納個(gè)人所得稅：
應(yīng)納稅額=26 000×15%-125=3 775元
全年應(yīng)納稅額=325×11+2 225+3 775=9 575（元）
方案四：孫某應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅為：
除7月份外，劉某每月工資薪金應(yīng)納稅額仍為325元；
7月份發(fā)放上半年獎金時(shí)，并入當(dāng)月工資薪金收入繳納個(gè)人所得稅：
應(yīng)納稅額=（5 000+12 000-2 000）×20%-375=2 625（元）
12月份發(fā)放下半年獎金時(shí)，應(yīng)將24 000元單獨(dú)作為一個(gè)月的工資薪金繳納個(gè)人所得稅：
應(yīng)納稅額=24 000×10%-25=2 375元
全年應(yīng)納稅額=325×11+2 625+2 375=8 575（元）
可見，方案二，即年終獎金按月發(fā)放，個(gè)人所得稅負(fù)最重，企業(yè)應(yīng)盡量避免采取該種形式發(fā)放獎金，這對職工來說最為不利；方案一和方案三比較，年中和年末兩次發(fā)放年終獎金的稅負(fù)要重于年終獎金一次性發(fā)放的稅負(fù)，問題在于兩次獎金發(fā)放的數(shù)額分配，下半年獎金數(shù)額過高，導(dǎo)致適用稅率升高，加重了納稅人負(fù)擔(dān)，這也是企業(yè)應(yīng)盡量避免的；方案四稅負(fù)最輕，下半年獎金數(shù)額的確定，正好巧妙地運(yùn)用了年終獎金適用稅率的臨界點(diǎn)，使納稅人獲得最大收益。經(jīng)比較，方案四比方案三節(jié)稅1000元（9575元-8575元），比方案二節(jié)稅1325元（9900元-8575元），比方案一節(jié)稅600元（9175元-8575元）。
參考文獻(xiàn)：
【關(guān)鍵詞】 個(gè)人所得稅； 工資薪金； 納稅籌劃
一、前言
個(gè)人所得稅是指對個(gè)人（自然人）取得的各項(xiàng)應(yīng)稅所得征收的一種稅，其中工資薪金所得稅在個(gè)人所得稅收入中占主導(dǎo)地位。個(gè)人所得稅納稅籌劃是指納稅人為達(dá)到節(jié)稅目的而進(jìn)行科學(xué)的節(jié)稅規(guī)劃，即在稅法規(guī)定的范圍內(nèi)，通過對個(gè)人的經(jīng)營、投資、理財(cái)?shù)然顒邮孪冗M(jìn)行合理籌劃，以達(dá)到少繳個(gè)人所得稅稅款目的的一種合理合法的理財(cái)活動。2011年6月新修訂的《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》 （以下簡稱新稅法）規(guī)定我國個(gè)人所得稅對工資、薪金所得免征額從2 000元提高到3 500元，并將9級超額累進(jìn)稅率調(diào)整為7級，第1級稅率為3%（見 表1）。修改后的個(gè)人所得稅法于2011年9月1日起施行，個(gè)人所得稅工資薪金所得免征額的提高，稅級和稅率的變化，為納稅人進(jìn)行稅收籌劃提供了廣闊的空間。
二、工資薪金所得納稅籌劃分析
影響個(gè)人所得稅應(yīng)納稅額的因素有兩個(gè)，即應(yīng)納稅所得額和稅率。降低稅負(fù)，就是運(yùn)用合法及合理的方法減少應(yīng)納稅所得額，或者事先通過周密的設(shè)計(jì)和安排，使應(yīng)納稅所得額適用較低的稅率。在實(shí)行超額累進(jìn)稅率的條件下，費(fèi)用扣除越多，所適用的稅率越低；在實(shí)行比例稅率的情況下，經(jīng)過事先的籌劃安排，使個(gè)人所得適用較低的稅率。基于上述有關(guān)稅收政策，從納稅人的角度分析，通過相應(yīng)的納稅籌劃，可以使納稅人工資薪金所得的稅負(fù)水平達(dá)到最小化。
（一）減少名義工資的納稅籌劃
1.提高福利水平減少名義工資
在現(xiàn)實(shí)生活中，個(gè)人所取得的工資薪金中，有相當(dāng)一部分是用于與工作相關(guān)的支出，或者有一部分個(gè)人支出可以由所在單位支付，如交通費(fèi)、午餐費(fèi)等。如果能將這些收入從個(gè)人領(lǐng)取的工資薪金中扣除，以企業(yè)的名義對個(gè)人進(jìn)行支付，這樣，名義上工資薪金就減少了，并因此降低所適用的稅率，減輕稅負(fù)。常用的方法有以下幾種：
（1）企業(yè)為員工提供交通設(shè)施；
（2）企業(yè)為員工提供免費(fèi)工作餐；
（3）企業(yè)為員工提供培訓(xùn)機(jī)會；
（4）企業(yè)統(tǒng)一為員工租房解決住宿問題等。
例1：A先生某年來北京工作，擔(dān)任某公司工程師，月薪 8 500元。其每月主要支出為：房租2 000元，伙食費(fèi)1 000元，交通費(fèi)500元。請問在新稅法下，納稅人如何籌劃可以少交個(gè)稅？
工資薪金個(gè)稅=（8 500－3 500）×20%－525=475（元）
納稅籌劃：
（1）A先生和公司簽訂合同，房屋以公司名義租賃，房租以公司名義支付，實(shí)際由A先生工資支付。
（2）公司下發(fā)文件，單位食堂費(fèi)用在福利費(fèi)中支付，員工在食堂用餐領(lǐng)用餐券，費(fèi)用在員工工資賬戶支付。
（3）公司下發(fā)文件，公司統(tǒng)一購買交通券在福利費(fèi)交通補(bǔ)助中列支，然后費(fèi)用在員工工資賬戶支付。
納稅籌劃后：
（1）A先生每月實(shí)發(fā)工資：（8 500－2 000－1 000－500）＝5 000（元）
（2）A先生應(yīng)繳納個(gè)稅（5 000－3 500）×3%＝45（元）
納稅籌劃效果：
經(jīng)過此籌劃，A先生節(jié)約個(gè)人所得稅430（475-45）元，效果明顯。
2.利用稅收優(yōu)惠政策來減少名義工資
個(gè)人所得稅法規(guī)定，企事業(yè)單位按照國家或省級人民政府規(guī)定的繳費(fèi)比例或辦法實(shí)際繳付的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)和失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，免征個(gè)人所得稅；按照國家或省級人民政府規(guī)定的繳費(fèi)比例或辦法實(shí)際繳付的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)和失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，允許在個(gè)人應(yīng)納稅所得額中扣除；單位和個(gè)人分別在不超過職工本人上一年度月平均工資12%的幅度內(nèi)，其實(shí)際繳存的住房公積金允許在個(gè)人應(yīng)納稅所得額中扣除。因此在不增加企業(yè)負(fù)擔(dān)的情況下，可以利用上述政策進(jìn)行籌劃，減少個(gè)人所得稅應(yīng)納稅額，提高納稅人的實(shí)際收入水平。
例2：例1中，A先生月薪8 500元，住房公積金提取比例為7%，不考慮其他稅前扣除因素，請問在新稅法下，A先生應(yīng)進(jìn)行怎樣的個(gè)人所得稅籌劃？
A先生住房公積金個(gè)人繳存額＝8 500×7%＝595（元）
應(yīng)納稅所得額＝8 500－3 500－595＝4 405（元）
應(yīng)納稅額＝4 405×10%－75＝365.5（元）
公司的實(shí)際負(fù)擔(dān)＝8 500＋595＝9 095（元）
A先生的實(shí)際收入＝8 500＋595－365.5＝8 729.5（元）
如果A先生用足稅收優(yōu)惠政策，使住房公積金的提取比例由7%提高到12%，為不增加企業(yè)負(fù)擔(dān)，則應(yīng)使A先生工資A滿足下列條件：
8 500＋595＝0.12A＋A
A＝8 120.54（元）
納稅籌劃：按12%提取住房公積金時(shí)，A先生的繳稅及收入情況為：
住房公積金＝8 120.54×12%＝974.46（元）
應(yīng)納稅所得額＝8 120.54－3 500－974.46＝3 646.08（元）
應(yīng)納稅額＝3 646.08×10%－75＝289.6（元）
實(shí)際收入＝8 120.54＋974.46－289.6＝8 805.4（元）
經(jīng)過此籌劃，A先生實(shí)際收入提高了75.9（8 805.4－ 8 729.5）元，即前后兩次個(gè)人所得稅額之差（365.5－289.6）。
（二）合理發(fā)放工資薪金所得的納稅籌劃
1.均衡各月工資收入水平
特定行業(yè)的工資薪金所得應(yīng)納稅款，可以實(shí)行按年計(jì)算分月預(yù)繳的方式計(jì)征。因此這些行業(yè)的納稅人可以利用這項(xiàng)政策使其稅負(fù)合理化，其他行業(yè)納稅人遇到每月工資變化幅度較大的情況時(shí)，也可借鑒該項(xiàng)政策的做法。
例3：B先生是某企業(yè)員工，每年6個(gè)月淡季每月工資為 2 000元，6個(gè)月旺季每月工資為8 500元，請問在新稅法下，B先生應(yīng)該進(jìn)行怎樣的個(gè)人所得稅籌劃？
方案一：企業(yè)采用月薪制績效工資，則應(yīng)納稅額和稅后收入情況：
B先生應(yīng)納稅額＝［（8 500－3 500）×20%－525］×6 ＝2 850（元）
應(yīng)得的稅后收入＝（2 000×6＋8 500×6）－2 850 ＝60 150（元）
方案二：企業(yè)采用年薪制績效工資，則應(yīng)納稅額和稅后收入情況：
B先生應(yīng)納稅額＝{［（2 000×6＋8 500×6）÷12－3 500］×10%－75}×12＝1 200（元）
應(yīng)得的稅后收入＝（2 000×6＋8 500×6）－1 200 ＝61 800（元）
納稅籌劃的結(jié)果表明，采用方案二比方案一稅負(fù)減輕 1 650（2 850－1 200）元。由此可見，對于收入不均衡的企業(yè)，采用年薪制比采用月薪制更能為員工減輕稅收負(fù)擔(dān)。
2.獎金合理發(fā)放
對于納稅人取得全年一次性獎金，可以單獨(dú)作為一個(gè)月的工資薪金所得計(jì)算納稅。稅法規(guī)定，以雇員當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎金，除以12個(gè)月，按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)，再將雇員當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎金，按所確定的適用稅率和速算扣除數(shù)計(jì)算全年一次性獎金的應(yīng)納稅額。在一個(gè)納稅年度內(nèi)，對每一個(gè)納稅人，該計(jì)算辦法只允許采用一次。
例4：假設(shè)某公司業(yè)務(wù)員C先生和D先生某年12月份工資均已繳納個(gè)人所得稅。12月底，C先生取得年終獎金18 000元，D先生取得年終獎金18 120元。請問在新稅法下，C先生與D先生的年終獎金稅后的凈收入情況及籌劃。
（1）C先生年終獎金稅后凈收入情況：C先生月均獎金 1 500元（18 000÷12），故適用3%的稅率，速算扣除數(shù)為0。則C先生的年終獎金應(yīng)納個(gè)人所得稅額=18 000×3%＝540（元）
稅后凈收入＝18 000－540＝17 460（元）
（2）D先生年終獎金稅后凈收入情況：D先生月均獎金 1 510（18 120÷12）元，故適用10%的稅率，速算扣除數(shù)為75。則D先生的年終獎金應(yīng)納個(gè)人所得稅額＝18 120×10%－75＝1 737（元）
稅后凈收入＝18 120－1 737＝16 383（元）
納稅籌劃分析如下：
C先生的年終獎金比D先生少120元，可是，他的稅后凈收入?yún)s比D先生多1 077（17 460-16 383）元，其原因在于我國個(gè)人所得稅對年終獎的速算扣除數(shù)的確定是以月平均數(shù)為標(biāo)準(zhǔn)，而用于計(jì)算的數(shù)據(jù)是全年獎金。如果企業(yè)發(fā)的年終獎剛剛處在兩檔之間的分隔點(diǎn)附近，就會出現(xiàn)這樣的情況。因此，企業(yè)在發(fā)放年終獎金時(shí)應(yīng)根據(jù)情況適當(dāng)調(diào)整年終獎金的額度以及合理制定年終獎金的支付時(shí)點(diǎn)和數(shù)額。
（三）工資薪金與勞務(wù)報(bào)酬轉(zhuǎn)換的納稅籌劃
工資、薪金所得是指個(gè)人在機(jī)關(guān)、團(tuán)體、學(xué)校、部隊(duì)、企事業(yè)單位及其他組織中任職或者受雇而取得的各項(xiàng)報(bào)酬，是個(gè)人從事非獨(dú)立性勞務(wù)活動的收入；而勞務(wù)報(bào)酬所得是指個(gè)人獨(dú)立地通過各種技藝、提供各項(xiàng)勞務(wù)所取得的報(bào)酬。兩者的主要區(qū)別是，前者提供所得的單位與個(gè)人之間存在著穩(wěn)定的雇傭關(guān)系，而后者不存在這種關(guān)系，由此可見，將雇傭變?yōu)榉枪蛡颍驅(qū)⒎枪蛡蜃兂晒蛡蚨寄芨淖兌愂肇?fù)擔(dān)，兩者之間的轉(zhuǎn)換，實(shí)際就是勞動合同的簽訂與否。從納稅籌劃的思路看，在不同的個(gè)人收入水平下，選擇以工資薪金的方式或以勞務(wù)報(bào)酬的方式繳納個(gè)人所得稅所承擔(dān)的個(gè)人所得稅稅負(fù)是不相同的。一般來說，當(dāng)應(yīng)納稅所得額較少時(shí)，工資薪金所得適用的稅率比勞務(wù)報(bào)酬所得所適用的稅率低，可以考慮通過簽訂勞動合同將勞務(wù)報(bào)酬所得轉(zhuǎn)化為工資薪金所得，這樣可以繳納較少的個(gè)人所得稅；當(dāng)應(yīng)納稅所得額較高時(shí)，以勞務(wù)報(bào)酬的形式比工資薪金的形式繳納的稅額少。
例5：E教授在某大學(xué)任教，月薪6 800元，同時(shí)應(yīng)某營銷公司邀請，每月為該公司營銷人員講學(xué)一次，每次收入9 000元，在新稅法下，如何幫助E教授籌劃每月應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅？
（1）如果E教授與營銷公司存在雇傭關(guān)系，兩項(xiàng)收入應(yīng)合并，按工薪所得繳納個(gè)人所得稅：
應(yīng)納稅額＝（6 800＋9 000－3 500）×25%－975＝2 100（元）
（2）如果不存在固定的雇傭關(guān)系，兩項(xiàng)收入應(yīng)分開計(jì)算 繳納：
工薪所得應(yīng)納稅額＝（6 800－3 500）×10%－75＝255（元）
勞務(wù)報(bào)酬應(yīng)納稅額＝9 000×（1－20%）×20%＝1 440（元）
合計(jì)稅額＝255＋1 440＝1 695（元）
通過比較，采用第二種方法可以比第一種方法節(jié)稅405 （2 100－1 695）元，全年可以節(jié)稅4 860元。因此，E教授最好不要與營銷公司簽訂勞動合同，這樣可以最大程度節(jié)稅。
例6：F先生某年10月從單位取得工資收入2 200元，同月F先生在某廣告公司提供技術(shù)服務(wù)，當(dāng)月取得報(bào)酬3 800元，在新稅法下，F(xiàn)先生應(yīng)如何籌劃每月應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅？
（1）如果不存在固定的雇傭關(guān)系，兩項(xiàng)收入應(yīng)分開計(jì)算繳納：由于工資薪金沒有超過免征額3 500元，所以不需要交稅，而勞務(wù)報(bào)酬應(yīng)繳稅，即
應(yīng)納稅額＝（3 800－800）×20%＝600（元）
（2）如果存在固定的雇傭關(guān)系，則由廣告公司支付的3 800元作為工資薪金收入，應(yīng)和單位支付的工資合并繳納個(gè)人所得稅：
應(yīng)納稅額＝（2 200＋3 800－3 500）×10%－75＝175（元）
通過比較，采用第二種方法可以比第一種方法節(jié)稅425（600－175）元，全年可以節(jié)稅5 100元。因此，F(xiàn)先生應(yīng)該與廣告公司簽訂勞動合同，這樣可以最大程度節(jié)稅。
以上分析可得，當(dāng)應(yīng)納稅所得額較少時(shí)，工薪所得適用的稅率比勞務(wù)報(bào)酬所得適用的稅率低，可以考慮在可能的情況下，將勞務(wù)報(bào)酬所得轉(zhuǎn)換為工資薪金所得；當(dāng)兩項(xiàng)收入都較大時(shí)，將工資薪金所得和勞務(wù)報(bào)酬所得分開計(jì)算可以節(jié)稅。
三、結(jié)語
以上通過不完全歸納法，介紹了2011年6月新修訂的個(gè)人所得稅法情況下，工資薪金所得納稅籌劃的幾種方法。個(gè)人所得稅納稅籌劃是一項(xiàng)較為復(fù)雜的系統(tǒng)工程，在不影響對員工激勵的前提下，工資薪金所得納稅籌劃既有利于單位節(jié)約工資成本，又增加了員工實(shí)際收入，是一項(xiàng)能夠?qū)崿F(xiàn)雙贏的經(jīng)濟(jì)行為。在稅收實(shí)踐中，納稅人必須熟練掌握國家稅收政策并根據(jù)具體情況靈活運(yùn)用，尋求最佳方案，以達(dá)到納稅人整體效益的最大化。
【參考文獻(xiàn)】
［1］ 蘇永玲，張舒.個(gè)人所得稅稅收籌劃案例淺析［J］.遼寧行政學(xué)院學(xué)報(bào)，2008（11）.
［2］ 長森.工資薪金所得納稅籌劃淺探［J］.經(jīng)濟(jì)師，2010（2）.
［3］ 朱敏霞.論工資、薪金的個(gè)稅籌劃路徑選擇［J］.中國管理信息化，2009（17）.
［4］ 應(yīng)小陸，趙軍紅.稅務(wù)籌劃［M］.上海：復(fù)旦大學(xué)出版社，2010.
著名稅務(wù)專家，中央財(cái)經(jīng)大學(xué)稅務(wù)學(xué)院稅務(wù)管理系主任，會計(jì)學(xué)（中國第一位稅務(wù)會計(jì)與稅務(wù)籌劃方向）博士，中國社會科學(xué)院經(jīng)濟(jì)學(xué)博士后，《陽光財(cái)稅叢書》編委會主任，創(chuàng)立“稅收籌劃規(guī)律”，首次提出“稅收籌劃契約思想”，是國內(nèi)稅收籌劃領(lǐng)域的領(lǐng)軍人物之一。目前主要研究領(lǐng)域?yàn)椋憾愂绽碚撆c實(shí)務(wù)、稅務(wù)會計(jì)與稅收籌劃、企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則、財(cái)務(wù)管理、產(chǎn)權(quán)與企業(yè)重組等。
獎金是職工工資薪金的重要組成部分，由此應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅雖然是由職工個(gè)人自己負(fù)擔(dān)的，但如果企業(yè)能夠進(jìn)行精心的籌劃，不但對職工有利，而且對企業(yè)也會產(chǎn)生有利的影響。
一、“削峰填谷”式均衡發(fā)放
為獎勵和激勵職工，企業(yè)往往在年底給職工發(fā)放獎金等額外收入，但是從稅收角度考慮，這樣做并沒有起到激勵職工的作用，或者說沒能夠?qū)崿F(xiàn)預(yù)期的目的，因?yàn)橐徊糠职l(fā)給職工的收入還要繳稅。
獎金屬于工資的范疇，應(yīng)該按工資所適用的七級超額累進(jìn)稅率由扣繳義務(wù)人代扣代繳個(gè)人所得稅。但是企業(yè)是按月份發(fā)放獎金，還是按季度、半年或全年發(fā)放獎金，在個(gè)人所得稅法的規(guī)定上是不同的。
此外，對于采掘業(yè)、遠(yuǎn)洋運(yùn)輸業(yè)、遠(yuǎn)洋捕撈業(yè)企業(yè)等季節(jié)性經(jīng)營企業(yè)而言，應(yīng)按照按月預(yù)繳、年終按12個(gè)月平均并計(jì)算實(shí)際應(yīng)納的稅款、多退少補(bǔ)的方式扣繳職工的個(gè)人所得稅，以降低職工的稅負(fù)；對于其他從事季節(jié)性生產(chǎn)的企業(yè)而言，要注意調(diào)整職工工資的發(fā)放數(shù)額，避免由于各月工資差額過大而增加稅負(fù)。
對于員工拿到的工資薪金總額，可以合理安排月薪和全年一次性獎金的分配比例，使得工資薪金總額繳納最少的個(gè)人所得稅。總的思路是，企業(yè)可以將獎金進(jìn)行細(xì)化，拿出一些獎金按月發(fā)放，留一些獎金按季考核發(fā)放，最后再保留一部分獎金用于“拉差距”在年終發(fā)放。這樣，從總體上說，稅負(fù)就會獲得減輕。
在具體操作辦法上，我們將低收入者與中高收入者分別論述：
1．低收入者全年薪酬的合理分配
對于低收入者，或許會存在各月工資均低于費(fèi)用扣除額，而年終獎稍高的情況。另外在實(shí)行績效考核的企業(yè)，每月只給職工發(fā)放基本工資或底薪，年底再發(fā)放年終獎、績效工資或提成；或者每月按工資的一定比例扣員工的業(yè)務(wù)保證金，年底按完成任務(wù)比例一次性返還。這些做法都可能對員工產(chǎn)生納稅上的不利影響，即員工每月的工薪低于3500元，每月雖然無須納稅但是浪費(fèi)了一定額度的費(fèi)用扣除額，而年終一次性獎金大幅提高額度，加大了納稅金額。
這時(shí)，企業(yè)應(yīng)該將年終獎平攤到各月工資一部分，從而充分使用各月費(fèi)用扣除額，達(dá)到降低整體稅負(fù)的效果。
2．中高收入者全年薪酬的合理分配
對于中高收入者，每月工資與年終獎金均較高。由于月工資適用的是超額累進(jìn)稅率，每月均能扣除速算扣除數(shù)，而年終獎雖然按平均每月獎金水平確定使用稅率，但只能扣除一個(gè)速算扣除數(shù)，相當(dāng)于采用的是全額累進(jìn)稅率，因而年終獎稅負(fù)較月工資稅負(fù)重。企業(yè)在設(shè)計(jì)其薪酬方案時(shí)，應(yīng)從整體節(jié)稅效果進(jìn)行試算，主體思路是讓年終獎將級距上限用足，確定年工資額；或者先讓月工資將級距上限用足，再確定年終獎數(shù)額。具體操作時(shí)，可先將年應(yīng)納稅所得額對半分，再將年終獎降低一至兩個(gè)檔，之后再進(jìn)行微調(diào)，最終達(dá)到整體稅負(fù)最輕。
【案例分析】
林先生的每月工資為4500元，該年林先生的獎金預(yù)計(jì)共有36000元。
下面我們對獎金按月發(fā)放、年中和年末兩次發(fā)放及年終一次性發(fā)放三種不同方案進(jìn)行比較（扣除額按照個(gè)人所得稅標(biāo)準(zhǔn)3500元計(jì)算）。
方案一：獎金按月發(fā)放，每月發(fā)放3000元。則林先生每月應(yīng)納稅所得額為：4500＋3000―3500＝4000（元），4000元適用的稅率為10％，于是，每月應(yīng)納稅額為4000×10％－105＝295（元）。
年應(yīng)納個(gè)人所得稅總額＝295×12＝3540（元）。
方案二：年中7月份發(fā)放一次半年獎10000元，年末再發(fā)放一次全年獎26000元。則除7月外，林先生應(yīng)納稅所得額為4500－3500＝1000（元），1000元適用的最高稅率為5％，每月應(yīng)納稅額為1000×5％＝50（元）。
7月份發(fā)放半年獎時(shí)，7月應(yīng)納稅所得額為4500＋10000－3500＝11000（元）。
7月份應(yīng)納稅額＝11000×25％－1005＝1745（元）。
由于全年一次性獎金計(jì)稅方法是一種優(yōu)惠辦法，一個(gè)納稅年度此法每人只許用一次，全年分次發(fā)放獎金的，也只能用一次。因此，年終獎金為26000元，適用稅率和速算扣除數(shù)分別為10%和105（根據(jù)26000／12＝2167確定），此時(shí)，年終獎金應(yīng)納稅額為26000×10％－105＝2495（元）。
年應(yīng)納個(gè)人所得稅總額＝50×11＋1745＋2495＝4790（元）。
方案三：年終一次性發(fā)放獎金36000元。林先生每月應(yīng)納稅所得額仍為4500－3500＝1000（元），每月應(yīng)納稅額為1000×5％＝50（元）。
年終一次性發(fā)放獎金36000元。適用稅率和速算扣除數(shù)分別為10％和105（根據(jù)36000／12＝3000元）確定。于是，年終一次性獎金應(yīng)納稅額為36000×10％－105＝3495（元）。
年度應(yīng)納個(gè)人所得稅總額＝50×12＋3495＝4095（元）。
由此可見，年終獎金按月平均發(fā)放方式是稅負(fù)最輕的情形。從上述籌劃分析中，可以得出一個(gè)結(jié)論：
結(jié)論一：獎金按月發(fā)放的方式稅負(fù)最輕，而年中和年末兩次發(fā)放及年終一次性發(fā)放兩種方式的稅負(fù)則較重。
那么，在年中和年末兩次發(fā)放及年終一次性發(fā)放之間，還存在什么技巧呢？再來看第四種發(fā)放方式。
方案四：年中7月份發(fā)放一次半年獎12000元，年末再發(fā)放一次全年獎24000元。此時(shí)，除7月份外。林先生應(yīng)納稅所得額仍為4500－3500＝1000（元），每月應(yīng)納稅額為50元。
7月份發(fā)放半年獎時(shí)，7月應(yīng)納稅所得額為4500＋12000－3500＝13000（元），7月份應(yīng)納稅額為13000×25％－1005＝2245（元）。
年終獎金為24000元，適用稅率和速算扣除數(shù)分別為10％和105（根據(jù)24000／12＝2000元確定），于是，年終獎金應(yīng)納個(gè)人所得稅額為24000×10％－105＝2295（元）。
此時(shí)，年應(yīng)納個(gè)人所得稅總額＝50×11＋2245＋2295＝5090（元）。
結(jié)論二：通過合理分配獎金，盡可能降低全年一次性獎金的適用稅率。尤其是在求得（年終獎金／12）的商數(shù)高出較低一檔稅率的臨界值不多之時(shí)，減少全年一次性獎金發(fā)放金額，使其商數(shù)調(diào)減至該臨界值，降低所適用稅率，這種節(jié)稅效果極為明顯。
根據(jù)月度工資和年終一次性獎金的計(jì)算規(guī)則，可以用數(shù)學(xué)分析方法求得在總薪酬不變前提下的最小應(yīng)納所得稅，具體見表1（總薪酬X和月度發(fā)放Y以及扣除五險(xiǎn)一金等免稅部分的Z后列示為，X＝12Y＋Z）：
【案例分析】
某員工在扣除五險(xiǎn)一金等免稅部分后的全年總薪酬為100000元，根據(jù)判斷，處于上表序號4檔，那么月度應(yīng)發(fā)放6833元[(100000－18000)/12]，年終獎應(yīng)發(fā)放18000元。
在上述分配方案下，每月發(fā)放金額扣除3500元后，適用稅率表中的級數(shù)2，稅率為10%速算扣除數(shù)為105元，則每月納稅金額為228元[（6833－3500）×10%－105]，年終獎發(fā)放金額除以12后，適用稅率表中的級數(shù)1，稅率為3%，速算扣除數(shù)為0元，則年終獎納稅金額為540（18000×3%－0），全年工資薪金合計(jì)納稅金額為3276元（228×12＋540），全年納稅額占全年總薪酬的3.28%，該納稅額為工資薪金其他分配方案中的最低。
在實(shí)際操作過程中，員工之間的工資薪金經(jīng)常存在差異，各員工實(shí)際薪金準(zhǔn)確的月度和年終發(fā)放分布可根據(jù)上表計(jì)算確定，以免過度發(fā)放。如按照籌劃方案計(jì)算的月度發(fā)放薪酬大于現(xiàn)行月度發(fā)放金額，則會造成年終發(fā)放時(shí)納稅壓力較大，可考慮在未來剩余的月份中按照上述稅收籌劃方案適度提高月度發(fā)放金額。
二、銷售成本與獎金分離
市場競爭日趨激烈，許多企業(yè)為開拓市場，對銷售人員實(shí)行報(bào)酬與銷售額捆綁的方法，即每年年終按銷售人員的銷售額一次發(fā)放銷售獎金。此種方法對于提高銷售人員的工作積極性十分有利，但是從稅收角度分析，該方法不僅會增加銷售人員個(gè)人所得稅的稅收負(fù)擔(dān)，而且還會使企業(yè)多繳納企業(yè)所得稅。
【案例分析】
萬成公司是一家大型家具生產(chǎn)制造公司。今年初，該公司對銷售人員實(shí)行報(bào)酬與銷售額相捆綁的方法。公司規(guī)定，銷售人員每月從公司領(lǐng)取1600元的工資，然后年終按銷售額領(lǐng)取一定比例的銷售獎。銷售人員老王2011年經(jīng)過努力工作，實(shí)現(xiàn)銷售額310萬元。按照規(guī)定老王應(yīng)該得到31萬元的銷售獎金（按10%的比例兌現(xiàn)銷售獎）。然而，當(dāng)老王年終高高興興地到公司財(cái)務(wù)部門領(lǐng)取獎金時(shí)，財(cái)務(wù)人員卻告知他在領(lǐng)取獎金之前還要繳納個(gè)人所得稅。老王所需繳納的個(gè)人所得稅額比較大，財(cái)務(wù)人員詳細(xì)地告知了老王個(gè)人所得稅的具體計(jì)算方法：應(yīng)納稅額＝310000×25%－1005＝76495（元）。
在此需要說明的是，《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個(gè)人取得全年一次性獎金等計(jì)算征收個(gè)人所得稅方法問題的通知》（國稅發(fā)[2005]9號）規(guī)定，在計(jì)算全年一次性獎金所需繳納的個(gè)人所得稅時(shí)，應(yīng)先將納稅人當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎金除以12個(gè)月，按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)，然后再計(jì)算應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅。面對七八萬元的稅款，老王覺得無法接受。他提出，雖然按規(guī)定年終他能得到31萬元的獎金，但是在實(shí)際當(dāng)中他還要支付差旅費(fèi)、通訊費(fèi)等費(fèi)用，因此按年終獎金總額計(jì)算繳納個(gè)人所得稅有失公平。然而，財(cái)務(wù)人員也愛莫能助，按稅法規(guī)定像老王這種情況就應(yīng)該如此代扣代繳個(gè)人所得稅。
應(yīng)該說，按報(bào)酬與獎金相捆綁的方法對銷售人員發(fā)放年終獎金，財(cái)務(wù)人員的這種計(jì)算應(yīng)納個(gè)人所得稅的方法是完全正確的。但是，老王所說的情況也是客觀的，在實(shí)際當(dāng)中老王確實(shí)要支出大量的差旅費(fèi)、通訊費(fèi)等費(fèi)用。那么如何解決這一矛盾呢？其實(shí)很簡單，公司只要對銷售人員的差旅費(fèi)、通訊費(fèi)等費(fèi)用進(jìn)行剝離，實(shí)報(bào)實(shí)銷，就可以輕松解決這個(gè)問題。假設(shè)在銷售獎金中差旅費(fèi)占20%，通信費(fèi)占5%，其他費(fèi)用5％那么老王的年終應(yīng)得獎金應(yīng)該為217000元（[310000－310000×（20%＋5%＋5%）]）。
老王應(yīng)該繳納的個(gè)人所得稅為217000 ×25%－1005＝53245元。因差旅費(fèi)、、通訊費(fèi)等可以在繳納企業(yè)所得前扣除，所以萬成公司可以少繳納企業(yè)所得稅23250元[310000×（20%＋5%＋5%）×25%]。（假設(shè)2011年萬成公司的主營業(yè)務(wù)收入為4000萬元；萬成公司所適用的企業(yè)所得稅稅率為25%）。在采用此種方法之后，老王可少繳納個(gè)人所得稅23250元（76495－53245），萬成公司可少繳納企業(yè)所得稅23250元，老王和萬成公司都得到實(shí)惠。
另外，《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)以免費(fèi)旅游方式提供對營銷人員個(gè)人獎勵有關(guān)個(gè)人所得稅政策的通知》（財(cái)稅[2004]11號）規(guī)定，按照我國現(xiàn)行個(gè)人所得稅法律法規(guī)有關(guān)規(guī)定，對商品營銷活動中，企業(yè)和單位對營銷業(yè)績突出人員以培訓(xùn)班、研討會、工作考察等名義組織旅游活動，通過免收差旅費(fèi)、旅游費(fèi)對個(gè)人實(shí)行的營銷業(yè)績獎勵（包括實(shí)物、有價(jià)證券等），應(yīng)根據(jù)所發(fā)生費(fèi)用全額計(jì)入營銷人員應(yīng)稅所得，依法征收個(gè)人所得稅，并由提供上述費(fèi)用的企業(yè)和單位代扣代繳。其中，對企業(yè)雇員享受的此類獎勵，應(yīng)與當(dāng)期的工資薪金合并，按照“工資、薪金所得”項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅；對其他人員享受的此類獎勵，應(yīng)作為當(dāng)期的勞務(wù)收入，按照“勞務(wù)報(bào)酬所得”項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅。
摘要：職工取得的全年一次性收入主要包括以下幾種類型：提前退休取得一次性補(bǔ)貼；原任職單位發(fā)放的一次性內(nèi)退所得；解除勞動(買斷工齡)所得一次性辭退福利；取得全年一次性獎金。文章結(jié)合具體案例進(jìn)行分析，找出差異進(jìn)行比較，以便在實(shí)際工作能夠有針對性的開展扣稅和納稅申報(bào)。
關(guān)鍵詞 ：一次性收入；個(gè)人所得稅；計(jì)稅依據(jù)
一、提前退休取得一次性補(bǔ)貼情形
（一）相關(guān)依據(jù)：國家稅務(wù)總局2011 年第6 號公告《關(guān)于個(gè)人提前退休取得補(bǔ)貼收入個(gè)人所得稅問題的公告》。此種情況的個(gè)人應(yīng)納所得稅額可按下面幾步進(jìn)行：第一步，用（一次性補(bǔ)貼收入/提前退休實(shí)際月份數(shù))-扣除標(biāo)準(zhǔn)（3500 或4800）=A,根據(jù)計(jì)算結(jié)果A 對照稅率表查找屬于第幾檔稅率和速算扣除數(shù)；第二步，應(yīng)納所得稅額=（A* 第一步查找出的稅率- 速算扣除數(shù)）* 提前退休實(shí)際月份數(shù)。對符合提前退休條件人員的當(dāng)月工資、薪金與一次性補(bǔ)貼收入應(yīng)分開計(jì)算各自個(gè)人所得稅。
（二）限制條件
第一是單位范圍，第6 號公告適用于所有機(jī)關(guān)和各種類型的企事業(yè)單位，各種類型的單位均適應(yīng)。
第二是個(gè)人范圍，第6 號公告僅適用辦理提前退休手續(xù)的個(gè)人，而不適用辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)及國有企業(yè)買斷工齡的職工。
第三是收入范圍，第6 號公告只適用于所有機(jī)關(guān)各種類型的企事業(yè)單位按照統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)支付給提前退休人員一次性補(bǔ)貼，而對于其他收入則不適用該規(guī)定。
（三）案例分析：某國有企業(yè)李會計(jì)，因健康原因，經(jīng)批準(zhǔn)于2014 年7 月辦理提前退休，并按照“相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)”取得一次性補(bǔ)貼收入100000 元（離法定退休年齡還有25 個(gè)月），領(lǐng)取當(dāng)月工資4500 元（包括扣繳“三險(xiǎn)一金”1600 元），領(lǐng)到發(fā)放的半年獎3000 元，李會計(jì)要繳納個(gè)人所得稅計(jì)算：第一，將3000 元半年獎計(jì)入7 月份工資合并計(jì)征個(gè)人所得稅，其應(yīng)納稅額：［4500 +3000 -(1000+600) -3500］*10%-105=135(元)。第二，計(jì)算提前退休取得一次性補(bǔ)貼收入100000 元個(gè)人所得稅，其應(yīng)納稅所得額=100000/25-3500=500(元)，查找確定適用稅率3%，應(yīng)納所得稅額=500*3%*25=375（元）。第三，最后兩項(xiàng)合計(jì)李會計(jì)個(gè)人應(yīng)納所得稅額：135+375=510（元）。
二、內(nèi)部退養(yǎng)從原任職單位取得的一次性收入情形
（一）相關(guān)依據(jù)：國稅發(fā)〔1999〕58 號)文件《國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人所得稅有關(guān)政策問題的通知》和勞社部函〔2001〕45 號《關(guān)于開展勞動保障政策咨詢活動的通知》。此種情況的個(gè)人應(yīng)納所得稅額可按下面幾步進(jìn)行：第一步，用（內(nèi)部退養(yǎng)的一次性收入/ 辦理內(nèi)部退養(yǎng)實(shí)際月份數(shù)+當(dāng)月工資薪金- 費(fèi)用扣除數(shù)=A，以計(jì)算結(jié)果A 為基數(shù)差找稅率表確定適用第幾檔稅率和速算扣除數(shù)；第二步，個(gè)人應(yīng)納所得稅額=（當(dāng)月工資薪金+ 內(nèi)退一次性收入- 扣除標(biāo)準(zhǔn)）* 適應(yīng)稅率—速算扣除數(shù)。注意提前退休在第一步計(jì)算適應(yīng)稅率標(biāo)準(zhǔn)時(shí)不考慮當(dāng)月工資；內(nèi)部退養(yǎng)在第一步計(jì)算適應(yīng)稅率時(shí)要把工月工資加進(jìn)去。
（二）案例分析：某事業(yè)單位嚴(yán)先生2014 年6 月份工資收入5200 元，并于當(dāng)月辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)（比正常退休提前4 年），取得一次性收入48000 元。內(nèi)退后，仍保留其原工資標(biāo)準(zhǔn)5200 元，但不享受今后的漲薪，此一次性收入當(dāng)月應(yīng)繳個(gè)人所得稅計(jì)算：第一步，將一次性收入按至法定離退休年齡之間的所屬月份進(jìn)行平均：48000/（4*12）=1000(元)；與當(dāng)月工資收入合并查找適用稅率：1000（平均數(shù)）+5200（當(dāng)月工資）-3500（扣除標(biāo)準(zhǔn)）=2700，適應(yīng)第二檔稅率10%，速算扣除數(shù)105；第二步，將當(dāng)月收入總額扣除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算稅額：（48000+5200-3500）*10%-105=4865（元）。
三、買斷工齡解除勞動合同一次性補(bǔ)償收入情形
（一）相關(guān)依據(jù)：國稅發(fā)〔1999〕178 號)文件，《國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人因解除勞動合同取得經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金征收個(gè)人所得稅問題的通知》。此種情況下計(jì)算個(gè)人應(yīng)納所得稅額時(shí)，第一步，一次性補(bǔ)償收入與計(jì)算出來的當(dāng)?shù)厣夏曷毠て骄べY3 倍數(shù)額比較，小于3 倍數(shù)額部分免稅，超過部分要交稅。但是因企業(yè)破產(chǎn)而按國家有關(guān)法律規(guī)定，取得的一次性安置費(fèi)收入免征個(gè)人所得稅。注意職工領(lǐng)取一次性收入時(shí)，按政府規(guī)定繳納的“三險(xiǎn)一金”可予以扣除（住房公積金、醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)）。
（二）案例分析：2014 年7 月，中財(cái)公司為減員增效分流了已工作了15 年的周先生，給予周先生一次性補(bǔ)償204000 元，當(dāng)?shù)厣夏曷毠つ昶骄べY36000 元，則周先生應(yīng)繳個(gè)人所得稅計(jì)算：第一步，計(jì)算免征額：36000*3 =108000（元）；第二步，用周先生工作年限平攤一次性收入，工作年限走超過12 年按12 年計(jì)算。應(yīng)納稅所得額：（204000 -108000）/12 -3500=8000（元），適應(yīng)第二檔稅率20%，速算扣除數(shù)555；第三步，計(jì)算周先生個(gè)人應(yīng)納所得稅額=（8000*20%-555）*12 =12540（元）。
四、含稅的全年一次性獎金情形
（一）相關(guān)依據(jù)：納稅人獲得的全年一次性獎金，單獨(dú)作為一個(gè)月工資、薪金所得計(jì)算個(gè)人所得稅，并由法定扣繳義務(wù)人在發(fā)放時(shí)代扣代繳。具體可按以步驟進(jìn)行：先比較發(fā)放年終獎當(dāng)月，雇員當(dāng)月工資薪金與法定的費(fèi)用扣除額（3500 或4800）孰高孰低。（1）月工資、薪金≥費(fèi)用扣除額，第一步，當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎金/12=A,以商數(shù)A確定所處第幾檔稅率和速算扣除數(shù)。第二步，計(jì)算應(yīng)納所得稅額= 全年一次性獎金* 上述稅率-速算扣除數(shù)。（2）月工資、薪金< 費(fèi)用扣除額，第一步，[當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎金-（費(fèi)用扣除額- 月工資薪金）]/12=B,以商數(shù)B 確定所處第幾檔稅率和速算扣除數(shù)。第二步，應(yīng)納所得稅額=[當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎金-（費(fèi)用扣除額- 月工資薪金）]* 上述稅率-速算扣除數(shù)。
（二）限制條件
第一，同一個(gè)納稅人在同一個(gè)納稅年度，該計(jì)稅辦法只能一次采用。
第二，其他獎金，如半年獎、季度獎、加班獎、先進(jìn)獎、考勤獎、等，不屬于年終一次性獎金，應(yīng)并入當(dāng)月工資、薪金，按稅法規(guī)定納稅。
（三）案例分析：某上市公司高管張先生2014 年1月份取得當(dāng)月工資收入7200 元和2013 年的年終獎金120000 元，則張先生應(yīng)繳個(gè)人所得稅計(jì)算：張先生月工資7600 應(yīng)交納的個(gè)人所得稅=（7600-3500）*10%-105=305；全年一次性獎金120000/12 =10000，不扣除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)直接查找適用稅率25%，速算扣除數(shù)1005，全年一次性獎金應(yīng)交納個(gè)人所得稅=（120000*25%-1005）=28995，最后合計(jì)張先生本月應(yīng)交個(gè)人所得稅=305+28995=29300（元）。
如果此例中張先生本月工資只有3000 元, 年終獎20000 元，則第一步：[20000-（3500-3000）]/12=1625(元）適用第二檔稅率10%，速算扣除數(shù)105；第二步，應(yīng)納所得稅額=[20000-（3500-3000）]*10%-105=1845（元）。
參考文獻(xiàn)：
[1]中國注冊會計(jì)師協(xié)會.《稅法》注冊會計(jì)師考試教材，2014，3.
個(gè)人所得稅是以自然人取得的各類應(yīng)稅所得為征稅對象而征收的一種所得稅，是政府利用稅收對個(gè)人收入進(jìn)行調(diào)節(jié)的一種手段。在國有糧食購銷企業(yè)的實(shí)際業(yè)務(wù)中，工資薪金所得是職工收入的主體。工資薪金所得是個(gè)人因任職或受雇而取得的工資薪金、獎金、年終加薪、津貼、補(bǔ)貼及與任職或受雇有關(guān)的其他所得。本文對國有糧食企業(yè)個(gè)人所得稅代扣代繳的操作及有關(guān)涉稅問題進(jìn)行了思考。
關(guān)鍵詞：
國有糧食企業(yè)；個(gè)人所得稅；代扣代繳
一、有關(guān)個(gè)人所得稅代扣代繳的規(guī)定
為本單位職工代扣代繳個(gè)人所得稅是企業(yè)的一項(xiàng)納稅義務(wù)，國有糧食購銷企業(yè)也不例外。企業(yè)應(yīng)按照主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的要求對每個(gè)納稅人的個(gè)人基本信息及收入情況建立檔案，按月進(jìn)行全員全額申報(bào)，根據(jù)收入計(jì)算應(yīng)代扣代繳個(gè)稅的金額。工資、薪金所得應(yīng)納的稅款，按月計(jì)征，由扣繳義務(wù)人在次月十五日內(nèi)繳入國庫，并向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送納稅申報(bào)表。單位作為個(gè)人所得稅的代扣代繳義務(wù)人，從表面看與個(gè)人所得稅的計(jì)算繳納無關(guān)，個(gè)稅的扣繳不納入單位的盈虧，不影響單位的經(jīng)濟(jì)效益，但也應(yīng)將其納入單位的稅收范圍。例如，稅費(fèi)支出報(bào)表中就有關(guān)于企業(yè)代扣代繳個(gè)人所得稅金額的統(tǒng)計(jì)。這是因?yàn)椋簩τ诠べY，從職工的角度來看，他們關(guān)心的是稅后工資，即每個(gè)月從單位領(lǐng)取的可支配收入。只有可支配收入增加，才能夠提高職工的工作積極性，提高職工的幸福感。我國的個(gè)人所得稅免征額為3500元，就目前來看該標(biāo)準(zhǔn)總體偏低，這就要求財(cái)務(wù)人員在個(gè)人所得稅申報(bào)和代扣代繳過程中需要熟悉稅法要求，保證個(gè)稅的正確申報(bào)。按照個(gè)人所得稅代扣代繳的程序規(guī)定，個(gè)人所得稅依據(jù)職工上月工資薪金總額申報(bào)，企業(yè)財(cái)務(wù)人員需要依據(jù)工資薪金數(shù)據(jù)和性質(zhì)選擇既符合稅法規(guī)定，又能為職工節(jié)約稅款支出的計(jì)算方式。
二、國有糧食企業(yè)個(gè)人所得稅代扣代繳的操作方法
個(gè)人所得稅的計(jì)算按照收入劃分為7級超額累進(jìn)稅率，其中又分為含稅級距和不含稅級距。含稅級距適用于由納稅人負(fù)擔(dān)稅款的工資、薪金所得；不含稅級距適用于由他人（單位）代付稅款的工資、薪金所得。在國有糧食企業(yè)按照含稅級距計(jì)算職工應(yīng)交個(gè)稅。在實(shí)際工作中，納稅人從單位取得的收入會有一定的變動。
（一）只有基本工資，且基本工資﹥3500元例：某納稅人2015年3月工資為4500元，個(gè)人繳納養(yǎng)老保險(xiǎn)300元、醫(yī)療保險(xiǎn)50元、失業(yè)保險(xiǎn)22元，住房公積金540元，按照“正常工資薪金”項(xiàng)目申報(bào)，經(jīng)計(jì)算得知稅前扣除項(xiàng)目合計(jì)為300+50+22+540=912（元），減除3500元后，本月應(yīng)納稅所得額為4500-912-3500=88（元），按照3%的適用稅率，計(jì)算得出應(yīng)納稅額為88×3%=2.64（元）。
（二）有基本工資，且基本工資﹥3500元，并有年終一次性獎金例：某納稅人2015年4月工資為4500元，個(gè)人繳納養(yǎng)老保險(xiǎn)300元、醫(yī)療保險(xiǎn)50元、失業(yè)保險(xiǎn)22元，住房公積金540元，企業(yè)發(fā)放年終一次性獎金4500元。納稅申報(bào)計(jì)算如下：1.按照“正常工資薪金”項(xiàng)目申報(bào)收入4500元，扣除300+50+22+540=912（元），本月應(yīng)納稅所得額為4500-912-3500=88（元），按照3%的適用稅率，計(jì)算得出應(yīng)納稅額為88×3%=2.64（元）。2.按照“年終一次性獎金”項(xiàng)目申報(bào)收入4500元，所得期間為12個(gè)月，4500/12=375（元），用“年終一次性獎金”375元與“正常工資薪金”應(yīng)納稅所得額88元分析計(jì)算，確定375元選擇適用稅率3%，本項(xiàng)收入應(yīng)納個(gè)人所得稅為4500×3%=135（元）。該職工4月份應(yīng)繳納個(gè)人所得稅2.64+135=137.64（元）。
（三）有基本工資，且基本工資﹤3500元；并有年終一次性獎金例：一納稅人為實(shí)習(xí)期員工，2015年4月工資1600元，個(gè)人繳納養(yǎng)老保險(xiǎn)128元、醫(yī)療保險(xiǎn)30元、失業(yè)保險(xiǎn)10元，住房公積金192元。2015年4月發(fā)放年終一次性獎金1600元。按照稅務(wù)部門的要求，納稅申報(bào)計(jì)算過程如下：（1）按照“正常工資薪金”項(xiàng)目申報(bào)收入1600元，扣除128+30+10+192=360（元），本月應(yīng)納稅所得額為1600-360-3500=-1540（元），無需繳納個(gè)人所得稅。（2）按照“年終一次性獎金”項(xiàng)目申報(bào)收入1600元，所得期間為12個(gè)月，1600/12=133（元），根據(jù)133元選擇適用稅率3%，本項(xiàng)收入應(yīng)納個(gè)人所得稅為1600×3%=48（元）。該職工4月份應(yīng)繳納個(gè)人所得稅48元。以上處理筆者認(rèn)為欠合理。可將該納稅人的工資按照“正常工資薪金”一次申報(bào)，則該職工本月收入為3200元，扣除項(xiàng)目合計(jì)360元，扣除后達(dá)不到繳納個(gè)人所得稅的納稅標(biāo)準(zhǔn)。故不需要繳納個(gè)人所得稅。
（四）有基本工資，且基本工資﹥3500元；并補(bǔ)發(fā)以前補(bǔ)貼和工資例：納稅人2015年6月工資為8000元，另補(bǔ)發(fā)自2014年10月以來補(bǔ)貼每月1800元，共補(bǔ)8個(gè)月工資14400元，6月實(shí)際發(fā)放工資22400元，個(gè)人繳納保險(xiǎn)的數(shù)據(jù)也有所調(diào)整，分別為：養(yǎng)老保險(xiǎn)500元、醫(yī)療保險(xiǎn)60元、失業(yè)保險(xiǎn)28元，住房公積金540元；并補(bǔ)扣養(yǎng)老保險(xiǎn)、年金4700元。對于該次工資薪金收入的申報(bào)，稅務(wù)部門主張應(yīng)對本月實(shí)際發(fā)放工資22400元進(jìn)行無區(qū)別申報(bào)，稅前扣除額為500+60+28+540+4700=5828元，減除3500元后，本月應(yīng)納稅所得額為22400-5828-3500=13072（元）。確定適用稅率為25%，速算扣除數(shù)1005元。計(jì)算應(yīng)納稅額為13072×25%-1005=2263（元）。對于2015年6月個(gè)人所得稅的計(jì)算，筆者存在不同意見，依據(jù)是：扣繳個(gè)人所得稅報(bào)告表中有多個(gè)項(xiàng)目可以選擇，例如：正常工資薪金項(xiàng)目、補(bǔ)發(fā)工資項(xiàng)目、年終一次性獎金項(xiàng)目等，代扣代繳義務(wù)人的財(cái)務(wù)人員有責(zé)任將各項(xiàng)收入準(zhǔn)確劃分，既要保證國家稅款的準(zhǔn)確及時(shí)入庫，又要保證納稅人稅款計(jì)算的準(zhǔn)確性，保障納稅人權(quán)益。根據(jù)收入項(xiàng)目劃分，計(jì)算如下：在扣繳個(gè)人所得稅報(bào)告表中，按照“正常工資薪金”申報(bào)8000元，稅前扣除項(xiàng)目500+60+28+540=1128（元），減除費(fèi)用3500元，應(yīng)納稅額為8000-1128-3500=3372（元），參照稅率表，選擇10%的適用稅率，105的速算扣除數(shù)，計(jì)算得出應(yīng)納稅額為3372×10%-105=232.2（元）。對補(bǔ)發(fā)的工資按照“補(bǔ)發(fā)工資”項(xiàng)目申報(bào)，14400元工資扣除補(bǔ)扣養(yǎng)老保險(xiǎn)、年金4700元，按照25%適用稅率，1005的速算扣除數(shù)，計(jì)算得出應(yīng)納稅額為（14400-4700）×25%-1005=1420（元）。兩項(xiàng)合計(jì)應(yīng)納稅額為232.2+1420=1652.20（元）。比較第一種方法計(jì)算的稅額減少了2263-1652.2=610.80（元）。筆者認(rèn)為這是準(zhǔn)確的所得稅計(jì)算辦法。通過與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通，稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可了此種計(jì)算方法。
三、國有糧食企業(yè)個(gè)人所得稅征繳的問題
通過長期的申報(bào)工作，筆者認(rèn)識到：在很多論文中提到的“稅收籌劃”是企業(yè)根據(jù)稅收政策對本單位職工工資薪金的發(fā)放進(jìn)行事前干預(yù)。作為國有糧食購銷企業(yè)，工資薪金的發(fā)放嚴(yán)格依據(jù)人力資源部門的工資變動通知計(jì)算，具體發(fā)放時(shí)間、計(jì)算辦法及發(fā)放金額均有明確規(guī)定。會計(jì)人員無權(quán)變通。作為國有糧食購銷企業(yè)的會計(jì)人員，只能熟練掌握個(gè)人所得稅計(jì)算方法、稅款繳納流程，做到準(zhǔn)確申報(bào)，確保數(shù)據(jù)信息經(jīng)得起職工和稅務(wù)主管部門雙方的考量。筆者注意到許多探討個(gè)人所得稅征收臨界點(diǎn)的文章，提到工資薪金收入多1元，多交稅款成百上千的說法，為了驗(yàn)證這一說法的真實(shí)性，通過舉例分析如下：例：某納稅人某月總收入扣除三險(xiǎn)一金后為4999元，扣除3500元的扣減費(fèi)用后，應(yīng)納稅所得額為1499元，為1檔上限，適用稅率為3%。計(jì)算應(yīng)納所得稅為：1499×0.03=44.97（元）。該收入層次的納稅人稅負(fù)比率為44.97/4999×100%=0.9%。另一納稅人本月總收入扣除三險(xiǎn)一金后為5000元，扣除3500元的扣減費(fèi)用后，應(yīng)納稅所得額為1500元，為2檔下限，適用稅率為10%，速算扣除數(shù)為105元。計(jì)算應(yīng)納所得稅為：1500×10%-105=45（元）。例：某納稅人某月總收入扣除三險(xiǎn)一金后為8000元，扣除3500元的扣減費(fèi)用后，應(yīng)納稅所得額為4500元，為2檔上限，適用稅率為10%，速算扣除數(shù)為105元。計(jì)算應(yīng)納所得稅為：4500×10%-105=345（元）。該收入層次的納稅人稅負(fù)比率為345/8000×100%=4%。另一納稅人本月總收入扣除三險(xiǎn)一金后為8001元，扣除3500元的扣減費(fèi)用后，應(yīng)納稅所得額為4501元，為3檔下限，適用稅率為20%，速算扣除數(shù)為555元。計(jì)算應(yīng)納所得稅為：4501×20%-555=345.2（元）。從相鄰兩檔應(yīng)稅收入的銜接來看，稅率和速算扣除數(shù)的確定比較合理。不存在多發(fā)一元工資，個(gè)人所得稅多交過多的不合理問題。從以上計(jì)算來看，應(yīng)稅收入越高，稅負(fù)率越高，符合個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)個(gè)人收入分配、體現(xiàn)社會公平的立法原則，對高收入者多征稅，中等收入者少征稅，低收入者不征稅。
關(guān)鍵詞：工資薪金；個(gè)人所得稅；納稅籌劃
個(gè)人所得稅是以自然人（居民、非居民人）取得的各項(xiàng)應(yīng)稅所得為對象征收的一種稅，是調(diào)整征稅機(jī)關(guān)與自然人之間在個(gè)人所得稅的征納與管理過程中所發(fā)生的社會關(guān)系的法律規(guī)范的總稱。
近年來，隨著我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，城鎮(zhèn)居民收入逐年增加，需要繳納個(gè)人所得稅的人越來越多。個(gè)人所得稅的征稅項(xiàng)目具體包括工資薪金所得、勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得等11個(gè)項(xiàng)目。在這11個(gè)項(xiàng)目中，工資薪金所得涉及的納稅對象最廣，在個(gè)稅中占有的比例也最大。因此，如何合理運(yùn)用現(xiàn)有個(gè)人所得稅法律法規(guī)，做好工資薪金個(gè)人所得稅納稅籌劃，成為很多人密切關(guān)注的問題。
一、提高職工的福利水平，降低名義收入
工資薪金所得，是指個(gè)人因任職或者受雇而取得的工資、薪金、獎金、年終加薪、勞動分紅、津貼、補(bǔ)貼以及任職或者受雇有關(guān)的其他所得，因此，在合理合法的前提下，工資薪金個(gè)人所得稅籌劃應(yīng)積極做到“應(yīng)扣不漏”、“應(yīng)免不扣”。
首先，工資薪金應(yīng)納個(gè)人所得額除每月可以稅前扣除3500元外，還可稅前扣除養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金。因此，企業(yè)可以通過提高保險(xiǎn)費(fèi)、住房公積金等的計(jì)提基數(shù)或繳納比例來提高職工的福利水平。尤其是住房公積金的繳納，因?yàn)闊o論是職工個(gè)人繳納部分還是企業(yè)單位繳納部分金額，都會直接存入職工個(gè)人的住房公積金賬戶，提取后可以用于住房類消費(fèi)。且從2016年2月21日起，職工住房公積金賬戶存款利率調(diào)整為統(tǒng)一按一年期定期存款基準(zhǔn)利率執(zhí)行，上調(diào)后的利率為1.50%。這無疑是有利于職工納稅人的。當(dāng)然，無論是計(jì)提基數(shù)還是計(jì)提比例，都以不違反相應(yīng)法規(guī)政策規(guī)定為準(zhǔn)。以杭州市為例，住房公積金由單位和職工分別按職工本人的繳存基數(shù)和繳存比例繳存，單位和職工的繳存比例為各12%。同一單位執(zhí)行相同繳存比例。2016年7月1日起，杭州市公積金月繳存基數(shù)最低限額為1860元，最高為19717元。
其次，要注意差旅費(fèi)津貼、誤餐補(bǔ)助、通訊費(fèi)等費(fèi)用的個(gè)人所得稅政策。根據(jù)我國個(gè)人所得稅法規(guī)定，按國家規(guī)定發(fā)放的差旅費(fèi)津貼、誤餐補(bǔ)助以及獨(dú)生子女補(bǔ)貼、托兒補(bǔ)助費(fèi)屬于不征收收入。另外，地方稅務(wù)機(jī)關(guān)對通訊費(fèi)補(bǔ)貼具有一定的免稅優(yōu)惠。以浙江省為例，稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定企事業(yè)單位工作人員按月取得取得通訊費(fèi)補(bǔ)貼的，并入當(dāng)月“工資、薪金所得”計(jì)征個(gè)人所得稅；不按月取得的，分解到所屬月份并與該月份“工資、薪金所得”合并后計(jì)征個(gè)人所得稅。但單位主要負(fù)責(zé)人允許在每月500元額度內(nèi)按實(shí)際取得數(shù)予以扣除，其他人員在每月300元額度內(nèi)按實(shí)際取得數(shù)予以扣除。企業(yè)應(yīng)充分利用這些不征收和免稅規(guī)定，降低職工的個(gè)稅稅負(fù)。
第三，企業(yè)還可以通過各種消費(fèi)利手段提高職工的實(shí)際工資。比如，由單位支付個(gè)人在工作期間的寓所租金，并集體配備租住寓所的家具或設(shè)備及相關(guān)辦公用品和辦公設(shè)施，由企業(yè)提供具有不可變現(xiàn)性的免費(fèi)膳食或者由企業(yè)直接支付搭伙管理費(fèi)，等等。總之，在法律允許的前提下，能福利化的盡量福利化，從而使職工在保持工資實(shí)際水平不變的情況下，使承擔(dān)的稅收款項(xiàng)最小化。
二、均衡工資薪金收入，降低個(gè)稅稅率檔次
我國工資薪金個(gè)人所得稅實(shí)行的是7級超額累進(jìn)稅率。個(gè)人全月工資薪金所得額（含稅級距）不超過1500元，稅率為3%；超過1500元至4500元的部分，稅率為10%；超過4500元至9000元的部分，稅率為20%；超過9000元至35000元的部分，稅率為25%；超過35000元至55000元的部分，稅率為30%；超過55000元至80000元的部分，稅率為35%；超過80000元的部分，稅率為45%。
根據(jù)上述規(guī)定不難發(fā)現(xiàn)，工資薪金所得額越高，納稅人繳納的個(gè)人所得稅越多。其中第二級到第三級，第六級到第七級的累進(jìn)速度最快，均是10%，其余其余則為5%。而當(dāng)前工薪階層的應(yīng)納稅所得額較為集中的區(qū)域正好是第二級距和第三級距對應(yīng)的金額。因此，均衡工資薪金收入，降低個(gè)稅稅率檔次是個(gè)人所得稅籌劃的一個(gè)重要方法。
【案例】2016年甲公司采取銷售人員績效與薪酬掛鉤的方式為公司銷售部門員工發(fā)放薪酬。由于甲公司屬于季節(jié)性生產(chǎn)和銷售差別明顯的企業(yè)，銷售旺季集中在每年7月和8月。假設(shè)公司銷售部門員工李某7月和8月工資均為10000元，其他月份工資均在5000元。
分析：如果該公司按實(shí)際情況發(fā)放薪酬，則李某7月和8月應(yīng)納個(gè)人所得稅分別為（10000-3500）×20%-555=745元；其余月份每月應(yīng)納個(gè)人所得稅為（5000-3500）×3%=45元，總計(jì)應(yīng)納個(gè)人所得稅=1940元。
如果該公司將各月薪酬按年估計(jì)總工資額平均發(fā)放，最后一個(gè)月多退少補(bǔ)。假設(shè)各月平均工資5800元，第12個(gè)月發(fā)放6200元，則全年累計(jì)繳納個(gè)人所得稅=[（5800-3500）×10%-105]*11+[（6200-3500）×10%-105]=1415元。
從以上分析中可以看出，通過采取推遲或提前的方法，將各月工資收入大致拉平，可以適當(dāng)降低納稅人個(gè)人所得稅稅負(fù)。
三、合理運(yùn)用臨界點(diǎn)效應(yīng)，避免獎金發(fā)放誤區(qū)
（一）合理規(guī)避獎金發(fā)放誤區(qū)
根據(jù)我國個(gè)人所得稅稅法規(guī)定，納稅人取得的全年一次性獎金，單獨(dú)作為一個(gè)月的工資、薪金所得計(jì)算納稅，但在計(jì)征時(shí)，應(yīng)當(dāng)先將雇員當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎金除以12個(gè)月，按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)。因此，若該商數(shù)剛剛超過個(gè)人所得稅的某一計(jì)稅級數(shù)，就要按高一檔的稅率計(jì)稅，這樣就有可能導(dǎo)致個(gè)人收入的增加不及稅收的增加，使得個(gè)人稅后收入反而下降。
【案例】某企業(yè)職工劉某和張某2015年12月份的工資均為4000元，預(yù)計(jì)劉某當(dāng)年年終獎為18000萬元，張某因經(jīng)常加班，預(yù)計(jì)當(dāng)年年終獎為19000萬元。
從年終獎發(fā)放總額來看，張某比劉某的獎金更多。但通過計(jì)算，我們會發(fā)現(xiàn)劉某年終獎稅后收入=18000-18000*3%=17460；張某年終獎稅后收入=19000-（18000*10%-105）=17305，劉某最后反而多拿了155元。這是為什么呢？主要原因就在于年終獎除以12月得出的金額所處的級距不一樣，臨界點(diǎn)稅率導(dǎo)致個(gè)人稅后收入下降速度差異明顯。
那么應(yīng)如何進(jìn)行3%和10%的納稅臨界點(diǎn)籌劃呢？假設(shè)張某的年終獎收入為Y，則有18000-18000*3%=Y-（Y*10%-105），通過計(jì)算得出Y=19283.33，即當(dāng)張某的年終獎發(fā)放區(qū)間為（18000，19283.33）時(shí)，張某的稅后收入始終比劉某少，（18000，19283.33）為年終獎發(fā)放誤區(qū)。同理可以得出臨界點(diǎn)的多個(gè)獎金發(fā)放誤區(qū)。（見表1）
因此，企業(yè)在發(fā)放獎金時(shí)，應(yīng)注意避開各年終獎發(fā)放誤區(qū)，采用其他福利方式對員工進(jìn)行獎勵，從而使員工真正享受到企業(yè)的額外獎金。
（二）尋找最佳月度發(fā)放金額和年終發(fā)放金額
在建立現(xiàn)代企業(yè)制度過程中，越來越多的企業(yè)對中高層經(jīng)營者實(shí)行年薪制。即企業(yè)經(jīng)營者平時(shí)按規(guī)定領(lǐng)取基本收入，年度結(jié)束后根據(jù)其經(jīng)營業(yè)績的考核結(jié)果再確定其效益收入。如何根據(jù)預(yù)測計(jì)算的全年應(yīng)稅所得額來尋找最佳月度發(fā)放金額和年終發(fā)放金額成為經(jīng)營者們?nèi)找骊P(guān)心的話題。
【案例】某公司高級管理人員李明一年收入600000元，假設(shè)其平常每月收入12000元，各項(xiàng)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金合計(jì)2000元，年終獎為456000元。則其每月工資應(yīng)納個(gè)人所得稅合計(jì)=[（12000-2000-3500）*20%-555]*12=8940，同時(shí)根據(jù)456000/12=38000來確定年終獎的適用稅率為30%，年終獎應(yīng)納個(gè)稅=456000*30%-2755=134045，應(yīng)納個(gè)稅合計(jì)數(shù)=8940+134045=142985。
這種分配方法是否合理呢？我們以臨界點(diǎn)為限來進(jìn)行分析：
1.如果員工當(dāng)年應(yīng)納稅工資獎金所得額為0-36000元，假設(shè)其月應(yīng)納稅所得額介于0-1500元，則其對應(yīng)的稅率均為最低3%。此時(shí)年終獎的發(fā)放額若控制在0-18000元，也可獲得最低適用稅率3%。
2.如果員工當(dāng)年應(yīng)納稅工資獎金所得額為36000-72000元時(shí)，假設(shè)其月應(yīng)納稅所得額介于1500-4500元，其對應(yīng)的稅率最低為10%。此時(shí)要使年終獎能享受到3%的低稅率，那么其發(fā)放的最佳額度仍為0-18000元之間。
3.如果員工當(dāng)年應(yīng)納稅工資獎金所得額為72000-108000元時(shí)，假設(shè)其月應(yīng)納稅所得額為1500-4500元，其對應(yīng)的稅率最低為10%。此時(shí)應(yīng)將年終獎發(fā)放額調(diào)整在18000-54000元，這時(shí)對應(yīng)的最低稅率為10%。
以此類推，我們可以得出表2：
上例中李明一年收入600000元，扣除住房公積金和費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)后，年應(yīng)納稅所得額為534000元，處于第7級中，此時(shí)假設(shè)發(fā)放月應(yīng)納稅工資額10000元，則年終獎應(yīng)為4140000元，其應(yīng)交的個(gè)人所得稅總額=（10000*25%-1005）*12+414000*25%-1005=120435，比之前的142985節(jié)約稅款22550元。或者如果將發(fā)放的月應(yīng)納稅工資額調(diào)整為20000元，則年終獎應(yīng)為2940000元，其應(yīng)交的個(gè)人所得稅總額=（20000*25%-1005）*12+294000*25%-1005=120435，與之前月工資10000應(yīng)繳納的稅款相同。不難發(fā)現(xiàn)，只要月工資應(yīng)納所得額和年終獎發(fā)放額在第7級的區(qū)間中，無論怎樣發(fā)放，其應(yīng)納稅額都是相同的，且都是最低的。
一、案例分析
案例：某醫(yī)院2012年從省外引進(jìn)一名中國籍博士生張某，根據(jù)當(dāng)?shù)卣叩囊?guī)定，符合條件的人才在當(dāng)?shù)刭徺I住房，給予不同的購房補(bǔ)助。2013年張某取得住房補(bǔ)貼6萬元，該收入是否應(yīng)繳納個(gè)人所得稅？
（一）相關(guān)政策
《個(gè)人所得稅法》第四條第一款，按照國家統(tǒng)一規(guī)定發(fā)給的補(bǔ)貼、津貼，免納個(gè)人所得稅。
《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第十三條規(guī)定，稅法第四條第三項(xiàng)所說的按照國家統(tǒng)一規(guī)定發(fā)給的補(bǔ)貼、津貼，是指按照國務(wù)院規(guī)定發(fā)給的政府特殊津貼、院士津貼、資深院士津貼，以及國務(wù)院規(guī)定免納個(gè)人所得稅的其他補(bǔ)貼、津貼。
《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)（征收個(gè)人所得稅若干問題的規(guī)定>的通知》（國稅發(fā)[1994]89號）仍有效條款規(guī)定“條例第十三條規(guī)定，對按照國務(wù)院規(guī)定發(fā)給的政府特殊津貼和國務(wù)院規(guī)定免納個(gè)人所得稅的補(bǔ)貼、津貼，免予征收個(gè)人所得稅。其他各種補(bǔ)貼、津貼均應(yīng)計(jì)入工資、薪金所得項(xiàng)目征稅。”
有一種觀點(diǎn)認(rèn)為，住房補(bǔ)貼可以理解為“安家費(fèi)”，因此根據(jù)《個(gè)人所得稅法》第四條第七項(xiàng)規(guī)定“按照國家統(tǒng)一規(guī)定發(fā)給干部、職工的安家費(fèi)、退職費(fèi)、退休工資、離休工資、離休生活補(bǔ)助費(fèi)，暫免征收個(gè)人所得稅”可以免稅。此觀點(diǎn)曲解了“安家費(fèi)”含義，實(shí)施條例及其它相關(guān)稅法文件未對“按照國家統(tǒng)一規(guī)定發(fā)給干部、職工的安家費(fèi)、退職費(fèi)”作出解釋，可供參考有《關(guān)于頒發(fā)和》（國發(fā)[1978]104號）相關(guān)規(guī)定。離休、退休干部易地安家的，一般由原工作單位一次發(fā)給一百五十元的安家補(bǔ)助費(fèi)，由大中城市到農(nóng)村安家的，發(fā)給三百元。退職干部易地安家的，可以發(fā)給本人兩個(gè)月的標(biāo)準(zhǔn)工資，作為安家補(bǔ)助費(fèi)。退休工人易地安家的，一般由原工作單位一次發(fā)給一百五十元的安家補(bǔ)助費(fèi)，從大中城市到衣村安家的，發(fā)給三百元。退職工人易地安家的，可以發(fā)給相當(dāng)于本人兩個(gè)月標(biāo)準(zhǔn)工資的安家補(bǔ)助費(fèi)。因此，住房補(bǔ)貼不可以理解為“安家費(fèi)”，不符合稅法上暫免征稅條件。
從上述分析可知，張某取得住房補(bǔ)貼6萬元，應(yīng)理解為國稅發(fā)[1994]89號文中的“其他各種補(bǔ)貼、津貼”，同時(shí)又不符合相關(guān)免稅政策，因此根據(jù)目前政策，應(yīng)繳納個(gè)人所得稅。
（二）筆者觀點(diǎn)
人才住房補(bǔ)貼按規(guī)定應(yīng)繳個(gè)人所得稅，但筆者認(rèn)為，對該補(bǔ)貼收入征收個(gè)人所得稅是值得商榷的。
理由一：混淆了“工資、薪金”概念。
我們先明確幾個(gè)相關(guān)概念：工資總額、津貼和補(bǔ)貼、職工薪酬。
1990年國家統(tǒng)計(jì)局的《關(guān)于工資總額組成的規(guī)定》規(guī)定，工資總額，是指各單位在一定時(shí)期內(nèi)直接支付給本單位全部職工
的勞動報(bào)酬總額。津貼和補(bǔ)貼，是指為了補(bǔ)償職工特殊或額外的勞動消耗和因其因特殊原因支付給職工的津貼，以及為了保證職工工資水平不受物價(jià)影響支付給職工的物價(jià)補(bǔ)貼。
《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》規(guī)定的“職工薪酬”，是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出。職工薪酬包括：職工工資、獎金、津貼和補(bǔ)貼；職工福利費(fèi)；醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)和生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會保險(xiǎn)費(fèi)；住房公積金；工會經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)；非貨幣利；因解除與職工的勞動關(guān)系給予的補(bǔ)償；其他與獲得職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出。
《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第八條規(guī)定，工資、薪金所得，是指個(gè)人因任職或者受雇而取得的工資、薪金、獎金、年終加薪、勞動分紅、津貼、補(bǔ)貼以及與任職或者受雇有關(guān)的其他所得。
通過與前面幾個(gè)概念對比，個(gè)人所得稅法中的“工資、薪金”，與會計(jì)準(zhǔn)則中的“職工薪酬”有多個(gè)共同點(diǎn)：都是職工因勞動而取得的報(bào)酬，即相關(guān)性；可以是貨幣性，也可以是非貨幣性；不僅僅指職工工資收入，還包括福利費(fèi)等；因此，二者含義基本一致。
國稅發(fā)[1994]89號文的規(guī)定則突破了“工資、薪金”的含義，將不符合條件的補(bǔ)貼、津貼，不管收入來源方是何方，都應(yīng)并入“工資、薪金”所得。因此，筆者認(rèn)為，這種規(guī)定是值得商討的。
一般認(rèn)為，工資、薪金與任職單位存有一一對應(yīng)關(guān)系，同時(shí)也有前后順序之分。一方面，職工個(gè)人只有先在單位任職或者受雇，付出了勞務(wù)，才可以取得勞務(wù)報(bào)酬。另一方面，所得具有直接相關(guān)性：任職單位直接取得，而非其它單位；所得與勞務(wù)成配比，具體表現(xiàn)“多勞多得”。由此的所得才可以認(rèn)定為“工資、薪金所得”。當(dāng)然個(gè)人所得稅也規(guī)定有從二處取得收入，合并繳納個(gè)人所得稅的情況。
還有我們可以參考在其它稅種上的規(guī)定，如增值稅暫行條例第六條規(guī)定，銷售額為納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)向購買方收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。暫行條件實(shí)施細(xì)則明確，價(jià)外費(fèi)用，包括價(jià)外向購買方收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)等各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)。在《關(guān)于中央財(cái)政補(bǔ)貼增值稅有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2013年第3號）進(jìn)一步規(guī)定，按照現(xiàn)行增值稅政策，納稅人取得的中央財(cái)政補(bǔ)貼，不屬于增值稅應(yīng)稅收入，不征收增值稅。3號公告從側(cè)面說明了取得渠道不同，不能合并作為應(yīng)稅收入，繳納增值稅。
案例中，張某取得住房補(bǔ)貼，非醫(yī)院支付，且與張某的勞務(wù)非直接相關(guān)，因此不應(yīng)該認(rèn)定為“工資、薪金”所得。
理由二：只從方便納稅征管角度出發(fā)，沒有考慮真正的實(shí)際所得因素，不利于人才的合理流動。
國稅發(fā)[1994]89號文條款的設(shè)置，站在稅務(wù)機(jī)關(guān)角度，是有利于征收管理的。但從納稅人角度來看，政策沒有考慮納稅人購房的成本，將取得的一小部分收益全部界定為“所得”，未免有些冤枉。按照政策，張某取得的6萬元收入，不考慮實(shí)際任職單位取得的工資收入，應(yīng)繳納個(gè)人所得稅為60000×35%-5505=15495元，如果考慮實(shí)際工資收入情況，該金額還要大。可以這樣認(rèn)為，補(bǔ)貼收入的1/4部分變成稅款，稅后補(bǔ)貼收入最多只有3/4。這對于較大金額購房支出來說（最少幾十萬），可以說忽略不計(jì)了，起不到住房補(bǔ)貼的真正目的。
假如案例中自然人演變成一般經(jīng)營性企業(yè)，取得補(bǔ)貼收入，同時(shí)不符合不征稅的相關(guān)文件，如《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于專項(xiàng)用途財(cái)政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財(cái)稅[2011]70號）中規(guī)定條件，則企業(yè)取得的補(bǔ)貼收入，應(yīng)并入企業(yè)應(yīng)納稅所得，最后匯總后有盈利時(shí)才繳納企業(yè)所得稅。而該類補(bǔ)助應(yīng)該與資產(chǎn)相關(guān)的，根據(jù)企業(yè)所得稅法有關(guān)規(guī)定，相關(guān)資產(chǎn)的成本（折舊，攤銷）是允許在計(jì)算所得稅時(shí)扣除。然而，當(dāng)自然人征收個(gè)人所得稅時(shí)，同樣也是所得稅，就不考慮資產(chǎn)成本，將補(bǔ)貼收入計(jì)人“工資、薪金”所得，扣除的只是3500元生計(jì)費(fèi)，政策差異太大了。
理由三：筆者認(rèn)為，張某取得的住房補(bǔ)貼，實(shí)質(zhì)是對其購置資產(chǎn)的補(bǔ)償，按“工資、薪金”所得征稅，有背實(shí)質(zhì)課稅原則。
二、各地人才住房補(bǔ)貼稅收優(yōu)惠政策執(zhí)行中存在問題：
實(shí)際執(zhí)行中，各地人才住房補(bǔ)貼相關(guān)優(yōu)惠政策，筆者歸納一下主要有三類：
1.直接有相關(guān)文件規(guī)定，凡符合規(guī)定的引進(jìn)優(yōu)秀人才，取得的由縣、市、區(qū)以上人民政府以財(cái)政專項(xiàng)撥款形式發(fā)放的各類津貼、補(bǔ)貼暫免征個(gè)人所得稅。
2.對于報(bào)經(jīng)省政府、國務(wù)院部委或國務(wù)院認(rèn)可后發(fā)放的對高層次人才和優(yōu)秀人才的獎勵，免征個(gè)人所得稅。
3.符合要求的優(yōu)秀人才，可以享受其繳納個(gè)人所得稅一定比率（或全額）返還政策（地方留成部分）。
根據(jù)稅法，符合個(gè)人所得稅法第四條第一款規(guī)定的，才可以免征個(gè)稅，除此之外的各類獎金，均應(yīng)依法繳納個(gè)人所得稅。我們在對條款的理解時(shí)要注意，只有同時(shí)符合兩個(gè)條件的獎金，才能免征個(gè)人所得稅：一是必須是省級人民政府、國務(wù)院部委和中國人民軍以上單位，以及外國組織、國際組織頒發(fā)的獎金；二是免稅獎金的范圍必須在“科學(xué)、教育、技術(shù)、文化、衛(wèi)生、體育、環(huán)境保護(hù)等”之內(nèi)。上述第1項(xiàng)政策，直接違背個(gè)人所得稅法規(guī)定；第2項(xiàng)政策，將本由“省政府、國務(wù)院部委”發(fā)放，改成“報(bào)省政府、國務(wù)院部委認(rèn)可發(fā)放”，雖然只是多了幾個(gè)字，但是實(shí)質(zhì)內(nèi)容發(fā)生了重大變化，當(dāng)然也是不符合免稅條件的；第3項(xiàng)政策，不考慮合法性（地方政府是否享有先征后返政策權(quán)利），僅從個(gè)人所得稅角度分析，根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人所得稅若干政策問題的通知》（財(cái)稅字[1994]20號）規(guī)定，個(gè)人辦理代扣代繳稅款手續(xù)，按規(guī)定取得的扣繳手續(xù)費(fèi)，暫免征收個(gè)人所得稅。除此之外的其它各類個(gè)人所得稅返還款，仍應(yīng)繳納個(gè)人所得稅的。政策執(zhí)行將會造成稅后再稅的循環(huán)現(xiàn)象。
三、建議
針對碰到實(shí)際案例及其它各地執(zhí)行的政策，存在的問題，筆者以為：
（一）改變個(gè)人所得稅目前征收方法，可能是該案例的最優(yōu)選擇
企業(yè)所得稅與個(gè)人所得稅都是對“所得”征稅，無所得不征稅。我國現(xiàn)行個(gè)人所得稅采用的是分類所得稅制，即將個(gè)人取得的各種所得劃分為11類，分別適用不同的費(fèi)用減除規(guī)定、稅率和計(jì)稅方法。按目前的方法，無論將補(bǔ)貼收入放在哪項(xiàng)都會引起岐義。改變征收方式，個(gè)人取得的各類收入，扣除相關(guān)成本，計(jì)算出所得額，再對所得額征收所得稅。這樣才會避免出現(xiàn)類似案例情形。所幸的是，按照《國民經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展第十二個(gè)五年規(guī)劃綱要》，個(gè)人所得稅改革目標(biāo)是改變現(xiàn)有分類分項(xiàng)征稅辦法，建立綜合與分類相結(jié)合的稅制模式。
（二）現(xiàn)階段，為配合人才強(qiáng)國戰(zhàn)略，稅務(wù)政策應(yīng)該有所體現(xiàn)
1.考慮給予地方一些減免權(quán)，在筆者看來也是可供選擇。各地在執(zhí)行的優(yōu)惠政策均存在一定程度問題，說明政策本身制定存在一些不足之處，無奈而為之。考慮下放一些權(quán)限，如經(jīng)省級政策批準(zhǔn)發(fā)放的所得，可以減征或免征。
2.本案例的所得，筆者認(rèn)為，可以考慮界定為“其他所得”，并賦予一定減免稅政策。
