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開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇阿米巴經營管理，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
隨著經濟的不斷發展，我國企業管理模式依舊落后，管理效率低下，缺少企業核心競爭力。在如此嚴峻的競爭形勢下，為了公司的核心競爭力進一步加強，行業地位穩固，必然要進行一系列的改革。
2阿米巴經營在T公司的應用
T公司成立于1997年1月23日，主要經營面包、月餅、粽子三大類數十種產品，是一家致力于烘焙食品生產、加工、銷售的綜合性公司。在經營管理過程中，T公司存在以下幾個問題。
2.1組織扁平化但職能發揮不夠
公司的組織結構雖然扁平化，但職責分工較多交叉，辦事效率較低，沒有真正起到高效、合作地提升公司業績。
2.2制度不完善
公司并沒有對多樣產品進行單獨記賬、盈利能力和費用支出分析等，這也導致公司并不清楚到底哪個產品的利潤更高，哪里的費用可以控制到更低的水平。并且沒有一個對員工有效的激勵體系，不能充分調動員工的積極性，使得員工產生消極的工作態度。
2.3人才不足且無參與管理意識
中國企業往往一線生產員工的文化水平低，真正的對企業長期健康發展有用的人才少。公司沒有合理的培養人才機制，人才引進方式不多且對人才的要求不明確，員工參與經營管理的意識不強。很多員工沒接觸過先進的管理模式，真正有管理理念和經營意識的人極少，公司的經營接班人嚴重不足，短時間內無法找出一個能夠擔起重任的負責人。在充分了解了T公司的概況后，阿米巴經營開始在公司內部逐步實施。
2.3.1診斷調研
通過調研和訪談等方式與公司的管理層進行溝通，閱讀大量公司資料及市場資料，收集到相應的信息，充分了解公司發展歷程、現狀及存在的問題。
2.3.2組建阿米巴項目組織及計劃
做好阿米巴實施的事前準備工作，成立阿米巴項目推進委員會，制訂阿米巴項目實施的計劃和工作綱要，明確各個成員的責任，為項目的順利實施奠定基礎。
2.3.3阿米巴組織劃分
根據T公司的組織結構特點，首先按照行政職能這一維度劃分阿米巴，并遵循“全盤規劃、逐步實施”的原則，對可以進行阿米巴單元劃分的部門先進行劃分，對目前不具備阿米巴單元特點的組織進行規劃。(1)公司具備阿米巴組織特征的組織:銷售系統和生產系統。(2)不具備成巴條件的組織有:人力資源部、財務部、研發部、采購部、物流部等。(3)根據可成巴的組織層次和人力資源特征，共劃分出68個阿米巴組織。
2.3.4阿米巴費用劃分
(1)梳理財務科目。阿米巴經營需要對其進行重新的組合科目，一般分成二大類:日常費用和分攤費用。(2)建立費用分攤規則。費用分攤規則是將各應分攤費用攤派到各阿米巴組織的原則。T公司各阿米巴組織進行費用分攤的維度包括:銷售額、人員編制、產能、資源占比等。費用分攤規則中應遵循:“誰受益，誰承擔”的原則，客觀公正地將各項費用計入各阿米巴組織。
2.3.5阿米巴交易定價
定價即經營，定價系統是阿米巴會計中的核心。參考市場價格、成品率等各種因素，模擬每一種產品的核算，最后才能制定出符合市場需求的價格。2.3.6阿米巴運營實施(1)阿米巴資源劃分。對各阿米巴組織的場地、設備、人員等進行確定和劃分。(2)阿米巴組織職能。(3)阿米巴負責人。(4)阿米巴運營改善。阿米巴系統運營的目的在于改善，因此對各個阿米巴數據的校對，對阿米巴改善的方向、方法、工具等進行指導和培訓，使阿米巴系統發揮真正的作用。(5)阿米巴激勵。
3T公司運用阿米巴經營的經驗與教訓
中國有句老話，叫“知易行難”，無數中國企業在獨自推行阿米巴經營時遇到了重重困境。首先，企業員工素質低。中國企業很多員工都沒有經營管理方面的相關知識，對于外界經營環境的變化不敏感，員工都在進行機械化的工作。員工在工作方面的懈怠、紀律方面的松散是企業管理過程中經常出現的問題，加上大多數企業并沒有有效的員工激勵措施，使得員工缺乏積極性，更無法談及創造性。其次，阿米巴經營可能會導致惡性競爭。阿米巴經營以單位時間核算制度為基礎，達到“銷售最大化，費用最小化”這一目標，就決定了各個阿米巴單元很容易出現只以本阿米巴的成績為主，而對其他阿米巴的情況漠不關心甚至導致惡性競爭。如果是需要各個經營環節相互配合的時候，阿米巴的存在有時是會起到相反的作用的。因此我國企業在應用阿米巴經營模式過程中，應注意以下幾點:(1)建立有效的市場信息傳遞體系。企業經營是以市場為核心目標的一種經營性活動，在經營過程當中，及時積極地關注外部市場環境，定價決定經營、建立以市場信息為導向的內部結構，讓每一個員工都能真切地感受到市場競爭壓力，根據市場的變化，時刻調整組織結構，在樹立成本控制目標的基礎上，實現“銷售最大化，費用最小化”。(2)企業在推動阿米巴經營之前，必須要在中高層達成對阿米巴經營的正確理解和一致認識，包括阿米巴經營的本質、公司組織構造、阿米巴實施切入點、實施前準備、實施原則、實施步驟、可能出現的問題及解決方法、系統量化工具等內容。領導者團結每一個部門、每一個項目組、每一個員工，避免惡性競爭的出現，形成互相理解、互相關愛的企業文化，促進企業快速發展。(3)要與員工進行充分的交流，讓員工對企業的經營和業務拓展活動產生興趣，保證個人利益與公司利益的一致性。充分利用自身條件，結合經營生產的要求，落實員工培訓計劃，提高員工的技能，充分發揮人才的優勢，揚長避短。
4結論
阿米巴模式引進中國，還需要結合本土企業實際情況來實施，如果麻木進行生搬硬套，只會適得其反，不利于企業長期發展。所以，企業應結合自身情況，加強領導層對于經營模式改革的支持，培育企業文化，樹立企業和諧氛圍，構建培養人才的經營機制，樹立全員參與管理的思維方式，塑造一個沒有贅肉的、筋肉結實的企業。
作者:程達偉 唐睿明 單位:東北財經大學 中國內部控制研究中心
參考文獻:
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［5］范松林.阿米巴經營模式在寶鋼金屬的應用［J］．財務與會計，2015(4):51－52.
［6］王綺.中國企業管理模式的創新之路———稻盛和夫的“阿米巴經營”張瑞敏的“自主經營體”［J］．經濟師，2012(2):256－260.
（內蒙古工業大學管理學院，內蒙古呼和浩特010051）
摘要：通過京瓷公司業務模型的分析，挖掘阿米巴經營模式的優勢，分析企業并購后的企業的經營模式。企業的并購無非要通過順利整合文化、技術、品牌和戰略。筆者認為并購后的企業可以借鑒阿米巴的經營管理模式去經營企業，并非將被并購公司改造。只要能為企業帶來利潤就是成功的管理模式，現在的海外并購正需要保持原公司的企業文化等獨有的特點。
關鍵詞 ：京瓷公司；阿米巴經營；企業并購
中圖分類號：F272.3 文獻標志碼：A 文章編號：1000-8775（2015）04-0238-01
收稿日期：2015-01-20
作者簡介：趙澤軼（1989-），男，山東東營人，碩士研究生，研究方向：管理科學與工程。
一、京瓷公司成功的一個核心經營模式
“阿米巴經營管理模式”，是由稻盛和夫為保持京瓷公司的發展活力在1964年創立的。這套管理模式，奠定了稻盛和夫四十年兩家世界500強企業成功渡過了經濟危機。“阿米巴經營模式”已經在世界各大公司中推廣。
阿米巴是非洲的一種單細胞的變形蟲，具有超強的繁殖能力，阿米巴的細胞分裂靈活易變。將企業分割成很多小的組織體（就像單細胞的阿米巴變形蟲）是“阿米巴經營管理模式”的本質。在這個模式中小組織體進行獨立核算、經營，實行類似家庭賬本式管理。
二、實現企業并購成功的主要因素及重要性
隨著我國經濟的快速發展，中海油并購加拿大的尼克森公司；TCL并購湯姆遜；吉利并購沃爾沃；聯想并購IBM的個人電腦事業部。企業的并購成功與否無非是從文化、技術、品牌和戰略上去檢驗，其中文化整合占有主要地位。
企業文化是企業成員在一定的社會文化背景下，在長期生產經營過程中逐步形成的基本信仰和價值觀，并以此為核心所生成的行為規范和經營風格等等[1]。德魯克曾指出：想通過并購方式開展多遠化的經營，需要的是一個團結的核心，這個核心是指“共同的文化”或者“文化上的姻緣”。如果沒有這種姻緣的存在，那么結果可想而知只有一個那就是失敗。并購后的企業，不同國家、不同文化和不同價值觀的員工組合在了一起形成了文化上的差異。因此，影響跨國公司成敗的關鍵因素之一是成功的文化差異管理[2]。Kitching指出，由于文化融合不當并購失敗占三分之一[3]。Olie指出，很多公司在并購初期就出現了并購后綜合癥[4]。
失敗的例子在企業并購中屢見不鮮，其中最典型的例子就是1997年德國戴姆勒—奔馳與美國克萊斯勒的合并。這樁工業界有史以來最引人矚目的并購案件在人們寄予厚望當中卻最終悄然無息的倒下了，留給人們的是更多的反思。由于發展理念和文化的不同注定了兩家沒有“姻緣”只能“分手”。眾所周知兩家企業都是“自視甚高”的企業，一家是德國最大的工業企業而另一家則是美國人的驕傲；在發展理念和目標上存在了不可逾越的鴻溝：美國人的個人主義的孤傲與德國人的古板是無法進行溝通的；也就意味著這段“婚姻”的結束。
三、阿米巴管理經營植入企業并購企業
企業并購企業只有很好的融合文化、品牌、戰略、技術才能從并購中獲利，其中文化的融合是四個因素中最重要的因素。在企業并購的案例中因為文化的不行融合導致失敗的例子并不少見。在2000年時代華納并購美國在線，一個看似很興奮的企業并購最終卻是一個失敗的結果。這兩家公司的規模加和達到1160億美元。在并購之前有人就提出了疑問，兩家公司的文化可能是不相融合的，可能會導致嚴重的后果。當時并購心切，沒有人在乎文化的不相容。到后來，兩家融合的企業出現了嚴重的問題。
為使企業保持活力，員工保持斗志，企業必須進行管理模式的變革。這種管理變革不是原有兩個企業經營模式的簡單疊加，而是一種員工活力的持續創造。那么如何創造這種活力？海爾張瑞敏提出自主經營體，人人成為利潤的創造者；華為任正非提出流程再造、組織變遷；聯想柳傳志要把聯想打造成沒有家族的家族企業。這些都是新時期中國企業管理變革的先行者，收到了良好的效果。其中張瑞敏提出的自主經營體有類似于阿米巴經營管理之處。阿米巴管理有一個重要的特點是獨立經營，獨立核算，自負盈虧。如若并購后的企業能讓企業保持本土化，作為一個經濟體，有著自己特有的文化，可以使員工消除抵觸心理。
在吉利收購沃爾沃的案例中：一個80年歷史的沃爾沃汽車的安全性高，并有嚴格的工會組織，被稱為瑞典國寶。沃爾沃隱含的文化遠不止這些。吉利，一個中國新興的年輕民營企業怎么去管理沃爾沃呢？
李書福說：“吉利就是吉利，沃爾沃就是沃爾沃。吉利不生產沃爾沃，沃爾沃不生產吉利，吉利與沃爾沃是兄弟關系，不是父子關系”。
李書福說道，人類文明的進步是一個潛移默化的過程，而不是強制的融合。如果強迫融合，不但達不到正面的效果，反而形成負面的陰影。所以在這個問題上，他們采取的是非常簡單的方法，根本不考慮或者說根本不急于研究文化融合的問題。
一個企業首先有利潤才能擔當社會責任，并購一個企業并非要把自己的文化還有其他因素強加給被并購企業，我們可以從阿米巴管理經營之道中獲得啟示，并非要作為子公司對待，可以讓其自主經營發展本土化。
參考文獻：
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[3]J．Kitching．AcquisitioninEurope：CausesofCorporateSuccessandFailure[J]．BusinessInternational，1973，（2）．
【關鍵詞】阿米巴；組織構建；思維轉變
阿米巴經營模式強調企業經營的原點是“收入最大化、費用最小化”。并要求所有員工都在自己的工作崗位上不斷圍繞這個原點不懈努力。但我國的企事業單位的員工思維卻是“賺錢賠錢是老板的事，我只需要完成我的工作職責”。在這樣的思維方式引導下，企業引入阿米巴經營模式無疑困難重重，企業該如何打破這一困境，創造適宜阿米巴經營模式運行的土壤至關重要。筆者從管理與經營的本質入手，從不同角度轉變企業主和員工思維方式，以期對本土企業的阿米巴經營模式運行帶來有價值的理論指導。
一、弄清楚管理與經營的本質是運行阿米巴經營模式的前提
阿米巴經營的本質是以心為本的量化分權經營管理體系，這個體系可以讓所有的員工都關心利潤。因為它強調經營，弱化管理，在阿米巴經營模式下，每個層次的管理者、甚至基層員工都是企業經營者，是企業的主人，而不僅僅是完成工作的一名員工。這種思維方式令全體員工都能建立主人翁精神，從而不斷回歸企業經營的原點。
因為在管理制度下，員工一般是被動執行，更關注自己的KPI指標是否能夠達成，并為此而努力。經營體制下，員工能夠主動思考、主動創造，更關注財務指標，從而保證每個員工都能圍繞企業經營的原點不懈努力。
二、企業主的思維轉變――以人心為基礎，形成強大的合力
我們經常說“客戶就是上帝”，這里的客戶更多的是指外部客戶，而對于企業的內部客戶―員工，企業主似乎并不像對待外部客戶一樣，用心維護。但是這世上沒有比人心更穩固的東西了，經營一個成功的企業最重要的就是經營員工的心，倘若每名員工都全心全意為公司的發展殫精竭慮，那么公司的前途將是一片光明。因此，企業主必須建立一種經營企業必須“以人心為基礎，形成強大的合力”的思維方式，將員工像家人一樣看待，給予關心和愛護。
三、組織構建的思維轉變――基于客戶和價值流的倒三角
傳統的正三角形組織結構，在組織最頂端的是企業的高層管理者，與客戶和市場直接接觸的基層員工沒有決策的權力，只能被動執行上級的命令，這是流程的服務理念。構建阿米巴組織，必須顛覆這種傳統的組織構建方式，“讓聽得見炮聲的人來指揮炮兵”，讓基層員工處于組織最頂端，賦予他們直接的決策權，讓他們充分體會自己的主人翁地位。因為對于對客戶來說，最關心的是服務和產品，而不是管這個工作到底是由企業的哪位員工完成的。
這就需要我們打破流程服務的理念，讓流程不為企業管理服務，而為客戶服務。比如：在醫院看病的流程一般是這樣的（以咳嗽為例）：掛號-就診-繳費-檢查-拿報告-就診-繳費-拿藥（中藥房和西藥房也可能是分開的），這一系列的流程，都是為醫院的管理服務的，而不是為患者服務的，因為不同的部門所在樓層、區域是不一樣的，患者需要耗費太多的時間和精力來完成這個復雜的流程。所以現在有些醫院也意識到了這個問題，在流程上不斷改進，減輕患者負擔。
再比如，以前很多企業的客服人員和工程人員是分開的，客戶打電話給客服，往往解決不了問題，需要客服將問題反饋給工程師，這個等待的過程無疑給客戶帶來了困擾。現在這些企業也在這方面不斷簡化流程，比如小米手機和聯想的客服人員就是工程師，很多問題打個電話就解決了，提升了客戶體驗，從而建立了客戶忠誠，必然也會提升企業收入。
四、員工和組織的思維轉變――傳統組織和阿米巴組織的區別
（一）傳統組織VS阿米巴組織：接受上級委派的任務VS自主經營，自發行動；
（二）傳統組織VS阿米巴組織：向公司（老板）要工資和報酬VS向市場/客戶要工資和報酬；
（三）傳統組織VS阿米巴組織：工作重點是迎合上級VS工作重點是迎合市場和客戶需求；
（四）傳統組織VS阿米巴組織：為完成任務會盡可能多的占用資源VS節約資源，降低費用，提高效益；
（五）傳統組織VS阿米巴組織：各單位的盈利狀況含糊VS各單位盈利狀況清晰；
（六）傳統組織VS阿米巴組織：由于責任不清晰，很難授權VS責任清晰，明確授權；
（七）傳統組織VS阿米巴組織：組織模塊僵化，缺乏靈活性VS以客戶和市場為導向，靈活變通；
以上明確列出了兩種組織之間的差異，其實就是思維方式的轉變，而這種轉變是阿米巴經營模式順利運行的關鍵。
五、員工工作性質的思維轉變―為客戶服務
當我們回答此類問題時：“你在公司從事什么工作？”兩種組織的員工會做出兩種不同的答復，這種答復，便是思維方式轉變后的結果。
（一）傳統組織VS阿米巴組織：我負責本公司的會計業務VS我的任務是向我們經理提供他所需要的資料，使他能夠做出正確的決策；
（二）傳統組織VS阿米巴組織：我負責銷售部門VS我負責研究本公司的顧客將來需要些什么產品；
【關鍵詞】 阿米巴經營；售價還原成本法；單位時間核算制
一、引言
日本素以精細管理著稱，其精細的管理會計體系也隨著日本企業競爭力在全球的提升而得到了世人認可。管理會計的特點在于它不必遵循公認的會計準則，但必須抓住管理會計的本質：服務經營，改善經營。同時作為決策信息的提供者，其對相關性的要求也遠遠超過可靠性，因此每個企業都可以開發創立適合自己的管理會計體系。
本文以日本“經營四圣”之一稻盛和夫①所創立的阿米巴經營為例對日本這種精細的管理會計體系進行剖析，并以資鏡鑒中國企業。阿米巴經營是稻盛和夫先生經營京瓷和KDDI時創立的精細管理會計經營體系，在日本有超過4 000家企業在運用稻盛和夫的經營思想。所謂阿米巴就是根據產品、工序、客戶或地區等的不同將組織細分成許多獨立經營、核算的小集體，但阿米巴并不僅僅是簡單的分權組織中的責任中心而是對其進行了揚棄。阿米巴的設計思路在于：直接與市場掛鉤，迅速應對市場變化，推動自主創新以產生附加值。這是一種面向現場的小組織，是一種務必隨市場變化而進化的組織。這種管理控制的組織模式非常類似西方的戰略事業單位（SBU）制度對組織的重構思路：組織扁平化，所有組織直接面向市場，將管理者和員工打造成經營者。當然阿米巴的組織劃分相比西方的SBU制更具變革性，因為阿米巴要求組織根據市場演進，阿米巴領導每月列清單掌握每個員工的工作進展，隨時對組織進行變革，摒棄傳統“因職設崗”而是本源性的“因事，因市場”而設崗！同時擁有一致的戰略和績效考核指標對各組織進行橫向控制。這種直接面向現場的阿米巴，有著簡單樸素的經營思路，借用稻盛和夫的話：“銷售額最大化，經費最小化”，這句話與管理大師彼德?德魯克（Peter F.Drucker）的“企業經營者只需做兩件事，第一是擴大銷售渠道，增加收入來源；第二是砍掉不必要的花費，控制成本”的思想不謀而合，簡單的句子里蘊含著樸素的、對事物本源性的思考。下面讓我們以阿米巴為例看一下日本獨到的管理會計系統和理念。
二、成本控制――售價還原成本法
成本管理是管理會計的兩大職能之一，它包括成本計算和成本控制，對于成本計算問題自作業成本法產生以來，精細準確有效的成本分配和歸集問題得到了有效解決！然而有效的降低成本即成本控制問題卻是一個沒有盡頭的過程，各種成本控制的理念層出不窮。那么阿米巴是如何控制成本的呢？在當今，企業的競爭是面向客戶的競爭，如何有效地保持老客戶，又爭取新客戶才是生存的關鍵！對于客戶來說，現代企業的競爭歸根到底是價格和質量的競爭。而成本往往決定價格，因此可以說擁有成本優勢也就擁有了一半的競爭優勢。阿米巴采用售價還原成本法進行成本計算和控制，這種成本控制理念和計算方法幫助京瓷和KDDI獲得了世界500強的地位，這種理念甚至可以說為日本企業在全球奠定低成本的競爭優勢提供了理論基礎。
阿米巴經營所使用的“售價還原成本法”實際上與目標成本法異曲同工，他們有著相同的成本理念和思維模式，即市場決定價格，價格決定成本，成本決定經營。售價還原成本法的核心思想是：“價格決定經營”。以往我們用堆砌標準成本然后加成進行產品和半成品的價格決策，而“價格決定經營”是根據市場的需求和市場的價格減去企業生存和競爭必需的邊際利潤得出售價還原成本，進而根據售價還原成本和顧客對功能的需求考慮產品的設計、工程作業和原材料的采購。所以說價格決定了從產品的設計到原材料的采購，再到產品的生產這一系列的經營決策。售價還原成本法的成本計算公式如下：
成本＝價格×（1-目標利潤率）
大家知道當代企業的競爭已經從“成本＋邊際利潤=售價”（公式一）的時代過渡到了“售價-邊際利潤=成本”（公式二）的時代。這兩個公式的區別是一目了然的，在競爭不充分的時代企業往往根據自己的成本加上所要求的利潤來確定售價，從而在市場上取得期望的利潤率（這也就是成本加成的方法），這樣也就得到了上文中的第一個公式“成本＋邊際利潤=售價”。公式中的成本一般為企業標準成本的堆砌，邊際利潤為按成本的一定比例進行加成得到，兩者相加就得到了市場的售價。顯然，這個公式完全沒有考慮市場的競爭因素，基本是企業在“自娛自樂”。對于公式二，其體現的是完全競爭的商業環境中企業的經營策略。在公示二左邊的售價為目標市場價格。競爭性市場中，價格競爭非常激烈，市價波動巨大，社會平均的報酬率相對固定，但邊際利潤卻可以發生巨大變動，因此企業唯一可以控制的就是公式右側的成本，而這個成本也就是售價還原成本。如果一個企業的售價還原成本低于業界的平均水平，那么這個企業就能取得高于行業平均的報酬率，因此也才會更有競爭力。
阿米巴（京瓷）售價還原成本法的公式與公式二實際上沒有本質的區別，將售價還原法的公式展開即可得到公式二，當然并不是在這兒強調這兩類公式的區別，而是透過公式看到阿米巴（京瓷）經營所體現出的這種管理成本以取得競爭優勢的理念。在價格戰越打越酣時，企業如何取得競爭優勢呢？日本企業的這種“價格決定經營”的管理理念無疑給我們帶來巨大的啟發：企業唯一可控的就是成本，降低成本也就贏得了競爭優勢。那么這種經營理念是如何在阿米巴得到貫徹運用，達到降低成本的目的呢？下文將對運用售價還原成本法理念降低成本進行詳細闡述。
對于降低成本一般首先會考慮到制造過程費用的降低，管理和銷售等間接費用的降低，并以盡量低的價格進行原材料采購。然而為什么即使把這些費用降到最低，有時仍然很難達到行業平均的利潤水平呢？是的，根據產品的生命周期理論：一旦一個產品的開發設計階段結束，那么至少90%的生命周期成本是不可控的。我們沒有考慮產生產品成本的源頭階段，實際上產品成本的決定階段不僅是在組織生產階段和銷售階段而更是在產品的設計和對產品生產的工程設計階段。這才是控制成本的根源階段，這種售價還原成本的思路顛覆了以往只管設計不考慮成本和只在產品的生產階段考慮成本的成本控制思路，打開了全階段成本管理的新時代。這種思考成本管理的思維方式無疑對我們只抓生產過程的企業具有極大的啟發，特別是那些使用了作業成本法，可成本還是降不到理想狀態的企業，不妨想一想產品的設計階段是否合理，是否可以更換價格低廉的材料類型和重新設計組裝工藝，是否讓工程師注意到產品性能完美的同時也注意成本的降低，減少一些對客戶來說不必要但卻可以極大地降低成本的功能。正是阿米巴的這種售價還原成本的思路成就了稻盛和夫在30年之內創立了業務內容完全不同的兩家世界500強的企業，更是日本企業以低成本優勢沖擊全球的法寶。
售價還原成本法相較以往的成本控制制度其優勢體現在：
第一，售價還原成本法始終以市場為基礎充分考慮外部競爭和需求，并考慮企業維持生存必需的邊際利潤而得到。
第二，售價還原成本法更多應用在產品生命周期的初始階段，包括產品設計和產品生產工序的設計。為了實現設定的成本，在產品的設計階段往往會整合各個部門的人員對成本的設計階段出言獻策。比如市場部門就需要考慮到剔除一些對顧客來說沒有意義的功能以保證目標成本的實現，采購部門要盡可能考慮到不影響質量的前提下用廉價的原材料替換貴金屬等等。因此設計階段小組成員的設置就要考慮到目標成本的實現途徑。
第三，售價還原成本法是一個持續的成本降低過程，因為售價還原成本直接反映的是邊際利潤，特別是在實現目標成本的過程中緊密結合Kaizen（日語意為快速持續改進）成本計算法持續消減非增值作業，從而達到生產的最優化。
第四，最為重要的是售價還原成本法控制是一種跨組織的成本管理制度，企業各組織不再單打獨斗，而是充分發揮企業整體性的優勢。不僅將會計、采購、設計、工程、生產等各部門組織揉和在一起共同努力實現成本降低，甚至與上游的供應商共享成本信息，形成聯盟從而盡可能地滿足性能的同時降低成本。
當然售價還原成本也有劣勢。比如售價還原成本計算本身需要很大的物力人力，邊際利潤的確定就需要很大的計算成本，市場價格的確定也需要銷售部門在設計前組織廣泛的調查，并且在執行售價還原成本過程中為了明細目標有時也需要設定一個標準成本。
三、時間管理――單位時間核算制
時間早已成為現代商業競爭的利器，當歐美的汽車制造商用±1天作為交貨時間的度量單位時，日本的豐田、本田等公司早已用±1小時來計算。日本制造商的理念是：“給客戶定制一輛新車所用的時間要小于車主從政府申請一個停車位的時間”，所以豐田一度成為全球銷量第一的汽車制造商，當豐田等公司的生產過程要求在不超過±1小時誤差交貨時，對上游零部件供應商的要求就可想而知了。為了節省時間，優化時間管理，創立JIT系統的日本制造商將時間管理的公式從“經營循環時間=生產過程時間+檢查時間+搬運時間+貯存時間”優化為“經營循環時間=增加價值的時間+不增加價值的時間”，存在任何降低生產效率的作業都將會對企業的競爭優勢產生毀損。
阿米巴的單位時間核算制度也正是這一時間理念的縮影，那么什么是單位時間核算制？阿米巴的單位時間核算制在筆者看來就是一種經營管理控制制度和業績評價制度（管理會計的第二大職能）。在管理上有一個公認的說法：企業評價什么，就得到什么！意思是說企業設定評價標準，那么員工就會努力地實現標準。比如用銷售量來評價員工，那么員工就會降價多賣，雖然銷售量上去了，但銷售額卻可能不高，毛利甚至為負，出現大量的壞賬等等。我們知道企業內部管理會計系統的設置最終所有的數據都集中到了財務指標、業績評價上面。阿米巴的單位時間核算正是這樣一種業績評價制度。一句話：單位時間核算制度不僅讓阿米巴追求銷售額的最大化、成本最小化，還追求單位時間附加值的最大化，同時單位時間核算制還提供了一目了然的損益平衡點（break-even point）即員工的小時工資。下面詳細介紹單位時間核算制是如何計算的。
阿米巴的單位時間核算制最終指標是單位時間附加價值，計算公式如下：單位時間附加價值=總附加價值/總時間，計算簡化表如表1所示：
從表1中可以看到，內部報表的設置非常具有靈活性，適應了企業自身的特點，費用支出精細化，使企業能夠掌握每一分錢的去向，這種精細化的管理理念無疑能夠起到杜絕浪費和節儉治企的作用。同時為了讓阿米巴的每一位員工都能透徹地理解企業的經營現狀，所設科目簡單易懂，這體現出阿米巴經營文化中的公開、透明、簡約的原則。其中總附加值即為結算銷售額，結算銷售額=生產總值-扣除額（各種成本費用），總時間包含了所有正式員工的勞動時間。從扣除額中可以看到一個奇怪的現象：扣除額包括臨時工的勞務費卻未包括正式員工的工資等費用。其原因在于：第一，為了體現阿米巴的經營哲學：“追求正確的做人準則”，“追求全體員工物質和精神兩方面幸福的同時，為人類和社會的進步與發展作出貢獻”。要追求員工的幸福就不應該把員工的利益視作費用，因此為了正確地體現這種經營哲學和理念，也為了均衡企業各方的利益，有必要在扣除費用額中不含正式員工的費用。第二，為了防止阿米巴成員將焦點放在勞務費的大小上，因為過大的勞務費如果放在扣除額里，顯然會影響最終阿米巴的單位時間附加值，并可能助長阿米巴的攀比之風而不努力去改善生產，不利于營造創新以產生更多附加值的氛圍。不把員工的工資費用列入也是為了反映員工創造價值的主人翁地位，激發員工創造價值的積極性。
從表中還可以看到：總時間=正常工作時間+加班時間+部內及間接公共時間，也就是員工所有時間的匯總，因此員工及阿米巴為了提高業績就必須提高生產效率，創新生產流程，用最短的時間生產最大的價值。這種引入時間概念進行業績評價的單位時間核算制無疑對國內企業有很大的啟發意義，特別是其精簡的管理會計報表模式，當然這個報表還有其一系列的適應原則，在此不做贅述。
從以上的分析看到阿米巴經營中的單位時間核算制通過引入時間概念并把其作為現場管理的評價指標，這不僅達到了提醒員工增強時間意識、提高工作效率的目的，更重要的是嵌入時間之后的管理模式，使各個組織和管理層大大提高了運行速度。“擊水之疾，至于漂石者，勢也”。有人說京瓷之所以有驕人的業績，在于“先人一步”，有記者問現任京瓷西口社長，京瓷的企業形象是什么，他說：“創造，先行于時代。”這句話并非憑空想象而來，而是有其深厚的企業管理上的支撐――單位時間管理模式。
總之，以上結合阿米巴經營對日本的管理會計進行了剖析，結合日本企業的現實案例探討管理會計思想，在學習管理思想的同時了解到日本企業如何靈活運用這些優秀的思想創造了一系列的管理會計技巧，同時發現日本企業沒有照搬具體的管理模式，而是結合企業自身的現實，如自己的管理組織制度、企業文化和企業身處的外部環境等等，這對現階段中國管理會計的提升有一定的借鑒意義。鑒于筆者對阿米巴的經營手法了解尚不夠全面，在這兒也是局部性地探討其管理會計技巧，對于其他的管理組織制度還有待進一步的研究。
【參考文獻】
［1］ 陳華蔚. 敬天愛人，以德經營［M］.南京：南京大學出版社，2009：219-301.
海爾CEO張瑞敏對此有著透徹的解讀：因為權力不愿意下放。但最高領導掐住權力不放，那每個人就不可能發揮自己的能量。
真正好的管理不是控制，而是釋放人性。這一點，倡導量子管理學的英國著名學者丹娜?佐哈爾認為，在一個充滿不確定、無章可循的量子時代，企業應該拋棄傳統經驗，敢于挑戰權威，大膽創新。這時候，作為管理者應該做到充分授權，同時采取扁平化、自上而下的組織結構，充分激活每個“能量球”，讓集體創意得到發揮。
事業部制可以說是佐哈爾量子管理的典型代表，優點在于：總部權力下放，員工可以最大化地發揮個人聰明才智，這不僅激發了員工積極性，更增強了責任意識。
可是，在日本松下，這一制度卻在2001年，被新任松下社長中村邦夫斷然廢除。原因為何，我們不得而知。
但從以松下為核心的日本案例中，我們得到一個重要啟示：踐行量子管理，不可忽視人性！
事業部的弊端：橫向失控
2001年，松下在全球市場虧損36億美元，人們毫不留情地將矛頭指向其一元化管理的事業部制！
而彼時，該制度已經實行了68年，為松下早期發展立下了汗馬功勞。在鼎盛時期的1993年，松下電器銷售額達613.85億美元。很多大企業紛紛效仿松下，推行事業部制。
然而，隨著事業部不斷擴充――最終松下已經擁有200多個事業部，問題也迸發出來。那時，各事業部之間的人相互爭吵，沖突不斷，員工之間很難產生信任。因為每個事業部實行獨立核算，為了擴大各自市場份額，他們彼此相互滲透，矛盾突出。
在北大國家發展研究院BiMBA商學院聯席院長楊壯看來，獨立的事業部即一個利益共同體，在實行自負盈虧之后，員工傾向于維護所在事業部的利益，而非企業整體效益。盡管從效果上來看，事業部使得產品對客戶需求保持高度關注，縱向效率極高，但在橫向上是失控的。
例如當時，松下傳真機有兩個事業部，家庭傳真機事業部發現專業傳真機銷路不錯，便研制出專業傳真機推向市場，而專業機事業部則推出了家庭傳真機。事實上，松下所有類別的產品，幾乎都有兩個或多個事業部同時在運作。
2000年，松下宣布廢除200多個事業部，將36個部門重新劃分為四個業務分公司，下轄14個事業領域。“它排除了集團內部的事業重復和競爭，14個事業領域構筑出了自我完結型的開發、生產、銷售、服務一體化的運營體制。”松下一位管理人員稱。
經濟學奠基人之一亞當?斯密提出的“專業化分工”，后來在日本遭到了挑戰。對此楊壯指出，日本以豐田為代表的管理之所以能夠戰勝美國的通用，就在于前者打破了專業化，在公司內部產生大分工，且使得小組團隊進行充分的融合。
日本管理強調：Your next person is your customer（你旁邊的人是你的顧客）。產品質量的控制都是在過程中進行，而非最后需要一個工程師來檢查最終的產品質量。
這是基于人性的洞察。而量子管理的本質體現，正是通過量子理論來對人性的解析、激勵，將其運用到經營管理中。
不過值得玩味的是，時隔12年后，隨著2013年新一任社長的上任，松下又重啟事業部制，提出“將事業部制的復活和精簡總部機構作為提升組織活力的兩大武器，力爭實現經營重建”，實為實現“盈利復蘇”。
“生命共同體”，而非利益共同體
在楊壯看來，松下廢除事業制的啟示是：在設計管理制度時，一定不能忽視人性。
量子管理的核心是“生命共同體”。在量子世界里，人和人之間不是單純的利益關系。A利B，B利A，A和B是互補和雙贏的關系，整個社會才會正向循環。
在楊壯眼中，日本是量子管理踐行得比較好的國家。尤其是，“稻盛和夫深刻認知到了人的本性和社會的本質。”楊壯對《中外管理》分析。
從哲學層面來看，稻盛和夫鼓勵“利他”的價值觀。例如：他提出活法中的利他經營，敬天愛人、做人何為正確等概念。其中，他提出了一個重要方程式：人生和工作的結果=思維方式（-100～+100）×努力（0～+100）×能力（0～+100）。思維方式就是指價值觀，稻盛和夫深刻地意識到，錯誤的價值觀會為企業帶來負面影響，所以此項包含負分。
從實踐層面來看，阿米巴經營是有力典型。阿米巴的核心是一個經營會計體系，一個重要的啟示點是，如果小組超額完成業績，并不作為獎勵的依據，而最終是以整個公司的績效表現來核算。同時，稻盛和夫將是否對他人提供幫助作為重要的獎勵依據之一。
楊壯說：“稻盛和夫就是將阿米巴經營變成了一個生命共同體，即你我之間的關系是合作、雙贏關系。如果我不考慮到其他部門同事的利益，實際上對我是不利的。”
在稻盛和夫中國傳播人，稻盛和夫（北京）管理顧問有限公司董事長曹岫云看來，實行阿米巴，就會涉及重新劃分組織，分配權力。如果目的、價值觀不明確，一下子進入到術的層面，便行不通。
由此可得出一個結論：成熟的量子企業，一定要用價值觀、企業文化去約束人性的弱點。
量子管理，需要強勢文化
從以稻盛和夫為代表的日本企業的量子管理實踐中，能夠得到哪些啟發？
在楊壯眼里，在一個組織中，一定需要一個偉大且強勢的領導者，他不僅要有偉大的思想，同時還能夠深刻影響一群人。
在中國，任正非就是典型代表。他能夠在華為內部建立一種強勢的文化――狼性文化、以奮斗者為本、正直的文化等。在華為，所有的績效都與是否認同公司的理念和價值觀結合在一起。
無獨有偶。在日航，所有員工在學習阿米巴整個經營原則之前，都要被“洗腦”。稻盛和夫做了大量的思想灌輸工作，直到所有人都認同。這也是為什么稻盛和夫到日航一年兩個月以后，才開始導入阿米巴經營的原因。
“如果沒有這個哲學作為基礎，大家思想不統一的話，搞這個名堂干什么？”曹岫云對《中外管理》這樣說道。
一個更為具體的事例可以印證這一點：每個日航人在上飛機那一刻，都知道成本是什么，最后下飛機的時候，也清楚地知道這一天的盈利是什么。
如果企業里每人都是“能量球”，每個人都能發揮重要作用，那么就會給企業帶來源源不絕的前進動力。這正與佐哈爾提出的量子管理思維有著較高的契合度。
量子管理落地，離不開人文環境
但是，為什么稻盛和夫的理論在日本能夠成功，在中國的落地并不理想？
“中國缺少良好的人文環境。”這是楊壯更為深入的觀察。
雖然在佐哈爾看來，海爾是中國最契合其理念的公司之一，但是楊壯對海爾的管理變革是否成功，持謹慎態度。他認為，整體來看這跟中國社會的人文環境息息相關。
“在目前的生態下，試圖實現一個阿米巴經營的生命共同體，很難。唯一的辦法是，把企業做小。”楊壯如是說。
而作為美國德勝公司旗下在中國蘇州扎根的德勝洋樓，即一家專門從事美式木制別墅建造的公司，卻著實悟到了人性和人文環境的重要性，他們將農民工改造成了高素質的產業工人和紳士。背后是其對誠實、勤勞、有愛心、不走捷徑、質量是道德等核心價值觀的堅守，德勝洋樓的員工手冊甚至被譽為中國企業的“管理圣經”。
【關鍵詞】 價值創造； 責任中心； 業績管理； 責任預算； 管理會計
【中圖分類號】 F234.3 【文獻標識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2017）09-0017-03
一、價值創造導向責任中心業績管理體系的內涵
績效管理是指為了達成組織目標，通過持續改進，實現組織目標所預期的利益和產出，并推動團隊和個人做出有利于目標完成行為的過程。本文提出，社會經濟新常態下的現代企業應著力構建價值創造導向的責任中心業績管理體系。所謂價值創造導向的責任中心業績管理體系是以價值創造為導向，以責任中心為主體，以責任核算為基礎，運用多種管理會計工具，對組織目標開展預算、決策、控制和考評的管理體系。
價值創造導向的責任中心業績管理體系突出強調組織的目標是創造價值。價值作為一個超越利潤的綜合性概念，不僅僅包括取得利潤所需的收入增加、成本費用降低或投資報酬率上升，還包括基于產品經營的資金占用減少、資金周轉加速和勞動時間節約，本文稱之為產品經營價值；品牌經營價值，即品牌經營帶來的產品溢價、優質資源和優秀人才；資本經營價值，亦即基于資本經營的股東價值增值、企業規模擴張和資本控制力增強；甚至包括以內部競爭意識增強、員工內在積極性和使命感提升、個人業務或領導能力提高為表現的員工個人價值。利潤只是上述價值在當期的部分實現，利潤最大化導向的責任中心業績管理本質上是短視并具有風險的。
價值創造導向的責任中心業績管理體系還強調為創造企業、股東和個人價值，必須建立一個科學的管理體系。這個管理體系是一個以具有管理責任的員工個人、由個人組成的團隊或部門為主體，在創造價值目標驅動下，按預算可分、權力可授、工具可用、過程可控、獎懲可施等機制能動運行的框架結構。
二、價值創造導向責任中心業績管理體系的主體和基礎
（一）責任中心設置的持續優化
責任中心是企業內部承擔一定經濟責任，并享有一定權利的責任單位，包括投資中心、利潤中心和成本中心。責任中心要創造價值應遵循兩個原則，一是要克服“一勞永逸”固化責任中心的傾向，不斷劃小核算單位；二是將成本中心阿米巴化，即不斷減少成本中心，增加創造利潤和價值的阿米巴。阿米巴是稻盛和夫創造的以單位時間附加值最大化（銷售額最大化和經費最小化）為目標實行獨立經營、自主決策的企業內部責任單位。
責任中心設置的持續優化就是在不斷劃小核算單位和成本中心的阿米巴化原則指導下，持續細分、新增與整合責任中心設置的過程。對于規模增大超過一般管理負荷的，通常需要進行進一步的細分，化小責任中心。比如一個地區的銷售利潤中心因為地區需求量增大而不斷地擴大規模，會使原有中心負責人力不能逮，規模過大使之管理效率降低，可能造成管理成本的增加，甚至影響責任中心目標的完成；同時尋求一個有能力管理現有規模的人才，成本也會增加很多。因此，細分成幾個利潤中心一方面可以培養新生管理人才，提高積極性和責任感；另一方面又形成多個同級并列利潤中心，它們之間的相互比較和競爭或者相互協作與配合，將提升勞動效率，創造價值。
對于國家政策導向、市場環境變化或企業戰略變化導致的新業務、新市場拓展，需要考慮新增設置責任中心。比如隨著電子商務的不斷發展，企業需要構建相應的銷售平臺，新增互聯網銷售利潤中心；又比如為了實現企業新規劃的高端品牌化戰略，可能需要新增相應的高端品牌銷售中心。新增的責任中心有利于拓寬企業的銷售渠道，帶來新增的價值；也有利于品牌建設，由此還可能通過提升產品溢價、集聚優質資源、吸引優秀人才等創造品牌價值。
如果過去的實踐證明現有責任中心不能創造價值或成效不明顯，或者基于成本中心阿米巴化的要求需要減少成本中心，則應考慮整合責任中心的設置。比如通過科學制定內部轉移價格，將內部交易市場化，能使原來的生產成本中心轉變為利潤中心；通過集中資金管控獲取投資收益、降低融資成本，或收取資金占用費，可以使財務部門由費用中心過渡到利潤中心；通過內部購買設計服務并同所設計產品的銷售金額掛鉤，能將設計部門這一費用中心轉變為虛擬利潤中心，如果允許設計部門對外承接設計任務，還可使之過渡到完全利潤中心。成本中心的阿米巴化將傳統的成本中心改造成直接面對市場、獨立經營和自主決策的經營單位，培養經營管理人才，提高以“單位時間附加值”為表現的價值。
（二）責任核算的不斷深化
責任核算是基于“管什么算什么”的原則，對責任中心業績成果開展的核算。責任核算不僅反映了責任預算的執行結果，還能為責任預算編制奠定基礎，為業績考核提供依據。它所具有的看板作用，如同籃球場上的記分板，為隊員適時提供了進展狀態、與對手差距、趕超目標等信息，快速決定需要進行的技戰術調整，判斷這種調整的成效并做出新的調整，激發起必勝的信心。責任核算需要不斷深化，這不僅是適應責任中心持續優化的需要，也是管理精細化的必然要求。
責任核算需要借助于信息系統的輔助核算功能。輔助核算是對賬務處理的一種補充，即實行更廣泛和精細的賬務處理，以適應企業決策、控制和管理的需要。輔助核算一般通過核算項目來實現。一個核算項目可以在多個科目下設置；一個會計科目可以設置單一核算項目，也可以設置多個核算項目。例如，應收賬款科目可以考慮設置客戶輔助核算以進行客戶盈利能力分析；企業經常發生或需要統計的內容也可考慮設置為核算項目。核算項目是會計科目的延伸，某科目設置相應的輔助核算后，能夠進行更具管理意義的精細核算。
輔助核算為進行確定為責任中心的部門、團隊或職員的責任核算提供了有力手段。借助于這一手段，不僅可以核算各責任中心的收入、成本、費用、毛利或利潤，還可以輸出相應的賬簿和管理報表，反映其資產或資金占用狀況、現金流管理責任、生產時間投入、勞動生產率等價值創造信息。
三、價值創造導向責任中心業績管理體系的實施要點
（一）突出勞動生產率的責任預算
責任預算是把組織目標以預算的形式分解到責任中心并落實執行的手段。與從經濟活動客體角度來反映組織目標的全面預算不同，責任預算從經濟活動主體的角度，把組織目標分解到具有主觀能動性的責任中心，使目標實現的過程可控、責任可追。為確保組織目標的實現，僅有全面預算是不夠的，必須通過責任預算明確各責任中心的具體目標。
如上所述，企業經營以價值創造為目標。企業價值可分為資本經營價值、品牌經營價值和產品經營價值。從效率的角度看，資本經營、品牌經營所創造的價值比產品經營大得多，企業決不能因日常的產品經營而忽視資本經營和品牌經營。然而，產品經營是資本經營和品牌經營的基礎，離開產品經營，資本經營和品牌經營將失去其運作的根基。因此，除了將資本經營價值和品牌經營價值創造責任分解到相應的投資責任中心、銷售責任中心之外，責任預算的重心在于產品經營價值創造責任的分解。
產品經營價值是勞動生產率提高所帶來的價值。勞動生產率是單位勞動投入的產出水平，它反映一定量勞動投入所得的有效成果。勞動生產率有很多種計算方法，我們推崇責任中心人均收入、人均費用、人均利潤，或責任中心單位時間收入、單位時間費用、單位時間利潤等指標。剩余收益、投資報酬率、包括應收賬款周轉率和存貨周轉率在內的資金周轉率等也屬于勞動生產率類指標。以收入、成本、費用、利潤等總額作為責任目標會扭曲或誤導責任中心的行為。由于沒有與投入相聯系，采用利潤等總額指標編制責任預算，將導致各責任中心爭搶有限資源；另一方面，由于企業對各責任中心的投入不同，各責任中心的利潤等總額指標實際上是不可比的，據以評價各責任中心的業績是不科學的。相反，上述反映勞動生產率的各類指標，明確要求各責任中心同時控制投入、提高產出、加速周轉；勞動生產率類指標還可能忽略各責任中心具體工作、產品或服務的差異，將各責任中心的勞動成果統一到人均、單位時間或單位投入的產出價值基礎上，不僅適用于同類責任中心之間業績的比較，也適用于不同類型責任中心之間業績的評價。
（二）提升經營自主性的決策授權
價值創造導向責任中心業績管理體系的理論基礎是分權管理，因此必須賦予責任中心獨立經營、自主決策的權力。提升經營自主性的決策授權的優點包括責任中心能快速響應市場變化，避免延誤時機；責任中心最了解具體情況，能相機制宜做出最佳決策；讓高管有更多時間從事戰略規劃；培B基層經營管理人才；產生激勵作用，使責任中心負責人心理上產生鼓舞和個人價值實現的滿足感。
企業可以通過預算、內控和其他管理制度實現不喪失控制的授權。從業績管理的角度看，其中最重要的是內部轉移價格制度。內部轉移價格指企業內部各責任中心之間由于相互結算或相互轉賬所使用的價格標準。提升經營自主性的決策授權要求制定內部轉移價格政策時應考慮如下原則[1]：
1.以市場價格為基礎制定內部轉移價格。對于責任中心之間轉移的產品或勞務，凡有市場價格的應按市場價格結算或轉賬。盡管市場價格的可得性限制了這一原則的應用，但分工日益深化的現代市場為這一原則的有效應用提供了基礎。
2.賦予買賣雙方以市價為基礎協商確定內部轉移價格的權利。
3.銷售部門愿意以與市價相同的內部轉移價格對內供應時，采購部門應有內部購買的義務；銷售部門對外供應時，應有不對內銷售的權利。
4.雙方因價格、質量、交貨期等原因產生沖突時，采購部門有轉向市場采購的自由。
5.目標一致。即所制定的內部轉移價格應能使雙方獲取最大利益的同時，也能使公司整體利益最大化。為克服職能失調行為，企業應設立具有仲裁職能的機構。職能失調行為是各責任中心做出的有利于自身卻有害于企業整體的決策行為。
（三）強化預算硬約束的過程控制
預算是過程控制的依據，控制是實現預算目標的手段。在執行預算過程中，各責任中心往往以市場環境變化、預算不科學為由，要求調整預算或放松考評條件，致使責任目標落空。
預算硬約束的本義是優勝劣汰的市場機制，即經濟組織的一切活動都以自身擁有的資源約束為限。與預算硬約束對應的是預算軟約束。預算軟約束是指當一個經濟組織遇到財務上的困境時，借助外部組織的救助得以繼續生存的一種經濟現象。本文中，筆者借用這兩個概念，強調在預算執行過程中，要強化預算對責任中心的約束作用，防止隨意調整預算或放松考核的傾向，促使責任中心以堅定的意志確保責任目標的實現。
1.責任中心負責人必須具備無論如何也要完成既定計劃的堅強意志，并把向更高目標發起挑戰的精神滲透到每一個部下，提升責任中心的士氣。在結束了一個月的工作之后，負責人必須仔細地反省“為完成計劃采取了哪些措施”“這些措施是否合理”“是否按計劃有效地實施了這些措施”，借以發現問題，來幫助下個月的經營改善。領導必須用無論如何也要完成計劃的堅強意志來鼓勵部下，自始至終地與全體成員朝著目標竭盡全力，不允許有任何做不到的借口。從全公司的角度來看，其結果或許只會有一丁點的差異，但是所有責任中心每個月都為完成計劃而不遺余力地努力，其結果不斷累積起來就會形成很大的差異。此外，通過每個月反復進行這樣一種工作流程，不僅能夠改善責任中心的核算狀況，同時還能提升成員參與經營的意識。不斷地把出色完成計劃作為目標，無疑會使全體員工的意識得到大幅度的提高，而這一意識的提高就是提升公司業績的動力。通過這種努力的不斷積累，領導的經營者素質也能得到提高，最終成長為一個出色的經營者[2]。
2.銷售部門與制造部門攜手發展，實施定價與降低成本的聯動。銷售部門與制造部門如果不能攜手為客戶提品和服務，就不可能使客戶滿意。由于市場的變化，可能會出現價格跌破成本的現象。而為了事業的長期發展，又必須去承接這樣的訂單。在這種情況下，企I也不能輕易調整預算或放松考核要求。如果要接受降價的要求，負責該項事業的責任中心事先就必須考慮降低成本、確保利潤應采取的措施，比如以更低的價格采購所需的材料，尋找替代材料，或是不斷鉆研創新，修改設計和制造工藝，確保目標利潤實現。制造部門要根據市場價格，通過各自的鉆研創意來降低成本，創造出更多的利潤，體現制造部門責任中心原本的使命，即著眼于通過自身的鉆研創新來創造出產品的附加價值。
（四）注重應用多元化的考評機制
績效考核的關鍵在于考核結果的應用，如果不能良好地應用考核結果，績效考核也就失去了意義和價值。注重應用多元化的考評機制是指采取多樣化的方式應用績效考核結果。在實際工作中，對于績效考核結果的應用有單一化的傾向。所謂單一化傾向是指績效考核中過于強調考評的獎勵和懲罰作用，尤其是物質獎懲的作用，忽略了績效考核的其他作用。
除薪酬方案調整外，績效考核結果的應用還包括招聘選拔、職位管理以及績效改善等多種方式。比如，績效考核結果可用于新員工的轉正、老員工的晉升。職位管理包括員工培訓、職位調整、崗位調配等。績效考評結果不良的員工可能是能力不足、知識結構不合理，也可能是人崗不匹配，這時企業可根據績效考核結果制訂針對性的培訓計劃，或進行職位、崗位調整。企業績效考評最根本的目標是激勵引導員工持續改善績效。由于以價值創造為導向的責任中心業績管理體系隱含了業務工作能力增強、經營管理能力提升等員工個人價值創造或實現的追求，員工對薪酬或獎金的物質追求已退居其次。企業應根據績效考核所發現的問題，深入開展原因分析，從公司的整體利益出發，采取針對個人的工作重新設計，針對團隊的工作流程改進、抑制內部競爭等干預措施，幫助制訂績效改進計劃，從而有效激勵、指導、影響員工的行為，實現績效的持續改進。
【參考文獻】
沉寂了很長時間，甚至被人認為已經被用友軟件放棄的U9終于回歸。
在過去5年多時間里，用友U9從一個創新型軟件產品逐漸發展成為能夠規模化交付的產品。
用友U9是帶著光環出現的。2009年，被冠名為“世界級管理軟件”的用友U9的，在我國ERP市場掀起了巨大的波瀾。
基于SOA架構
打造強健的腰身
U9是曾被用友寄予厚望的基于SOA架構的中端ERP產品。對于很多業內人士來說，2008年4月舉辦的“中國的世界級――全球第一款完全基于SOA架構的企業管理軟件UFIDA U9上市會”盛況可能至今還歷歷在目。
U9對于用友來說確實具有重要意義。用友最初是作為一個財務軟件公司被業界所熟知的，然后再以財務軟件為核心將軟件功能擴展到進銷存，再成為一個ERP廠商。
中端ERP市場，一直以來是我國的主流ERP廠商的優勢市場，也是用友的重要市場，常被比喻為人的腰。在這一市場，U8在很長一段時間內扮演著非常重要的角色，還在用友推動的“ERP普及風暴”中扮演主角。但是，面對我國制造業幾乎“無規則可言”的狀況，當時用友需要在中端市場擁有一個過硬的、靈活的拳頭產品。
因此用友在研發U9時，就希望它能夠支撐敏捷企業，即支撐敏捷的企業組織、敏捷的生產調度，以及敏捷的生產模式。
U9的推出，確實一度讓人歡欣鼓舞，那時關于U9架構靈活、支持多組織等優勢的宣傳不絕于耳。U9推出后，很快就受到大冶摩托、摩比天線、大連新重、重慶美心、長江軸承等多家制造企業的青睞。
作為U9的總架構師，曾經淡出媒體視線一段時間的用友優普公司U9首席架構師黃義璋認為，U9能夠很好地支持中國式管理模式。所謂中國式管理模式，是因地制宜式管理、應變式管理、彈性式管理，甚至是亂中有序的管理。這是因為基于SOA架構的U9具有模塊化和接口標準化的特點，能夠實現系統構建的即插即用，具有很好的靈活性和可擴展性，用戶可以方便地根據業務需求的變化快速構建新應用。
放慢速度
五年完善終端應用
然而，在過去的兩三年，U9并沒有轟轟烈烈起來，而且其聲音逐漸淡去，以至于在2013年，有傳言說用友要放棄U9。盡管傳言不可信，但是這也足于說明當時U9在市場上的沉寂。
2014年初，隨著用友公司面向中端市場的用友優普公司的組建，U9低調并入用友優普公司的產品體系。
鮮有新的功能、新的版本推出，那么，在過去那幾年中，U9是在虛度光陰嗎？
“王總（用友公司董事長兼CEO王文京）希望我們做好終端用戶的應用，掐緊了資源，不讓我們把精力放在其他地方。”黃義璋回答說，在過去的5年中，U9研發團隊主要的精力在幫助終端用戶優化應用。
黃義璋將這5年稱為U9的“客戶體驗應用”階段。“這5年，U9的應用框架并沒有太大的變化，主要是對原有框架進行完善。”黃義璋補充說，“聽到U9放慢速度做用戶體驗時，一些競爭對手覺得不可思議。”
盡管當時市場對U9有諸多傳言，但是今天看來，王文京決策是正確的，那5年U9放慢腳步是值得的。唯有通過用戶規模化交付的驗證，才能再談U9以后的發展方向。在此過程中，很多客戶都從一開始與U9的研發團隊激烈爭論逐漸成為U9的鐵桿用戶。
天津賽象就是其中之一。記者不久前在天津賽象采訪時，天津賽象常務副總經理韓子森對用友U9很好地整合了用友PLM，實現邊設計邊生產的業務模式表示滿意。但是此前的實施，也頗費周折。
“U9未來一定是一個規模化交付的產品。” 黃義璋認為，中端ERP必須實現規模化交付才能成功，“目前來看，U9在重點聚焦的離散制造行業已實現了規模化應用，特別是面對多組織、多任務廠的制造業，擁有眾多的應用實踐。而長遠來看，U9正處于從創新軟件向規模化交付過渡的重要階段。”
現在，U9已經積累了500多個用戶。同時，U9采用聚焦擅長領域的策略，拓展了工程機械、通用設備、金屬加工、電子元器件、通信產品、家用電器、IT數碼、汽配、輪胎、家具、線纜等25個離散制造的細分行業。
在黃義璋看來，U9誕生后的這段時間，消化并滿足500家客戶的應用需求，比拓展更多客戶更為重要。通過在典型行業的應用實踐，U9不斷地滿足快速發展與成長的離散制造企業的復雜應用。項目制造解決方案、訂單配置生產解決方案、按單鎖定物料生產與最終解決方案、訂單生產解決方案……這些針對生產制造的解決方案，以及廣州日立電梯、上海東芝機械、天津賽象、顧家家居、雙虎家私等用戶，讓人對用友ERP在生產制造方面的表現刮目相看。
“通過對25個行業500家客戶應用的不斷完善，U9的應用框架已經相對完整。” 談到U9當前的情況，用友優普U9研發總經理曹添海介紹，“未來將根據企業信息化的發展趨勢進行補充，譬如中國制造正在向服務化轉型，我們會考慮如何通過U9為企業客戶和消費者服務。”
曹添海介紹，近幾年他們對U9做了些創新，主要包括支撐阿米巴經營管理，提供內存計算功能，與BA集成提供分析功能，以及實現移動應用突破等。
今年4月，用友優普公司了全新的V2.9版本。該版本關鍵特性包括U9阿米巴經營模式、U9移動應用、U9業務監控平臺、U9商業分析平臺、U9數據卸載、U9性能監控平臺、U9產品完善與優化等。
即便現在U9已經成為可以規模化交付的軟件，黃義璋依舊認為，優普“應該愛惜U9的羽毛”，不要什么項目都做，而是要集中資源聚焦行業。
迎接新技術挑戰
以移動互聯網ERP為目標
盡管在2009年U9時，SOA架構還很先進。然而，隨著技術的發展，現在互聯網、移動互聯網浪潮已經席卷管理軟件領域。U9同樣面臨新技術帶來的挑戰。
近期，U9 V2.9了移動審批功能，這是用友優普公司順應移動互聯網浪潮的一個舉動。不過在黃義璋看來，這只是開始，是U9移動戰略的一個組成部分。
“把ERP的功能搬到手機上，不能稱之為移動化，只是萬里邁出了第一步。”曹添海說。
剛組建的用友優普公司已經提出了成為“具備移動互聯基因的ERP管理軟件”提供商的定位。黃義璋對U9移動戰略也有了較為明晰的規劃，即把U9的移動戰略分為三個階段：
第一個階段，實現移動擴展應用，包括隨時隨地查看、審批，以及商業智能的移動化等。據悉，除了移動審批外，用友優普公司將在U9移動開發框架內，聚焦客戶需求較為迫切的功能，在U9移動應用平臺上開發諸如審批、預警、查詢、報表等移動擴展應用。
他所著《活法》一書在中國的銷量已超過130萬冊。從2008年至今，央視圍繞稻盛哲學先后做了五期節目。圍繞一個企業家的思想哲學做如此多的專題，這在央視是第一次。而在此之前的《中外管理》雜志，以及隨后《哈佛商業評論》等幾乎所有著名商業媒體，也都積極刊登了有關稻盛哲學的文章。
于是，稻盛先生每次來華都廣受矚目。2009年6月在清華、北大的講演，11月在《中外管理》雜志“官產學懇談會”與海爾CEO張瑞敏的深度對話，以及隨后在全國各地的稻盛哲學報告會，均場場爆滿，好評如潮。
這時，人們已不再滿足一次性的哲學洗禮。稻盛和夫創辦的盛和塾2007年在無錫落戶中國后，在國內的分塾發展極其迅速，現在塾生人數已超過1300人。而經稻盛本人授權、由我開設的新浪“稻盛和夫”官微，僅1年粉絲數就近400萬，搜狐同名微博更在開設3個月內就集聚了300萬粉絲。
一個外國企業家在中國產生如此廣泛而持久的影響，聞所未聞。
稻盛哲學更“吸引”中國企業
中國出現“稻盛熱”決非偶然。我認為原因有兩個，其中之一在于稻盛先生和稻盛哲學本身。
稻盛先生出身是科學家，出名是企業家。但我認為稻盛先生本質上是一位徹底追求正確思考和正確行動的哲學家。同時他還是教育家、慈善家。即便在人類歷史上，像稻盛先生這樣的人物也極為罕見。
稻盛哲學的核心是“作為人，何謂正確？”就這么一句話。作為人，應正直而不虛偽；勤奮而不懶惰；謙虛而不傲慢；知足而不貪婪；勇敢而不卑怯；樂觀而不消極；利他而不損人。這樣簡單樸實的道理，每位企業家甚至每個人都能理解和接受。
而將上述作為人應該做的正確的事情，以正確的方式貫徹到底，就是稻盛先生一切成功的原點，毫無神秘之處。稻盛先生創辦企業的目的是：“在追求全體員工物質和精神兩方面幸福的同時，為人類社會的進步發展作出貢獻。”在這種理念之下，不僅經營者，而且全體員工都是企業的主人，都愿為企業的繁榮而努力工作。其結果，不僅員工們獲得幸福和滿足，而且能給客戶提供價廉物美的產品服務，能給股東多回報，給國家多交稅，給社會多貢獻。稻盛哲學的每一項每一條，不僅是領導者哲學，而且能為全體員工所共有。
另外，稻盛哲學中還包含了許多中國古代文化的精華。四書五經、了凡四訓、菜根譚等著作中的名句格言，稻盛先生不僅常常引用，而且貫徹實行。而中國文化中一貫就有追求正確為人之道的思想，也與稻盛哲學的原點不謀而合。
在這種哲學的指引下，稻盛先生赤手空拳創辦了“京瓷”和“KDDI”兩家世界500強企業（本刊注：這是至今獨一無二的）。京瓷、KDDI創建以來從未虧損，而且利潤率基本都在10%以上。稻盛的企業從不解雇一名員工。
依靠這種哲學，稻盛先生成功地克服了1970年代的石油危機，1980年代的日元危機，1990年代的泡沫危機，21世紀初的IT危機，以及2009年的金融危機，獲得了持續快速的發展。
特別是2010年2月1日稻盛先生接受日本政府邀請，以78高齡出任破產重建的前世界500強企業――日本航空董事長。他從改變日航員工的意識著手，僅一年就讓日航扭虧為盈，并創造了日航60年歷史上最高利潤，而且還是當年全球航空公司的最高利潤。第二年，在大地震、大海嘯、核輻射三重災難之下，日航的利潤和利潤率依然攀升，創造了新的紀錄。稻盛先生將破產的日航迅速扭轉成為一個高收益體質的企業，僅僅2年7個月就再次上市，創造了日本上市公司破產后重新上市的最短紀錄。
稻盛先生的成就舉世矚目，稻盛先生的哲學深刻動人，讓廣大的中國企業家們刮目相看。
這樣一位功成名就、德高望重的老人，每次到中國來卻總是那么謙虛、親切、平易，處處為周圍的人著想，讓接觸過他的中國人無不為之感動。
比如2012年6月的重慶大會，除了他登臺講演的一小時外，整整8小時，這位80歲的老人與普通參會者一樣，始終坐在臺下專心聽取每位代表的發言。午飯后、晚餐前，別人都在休息，他卻不顧疲倦，連續接受中日記者的采訪。他總是自己拎包，在賓館住普通的行政房，同大家吃一樣的自助餐。這些雖然都屬細節，但對于習慣官本位的中國某些“大人物”而言，簡直不可思議。
稻盛先生身上散發的巨大魅力，以及他所創辦盛和塾的巨大磁場，能吸引眾多的中國企業家和各界有識之士，是必然趨勢。
中國企業更“適用”稻盛哲學
在中國出現“稻盛熱”的另一個原因，在于中國和中國企業家。
改革開放后，中國引進了市場經濟和競爭機制，經濟快速發展，人們追求富裕的熱情迸發出來了。許多人創辦企業，憑著自己的聰明才干和刻苦耐勞的精神，以及中國勞動力優質廉價的優勢，取得了成功，獲得了財富。
但俗話說：“男人有錢就變壞，女人變壞就有錢。”許多所謂的成功人士精神空虛，道德墮落、作風傲慢；有的人發財就靠，行賄受賄；有的人為了賺錢，不擇手段，于是出現了毒牛奶、毒膠囊等傷天害理的事。
同時，許多人靠引進西方的績效主義來刺激勞動者的積極性，雖一時有效，但因為中國缺乏西方基督教背景，企業人際關系變成了庸俗的金錢關系。而歐美的某些經營管理模式，特別是創新精神，固然值得中國企業家學習借鑒，但比爾?蓋茨、喬布斯這樣的天才，很難在中國土壤上出現。
另外，21世紀以來安然等美國著名企業因舞弊而轟然倒塌，特別是雷曼兄弟破產引發的全球金融危機，證明了無限追求物質欲望、一味追求股東利益最大化的西方資本主義出現了深刻危機。
于是，許多人把目光轉向中國傳統文化，以尋找出路。中國傳統文化對于企業家修心養性、提升個人品格具有積極的意義，但基于家庭的自然經濟和封建皇權專制統治，不可能產生現代企業，更沒有現代企業經營管理的哲學和模式。因此傳統文化中有許多東西已不適應現代社會。同時，當代人對文言文也很頭痛。因此靠所謂“國學”去改變員工行為、靠《論語》來治企業并不現實。
許多企業家正在苦悶彷徨之際，偶然讀了稻盛的《活法》，聽了稻盛的講演，都會有一種恍然大悟的感覺：“原來正確的企業經營應該是這樣的！”“理想的人生該這樣度過才對！”有的企業家和學者，甚至把自己的經營和人生分為“稻盛前”和“稻盛后”兩個階段。
同時，現在中國與日本不同的是：在日本，像京瓷的稻盛和夫、軟銀的孫正義、優衣褲的柳井正這樣的大企業創業者已寥寥無幾。現在日本的企業經營者大都是職業經理人。而日本中小企業中，家族接班的現象非常普遍。與此相反，現在中國的民營企業家基本都還是創業者。他們有親身創業艱苦奮斗的經歷，而且其中不少人對員工、對社會具備使命感。因此，他們甚至比日本經營者更容易理解和接受稻盛哲學！
關鍵詞：班組管理；企業管理；重要舉措
中圖分類號：TU文獻標識碼：A文章編號：（2020）-03-107
在企業的管理中往往有著明確的分層制度，他們之間是附屬的關系并緊密的聯合，其大致分為領導層，決定層，與實際操作層。而對于企業最重要的管理方面就在于基礎操作層，只有讓操作能夠跟得上決策，才能夠讓企業發展的更為長遠。班組管理對于企業的管理的益處是十分大的，實行班組管理是一個企業發展的基礎前提，同時也是企業能夠擁有長遠發展的保障，班組管理的水平能能夠從側面反應出一個企業的好壞程度和整個企業多數員工的工作作風。
一、班組管理在企業管理中的重要性
1.1有助于提升人員管理效果
在一個企業的發展過程中，每一個環節都是不可分割的，企業的分工與管理都是是分工明確的，在企業的工作具體操作里，任何一個步驟都不能出現有任何的差池，否則就會導致企業的效率低下，會對企業造成一些不可逆的影響。實行班組管理，能夠讓企業的員工學會相互之間的合作交流，而不是一味的只去完成自己的的工作，如果沒有了工作人員的相互之間的交流配合，那么在工作的途中就是及其容易出現問題。相應的，班組化管理就可以有效的去減少這類問題的出現，從而能夠提升對人員的管理效果。班組化的重點就要求實行的是小組化的管理，這樣的小組管理可以在實際工作里實現員工之間的工作配合，員工有了彼此之間的的相互配合，再經過后期的磨合，最后就能夠高效的去完成企業所的任務，且不會出現太多的錯誤情況。同時，在一個企業只有存在了一定的競爭性，這個企業的內部環境氛圍才能夠越來越積極，企業工人工作的更加有沖勁，那么整個企業的的發展就會得到卓越的提高。在企業里，員工的整體水平也決定著企業的優良發展，好的員工能夠帶動起整體的工作氣氛，一個優秀的員工的出現，就能夠激起其他部分員工的競爭力，畢竟誰人不想要做領頭羊，誰不想就此得以升職加薪呢，這都是人之常情，司空見慣的事情了。有了一定的競爭力，那么在工作中員工也會更加的積極，有動力，在這種良好氛圍的加持下，企業的管理水平就會自然而然的提高了，企業管理質量也就提高了。在企業之間也存在著相當大的競爭性，都是表面波瀾不驚，實則內部里早就是波濤洶涌。企業之間其實都對對方的情況了解的十分透徹，所謂知己知彼，才能百戰不殆，說的也很符合企業之間的這種情況，一旦一個企業超過了其他的企業，那么這個其他企業就會立即對競爭的企業做出分析，然后參考借鑒對自己本企業一些措施及方法進行整改和調整。
1.2有助于促使管理工作創新改革
實行班組管理，這種新的管理模式將大大激發班組工作的積極性，同時能使班組所直屬的部門領導了解到班組生產各個環節工作的重點和問題，進而進行一定的創新改革。班組管理本就是一種創新管理的方式，實行這種管理，能夠讓管理變得更加多樣化，可以激發出更多的創新形式（如南京鋼鐵股份有限公司在班組管理中推行的SOP管理、阿米巴經營管理和今年的單點課管理等等）。直屬決策者的班組管理，在很大程度上，將使選定的班組在思想建設、個人素養、技術水平等各方面能獲得極大的提高，從而產生企業模范先鋒班組，對其他班組的建設和管理起到很大的激勵作用，進而能夠提高整個企業的生產效率，使企業獲得快速的發展。
二、企業管理中班組管理的問題
2.1缺乏正確觀念
多數企業里的班組都沒有深刻理解班組建設的重要內涵、指導思想、基本內容和基本原則。因此會過分注重生產任務、生產指標和安全生產的完成，忽視班組管理和基礎的建立，這些都是源于缺乏班組管理的正確觀念，沒有搞清楚班組管理的真正目的。特別是當生產任務繁重時，此問題尤為突出。
2.2缺乏創新改革
在企業管理中往往還會有這樣的問題，班組管理的方式過于陳舊，沒有創新意識，不能夠被大部分人所接受。他們會注重形式、表面和口號，后續管理工作難以跟上，再加上班組長綜合素質不全面，在發現問題、分析問題和處理問題上存在著差距，管理的實效性難以得到員工的支持和理解，從而導致員工參與性不高。
三、企業管理中加強班組管理的措施
在當今的企業中，也較為普遍的存在著一個問題，那就是部分企業往往為了自己的利益，往往會忽略了企業中的班組管理，這樣的做法就是企業顯得過于目光短淺了，只追求眼前的利益，到最后會發現這樣才會造成一些得不償失的局面。因此進行完善的班組管理是重中之重的。
3.1更新觀念意識
班組管理是一項系統性的工作，也是一種正確的管理方法，采用正確的班組管理，會讓工作效率大大的提高。這需要企業的高層管理員對此要極度的重視，并且能夠做出正確的的戰略決策，然后對此進行實際的操作和實踐。可以先對企業人員做出此方面的積極引導，對他們進行思想上的熏陶，讓他們的班組的觀念意識逐步加強在去進行相應的工作。然后將企業人員進行分組，按照等級，工作的職位，以及工作能力來進行劃分，進行不同的班組管理來實現不同的組群，以達到最終的目的，加強彼此之間的相互合作，讓領導與管理者和企業人員都能得到一定的發展，讓企業的環境更加優良，從而使得企業能夠得到更深的造詣。
3.2強化班組管理的改革創新
要想企業發展的更好，就要相應的去進行一些改革創新，在班組建設里可以提倡進行一定的活動，這樣能夠加強班組管理的多樣性，可以讓班組管理的方式能夠使用的更加長久。比如說，開展一定的民主評議，對于工作優秀的人員進行一定的評定，對此進行一定的的獎勵，并積極鼓勵其他人員向其學習，可以以周或月進行評定，評定過程要做到公平公正和絕對的公開，讓每個人都能參與到評議活動中。對此活動結果有異議的可以申請進行在次評議，去保證每個人都有自己的民主選擇權利，讓每人都擁有能夠追求權力的機會。
Key words： Internet +；SMEs；ultimate thinking；innovative practice
中圖分類號：F279.23 文獻標識碼：A 文章編號：1006-4311（2018）02-0075-02
0 引言
中小企業是國家經濟的柱石，其創新發展是實現中國整體經濟實力跨越式發展的關鍵因素。在當前“互聯網+”的趨勢下，中小企業在發展定位和管理模式被動的產生了較大的變化，平臺型、虛擬化等去中心化，打破科層制的管理也已經滲透到企業經營管理的各個環節。傳統的企業管理在互聯網思維下，將普遍提升中小企業的運營效率，競爭也將日趨激烈[1]。
1 互聯網在我國的發展現狀
就互聯網本身而言，它是一個由多個計算機網絡連接的技?g網絡，“互聯網+”顯然在互聯網技術的基礎上得到了新的外延。根據國家數據顯示，2016年第三季度，中國三大電信公司，互聯網寬帶用戶達到2.04億，手機用戶總數達到12.29億，普及率為94.6%。移動互聯網用戶總數達到9億，移動互聯網用戶總數達到8.58億。從這些數據我們可以得知，中國的互聯網覆蓋了絕大多數人口[2]。這表明，互聯網技術已經極大的改變了人們的生活和工作方式，在經濟運行和社會發展中也已經無處不在。今天的互聯網發展形成了一套完整的系統，不僅體現在一種開放、共享、快捷、方便的技術，更形成了一種新商業思維方式[3]。
2 “互聯網+”概念和內涵
“互聯網+”一詞首次提出是在2012年。易觀國際認為，互聯網將成為下一代社會的基礎設施，世界上的任何傳統互聯網行業和服務行業應該被改變。次年，騰訊公司成立15周年年會的會議主題就定為“互聯網+”，使“互聯網+”的概念很快得到業界的響應與認可，并上升到國家政策層面。那么，我們該如何理解“互聯網+”的深層內涵呢？交叉和集成。“互聯網+”是一種新的經濟建構模式，充分利用生產要素的互聯網化分配、優化和整合，加速科技、文化與新商業模式在社會和經濟各領域深度融合，進一步增強實業經濟的創造力和生產力，進而對人類生活方式、生產方式、社交方式、社會關系、社會結構和思維方式等帶來革命性變革的過程。
3 “互聯網+”時代下中小企面臨的挑戰
3.1 “互聯網+”的不確定性 許多傳統的中小型企業在“+”或不“+”之間徘徊，有太多成功和失敗的前車之鑒，傳統的企業網絡重構思維方式沒有現成的路徑，“互聯網+”沒有現成的案例可以直接模仿，每一個“互聯網+”創建新企業、新行業都有不同的基礎，很難模仿。市場經濟與不確定性相對應，互聯網時代的“互聯網+”創新也具有高度不可預測性和不確定性。對中小企業來說，不確定性既是一種恐懼，也是一種冒險，創新必定意味著存在風險。中小企業要想尋求長遠發展，盡快適應互聯網的發展節奏是必要的，只有這樣才能應對其高度不確定性，實現自身的創新。
3.2 互聯網生態圈認識上的偏差 中小企業擁抱互聯網其實并不容易。許多傳統的中小企業對“互聯網+”的理解都集中在開發電商平臺、應用程序、微信服務的網絡營銷上，這些只是一個互聯網工具，建立起來相對容易。如何利用互聯網生態系統的工具和平臺建設，根據企業自身情況合理規劃，讓企業轉型風險最小化，是“互聯網+中小企業”發展的重點。“互聯網+”中小企業發展建立互聯網生態系統，通過互聯網可加強商業要素的品牌意識，加強消費體驗和互動溝通，并且利用大數據可獲得大量信息，為制定企業發展戰略奠定理論基礎。中小企業發展利用互聯網可提高自身的某項專屬能力和效率，或者發展“互聯網+”使企業自身的生產活動和互聯網緊密結合起來，最重要的是利用互聯網思維發展自身企業。若企業不順應時勢，未在自身發展規劃中加入互聯網創新內容，其發展必定是要被時代阻礙和制約的。反之，若企業意識到了“互聯網+”的重要性，早日轉型，有利于企業的長遠可持續發展。
3.3 “互聯網+”需要系統思考 經濟發展勞動密集型企業的新常態下失去勞動力成本優勢，同時是缺乏核心競爭力來滿足網絡需求的差異化價值創造及相關人員，以適應互聯網的營銷投資需求和信用水平不高。對于中小企業來說，“互聯網+”是必須增加的，不僅僅是對互聯網和傳統行業的加在一起，但絕不是一蹴而就，它需要一個合理的戰略布局，需要根據自己的情況、資源、目標客戶來精準定位。
4 “互聯網+”時代下中小企業的思維方式
信息產業的革命帶給傳統中小企業的不僅是技術革新，更需要重新認知自身定位。在工業化時代，短板理論的確非常有效，但是在全球互聯網時代更需要用長板思想“翹出”自身的極致模式。信息的對稱和零距離的溝通，使得商品交易中各相關利益者都可以自由、瞬時表達自已的價值訴求與主張，靠信息的不對稱和黑箱運作獲取利益的盈利模式被徹底顛覆，而不具有更多資源的中小企業只能依靠極致思維來打造自身核心競爭力，在“眾目睽睽”之下通過自身專業能力以謀得細分領域的市場與尊重。
5 “互聯網+”時代下中小企業管理創新方向
5.1 新型管理模式 在互聯網時代，中小企業應深刻理解互聯網技術在采購、生產、銷售和售后等供應鏈每個層、點級的廣泛使用，管理模式的創新應以客戶為導向，滿足目標客戶個性化需求[4]。無論是極致產品、服務、速度、價格，還是平臺模式，都需要柔性的生產管理、業務流程再造等協同供應鏈管理，管理模式也要充分利用信息數據支持、信息技術和科學操作，管理和技術深度融合，對中小企業的產品設計、成本管理、需求響應、業務流程等進行創新管理，提高中小企業的專一能力和專屬資源，促進中小企業的運營聚變[5]。
5.2 重構組織結構 為了適應新的商業邏輯，即使規模再小的企業也需要面對新型組織的變革。變革的重心落在組織模式上，意在打破傳統“科層制”結構，加快內部溝通形成一種開放、平等、協作的組織結構，從而更貼近用戶，不是從上往下，也不是平行關系，而是融為一體。組織單元越發趨近于阿米巴模式，市場需求將逐級逐類分解為每個自主經營體和每個員工的自主經營目標，使得每個自主經營體和員工能夠自我激勵、自我驅動，在為用戶創造價值中實現自身價值。
5.3 創新人才管理 在互聯網時代，人力資源管理必須面對人的需求多元化個性化、人的流動頻率加快、人對組織的粘度降低、數據化人力資源決策、員工與客戶界限模糊等現象，這些變化要求中小企業重新審視人這個最重要、最核心的資源，真正從人力資本至上角度重構管理理念和模式。中小企業在融合轉型的過程中，首先文化要定律整合和變革，優化人才的生態環境；其次，領導力的發展和提升更體現在要協同員工一起創新、變革，絕對的權威將漸漸消失；第三，需要以開放包容的心態，給予人才充分尊重與授權；最后，組織要生產滿足消費者需求的好產品，需要不同領域的頂尖人才參與，更需要跨界思維。
【關鍵詞】 預算管理； 功能擴展； 創新實踐
中圖分類號：F235.1 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2016）09-0127-07
一、引言
21世紀以來，對預算管理影響最大的觀點是“改進預算”和“超越預算”。“改進預算”是圍繞經營管理中企業預算制度及其控制需求而實施的一系列管理活動[1]。盡管“改進預算”已在本質上對預算管理中存在的諸如“預算松馳”等現象或問題進行了修正與完善；然而，其并非是對預算管理的整體予以否定，而是在維持原有框架的基礎上，尋求功能更佳的預算管理路徑。譬如，Robert S. Kaplan and David P. Norton[2]提出作業基準預算（ABB），主張將戰略與預算聯結，并使其融入企業的業務計劃之中；于增彪等[3]結合平衡計分卡（BSC）提出改進預算管理，目的是提高集團公司預算管理的效率，等等。“超越預算”則試圖打破傳統預算制度并重新構建一種預算管理體系[4]，其核心思想是將預算計劃與預算考核作適當的分離，即用事后的相對業績評價和主觀業績評價替代預算考核，并通過標桿法（Benchmarking）、流程再造等對預算管理績效進行對比分析。無論是“改進預算”還是“超越預算”，其實質是要提高預算管理的經濟性和可操作性，降低預算編制和執行過程中的成本，提高內部控制效率，并使企業更關注長遠目標和戰略計劃，重視戰略規劃與戰略控制[5]。
在經濟新常態的情境特征下，傳統經濟增長的“線性思維”已難以維系，擴展預算管理的功能作用，增強預算管理的彈性，是企業適應不斷變化的內外部環境的一種內在需求。預算管理的功能作用主要體現在兩個方面，一是適應企業規模擴大，通過重點管理和例外管理驅動企業管理創新的積極性；二是結合不同時期經營目標的配置，為企業經營業績的穩定增長和經營風險的控制提供制度上的安排。加強預算管理的功能整合，實現預算理論與預算實務的匹配，是提高預算管理系統性、針對性和有效性的一個重要途徑。預算管理要堅持顧客價值創造基礎上的價值增值理念，以企業價值最大化作為預算管理的出發點，并充分發揮管理會計控制系統的作用，使預算管理的功能定位在避免過度追求規模擴張與利潤增長的同時，謀求高質量的價值創造與價值增值。此外，還需要充分利用管理會計信息支持系統的功能與作用，通過預算管理的引導機制強化企業的智能化管理，主動與當前“互聯網+”的經濟環境及“中國制造2025”的發展規劃等相結合，使預算管理發揮出經濟效益、社會效益與環境效益統一的整合效果。
二、預算管理的功能定位
盡管人們對預算管理存有這樣或那樣的看法，但它的可持續性仍然未被動搖。以歐美國家為例，自1920年美國通用汽車、杜邦公司運用預算管理作為企業的管理工具以來，目前美國90%、歐洲95%以上的企業仍在使用預算管理這種工具。這足以表明，預算管理作為提升企業管理效率與效益的一件重要利器，在企業管理實踐中占有重要地位。
（一）預算管理的功能價值
預算管理通過對企業資源的合理配置，促進企業從單純的強調技術管理向技術與經濟管理相結合的方向轉變；它借助于構建以市場價格為導向的壓力傳導機制，將傳統企業的事后管理向事前預算、事中控制和事后考核結合的方向轉變，實現了物流、資金流和信息流的統一，使企業經營活動始終處于受控狀態，達到了提高經濟效益的目的。換言之，預算管理的功能價值表現在：能夠幫助企業管理層作出明智的決策，進而創造價值，并通過價值增值保證企業的持續性成功。預算管理內在的“持續性成功”基因，可以從以下三個方面進一步加以體會。
1.預算管理深受領導重視。從管理者的角度來講，預算管理是企業高層，尤其是董事會監督、控制企業的重要手段。21世紀以來，預算管理已成為我國企業實踐中應用面最廣的管理工具之一，并成為企業實現公司治理和提高管理科學水平的最基本、最有效的手段。許多公司的董事會還專門成立了預算管理委員會，公司的董事長或作為委員會成員或作為召集人積極參與這一機構的活動，這足以表明領導對預算管理的高度重視。
2.預算是管理控制的重要工具。誠然，預算管理具有綜合性特征，它能夠將企業中的一些關鍵問題融會貫通，并有機地整合在一起加以管控。進入21世紀，管理會計理論界提出的“超越預算”受到實務界的重視，其根本原因就在于它能夠克服傳統預算管理存在的預算編制準確性差等問題。“超越預算”試圖將預算回歸計劃，重點突出企業決策管理的職能，使預算更具靈活性。換言之，加強預算管理功能擴展的變遷管理，規劃企業管理對預算的實際需求，是提升預算管理功能價值的重要保障。美、日等國的管理會計經驗表明，企業內部管理水平的高低與預算應用水平呈正比。健全與完善預算管理，一方面能夠促進企業經營決策的科學化和民主化，提高企業綜合盈利能力；另一方面，能夠明確企業高層的監督責任，促進各部門經濟活動的協調一致，降低企業的投資與經營風險。
3.預算是制度規范的基礎。在歐美企業，預算管理實施早且比較成熟，已成為企業標準或作業程序的規范之一。許多國家還將預算納入本國的公司法或其他商業法典。在這種情況下，預算的存在不再是單純的一種管理工具，而是企業謀求合法性和社會支持的一種證據[6]。預算管理在企業中具有重要的地位與作用，譬如，一家企業如果沒有預算，就無法合理規范具體的采購、生產和銷售計劃，容易導致生產能力和資源使用的沖突；如果沒有預算，管理人員可能因未能實施適當的控制而遭到法律、法規的指控；如果沒有預算，銀行和保險系統可能拒絕對企業進行信用評級，那么企業融資、并購甚至破產保護等將變得不可行。
（二）預算管理的功能完善
近年來，理論界針對預算管理功能的邊界有各種不同的觀點或認識。從理論上分析，主要是財務管理與管理會計的學科之爭或理論博弈。從這兩門學科涉及的預算管理內容看，財務管理中的預算管理側重于預算中的計劃功能，強調財務報表的預測與分析；而管理會計除了財務預算外，還需要關注經營預算和專項預算，同時還需要結合責任會計等內容對責任預算進行專門的規范與約束[7]。相較于財務管理，管理會計理論與實務界尤其重視預算管理在企業整體活動中的功能作用。國外學者的一些觀點可以佐證這一點，如“預算涉及管理會計的方方面面”，“是管理會計中研究最為深廣的課題之一”等[8]。隨著我國經濟進入新常態，經濟增長開始放緩，產業結構調整與轉型勢頭強勁，各種風險也在逐步集聚。這種“新常態”使經濟社會發展面臨一定的困難和挑戰，企業必須高度重視、妥善應對。譬如，面對經濟新常態所帶來的市場競爭，企業需要借助于預算管理增強管理實踐中的柔性特征，通過資源配置的優化來求新、求變以獲得生存。經濟新常態下的預算管理必須始終堅持以顧客價值創造經營為導向的原則；提高預算控制系統的合理性和先進性；實現預算配置資源的科學性與有效性；不斷提升企業價值創造與價值增值的核心競爭力等。
考察傳統的預算管理功能，除了計劃、協調和資源配置等決策職能外，還包括業績評價和薪酬激勵，以及決策控制的功能等。這種預算管理的功能結構往往是導致“預算松馳”的根源。一方面，基層管理者既是預算的編制者又是預算的執行者，會產生預算目標上的“尋租”現象；另一方面，若改由企業高管來編制預算，則預算的準確性可能會降低。其原因，或者是管理者缺乏預算管理的相關知識，或者是基層的管理者不予配合。為了提高預算管理的功能作用，需要提高預算編制的內在價值，通過“互聯網+”等手段輔助預算的編制，提高預算的針對性與有效性，主動應對經營活動中的環境不確定性因素，把握機遇，獲取競爭優勢。同時，加快預算管理與其他管理工具的整合步伐，積極借鑒改進預算與超越預算中的精華理念。一方面，在預算中嵌入作業成本管理、平衡計分卡或經濟增加值法等管理工具，揚長避短，發揮預算管理的最大功效；另一方面，通過前饋機制，將預算的重點放在成功的關鍵業務流程上，即不只是依靠對傳統數據的推斷來進行預算的安排；同時，實施適時預算，如基于行為科學的速度機制來強化滾動預算，并且，簡化預算的編制與審批程序等。總之，預算管理要突出權變性管理的新特征，進一步擴展自身的功能價值，從單純的“控制型導向”拓寬到“價值創造型導向”；同時，強化顧客關系管理，建立顧客驅動的產品設計和顧客服務機制；并在為顧客創造價值的同時，最大限度地實現企業的價值增值。
三、預算管理的功能擴展
長期以來，預算管理在管理會計學科與財務管理學科之間搖擺不定，學科之間爭論也是此起彼伏。這在一定程度上影響了預算管理的發展，對于管理會計學科也產生了消極的影響。因此，明確預算管理的管理會計特性，從管理會計的三大構成要素[9]，即“價值增值”、“管理控制”和“信息支持”視角來探討預算管理的功能擴展，具有重要的現實意義。
（一）“價值增值”的視角：預算管理中的目標功能擴展
2010年，國務院國資委對央企實施EVA考核，2015年又對央企實施“奮斗目標”考核，這種創新的“價值增值”目標迫使企業重新認識傳統預算管理中的利潤觀。
首先，預算管理中的利潤目標需要修正。在經濟新常態的情境特征下，預算管理要服務于企業的競爭優勢，傳統的會計利潤只有與經濟利潤等收益概念相融合，才能真正反映企業的價值增值情況。從企業整體角度講，由于權責發生制的原因，企業創造的會計利潤未必表明企業的業績好；同樣的，賬面上虧損的企業也未必就不是一個好的企業，它可能具有潛在的成長性，能夠在未來具有競爭優勢。換言之，企業在所處行業中的優勢地位較之于盈利甚至利潤增長而言，可能更為重要。總之，“比較一個企業的業績好壞不是由企業自身的財務成果和經營狀況的變化所決定，而是由其在行業中的競爭地位所決定”[10]。從管理會計視角擴展預算管理的功能作用，可以不受會計準則的約束，便以從更廣泛的角度展現“價值增值”的目標要求。換言之，管理會計通過提供各種戰略信息，幫助企業實現可持續性的成功，這就要求企業能夠依據其良好的成長性獲得市場的競爭優勢。在預算管理的目標設定中，不能僅僅以企業自身的標準為依據，而是應以行業標準為編制的起點。許多大型國企要求以行業中具有競爭優勢的企業利潤作為預算編制的標準，這種來自央企對標活動的“價值增值”觀進一步促進了預算管理目標功能的擴展。在市場價格波動頻繁的狀況下，預算管理中還需要考慮價格因素對企業不同時期“價值增值”的影響；政府政策的改變也會直接影響企業預算目標的設定，譬如，漲價與跌價因素對收入與成本會產生影響；收益分配政策的變化也會對企業預算的目標設定產生影響，即它有可能使稅后利潤的數量發生不確定性的變動。
其次，預算管理要注重“價值增值”中的收益質量。一是關注價值增值中的“現金流”狀況。由于應收賬款中存在“壞賬”，以及“存貨”中會發生跌價損失等，會影響會計利潤中的收現能力。二是提高價值增值中的“穩定性”。由于企業會計政策具有一定的可選擇性，導致一些企業利用折舊、研究與開發費用等會計政策來提高自身的眼前利益，實施一系列的短期行為，進而對企業收益的持續增長能力產生影響。譬如，企業通過少提折舊的方式來降低未來資產獲利的能力，或者優先出售或耗用獲利能力較高的資產來提高當前的收益水平等。相反，從“價值增值”的視角考察，提取的研究與開發費用越多，使用的效果越好，利潤的質量就越有保障，收益的穩定性也會增強。三是提高“價值增值”中的全要素利用率。現有的利潤構成中大都只反映有形資產帶來的收入，而未將無形資產的收入包括其中。企業的無形資產收入潛在地存在于企業各項無形資產上，當無形資產沒有進行交易時，無形資產的價值既不能以貨幣體現，也不能在會計報表中確認與計量。然而，企業各種無形資產的價值最終會體現在企業的競爭優勢上，它對企業利潤的質量有重要的影響。
“價值增值”中的收益質量，需要考慮結構性利潤和執行性利潤對預算管理目標的影響。結構性利潤對“價值增值”的影響主要表現在：（1）銷售業務不同對利潤的影響（一般情況下，主營業務利潤高于其他業務利潤；經常性業務利潤高于非經營性業務利潤；自身經營業務利潤高于委托他人業務利潤）；（2）產品結構變動對利潤的影響（譬如，新產品實現利潤高于老產品實現利潤；具有核心競爭力的產品利潤高于自由競爭產品的利潤）；（3）價格結構變動與成本結構變動對利潤的影響（如成本價格因素提升產生的利潤高于成本降低產生的利潤；不同成本降低形成的利潤對利潤的穩定性也有差異）等。執行性利潤對“價值增值”的影響，如速度或時間對利潤的影響，智能制造（智能工廠或機器人）對利潤的影響，“互聯網+”等新經濟發展對利潤的影響等。譬如，以工業機器人為代表的智能制造通過緩解企業面臨的剛性工資成本壓力，提高了產品質量的穩定性；同時，智能制造從技術條件上促進了企業的可持續發展，使企業盈利的有效性大大提升。以“互聯網+”為代表的現代移動通信技術與企業生產經營活動的融合，使企業的有形成本要素與無形成本要素在預算管理中得到充分的發揮。
（二）“管理控制”的視角：預算管理中的控制功能擴展
一是可以采用“增值表”的方式體現管理會計控制系統對企業價值增值的貢獻。僅從利潤增長視角評價企業預算管理的業績，難以真正反映企業的價值貢獻。這是因為，在企業價值創造能力既定的情況下，相關的分配政策變動也有可能對企業利潤產生明顯的影響，并使價值總額發生變化。為了正確評價企業的價值增值，通過編制增值表的方式加以“管理控制”，其好處是：既可以充分反映企業不同要素提供者對企業全部新增價值的貢獻，也可以揭示不同的要素主體在利潤分配中的地位與動態變化情況。
二是采用EVA來擴展預算管理的功能作用。用預算管理的會計方程式來體現企業的價值增值，最具代表性的管理控制工具是EVA。EVA不僅考慮了對股東資本成本的補償，還通過預算管理糾正了會計規則性失真的現象，是股東價值的最佳代表。從理論上講，EVA作為收益中的一種利潤概念，它有助于對現行的利潤信息進行修正，并進一步將其改造為更符合價值理念的經濟性指標，從而可以更加準確地衡量單一期間的經營價值。EVA與增值表具有天然的聯系，它不僅在衡量企業整體價值時體現了價值創造理念，還通過對數量值和構成要素的分解而成為各層級的業績目標，EVA的分解性使其可以在經營部門層面進行目標衡量和業績評價，因而具有普遍的推廣意義。
三是采用股票期權等管理控制方式體現無形資產的價值增值。對于上市公司來說，股票價格包含了無形資產收入，也包含了人們對企業的價值預期，即企業在未來可能帶來更大的收益。現行的預算管理功能反映的都是已經實現的經營結果，缺乏對無形資產（如各種輕資產與軟資產等）的有效計量與評價，而促進預算目標順利實施并驅動未來企業成長的恰恰是體現在管理創新與技術創新中的各種無形要素，如營銷渠道、人力資源、管理文化、經營能力等。通過股票期權等激勵方式與EVA和BSC相結合，可以糾正管理者過分重視和維系短期利益的沖動，而轉向強化企業長期利益和未來的價值增值。對企業而言，要結合自身實際和內部各單位特點，有針對性地進行調整與設計。例如，“在計算EVA時，應當充分考慮不同EVA中心的發展戰略、業務性質、資產特性等因素，制定差異化的會計調整事項和資本成本率，等等”[11]。
四是結合循環經濟模式擴展預算管理的功能。循環經濟模式主要是指在人、自然資源與科學技術的大系統內，在資源投入、企業生產、產品消費及其廢棄的全過程中，把傳統的依賴資源消耗的線形增長經濟，轉變為依靠生態型資源循環來發展的經濟。循環經濟模式以“減量化（Reduce）、再利用（Reuse）、再循環（Recycle）”為其運行原則，它要求實施清潔生產，降低自然資源消耗，實現企業內部的循環經濟[12]。基于循環經濟的管理會計控制系統，主要從兩個方面影響企業的預算管理：一是企業的社會責任，如在預算編制過程中設計相關的環境保護的預算內容（尤其是環境成本）；二是企業的持續性與成長性。持續性是企業發展過程中相對靜態的過程，預算管理要為維持該過程中的企業規模、利潤與市場份額實施“管理控制”；而成長性是企業發展中相對動態的狀況，在預算管理中需要關注的不是如何變得更大，增長更快，而是如何變得更好，企業競爭力更強，以及對不斷變化的環境的高度適應性。換言之，在經濟可持續增長方式下，預算模式的改革與創新必須與環境變化、企業生命周期變化相適應，在企業人力與物力資源的配置上既要滿足企業當前發展的需求，也要滿足企業長遠發展的需要。
（三）“信息系統”的視角：預算管理中的資源配置功能擴展
管理會計借助于信息支持系統，滲透于預算管理的全過程，通過參與規劃、決策、控制和評價，幫助管理者制定和實施資源配置與管理控制的功能，以滿足企業價值增值目標的需要。一方面，管理會計借助于“互聯網+”的信息支持系統擴展預算管理的預測功能，提高企業的資源配置效率。或者說，以“互聯網+”為代表的新經濟改變了預算管理過程中的計劃、資源配置功能，促進了管理會計的改革與創新。另一方面，通過將可擴展商業語言（XBRL）嵌入預算管理使企業的資源配置功能得到擴展。大數據時代的到來，促進了XBRL的大力發展，并且使這些相關數據能夠滿足預算管理的需要。具體包括：（1）在預算編制、執行與控制過程中，充分利用可以獲得的所有數據，而不是抽取部分數據；（2）將以前難以量化的資源進行定量化，進而轉化為有效的數據供預算管理人員進行分析與利用。換言之，大數據發展的動力促進了經濟、社會事項的主動量化，并借助于預算管理功能實施及時、有效的管控。基于“互聯網+”的大數據應用對管理會計的信息支持系統而言，既是一種挑戰，更是一種機遇。
如何將看似難以定量的事物轉化為具體的量化行為呢？以日本的汽車行業為例，日本先進工業技術研究所的坐姿研究與汽車防盜系統，就是將每個人的坐姿按照身形、姿勢和重量分布進行量化和數據化，進而研發出了全新的坐姿汽車防盜系統。而之前，誰又能想到一個人的坐姿中竟然含有如此多的可量化的數據信息，并有這么大的實用價值？將這一案例引申到預算管理之中，能夠使以往一些難以量化而無法進入到預算體系之中的一些經營、投資等信息，借助于管理會計的信息支持系統將它們納入到預算管理的體系之中，從而使預算管理實現根本性的創新。預算管理要實現對大數據的有效應用并進行正確的經營活動與投資決策，必須增強管理會計的“信息支持”能力，構建基于“互聯網+”為基礎的信息管理、數據處理和分析評價體系，并結合預算管理者的不同信息需求，快捷地提供預算編制所需的各種數據資料。與此相適應，擴展預算管理的資源配置功能必須優化ERP的管理行為，ERP作為信息化流程中的資源管理模式，是發揮預算管理信息支持的重要手段。在大數據條件下，ERP促進了XBRL與傳統預算編制方法的結合，也使得預算的執行、分析等環節與ERP的結合有了客觀基礎。ERP與XBRL的結合使ERP的功能大大提升，其作用更為廣泛，企業的各種信息，特別是全面預算信息，都可以通過ERP在計算機互聯網上有效地進行溝通與交流。預算信息一旦輸入網絡，就無需再次輸入，通過ERP就可以很方便地轉換成TXT、PDF、HTML等格式文件，且通過ERP獲取到的預算信息，也無需打印或再次輸入，就可以方便快捷地運用于企業內部控制等領域。
四、預算管理的創新實踐
中國的預算管理創新實踐往往具有政府導向與市場導向雙重屬性。從現階段的情境特征分析，中國預算管理創新的目標主要是：（1）借助于預算編制方法和手段的創新，提升預算管理的內在機制，促進全面預算管理制度的完善與發展；（2）改革現行管理會計體系，消化制度變遷對管理會計機制產生的沖擊，進而實現預算管理的可持續發展；（3）借助于預算管理過程的優化來構建新型的內部控制理論與方法體系。為了說明預算管理中的創新實踐，本文從政府導向與市場導向兩個視角闡述預算管理的創新思路。
（一）EVA與預算管理功能擴展的創新實踐
這是一種政府導向的預算管理創新路徑。自2010年國資委對央企實施EVA考核以來，各地的積極性很高。池國華和鄒威[11]將EVA與全面預算的整合作為價值管理會計框架的基礎，并以中國兵器工業集團公司（簡稱“兵工集團”）、中國兵器裝備集團（簡稱“兵裝集團”）、寶鋼集團有限公司（簡稱“寶鋼集團”）為例，作了簡單的分析。表1對此作了進一步的簡化與歸集。
池國華和鄒威[11]在上述案例研究的基礎上提出了EVA與全面預算的整合框架，其內容主要包括：（1）根據戰略規劃與經營環境變化合理確定下一年度的EVA目標值；（2）將符合標準的運營單元劃分為EVA中心與非EVA中心；（3）明確預算指標與EVA提升之間的量化關系與數值傳導路徑；（4）運用EVA項目作為投資項目可行性分析的主要依據，在調整資本成本的基礎上形成EVA預算表。該框架對于促進企業預算管理實踐的創新具有一定的理論價值和現實意義。由于沒有對“整合框架”作進一步的展開，筆者對這種整合模式談幾點改進意見：
一是劃分EVA中心是一種很好地體現EVA思想的方法，但EVA是分權化管理的產物（如稻盛和夫的阿米巴組織就是一種EVA中心，由于稻盛的京瓷公司實施的是分權管理體制，所以其應用效果明顯，或者說容易見效）[13]，而我國央企往往采用的是集權化的管理體系（尤其在資金管理方面），則EVA中心的劃分是否有實際意義就具有很大的不確定性。此外，這種EVA中心又如何與傳統預算管理中的“利潤中心”等開展協調。
二是該模式強調預算編制中資產利用效率、資本占用等指標的作用，其視角似乎仍然立足于企業內部，對于外部的“互聯網+”等經濟新業態及商業新模式帶來的虛擬價值流等，將如何在EVA中加以體現呢？
三是EVA指標與預算管理中的傳統指標如何實現口徑的統一，似乎也沒有提及。EVA是一種經濟利潤（兩者的計算口徑因利息計入的先后略有差異），而傳統的預算指標主要體現的是會計利潤的內涵與外延，如何將EVA與企業利潤指標加以調整或整合呢？筆者認為，欲使EVA在預算管理中實現深度的融合，至少應對收入、成本、利潤等指標加以修正。
1.關于“收入”概念及其修正。一般而言，會計中的收入由主營業務收入、非主營業務收入以及投資收入等組成，且會計收入的確認采用的是權責發生制，而經濟學中的收入可能更強調現金發生制（收付實現制）。針對這一過程中的“差異”，會計學的修正借助的是“現金流量表”，即通過編制一份以收付實現制為基礎的現金流量表來加以彌補。然而，這與經濟學思想還是會產生偏差。譬如，會計學上的“收入觀”，是一種全方位的綜合收入觀，而經濟學上的“收入觀”則是一種現實的收入觀。會計“收入”可能存在各種收不回來的“壞賬”，并且可能采用遞延的會計政策，進而影響企業的后期發展；而經濟學的利潤則與之不同。因此，調整與協調好會計中的“收入”概念，對于正確衡量EVA至關重要。
2.關于“成本”概念及其修正。會計學上的成本是“對象化了的費用”，其中主要采用的是“總括成本觀”，即所謂的完全成本法。然而，這種完全成本法與經濟學中的成本觀還是有一定的差異。即所謂的“完全不完全”，比如“機會成本”等沒有考慮進去。從經濟學角度看企業成本，主要有三塊：一是直接成本。包括產品制造成本、采購成本、人工、直接的營業稅、傭金等。二是費用。包括企業的房租、水電、員工的工資、福利、保險、通訊、彩禮、培訓、庫存、折舊、應酬等。三是稅費。會計學上對“成本”概念的修正，采用成本性態的方式，將成本的完全法改為“局部法”，分塊進行研究。以變動成本法編制利潤表的動機就是為了彌補完全成本法下利潤表的不足，以利于管理層正確決策。因此，結合EVA考慮成本的內涵與外延十分重要。
3.關于“利潤”概念及其修正。長期以來，會計以綜合的完全收入觀與完全成本觀進行匹配，其計算得到的利潤，很難帶來真正的“現金流”，且忽視了自有資本的機會成本。會計學的修正方法主要是兩個方面：一是總括收益觀替代傳統收益觀；二是變動收益觀輔助完全成本觀。EVA在企業中的應用，是會計學向經濟學趨同的一種體現，但由于會計學本身以及會計學與經濟學之間存在概念上的差異，所以EVA應用必須及時處理各個相關要素的調整或修正。
（二）參與式預算功能擴展的創新實踐
這是一種市場自主式導向的預算管理創新實踐，提倡參與式預算（Participative Budget）是擴展預算管理功能的一種重要手段。即由企業各層次人員參與制定的預算不僅具有激勵（促進接受）的效果，還能夠激發管理者的內在動機，實現滿意的情境需求[14]。以往的參與式預算（如實驗研究）主要以生產部門的經營者為對象加以展開[15]，本文以研發部門人員為例來說明參與式預算編制的創新意義。長期以來，企業在預算編制過程中一個比較頭痛的問題是，科技研發的資金多少才是恰當的，有沒有更好的計量方式，能否設計出一套框架使科研開發與資金需求之間尋求一個平衡點。即怎樣才能使科研投入方面的資金預測更加準確？這是因為科技開發、研究支出預算要考慮的影響因素比較多，具有較大的不確定性。譬如：（1）研發項目完成后會增加多少運營費用；（2）科技項目有一部分資本化，形成資產后，會增加企業的費用（如折舊等）；另一部分在當年費用化，會增加公司的科研費用（管理費用）；（3）科技項目實施后，由于項目設計不當，會導致項目總支出超過實際必要支出（此時，如何考核科研部門的績效），等等。
財務人員與科研人員共同參與預算編制的順序是：（1）研發人員提出產品新方案的設計思路、資金需求等的依據；（2）財務部門與研發人員一起討論新產品的定位，并分析市場前景（投入/產出的情況）；（3）統一思想，并分析存在的競爭對手及其他因素。在上述工作的基礎上，根據雙方討論，共同確定新產品的資金量，以及相關的預算保障措施。這里的難點問題是，研發人員與財務人員由于知識背景及認識視角等的不同，在預算編制過程中容易出現分歧，觀點難以統一。一種創新的方法是尋求共同的認知框架，本文借鑒田中的分析框架，并視其為預算管理的一種創新模式。日本著名的管理會計學家田中雅康教授提出了一種分析結構[16]，簡稱為“兩個視角，四個路徑”[17]。其中，“兩個視角”是指應用視角與目標視角（物質與精神，操作與魅力）；“四個路徑”是指領導性路徑、視覺化路徑、實用化路徑和高端性路徑等。如圖1所示。
圖1這種模式的目的是幫助科技人員明確開發新產品的方向，并由此確定可能需要投入的資金數量。將研發人員與財會人員思維放在一個共同的平臺上，在“互聯網+”的大數據背景下，這種方式更具可行性與操作性。圖1中所表明的基本思路是：鼓勵設計人員開發具有附加值的產品，具體包括：（1）開發高性能及特殊市場需求的產品（第Ⅰ象限）；（2）不斷改良產品設計（第Ⅱ象限）；（3）提高產品的性價比（第Ⅲ象限）；（4）引進先進技術和加工工藝（第Ⅳ象限）。在這一參與式的平臺上，研發人員與財務人員需要共同思考的問題有兩個：一是如何將產品創新與預算管理緊密地聯系在一起，即消費者的需求與財務的投入能夠最合理地加以匹配；二是有無更好的設想，即提供一種動態的創新思維。要求財務及相關人員不斷地思考，譬如，未來的科研預算管理可以在哪些方面展示其創新魅力。這種參與式預算的創新實踐是一種從預算管理的供給端加以引導的發展理念。下面結合圖1重點討論兩個問題。
第一，關于產品創新與預算管理的關系。結合圖1中四個象限的定位展開分析：（1）提出意念（或構念）。即形成一個好點子，并成為具有普遍意義的“理念”。其產品形成規律是“理念――概念產品――小試產品”。這種理念主要還是通過市場調查等來獲得，即了解市場上對這個點子可能形成的產品或服務價格的定位，需要有一個成本方面的規劃。這個環節已經開始涉及預算的安排等問題。（2）“理念”的產品化（概念產品）。這一過程需要研發資金的投入，即安排相應的資金預算。此時的預算管理，重點是要規避資金投入的主觀性與隨意性。這是因為這一階段的概念產品具有較強的主觀性。預算管理要結合這種概念產品轉化為現實（小試產品），通過預算核定這一好點子（理念）下的新產品需要增加的材料和加工技術設備，以及人力資本等投入的資金需求狀況。（3）未來的收益。即該“理念”傳導下的產品如何創造效益，其價值大小，或者說如何達到理想的經濟目標（如批量生產等）。對此，必須強化技術與經濟結合的預算分析。（4）必須處理好創新與市場的關系。無論是財務人員還是研發人員等，不能只看到眼前的盈利情況，要有長遠的眼光。預算編制要強調戰略與戰術的結合，并進行深入的市場細分。比如，各種不同人群的內在需求，是滿足有錢人的虛榮（精神），還是年輕人的時髦，或者中年人的質量可靠，以及老年人的經濟實惠等。
第二，關于預算管理的制度創新。根據圖1的分析模式，在“四個路徑”的引導下需要確立企業自身的制度理念，譬如，形成諸如“創新性理念、高級化理念、感觀化理念和合理化理念”等。以鉆石首飾為例加以說明。美國的戴比爾斯公司是鉆石行業的“領頭人”，進入21世紀，其年銷售額已經達到50億美元[18]。當初該公司負責人哈里創新性地提出將傳統的鉆石業務改造為鉆石首飾業務――“創新性理念”的提出。面對新生事物（鉆石首飾），效果并不明顯。盡管其定位準確，即將目標瞄準上流社會的人，但人們對這項新生事物興趣不大，當時的業績不升反降。如何轉化這種創新性的理念，成為哈里的重要選擇。當時，他一度有轉攻黃金飾品的念頭。然而，面對已經發生并形成的大量鉆石庫存，他決心再堅持一段時間，即繼續他的這種“創新理念”。那么，如何使這種創新性的理念轉變化現實呢？首先，創新理念，需要產品概念化。通過信息收集，以及管理層的討論，該公司準備拿出一部分庫存（鉆石項鏈）進行“概念產品”營銷。借助于廣泛的信息收集與資料分析，探尋新的市場細分路徑。那時，美國奧斯卡頒獎典禮是最受人們歡迎的欄目。據此，一個好點子出現了，即通過贊助的方式，將一部分庫存（首飾中的“鉆石項鏈”）作為奧斯卡頒獎典禮的贈品。
為此，他們結合既定的目標（上層社會需求），突出并強調鉆石的品質（形成“高級化理念），同時也吻合了市場的領導性定位。在1945年的奧斯卡典禮上，當哈里將一根鑲有24克拉的鉆石項鏈遞到美麗動人的影后瓊?克勞馥手心時，克勞馥當場就叫出聲來，“真是太漂亮了，這是用什么做的？”“這是我們公司的產品，24克拉純鉆石項鏈。”“鉆石，它有什么特別的意義呢？”“鉆石代表了堅硬、亙古不變的品質，就是您的下一代、再下一代之后，它依然會保持今天的美麗和光鮮！”“是嗎？一個人要是有像鉆石一樣的愛情，那該多好啊！”這次頒獎使哈里確立了新的觀念，即“感觀化理念：鉆石恒久遠，一顆永流傳”。以愛情為主題的“感觀”，使市場發生了逆轉，到了20世紀60年代，80%的美國人訂婚都選擇鉆石為信物。理念的轉變，使鉆石項鏈成為了公司鉆石首飾的主打。起死回生后，公司進一步使產品系列合理化――提出了“合理化理念”。
整理上述情節，在事件的整個發展過程中，戴比爾斯公司按照“四個路徑”形成如下的創新：（1）創新性理念：將鉆石做成項鏈；（2）高級化理念：強調時尚，提高鉆石品質；（3）感觀化理念：“鉆石恒久遠，一顆永流傳”，以愛情為主題進行營銷策劃；（4）合理化理念：普通鉆石，價廉物美。這一事例表明，預算管理功能的擴展必須開拓視野，努力創新。
五、結語
通過預算管理功能的擴展，實現財務與前端業務的集成，離不開管理會計控制系統與信息支持系統的配合。提高預算的準確性和有效性，必須正確理解和把握預算管理的功能價值，并借助于管理會計工具的整合完善預算管理的功能作用。同時，通過將EVA嵌入預算管理的功能結構之中，實現預算長期規劃與短期計劃的合理匹配，有助于預算管理目標的科學分解，保證預算管理的高效和精準。從管理會計視角（即“價值增值”、“管理控制”與“信息支持”）擴展預算管理功能，可以優化預算管理的收益目標，提高企業價值創造的完整性與決策的相關性。
在經濟新常態下，預算管理的功能擴展首先要適應大數據時代的特征要求。大數據時代的到來，促進了XBRL的大擴展，并且使這些相關數據能夠滿足不同預算管理目標的需求。預算管理的功能擴展要與企業的ERP發展相銜接。同時，隨著“互聯網+”經營模式的形成與發展，以“互聯網+”為代表的新經濟對預算管理功能擴展帶來了挑戰與機遇。不斷豐富和完善預算管理的結構，提高“互聯網+”環境下的預算管理執行，是管理會計“價值增值”目標的內在要求，也是管理會計“管理控制”和“信息支持”系統的共同期盼。可以預見，一種兼具資源配置、管理控制、業績評價等多功能的綜合性和全面性的預算管理體系將在企業實踐中發揮出更重要的作用。
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